Báo cáo Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam (VNFC) thực hiện

được chấp nhận chung tại Việt Nam. Các nguyên tắc này bao gồm các quy định tại các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, Hệ thống kế toán Việt Nam và các quy định về kế toán hiện hành tại Việt Nam. Hình thức sổ kế toán áp dụng: Nhật ký chung Niên độ kế toán: Từ ngày 01/01 đến 31/12 năm dương lịch Chính sách kế toán đối với hàng tồn kho: Nguyên tắc đánh giá hàng tồn kho: Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được. Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại. Giá gốc của hàng tồn kho mua ngoài bao gồm giá mua, các loại thuế không được hoàn lại, chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản trong quá trình mua hàng và các chi phí khác có liên quan trực tiếp đến việc mua hàng tồn kho. Giá gốc của hàng tồn kho do đơn vị tự sản xuất bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung cố định và chi phí sản xuất chung biến đổi phát sinh trong quá trình chuyển hóa nguyên liệu vật liệu thành thành phẩm. Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ: Giá trị hàng tồn kho cuối kỳ được xác định theo phương pháp giá bình quân gia quyền theo tháng. Phương pháp hạch toán hàng tồn kho: Công ty áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên để hạch toán hàng tồn kho. Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập vào thời điểm cuối năm là số chênh lệch giữa giá gốc hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. * Một số chỉ tiêu về hàng tồn kho của công ty X 31/12/2005 (VND) - Hàng mua đang đi trên đường - - Nguyên liệu, vật liệu 2.650.254.134 - Công cụ, dụng cụ 11.351.686 - Chi phí SX, KD dở dang 17.185.918 - Thành phẩm 12.745.652.530 - Hàng hóa 197.730.600 - Hàng gửi đi bán 1.071.154.086 Cộng giá gốc hàng tồn kho: 16.693.328.954 - Dự phòng giảm giá hàng tồn kho - - Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho 16.693.328.954 2.3.Thực hiện kiểm toán Các thủ tục kiểm toán tổng hợp 01. Kiểm tra việc phản ánh hàng tồn kho 02. Kiểm tra việc hạch toán và phản ánh hàng tồn kho 03. Kiểm tra tính ghi chép đúng kỳ của hàng tồn kho 04. Kiểm tra việc điều chỉnh số dư hàng tồn kho thực tế 05. Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Kiểm toán viên sử dụng các phương pháp như phỏng vấn, quan sát, tìm hiểu quy chế của công ty về việc quản lý hàng tồn kho của công ty. Thông qua đó, kiểm toán viên có thể đưa ra các kiến nghị trong Thư quản lý để giúp công ty hoàn thiện công tác quản lý hàng tồn kho để tranh hư hỏng, mất mát và dễ dàng, thuận tiện cho việc ghi sổ, hạch toán hàng tồn kho. Những hiểu biết về Hàng tồn kho sẽ được tổng hợp thành System notes for inventory (Ghi chú hệ thống hàng tồn kho). Preparer: NTN 22/02/2005 Reviewer : [ ] System notes for inventory 5420: 1/2 Các thông tin liên quan đến hàng tồn kho Nguyên vật liệu: 1. Hàng tồn kho bao gồm những loại nào? Nguyên vật liệu chính: Sợi thủy tinh, nhựa Ortho, nhựa Iso, cát thạch anh, màng phim, vải sợi thủy tinh. Nguyên vật liệu phụ: Aceton, bàn bả, đá mài D125, lưới cắt D125, ...... Thành phẩm chủ chính là: Ống DN200, ống DN600, Zoăng cao su DN250, Zoăng cao su DN300. 2. Mua nguyên vật liệu từ những nguồn nào? 3. Nguyên vật liệu được mua theo phương thức nào? Nhận tại kho hay nhận tại nơi của người bán? 4. Phòng vật tư có theo dõi và thống kê lượng nhập xuất trong từng tháng hay không? Phòng vật tư theo dõi và thống kê lượng nhập xuất trong từng tháng. 