Bàn về hạch toán thuế thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam trong giai đoạn hiện nay

MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU Thuế thu nhập doanh nghiệp phát triển rất sớm trong lịch sử phát triển của thuế. Hiên nay, ở các nước phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp giữ vai trò đặc biệt quan trọng. Việc nghiên cứu nhằm hoàn thiện các quy định hướng dẫn cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính liên quan đến việc phân biệt kết quả kinh doanh theo mục tiêu tài chính và mục tiêu tính thuế thực sự là một trong những nhu cầu cấp thiết nhằm hoàn thiện hơn hệ thống kế toán Việt Nam để hướng tới một thị trường tài chính toàn cầu và là cơ sở để các doanh nghiệp và ứng xử phù hợp nhất đối với các chênh lệch phát sinh giữa số liệu ghi nhận theo chính sách kế toán do doanh nghiệp lựa chọn và số liệu theo quy định của chính sách thuế hiện hành. Thuế thu nhập doanh nghiệp ra đời bắt nguồn từ yêu cầu thực hiện chức năng tái phân phối thu nhập đảm bảo công bằng xã hội. Sự ra đời của thuế thu nhập doanh nghiệp xuất phát từ nhu cầu tài chính của Nhà nước- Thuế thu nhập là nguồn thu chủ yếu của ngân sách Nhà nước để đáp ứng nhu cầu cấp thiết của xã hội. Đó là lý do tôi chọn đề tài: “Bàn về hạch toán thuế thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam trong giai đoạn hiện nay” CHƯƠNG I: MỘT SỐ NỘI DUNG CƠ BẢN CỦA THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 1.1. KHÁI NIỆM THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu đánh vào lợi nhuận của các doanh nghiệp. Ở Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp được Quốc hội nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua ngày 10/5/1997 và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức.Cùng với công cuộc cải cách thuế bước I năm 1990, Luật thuế lợi tức đã được ban hành. Tuy nhiên qua 8 năm thực hiện, Luật thuế lợi tức dần dần bộc lộ nhiều nhược điểm và không còn phù hợp với tình hình kinh tế Việt Nam trong giai đoạn mới: giai đoạn mở rộng quan hệ hợp tác với các nước trong khu vực và trên thế giới. Vì vậy, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đã được ban hành nhằm đảm bảo sự phù hợp với yêu cầu phát triển của nền kinh tế trong giai đoạn mới. 1.2. VAI TRÒ CỦA THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP a/ Thuế thu nhập doanh nghiệp là công cụ quan trọng để Nhà nước thực hiện chức năng tái phân phối thu nhập, đảm bảo công bằng xã hội. Trong điều kiện nền kinh tế thị trường ở nước ta, tất cả các thành phần kinh tế đều có quyền tự do kinh doanh và bình đẳng trên cơ sở pháp luật. Các doanh nghiệp với lực lượng có tay nghề cao, năng lực tài chính mạnh thì doanh nghiệp đó sẽ có ưu thế và có cơ hội để nhận được thu nhập cao, ngược lại các doanh nghiệp với năng lực tài chính và lực lượng lao động bị hạn chế sẽ nhận được thu nhập thấp, thậm chí không có thu nhập. Để hạn chế nhược điểm đó Nhà nước sử dụng thuế thu nhập doanh nghiệp làm công cụ điều tiết thu nhập của các chủ thế có thu nhập cao, đảm bảo yêu cầu đóng góp của các chủ thể kinh doanh vào Ngân sách Nhà nước được công bằng và hợp lý. b/ Thuế thu nhập doanh nghiệp là nguồn thu quan trọng của Ngân sách Nhà nước. Phạm vi áp dụng thuế thu nhập doanh nghiệp rất rộng, gồm các cá nhân, nhóm kinh doanh, hộ cá thể và các tổ chức kinh tế có hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hoá dịch vụ, có phát sinh lợi nhuận. Nền kinh tế thị trường ngày càng phát triển, kinh tế được giữ vững ngày càng cao, dịch vụ ngày càng mang lại nhiều lợi nhuận thì khả năng huy động nguồn tài chính qua Ngân sách Nhà nước thông qua thuế thu nhập doanh nghiệp ngày càng dồi dào. c/ Thuế thu nhập doanh nghiệp là công cụ quan trọng để góp phần khuyến khích thúc đẩy sản xuất, kinh doanh phát triển theo chiều hướng kế hoạch, chiến lược phát triển toàn diện của Nhà nước. Nhà nước ưu đãi, khuyến khích đối với các chủ thể đầu tư, kinh doanh vào những ngành lĩnh vực, vùng miền mà Nhà nước có chiến lược ưu tiên phát triển trong từng giai đoạn. d/ Thuế thu nhập doanh nghiệp còn là, một trong những công cụ quan trọng của Nhà nước trong việc thực hiện chức năng điều tiết các hoạt động kinh tế xã hội trong từng thời kỳ phát triển kinh tế xã hội nhất định. Thuế thu nhập doanh nghiệp là loại thuế có vai trò quan trọng trong hệ thống pháp luật thuế của Vịêt Nam, song để phát huy một cách có hiệu qủa vai trò của thuế thu nhập doanh nghiệp, chúng ta cần phải xem xét chúng dưới nhiều khía cạnh. 1.3. MỘT SỐ NỘI DUNG CƠ BẢN CỦA THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 1.3.1. Phạm vi, đối tượng điều chỉnh của thuế thu nhập doanh nghiệp. a/ Phạm vi điều chỉnh: Tổ chức, cá nhân sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ có phát sinh thu nhập phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp. Như vậy, đối tượng nộp thuế thuộc phạm vi điều chỉnh của thuế thu nhập phải có hai điều kiện: Thực hiện hoạt động sản xuất kinh doanh hợp pháp và phải có phát sinh thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh đó. Đối tượng điều chỉnh của thuế thu nhập doanh nghiệp: - Các tổ chức sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ. Doanh nghiệp Nhà nước. Công ty TNHH, công ty cổ phần. Doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và bên nước ngoài tham gia hợp đồng, hợp tác liên doanh theo luật đầu tư nứơc ngoài tại Việt Nam. Các tổ chức chính trị xã hội, xã hội nghề nghiệp, đơn vị vũ trang nhân dân và các đơn vị hành chính sự nghiệp có tổ chức sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ. Hợp tác xã, tổ hợp tác Doanh nghiệp tư nhân - Cá nhân trong nước, sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ Cá nhân và nhóm cá nhân kinh doanh Hộ cá thể Cá nhân hành nghề độc lập: Bác sỹ, kế toán, kiểm toán, hoạ sỹ, kiến trúc sư, nhạc sỹ và những người hành nghề độc lập khác. Cá nhân cho thuê tài sản: Phương tiện vận tải, máy móc thíêt bị và các loại tài sản khác. Hộ gia đình, cá nhân trồng trọt, chăn nuôi, nuôi trồng thuỷ sản có đầy đủ 2 điều kiện: giá trị sản phẩm hàng hoá trên 90tr/ năm và thu nhập trên 36tr/ năm phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp cho phần thu nhập trên 36tr/ năm. Công ty nước ngoài hoạt động kinh doanh thông qua cơ sở thường trú tại Việt Nam. Cơ sở thường trú của công ty nước ngoài tại Việt Nam là cơ sở kinh doanh mà thông qua cơ sở này công ty nước ngoài thực hiện một phần hay toàn bộ hoạt động kinh doanh của mình tại Việt Nam mang lại thu nhập. Cơ sở thường trú tại cơ quan nước ngoài tại Việt Nam bao gồm các hình thức: Công ty đó có tại Viêt Nam chi nhánh, trụ sở điều hành, văn phòng (trừ văn phòng đại diện thương mại không được phép kinh doanh theo pháp luật Việt Nam, nhà máy, xưởng sản xuất, kho giao nhận hàng hoá, phương tiện vận tải, hầm mỏ, mỏ dầu hoặc khí đốt, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên hay các thiết bị, phương tiện phục vụ việc thăm dò tài nguyên thiên nhiên. Công ty đó có tại Việt Nam: Địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp, các hoạt động giám sát xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt, lắp ráp. Công ty đó thực hiện việc cung cấp dịch vụ ở Việt Nam thông qua nhân viên của công ty hay một đối tượng khác được công ty uỷ nhiệm thực hiện dịch vụ chi một dự án hay nhiều dự án. Công ty đó có tại Việt Nam đại lý môi giới, đại lý hưởng hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác. Công ty đó uỷ nhiệm cho một đối