5. Phòng vật tư và phòng kế toán có thường xuyên đối chiếu số lượng và giá trị tiền với nhau hay không? Có. 6. Nếu đến cuối tháng mới có hoá đơn thì có tình trạng cuối tháng lượng nguyên vật liệu nhập chưa nhiều do vậy chưa viết hóa đơn và chưa vào sổ sách? 7. Thủ kho thuộc quyền quản lý của phòng nào? Thủ kho thuộc quyền quản lý của phòng vật tư. 8. Việc thanh toán tiền đối với các khoản mua nguyên vật liệu được quy định như thế nào quy định về thời gian hay về hạn mức giá trị? 9. Thủ kho theo dõi nguyên vật liệu như thế nào? Có thường xuyên đối chiếu với kế toán nguyên vật liệu và phòng vật tư hay không? 10. Vật liệu được kiểm kê như thế nào? Có thường xuyên hay không? Cuối năm Công ty thành lập Hội đồng kiểm kê để tiến hành kiểm kê toàn bộ nguyên vật liệu tồn kho. 11. Vật liệu trước khi nhập kho có kiểm tra chất lượng hay không? 12. Đến khi kiểm kê thì số liệu nguyên liệu có chênh lệch với nhau nhiều hay không? Nếu chênh lệch nhiều thì nguyên nhân là do đâu? 13. Trị giá của vật tư thiếu được tính theo công thức sau đây: 14. Các khoản chênh lệch nguyên vật liệu trong quá khứ có xẩy ra hay không ? nếu xảy ra thì được xử lý như thế nào? Thẩm quyền của Ban Giám đốc đối với việc xử lý các chênh lệch về nguyên vật liệu như thế nào? 15. Các sản phẩm còn tồn đọng đã được lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho thì đến nay tình trạng như thế nào và đã được xử lý chưa? Nếu chưa được xử lý thì hướng xử lý sẽ như thế nào? Việc điều chỉnh theo số liệu kiểm kê cuối kỳ được tiến hành như thế nào? 16. Có bao nhiêu thủ kho? Có bao nhiêu kho nguyên vật liệu, địa điểm từng kho? Từ trước đến nay đã có vấn đề gì xẩy ra đối với thủ kho hay không? 17. Những người chịu trách nhiệm nhập hàng có hay thay đổi hay không? 18. Sổ sách chứng từ liên quan đến nguyên vật liệu của phòng kế toán bao gồm những sổ sách gì? 19. Báo cáo sản lượng hàng ngày của phân xưởng do ai lập? Ai lập phiếu nhập kho? Phiếu nhập kho có chữ ký của những ai? 20. Quy trình nhập kho như thế nào? Từ bộ phận nào đến bộ phận nào? 21. Thành phẩm sản xuất ra được kiểm tra chất lượng như thế nào? 22. Thành phẩm của Công ty có bao nhiêu loại? Phế phẩm được xử lý như thế nào? 23. Trình tự hạch toán của phòng kế toán như thế nào? 24. Quy trình công nghệ, sản xuất như thế nào? Có bao nhiêu công nhân cho mỗi bộ phận? Số lượng công nhân nhiều như vậy đã tối ưu hoá hay chưa? 25. Nêu rõ công thức tính giá thành phẩm? Thành phẩm được tính giá theo khoảng thời gian nào? Công cụ dụng cụ: 1. Công cụ dụng cụ của Công ty bao gồm những loại gì? 2. Công cụ, dụng cụ được phân bổ như thế nào? 3. Đến cuối kỳ có kiểm kê công cụ dụng cụ hay không? Hiện nay có danh mục công cụ dụng cụ đã xuất dùng hay không? 4. Đến cuối kỳ có kiểm kê công cụ dụng cụ hay không? Hiện nay có danh mục công cụ dụng cụ đã xuất dùng hay không? 5. Quy trình mua bán và hạch toán công cụ dụng cụ xuất dùng như thế nào? L Period End: 12/11/2009 5:07 CH Tiến hành kiểm kê hàng tồn kho Công tác kiểm kê đã được tiến hành trước thời điểm bắt đầu kiểm toán nên kiểm toán viên không thể tham gia chứng kiến kiểm kê cùng với doanh nghiệp. Kiểm toán viên chỉ thu thập Biên bản kiểm kê của công ty và tiến hành đối chiếu với Sổ chi tiết và sổ tổng hợp. 