tượng tại Việt Nam có thẩm quyền ký kết các hợp đồng đứng tên công ty hoặc không có thẩm quyền ký kết hợp đồng đứng tên công ty nhưng có quyền thường xuyên đại diện cho công ty giao hàng hoá, cung ứng dịch vụ tại Việt Nam. 1.3.2. Căn cứ tính thuế Thuế thu nhập doanh nghiệp được xác định dựa trên 2 căn cứ: Thu nhập chịu thuế và thuế suất. a/ Thu nhập chịu thuế: Thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập chịu thuế của hoạt động sản xuất, kinh doanh dịch vụ kể cả thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh dịch vụ ở nước ngoài và thu nhập chịu thuế khác. b/ Doanh thu tính thuế Đối với hàng hoá dịch vụ do cơ sở sản xuất kinh doanh bán ra là toàn bộ tiền hàng, tiền cung ứng dịch vụ kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở sản xuất kinh doanh được hưởng. Nếu cơ sở sản xuất kinh doanh nộp thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp trên giá trị gia tăng, doanh thu để tính thu nhập bao gồm cả thuế GTGT. Đối với hàng hoá bán theo phương thức trả góp là doanh thu của hàng hoá bán tính theo giá bán trả một lần không bao gồm lãi trả chậm. Đối với hàng hoá, dịch vụ dùng để trao đổi, biếu tặng thì doanh thu tính thuế theo giá bán của sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ cùng loại, hoặc tương đương tại thời điểm trao đổi, biếu tặng. Đối với sản phẩm tự dùng, doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là chi phí để sản xuất ra sản phẩm đó. Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về gia công bao gồm cả tiền công, nhiên liệu, động lực, vật liệu phụ và chi tiết khác phục vụ cho việc gia công hàng hoá. Đối với hoạt động cho thuê tài sản là số tiền thu được từng kỳ theo hợp đồng thuê. Trường hợp bên thuê trả tiền trước cho nhiều tháng, nhiều năm thì doanh thu là toàn bộ số tiền thu được. Đối với hoạt động tín dụng thì tiền lãi cho vay thực thu được trong kỳ tính thuế. Đối với hoạt động khác do Bộ tài chính quy định c/ Thuế suất Thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp áp dụng đối với cơ sở kinh doanh trong nước và tổ chức, cá nhân nước ngoài kinh doanh tại Việt Nam. 1.4. CÁC TRƯỜNG HỢP MIỄN GIẢM THUẾ - Đối với các doanh nghiệp trong nước Miễn thuế thu nhập cho phần thu nhập của các cơ sở kinh doanh trong nước. Miễn giảm thuế đối với cơ sở sản xuất trong nước mới thành lập. Miễn giảm thuế cho cơ sở kinh doanh, dịch vụ mới thành lập thuộc ngành nghề, lĩnh vực ưu đẫi đầu tư. - Đối với doanh nghiệp có yếu tố nước ngoài Miễn giảm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài tham gia hợp tác kinh doanh. Miễn giảm thuế thu nhập doanh nghiệp cho các nhà đầu tư nước ngoài trong các trường hợp sau: + Người Việt Nam ở nước ngoài đầu tư về nước theo Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam được giảm 20% số thuế thu nhập phải nộp, trừ trường hợp được hưởng thuế suất thuế thu nhập 10%. + Miễn thuế thu nhập cho các nhà đầu tư nước ngoài chuyển nhượng phần vốn góp cho các doanh nghiệp Nhà nước hoặc các doanh nghiệp mà Nhà nước nắm cổ phần chi phối. + Giảm 50% thuế thu nhập doanh nghiệp cho các nhà đầu tư nước ngoài chuyển nhượng phần vốn góp cho các doanh nghiệp Việt Nam khác… 1.5. PHÂN BIỆT THU NHẬP CHỊU THUẾ VÀ LỢI NHUẬN KẾ TOÁN - Lợi nhuận kế toán Lợi nhuận kế toán = Doanh thu và thu nhập khác theo quy định của kế toán - Chi phí theo quy định của kế toán Thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo kế toán = Lợi nhuận kế toán* thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành - Thu nhập chịu thuế Thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp = Doanh thu và thu nhập khác theo quy định của thuế - Chi phí theo quy định của thuế Thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp theo thuế = Thu