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty X Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: * Kiểm tra, đối chiếu Biên bản kiểm kê với Sổ cái, bảng cân đối. Số liệu trên biên bản kiểm kê: Nguyên vật liệu còn tồn trong kho: 2.650.254.134 Ö Công cụ, dụng cụ: 11.351.686 Ö Thành phẩm các loại: 12.745.652.530 Ö Ghi chú: (Ö) đã đối chiếu với sổ cái tài khoản. Số liệu khớp đúng. Kiểm tra việc phản ánh hàng tồn kho Ở công ty A, trong năm công ty chưa chưa mở thẻ kho để theo dõi chi tiết cho từng mã vật tư, nguyên nhiên vật liệu. Đối với thủ tục này kiểm toán viên thu thập danh mục hàng tồn kho của khách hàng và đối chiếu với Biên bản kiểm kê, với Sổ cái xem có chính xác hay không. Kiểm tra việc hạch toán hàng tồn kho Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết đối với nghiệp vụ xuất kho, nhập kho nguyên vật liệu: 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty X Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: *Kiểm tra chi tiết việc nhập kho nguyên vật liệu: Chứng từ Diễn giải Tài khoản đối ứng Số lượng Số tiền (VNĐ) abc Số hiệu Ngày tháng N0036 13/08/05 Mua cát Thạch Anh (CATTA) 1521/331 539.342kg 302.398.811 ÖÖÖ N0037 13/08/05 Mua chất xúc tiến COBAN nhập kho 1521/331 800kg 22.422.094 ÖÖÖ N0045 17/08/05 Mua màng phim nhập kho 1521/331 1.281,7kg 33.169.768 ÖÖÖ N0049 18/08/05 Mua chất xúc tác MEKP 1521/331 300kg 10.922.070 ÖÖÖ N0056 23/08/05 Mua nhựa ISO nhập kho 152/331 18.920kg 637.733.999 ÖÖÖ N0061 31/08/05 Mua sợi thủy tinh 152/331 147.693,69kg 2.319775.352 ÖÖÖ N0062 31/08/05 Mua vải chứa cát 152/331 1332,2kg 72.000.944 ÖÖÖ N0065 31/08/05 Mua vải lưới 152/331 1.360,4kg 70.950.640 ÖÖÖ Ghi chú: (a) Phiếu yêu cầu mua hàng (b) Hóa đơn người bán (c) Phiếu nhập kho Kết luận: Đã kiểm tra tới phiếu yêu cầu mua hàng, hóa đơn người bán và phiếu nhập kho. Hàng tồn kho nhập trong kỳ là phù hợp, không tồn tại sai sót trọng yếu. 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty X Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: * Kiểm tra chi tiết việc xuất kho nguyên vật liệu: Chứng từ Diễn giải Tài khoản đối ứng Số lượng (kg) Thành tiền (VNĐ) ab Số hiệu Ngày tháng X0068 12/09/05 Xuất CATTA cho sản xuất 6211/152 97.545 54.665.179 ÖÖ X0069 13/09/05 Xuất COBAN cho sản xuất 6211/152 262,56 7.311.442 ÖÖ X0069 13/09/05 Xuất MANGP cho sản xuất 6211/152 635,60 18.410.135 Ö (1) X0075 15/09/05 Xuất MEKP cho sản xuất 6211/152 393,02 14.054.107 ÖÖ X0083 17/09/05 Xuất Nhựa ISO cho sản xuất 6211/152 8.375,16 284.568.968 ÖÖ X0098 20/09/05 Xuất Nhựa ORTHO cho sản xuất 6211/152 55.048,51 1.610.124.812 Ö (2) X0099 20/09/05 Xuất SOITT cho sản xuất 6211/152 88.814,51 1.377.714.921 ÖÖ X121 24/09/05 Xuất VAICC cho sản xuất 6211/152 893,44 45.828.515 ÖÖ Ghi chú: (a) Đã kiểm tra tới yêu cầu, phê duyệt xuất vật tư (b) Đã kiểm tra tới phiếu xuất kho cho phân xưởng sản xuất Note: (1)Không có yêu cầu xuất vật tư (2)Thiếu chữ ký của người nhận ðHàng xuất kho không tồn tại sai sót trọng yếu. * Kiểm tra tổng hợp đối ứng tài khoản 154 Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty X Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: * Kiểm tra tổng hợp đối ứng 154: TK 154 Có TK 621: 13.172.283.128 Có TK 622: 616.299.983 Có TK 627: 2.809.503.658 Nợ TK 242: 429.565.185 Nợ TK 155: 15.901.765.901 Nợ TK 632: 286.340.585 * Kết luận: Đã kiểm tra các đối ứng của Tài khoản 154, không có đối ứng nào bất thường xảy ra. Kiểm tra tính ghi chép đúng kỳ của hàng tồn kho Kiểm toán viên tiến hành chon mẫu một số nghiệp vụ phát sinh gần ngày kết thúc niên độ kế toán để kiểm tra tính đúng kỳ của việc hạch toán. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty X Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: * Kiểm tra tính đúng kỳ: Chứng từ Diễn giải Số tiền X0183 30/12/06 Xuất sợi thủy tinh phân xưởng sx 18.986.520 @ X0186 30/12/06 Xuất nhựa ISO cho phân xưởng 21.356.100 @ N0134 30/12/06 Nhập VAICC 9.261.348 @ N0139 30/12/06 Nhập ORTHO 15.494.625 @ .... @: Đối chiếu với sổ chi tiết và sổ cái *Kết luận: Hàng tồn kho được ghi chép đúng kỳ, không tồn tại sai sót trọng yếu. Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Kiểm toán viên kiểm tra và phát hiện Công ty chưa lập dự phòng giảm giá cho số hàng tồn kho của công ty. Do đó, kiểm toán viên tính toán và điều chỉnh việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: 54 30 VNFC VIET NAM NATIONAL AUDITING PARTNERSHIP COMPANY KIỂM TOÁN VIỆT NAM Client Prepared: Công ty CP Ống sợi thủy tinh Date: 22/2/2006 Period: 31/12/2005 Reviewed by: N.T.N Date: Subject: Reviewed by: Date: * Kiểm tra việc trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Đối với Thảm mặt (THAMM) Số lượng (kg) Đơn giá Thành tiền Tồn cuối kỳ 608 46.059.648 Giá ngày 27/12/05 1 75.756 75.756 Giá ngày 15/01/06 1 57.926 57.926 Công ty cần trích lập dự phòng cho loại nguyên vật liệu này khi kết thúc niên độ kế toán. Số dự phòng cần trích lập là: (75.726 – 57.926)*628 = 11.201.008 Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 632: 11.201.008 Có TK159: 11.201.008 2.4.Kết thúc kiểm toán Khi kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên đưa ra những bút toán điều chỉnh để khách hàng xem xét. Trên cơ sở sự nhất trí về việc điều chỉnh các bút toán đó và thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với vấn đề bất thường còn tồn tại, nhóm kiểm toán sẽ lập một Báo cáo tài chính dự thảo để gửi cho khách hàng phê chuẩn. Những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống Kiểm soát nội bộ của khách hàng và những gợi ý của Kiểm toán viên để sửa chữa chúng sẽ được đưa vào thư quản lý và được gửi riêng cho Ban giám đốc khách hàng nhằm góp phần hoàn thiện hệ thống Kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. Trước khi phát hành Báo cáo kiểm toán, hồ sơ kiểm toán phải được soát xét chặt chẽ để đảm bảo rằng chương trình kiểm toán và các thủ tục đã được thực hiện đầy đủ và chính xác. Trong nhóm kiểm toán thì Chủ nhiệm kiểm toán phải có trách nhiệm soát xét lại các Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ở trong nhóm, sau đó gửi Hồ sơ kiểm toán cho Ban giám đốc soát xét. Sau khi soát xét lần cuối cùng hồ sơ kiểm toán và thảo luận với chủ nhiệm kiểm toán về những vấn đề còn tồn tại trong hệ thống Kiểm soát nội bộ của khách hàng mà nhóm kiểm toán đã phát hiện ra trong qúa trình kiểm toán nhưng không ảnh hưởng đến kết quả trên Báo cáo tài chính thì VNFC sẽ phát hành Báo cáo kiểm toán kèm theo thư quản lý cho Ban giám đốc khách hàng. Dưới đây là mẫu thư quản lý và Báo cáo kiểm toán tài chính của Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam: a.Thư quản lý THƯ QUẢN LÝ (trích) 4.Quản