nhập theo thuế TNDN* thuế suất thuế TNDN hiện hành - Sự khác biệt giữa lợi nhuận chịu thuế và lợi nhuận kế toán Đối với thu nhập khác không có sự khác nhau nhiều về nội dung, do đó sẽ không ảnh hưởng lớn đến sự khác nhau giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận doanh nghiệp. Thực tế cho thấy sự khác biệt chủ yếu thường ở các chỉ tiêu doanh thu và chi phí. Về doanh thu: Theo điều 4- Nghị định số 164/ 2003/ NĐ-CP ngày 22/ 12/ 2003 của Chính phủ thì thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập chịu thuế đối với hoạt động bán hàng, cung ứng hàng hoá dịch vụ. Về chi phí: Có sự khác nhau về chi phí hợp lý và chi phí kinh doanh chủ yếu ở một số khoản là chi phí thực tế của doanh nghiệp theo chế độ kế toán được hạch toán vào chi phí nhưng không được đưa vào chi phí hợp lý để tính thu nhập chịu thuế. CHƯƠNG II: KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP 2.1. TÀI KHOẢN SỬ DỤNG */ Tài khoản 3334- Thuế thu nhập doanh nghiệp Phản ánh số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp, đã nộp và còn phải nộp vào ngân sách Nhà nước. Bên Nợ: - Số thuế thu nhập doanh nghiệp đã nộp - Số thuế TNDN tạm nộp trong năm lớn hơn số thuế TNDN phải nộp được xác định khi kết thúc năm tài chính Bên Có: - Số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp Tài khoản 3334 có thể có số dư Có hoặc số dư Nợ Số dư bên Có: Số thuế TNDN còn phải nộp Số dư bên Nợ: Số thuế TNDN nộp thừa */ Tài khoản 821- Chi phí thuế TNDN Bên Nợ: - Chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm - Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả - Ghi nhận chi phí thuế TNDN hoãn lại - Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 lớn hơn số phát sinh bên Nợ TK 8212 - “Chi phí thuế TNDN hoãn lại” phát sinh trong năm vào bên Có TK 911 - “ TK xác định kết quả kinh doanh” Bên Có: - Số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế TNDN tạm nộp - Ghi nhận tài sản thuế TNDN hoãn lại - Ghi nhận chi phí thuê TNDN hoãn lại - Kết chuyển chênh lệch giữa chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm lớn hơn khoản được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành trong năm vào bên Nợ TK 911- Xác định kết quả kinh doanh. - Kết chuyển số chênh lệch giữa số phát sinh bên Nợ TK 8212 lớn hơn số phát sinh bên Có TK 8212 –“ Chi phí thuế TNDN hoãn lại” phát sinh trong năm vào bên Nợ TK 911- “ Xác định kết quả kinh doanh”. Không có số dư cuối năm Tài khoản 821- Chi phí thuế TNDN, tài khoản này có hai tài khoản cấp 2: Tài khoản 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Tài khoản 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại */ Tài khoản 8211: Chi phí thuế TNDN hiện hành Bên Nợ: Thuế TNDN phải nộp tính vào chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm Bên Có: - Số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập tạm nộp - Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành vào bên Nợ TK 911- Xác định kết quả kinh doanh Tài khoản 8211 không có số dư */ Tài khoản 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại Bên Nợ: - Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả. - Chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi nhận từ số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm. - Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 lớn hơn số phát sinh bên Nợ TK 8212 phát sinh trong năm vào bên Có TK 911. Bên Có: - Ghi giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại (Số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm). - Ghi giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại (số chênh lệch giữa thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm lớn hơn thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm). - Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 nhỏ hơn số phát sinh bên Nợ TK 8212 –“Chi phí thuế TNDN hoãn lại” phát sinh trong năm vào bên Nợ TK 911 –“Xác định kết quả kinh doanh”. Tài khoản 8212 không có số dư cuối kỳ */ Tài khoản 347 –“Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” Bên Nợ: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả giảm (được hoàn nhập trong kỳ). Bên Có: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong kỳ Số dư bên Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả còn lại cuối kỳ */ Tài khoản 243 –“Tài sản thuế thu nhập hoãn lại” Bên Nợ: Giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại tăng Bên Có: Giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại giảm Số dư bên Nợ: Giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại còn lại cuối năm 2.2. PHƯƠNG PHÁP HẠCH TOÁN Phương pháp hạch toán chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành a/ Hàng quý, khi xác định thuế TNDN tạm phải nộp theo quy định của Luật thuế TNDN Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 334- Thuế TNDN Khi nộp thuế TNDN vào Ngân sách Nhà nước, ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 111, 112… b/ Cuối năm tài chính, căn cứ vào số thuế TNDN thực tế phải nộp, kế toán ghi: + Nếu số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm lớn hơn số thuế TNDN tạm phải nộp, ghi: Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 3334- Thuế TNDN Khi nộp thuế TNDN vào NSNN, ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 111, 112…. + Nếu số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế TNDN tạm phải nộp, thì số chênh lệch kế toán ghi giảm chi phí số thuế TNDN hiện hành, ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành c/ Trường hợp phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước liên quan đến khoản thuế TNDN phải nộp của các năm trước, doanh nghiệp được hạch toán tăng (hoặc giảm) số thuế TNDN phải nộp của các năm trước vào chi phí thuế TNDN hiện hành của năm phát hiện sai sót. d/ Cuối năm tài chính, kế toán kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành, ghi: + Nếu TK 8211 có số phát sinh Nợ lớn hơn số phát sinh Có, thì số chênh lệch ghi: Nợ TK 911- Xác định kết quả kinh doanh Có TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành + Nếu TK 8211 có số phát sinh Nợ nhỏ hơn số phát sinh Có, thì số chênh lệch ghi: Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 911- Xác định kết quả kinh doanh Phương pháp hạch toán thuế TNDN hoãn lại - Thuế TNDN hoãn lại phải trả Cuối năm tài chính, kế toán căn cứ “Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả” để ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịch trong năm vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại + Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghi nhậ bổ sung số chênh lệch Nợ TK 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại Có TK 347- Thuế thu nhập hoãn lại phải trả + Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghi giảm (hoàn nhập số chênh lệch): Nợ TK 347- Thuế TNDN hoãn lại phải trả Có TK 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại - Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Cuối năm tài chính, căn cứ “Bảng xác minh tài sản thuế thu nhập hoãn lại” đã được lập làm căn cứ ghi nhận hoặc hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các giao dịch được ghi nhận vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại + Nếu tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm, kế toán ghi nhận bổ sung số chênh lệch, nếu chắc chắn rằng trong tương lai doanh nghiệp có đủ lợi nhuận tính thuế để thu hồi tài sản thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận trong năm hiện tại, ghi Nợ TK 243- Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Có TK 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại + Nếu tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh trong năm nhỏ hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm, kế toán ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại là số chênh lệch Nợ TK 8212- Chi phí thuế TNDN hoãn lại Có TK 243- Tài sản thuế thu nhập hoãn lại CHƯONG III: TÌNH TRẠNG HẠCH TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM VÀ NHỮNG VẤN ĐỀ ĐẶT RA 3.1. THỰC TRẠNG THỰC HIỆN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP KHI CÓ LUẬT THUẾ Luật thuế TNDN hiện hành được Quốc hội Khoá IX thông qua ngày 17 tháng 6 năm 2003 cớ hiệu lực từ ngày 01/ 01/ 2004 để thay thế cho Luật thuế TNDN năm 1997. Tổng kết đánh giá qua 4 năm thực hiện, cho thấy. Nhìn chung, Luật thuế TNDN hiện hành đã đạt được mục tiêu đề ra, đánh dấu bước phát triển quan trọng góp phần cải thiện môi trường đầu tư- kinh doanh, đáp ứng yêu cầu thực tiễn kinh tế xã hội. Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện và trước yêu cầu phát triển kinh tế xã hội của đất nước trong giai đoạn tới. Luật thuế TNDN đã bộc lộ những nhược điểm, hạn chế cần được nghiên cứu, xem xét, bổ sung và sửa đổi. Để khắc phục được những nhược điểm này, Luật thuế TNDN của Quốc hội khoá XII, kỳ họp thứ 3, số 14/ 2008/ QH12 ngày 03 tháng 6 năm 2008 chính thức ra đời và được áp dụng bắt đầu từ ngày 1 tháng 1 năm 2009. 3.2. THỰC TRẠNG THỰC HIỆN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP KHI CÓ CHUẨN MỰC VAS SỐ 17 Với sự ra đời của VAS 17, bất hợp lý về chi phí khấu hao TSCĐ sẽ được giải quyết triệt để. Khi này sẽ xuất hiện một số tài khoản trung gian để xử lý khoản chênh lệch thuế thu nhập tạm thời giữa doanh nghiệp và cơ quan thuế. Đó là TK 243 - Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và TK 347 - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Bộ Tài chính đã ban hành chuẩn mực số 17 theo Quyết định số 20/ 2006/ TT- BTC ngày 15/ 02/ 2005 và Thông tư hướng dẫn số 20/ 2006/ TT- BTC ngày 20/ 3/ 2006 hướng dẫn thi hành chi tiết chuẩn mực số 17- thuế thu nhập doanh nghiệp. Gần một năm sau khi ban hành nhiều doanh nghiệp vẫn còn lúng túng khi áp dụng chuẩn mực này. Các doanh nghiệp đều cho rằng một số quy định giữa Chuẩn mực và Thông tư hướng dẫn chưa phù hợp nhau. Mặc dù trong chuẩn mực kế toán số 17 quy định các nguyên tắc trong hạch toán thuế thu nhập doanh nghiệp và Thông tư số 20/ 2006/ TT- BTC hướng dẫn chi tiết cách hạch toán thúê vào từng tài khoản nhưng để xác định các số liệu để hạch toán vào từng tài khoản thì lại không có hướng dẫn cụ thể. Bên cạnh đó, trong Chuẩn mực và trong Thông tư hướng dẫn đều đề cập đến các khái niệm về chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn tức là các khoản mục trên báo cáo kết quả kinh doanh, nhưng khi hướng dẫn xác định chênh lệch thì lại dùng thuật ngữ “Cơ sở tính thuế của tài sản và nợ phải trả”, tức là các khoản mục trên bảng cân đối kế toán. Vấn đề này có thể giải quyết khi nắm rõ sự khác biệt giữa nguyên tắc kế toán thuế và phương pháp kế toan thuế thu nhập doanh nghiệp. 3.3. KINH NGHIỆM HẠCH TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TẠI MỸ a/ Tài khoản sử dụng TK “Thuế TNDN phải nộp” dùng để theo dõi số thuế phải nộp và số đã tạm nộp. Kết cấu Bên Nợ: Phản ánh số thuế TNDN đã nộp (kể cả số đã tạm nộp và số nộp bổ sung nếu có) Bên Có: Phản ánh tổng số thuế TNDN phải nộp Dư Có: Phản ánh số thuế TNDN còn phải nộp b/ Phương pháp hạch toán Cuối niên độ kế toán xác định số thuế TNDN tạm phải nộp và đưa vào chi phí kinh doanh Nợ TK “Chi phí thuế TNDN” Có TK “Thuế TNDN phải nộp” Khi nộp thuế kế toán ghi Nợ TK “Chi phí thuế TNDN phải nộp” Có TK “Tiền” Khi xác định được số thuế chính thức phải nộp, nếu phải bổ sung (nếu có) kế toán ghi: Nợ TK “Chi phí thuế TNDN” Có TK: “Tiền” 3.4. GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN HỆ THỐNG THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM TRONG GIAI ĐOẠN HIỆN NAY 3.4.1. Hệ thống hoá một số khoản mục tài sản và nợ phải trả có thể tạo ra chênh lệch tạm thời chịu thuế Các khoản đầu tư ngắn hạn: Giá trị ghi sổ= giá gốc của các khoản đầu tư- Dự phòng của các khoản đầu tư Cơ sở tính thuế= giá gốc của các khoản đầu tư- Dự phòng theo thông tư số 13/2006/TT_BTC +Nếu số dự phòng trích lập của kế toán lớn hơn số dự phòng theo cơ sở tính thuế thì giá trị ghi sổ của các khoản đầu tư ngắn hạn nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó. Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh. +Nếu số dự phòng trích lập của kế toán nhỏ hơn số dự phòng theo cơ sở tính thuế thì giá trị ghi sổ của các khoản đầu tư ngắn hạn lớn hơn cơ sở tính thuế của nó. Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh. +Nếu doanh nghiệp tiến hành trích lập dự phòng theo thông tư 13/2006/TT-BTC thì giá trị ghi sổ bằng với cơ sở tính thuế. Khi đó không có chênh lệch tạm thời a. Các khoản phải thu: -Giá trị ghi sổ = nợ gốc phải thu- Dự phòng phải thu khó đòi -Cơ sở tính thuế =nợ gốc phải thu- Dự phòng phải thu khó đòi theo quy định của thông tư 13/2006/TT-BTC Tùy theo từng trường hợp khác nhau về dự phòng giữa cơ sở kế toán và cơ sở tinh thuế mà có thể phát sinh hay không phát sinh các chênh lệch tạm thời tương tự như với các khoản đầu tư ngắn hạn b. Hàng tồn kho - Giá trị ghi sổ = Giá gốc hàng tồn kho – dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Cơ sở tính thuế =Giá gốc hàng tồn kho – dự phòng giảm giá hàng tồn kho theo quy định ở thông tư 13/2006/TT-BTC Tương tự trường hợp trên c. Tài sản cố định - Giá trị ghi sổ = Nguyên giá – khấu hao lũy kế - Cơ sở tính thuế = Nguyên giá – khấu hao lũy kế theo quyết định 206/2003/QĐ_BTC Chênh lệch tạm thời đối với khoản mục tài sản cố định chỉ phát sinh khi có sự khác biệt giữa chính sách kế toán về khấu hao tài sản cố định và chính sách khấu hao TSCĐ theo cơ sở tính thuế. Cụ thể: - Nếu chính sách khấu hao theo cơ sở kế toán tạo ra mức khấu hao trích hàng năm cao hơn so với theo cơ sở tính thuế thì số khấu hao lũy kế theo cơ sở kế toán sẽ lớn hơn so với cơ sở tính thuế, Kết quả là giá trị ghi sổ nhỏ hơn cơ sở kế toán. Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh. - Ngược lại Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh. d. Chi phí phải trả ( trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ) - Giá trị ghi sổ = Số trích trước về sửa chữa lớn TSCĐ - Cơ sở tíh thuế = Số thực tế phát sinh về sửa chữa lớn TSCĐ Trường hợp chi phí phải trả về sửa chữa lớn TSCĐ được kế toán ghi sổ vào năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế khi các khoản chi phí này thực tế phát sinh trong các năm sau. Như vậy trong năm hiện hành, giá trị ghi sổ < cơ sở tính thuế. Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh. e. Doanh thu chưa thực hiện ( người mua trả tiền trước của nhiều năm về thuê tài sản như nhà cửa, bất động sản) Giá trị ghi sổ= Doanh thu từng năm hoặc doanh thu trả tiền trước của nhiều năm. Cơ sở tính thuế= doanh thu trả tiền trước cảu nhiều năm Theo thông tư số 128/2003/TT-BTC, doanh nghiệp có thể lựa chọn 1 trong 2 phương pháp xác định doanh thu để tính thu nhập chiu thuế: + Nếu DN ghi nhận doanh thu của năm hiện hành (năm nhận tiền trả trước của bên thuê trong nhiều năm) là doanh thu trả trước của nhiều năm thì khi đó giá trị ghi sổ = cơ sở tính thuế. Không phát sinh chênh lệch tạm thời. + Nếu DN ghi nhận doanh thu của năm hiện hành là doanh thu từng năm về cho thuê tài sản thì khi đó chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh. 3.4.2. Kiến nghị hoàn thiện hệ thống tài khoản và phương pháp hạch toán Như đã nói ở trên, Tài khoản 821- chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp vừa dùng để tập hợp thu nhập vừa dùng để tập hợp chi phí đã khiến cho công tác hạch toán khá phức tạp. Theo đó nên bổ sung tài khoản 721- Thu nhập thuế thu nhập doanh nghiệp chi tiết 2 tài khoản cấp 2: *Tài khoản 7211 - Thu nhập thuế thu nhập hiện hành Kết cấu: Bên Nợ: Kết chuyển sang tài khoản 911- xác định kết quả Bên Có: - Phần chênh lệch gữa số thuế thu nhập hiện hành tạm nộp lớn hơn số thuế thu nhập phải nộp trong năm - Số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước. Không có số dư cuối kì *Tài khoản 7212- Thu nhập thuế thu nhập hoãn lại với kết cấu và phương pháp hạch toán như sau: Kết cấu: Bên Nợ: Kết chuyển sang tài khoản 911- xác định kết quả Bên Có: - Ghi nhận phần tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm -Ghi nhận số thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm nhỏ hơn số được hoàn nhập trong năm Không có số dư cuối kì Phương pháp hạch toán 8212 911 7211 347 5a 6b 3334 7212 4 2a 2b 243 8211 3 1a 1b 6a 5b (1a) Ghi tăng tài sản thuế thu nhập hoãn lại phần chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm (1b)Ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại phần chênh lệch giữa số tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm nhỏ hơn số được hoàn nhập trong năm (2a)Ghi giảm (hoàn nhập) số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phần chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm nhỏ hơn số được hoàn nhập trong năm (2b)Ghi tăng (bổ sung) số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phần chênh lệch giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm (3) Hàng quý xác định số thuế thu nhập doanh nghiệp tạm nộp, số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp bổ sung (4) Ghi giảm số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (5a) Kết chuyển chi phí thuế thu nhập hoãn lại từ tài khoản 8212 sang 911 (5b) Kết chuyển thu nhập thuế thu nhập hoãn lại từ tài khoản 7212 sang 911 (6a) Kết chuyển chi phí thuế thu nhập hiện hành từ tài khoản 8211 sang 911 (6b) Kết chuyển tài sản thuế thu nhập hiện hành từ tài khoản 7211 sang 911 KẾT LUẬN Từ những phân tích trên đây cho thấy Chuẩn mực, chế độ kế toán mới về thuế thu nhập doanh nghiệp đã góp phần làm lành mạnh tình hình tài chính cũng như việc thực hiện nghĩa vụ đóng thuế của doanh nghiệp. Đồng thời với việc thực hiện chuẩn mực và chế độ mới thì cơ quan thuế cũng trở nên khách quan hơn, xoá bỏ dần những bất cập do sự khác biệt giữa có sở tính thuế theo chuẩn mực, chế độ và theo cơ quan thuế. Sự ra đời của VAS 17 đã góp phần đưa chuẩn mực kế toán Việt Nam đến gần hơn với chuẩn mực thế giới. Đây cũng là xu thế chung của toàn cầu trong quá trình hội nhập và phát triển, tạo nên một bước tiến cho Việt Nam trong quá trình hoàn thành tiến trình gia nhập chính thức WTO. Trên đây là những nghiên cứu của em về Chuẩn mực và chế độ kế toán mới về thuế thu nhập doanh nghiệp, em rất mong quý thầy cô giúp đỡ để em hoàn thiện hơn bài viết của mình. Em xin chân thành cảm ơn! DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Giáo trình kế toán tài chính doanh nghiệp- PGS. TS Đặng Thị Loan Giáo trình kế toán quốc tế Tạp chí kế toán Kế toán tài chính (Theo hệ thống kế toán Mỹ)- Kermit.D.Larson Quyết định Số 15/ 2006/ QĐ- BTC ban hành ngày 20/ 3/ 2006 về việc hướng dẫn kế toán thực hiện 06 chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số 12/ 2005/ QĐ- BTC ban hành ngày 15/ 02/ 2005 Theo Website: www.webketoan.com