lý, hạch toán hàng tồn kho và tập hợp giá thành sản phẩm Quan sát: Công tác quản lý và theo dõi hàng tồn kho chưa chặt chẽ: Trong năm, Công ty chưa mở thẻ kho để theo dõi chi tiết cho từng mã vật tư, nguyên nhiên vật liệu. Công ty chưa xây dựng định mức tiêu hao vật tư cho từng loại thành phẩm sản xuất. Nguyên nhiên vật liệu xuất kho cho sản xuất trên cơ sở tiêu hao thực tế của các bộ phận sản xuất cho từng loại thành phẩm mà không có định mức quy định của Công ty. Trong năm, Công ty áp dụng phương pháp tính giá hàng tồn kho theo phương pháp bình quân tháng. Công ty đã tiến hành nhập kho thành phẩm theo giá bình quân tháng. Hàng tháng, Công ty tiến hành phân bổ chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung trong tháng theo tỷ lệ chi phí nguyên vật liệu chính trực tiếp chi ra để sản xuất các sản phẩm trong tháng. Tuy nhiên, trong tháng 7, tháng 8, tháng 10 và tháng 12, Công ty đã phân bổ chi phí sản xuất chung và chi phí nhân công trực tiếp không nhất quán theo tiêu thức phân bổ như trên, theo đó làm giá nhập kho thành phẩm và giá xuất kho thành phẩm trong các tháng không phản ánh đúng giá thành thực tế của thành phẩm nhập xuất kho. Ý kiến của Kiểm toán viên: Công ty cần mở thẻ kho chi tiết cho từng loại và từng mã vật tư, nguyên nhiên vật liệu để có thể theo dõi và quản lý chặt chẽ lượng hàng tồn kho trong kỳ, đảm bảo số lượng và giá trị hàng tồn kho được ghi nhận khớp đúng giữa bộ phận kho và bộ phận kế toán tài chính. Công ty cần nhanh chóng xây dựng định mức tiêu hao vật tư cho từng mã nguyên nhiên vật liệu để có thể quản lý chặt chẽ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp cho từng loại thành phẩm sản xuất trong kỳ, trên cơ sở đó có thể kiểm soát chi phí và quản trị chi phí trong đơn vị một cách hiệu quả nhất. Công ty cần phân bổ chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung phát sinh trong từng tháng theo tiêu thức nhất quán, đảm bảo giá thành sản xuất cho từng thành phẩm nhập xuất kho trong kỳ phản ánh trung thực, hợp lý và đảm bảo giá vốn hàng bán trong kỳ được tập hợp và phản ánh chính xác trên Báo cáo tài chính của đơn vị. Ý kiến của Công ty: Nhất trí với ý kiến của Kiểm toán viên. b.Báo cáo kiểm toán BÁO CÁO CỦA KIỂM TOÁN VIÊN Kính gửi: Hội đồng Quản trị và Ban Giám đốc Công ty X Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán Bảng Cân đối kế toán tại ngày 31/12/2005 cùng với Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty X (gọi tắt là "Công ty") cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, Báo cáo tài chính đã được lập theo các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam như đã trình bày trong Thuyết minh số 2 của phần Thuyết minh Báo cáo tài chính. Báo cáo tài chính của Công ty cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2004 được trình bày cho mục đích so sánh chưa được kiểm toán bởi Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam - VNFC. Trách nhiệm của Ban Giám đốc và của Kiểm toán viên: Như đã trình bày trong Báo cáo của Ban Giám đốc tại trang 2 - 4, Ban Giám đốc của Công ty có trách nhiệm lập Báo cáo tài chính. Trách nhiệm của Kiểm toán viên là đưa ra ý kiến về Báo cáo tài chính này dựa trên kết quả cuộc kiểm toán. Cơ sở của ý kiến: Chúng tôi đã tiến hành kiểm toán theo các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam. Các Chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi phải lập kế hoạch và tiến hành kiểm toán để đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng Báo cáo tài chính không có các sai sót trọng yếu. Công việc kiểm toán bao gồm việc kiểm tra trên cơ sở chọn mẫu các bằng chứng có liên quan đến các số liệu và thông tin trình bày trên Báo cáo tài chính. Chúng tôi cũng đồng thời đánh giá nguyên tắc kế toán được sử dụng và các ước tính quan trọng của Ban Giám đốc cũng như đánh giá tổng quát tính đúng đắn của việc trình bày các thông tin trên Báo cáo tài chính. Chúng tôi tin tưởng rằng, công việc kiểm toán đã cung cấp cơ sở hợp lý cho ý kiến của chúng tôi. Tuy nhiên, công việc kiểm toán của chúng tôi bị giới hạn bởi các vấn đề sau: Hạn chế phạm vi kiểm toán: Chúng tôi không tham gia kiểm kê tiền mặt, hàng tồn kho và tài sản cố định của Công ty vào thời điểm 31/12/2005. Theo đó, chúng tôi không đưa ra ý kiến nhận xét cho tính đúng đắn về giá trị và tính hiện hữu của khoản mục tiền mặt, hàng tồn kho và tài sản cố định cũng như ảnh hưởng của các khoản mục này tới các khoản mục khác được trình bày trên Báo cáo tài chính năm 2005 của Công ty. Hạn chế về xử lý kế toán: Tại thời điểm 31/12/2005, Công ty chưa thu thập đầy đủ Biên bản đối chiếu xác nhận công nợ đối với các khoản công nợ phải thu và phải trả. Chúng tôi không thực hiện được các thủ tục kiểm toán cần thiết cũng như các thủ tục kiểm toán thay thế để xác nhận tính hợp lý về số dư của các khoản công nợ phải thu và phải trả cũng như ảnh hưởng của các khoản mục này tới các khoản mục khác của Công ty được trình bày trên Báo cáo tài chính; Trong năm 2005, Công ty hoàn thành việc mua sắm thiết bị, đầu tư xây dựng cơ bản và bắt đầu đi vào sản xuất kinh doanh từ tháng 6/2005. Tuy nhiên, do mới đi vào hoạt động, Công ty vừa thực hiện sản xuất vừa tiếp tục quá trình thử nghiệm, chạy thử và đào tạo cán bộ kỹ thuật phụ trách điều khiển máy nên chưa khai thác triệt để công suất của máy móc thiết bị, doanh thu và sản lượng trong năm thấp. Vì vậy, Công ty chưa thực hiện trích khấu hao tài sản cố định nhất quán theo phương pháp khấu hao đăng ký với cơ quan thuế, số khấu hao trích vào chi phí trong kỳ chưa phù hợp theo thời gian sử dụng ước tính của Công ty. Theo đó, Kiểm toán viên không đưa ra ý kiến về giá trị hao mòn luỹ kế của tài sản cố định hữu hình và chi phí khấu hao tài sản cố định hữu hình cũng như ảnh hưởng của khoản mục này tới các khoản mục khác được trình bày trên Báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2005 của Công ty. Ý kiến ngoại trừ: Theo ý kiến của chúng tôi, ngoại trừ những điều chỉnh cần thiết cho Báo cáo tài chính do ảnh hưởng của các hạn chế nêu trên và vấn đề được nêu tại Thuyết minh số 02 trang 23, Báo cáo tài chính kèm theo của Công ty ABC đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của Công ty tại thời điểm 31/12/2005 cũng như kết quả hoạt động kinh doanh cho năm tài chính kết thúc cùng ngày, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. ________________________ _______________________ Tổng Giám đốc Kiểm toán viên (Chứng chỉ KTV số ...../KTV) (Chứng chỉ KTV số ..../KTV) Do Bộ Tài chính Việt Nam cấp Do Bộ Tài chính Việt Nam cấp Thay mặt và đại diện Công ty Hợp danh Kiểm Toán quốc gia Việt nam - VNFC AUDIT Hà Tây, ngày 23 tháng 02 năm 2006. PHẦN III NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH DO CÔNG TY HỢP DANH KIỂM TOÁN QUỐC GIA VIỆT NAM THỰC HIỆN I.NHẬN XÉT VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH DO CÔNG TY VNFC THỰC HIỆN 1.Thuận lợi và khó khăn Thuận lợi Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam ra đời sau Nghị định 105/NĐ- CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập. Đây là lúc ngành kiểm toán nước ta đang có những chuyển biến đáng kể, mở ra một thị trường kiểm toán rộng lớn cho các Công ty kiểm toán. VNFC là công ty kiểm toán trẻ và năng động có cơ hội học tập, tiếp thu những phương pháp, kĩ thuật kiểm toán của kiểm toán hiện đại. Công ty có đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp có trình độ, năng động, sáng tạo và có tinh thần trách nhiệm cao là yếu tố quan trọng nhất góp phần đưa đến thành công cho công ty. Đội ngũ nhân viên này còn thường xuyên được tham dự các chương trình đào tạo chuyên môn liên tục do Bộ Tài chính, các tổ chức quốc tế và Công ty tổ chức. Các nhân viên chuyên nghiệp đã trải qua các chương trình đào tạo có hệ thống cả về chuyên môn nghiệp vụ và kỹ năng quản lý. Đó là lý do nhân viên của Công ty luôn cập nhật đầy đủ các nội dung mới nhất của các Chuẩn mực về kế toán, kiểm toán, chế độ tài chính và các văn bản quy phạm luật pháp khác có liên quan. Do đó, họ có khả năng hoạt động như một kiểm toán viên chuyên nghiệp đồng thời cố thể tư vấn cho các khách hàng. Công ty nhận được sự trợ giúp của các GS, PGS, Tiến sĩ, Thạc sĩ các trường đại học và các Viện nghiên cứu kinh tế trong hoạt động nghề nghiệp của Công ty. Đặc biệt với sự trợ giúp của chuyên gia nước ngoài với trình độ tiên tiến mang tầm quốc tế, nên VNFC có thể cung cấp các dịch vụ đạt tiêu chuẩn Quốc tế. Những yếu tố trên đây đã tạo nên môi trường thuận lợi cho VNFC phát triển không ngừng và ngày càng khẳng định vị trí của mình trong thị trường kiểm toán Việt Nam. Khó khăn Bên cạnh những thuận lợi trên thì VNFC còn gặp rất nhiều khó khăn. VNFC là một công ty mới thành lập nên chưa được biết đến nhiều, do đó Ban giám đốc công ty phải nỗ lực rất lớn trong việc tìm kiếm các khách hàng. Trong một thị trường cạnh tranh gay gắt như hiện nay, việc có được một khách hàng là điều hết sức khó khăn, nhưng điều quan trọng hơn đó là không những phải có được khách hàng mà công ty kiểm toán cần phải duy trì được uy tín nghề nghiệp và tạo đựơc sự quan tâm thường xuyên của khách hàng đối với các dịch vụ của công ty. Điều này đòi hỏi VNFC phải cung cấp những dịch vụ đạt chất lượng cao và giá cả hợp lý, phải không ngừng nâng cao nghiệp vụ để đáp ứng những yêu cầu của khách hàng đặt ra. Để đảm bảo được uy tín đối với khách hàng thì đòi hỏi VNFC phải cung cấp các dịch vụ có chất lượng tốt, giá cả hợp lý. Hiện nay do số lượng khách hàng lớn nên đội ngũ nhân viên công ty còn thiếu, chưa đủ đáp ứng cho nhu cầu kiểm toán dẫn đến tình trạng là các kiểm toán viên phải thực hiện các cuộc kiểm toán liên tục, gây ra áp lực về thời gian. Các chương trình kiểm toán của công ty vẫn đang trong quá trình hoàn thiện, vì vậy có một số khoản mục là các kiểm toán viên phải dựa vào kinh nghiệm là chính. Các văn bản pháp Luật về kiểm toán Nhà nước đã ban hành như Luật, hệ thống chuẩn mực kiểm toán ..... và đặc biệt là Nghị định 105/NĐ- CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập đã tạo ra một một bước tiến đáng kể trong việc tạo một khung pháp lý vững chắc cho hoạt động của kiểm toán độc lập. Tuy nhiên, hiện nay vẫn còn một số hiện tượng chồng chéo, thiếu đồng bộ nhất quán giữa các ngành, giữa thuế và kế toán làm cho VNFC cũng như các công ty kiểm toán khác gặp phải bất đồng với khách hàng, với cơ quan thuế do sự khác biệt giữa kết quả kiểm toán với kết quả thanh tra của cơ quan thuế. 2.Nhận xét đánh giá a. Hồ sơ kiểm toán và giấy tờ làm việc của công ty Công ty VNFC đã xây dựng được quy trình kiểm toán tương đối đầy đủ và hợp lý đảm bảo cho các cuộc kiểm toán diễn ra. Bên cạnh đó, hồ sơ kiểm toán tổng hợp do VNFC lập rất đầy đủ, được chia thành các chỉ mục từ 1000 đến 8000. Trên mỗi chỉ mục chi tiết đều được đánh tham chiếu để thuận lợi cho việc theo dõi và đối chiếu. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán thường xuyên soát xét giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên tham gia kiểm toán và của các trợ lý kiểm toán để đảm bảo các công việc kiểm toán đã được thực hiện và ghi chép đầy đủ, đóng thành tập trong hồ sơ kiểm toán. Đây chính là căn cứ để chứng minh công việc kiểm toán đã được thực hiện tuân thủ theo đúng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các nguyên tắc chung được thừa nhận. b. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Công ty VNFC mới thành lập nên khách hàng của VNFC đều là các khách hàng mới nên cần phải tìm hiểu rõ về hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như là hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Công việc này sẽ đòi hỏi kiểm toán viên dành nhiều thời gian và công sức. Đối với mỗi cuộc kiểm toán Ban giám đốc sẽ lựa chọn các kiểm toán viên phù hợp có những hiểu biết về ngành nghề kinh doanh của khách hàng để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán đó. Trước khi thực hiện kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán sẽ lập kế hoạch kiểm toán cho cả cuộc kiểm toán và cho Hàng tồn kho. Tùy vào đặc điểm của từng khách hàng mà kế hoạch kiểm toán Hàng tồn kho được thay đổi một cách hợp lý. c. Giai đoạn thực hiện kiểm toán Kiểm toán viên dựa vào kế hoạch kiểm toán đã được lập để thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán về các sai phạm của Hàng tồn kho. Tùy vào mức độ rủi ro, khả năng sai phạm đối với khoản mục hàng tồn kho, tùy vào thời gian và chi phí của cuộc kiểm toán mà kiểm toán viên mà kiểm toán viên thu thập số lượng các bằng chứng một cách hiệu quả và tiết kiệm. Trong khi thực hiện kiểm toán thì kiểm toán viên chịu trách nhiệm về khoản mục hàng tồn kho sẽ kết hợp với kiểm toán viên thực hiện kiểm toán phần mua hàng và chi phí để tránh việc kiểm tra trùng lặp hoặc bỏ sót. d. Giai đoạn kết thúc kiểm toán Từ nhứng bằng chứng đã thu thập được kiểm toán viên xác định loại ý kiến kiểm toán nào sẽ được đưa ra trong Báo cáo kiểm toán và các kiến nghị, hướng giải quyết trong Thư quản lý, và các bút toán điều chỉnh nếu cần thiết. Sau đó, Ban quản lý và soát xét chất lượng của VNFC sẽ tiến hành soát xét lại các công việc đã được thực hiện, thực hiện việc đánh giá, xếp loại kiểm toán viên và rút ra bài học kinh nghiệm. Qua việc tìm hiểu công việc kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty X như trên đã cho ta thấy Công ty VNFC thực hiện đúng quy trình và phương pháp kiểm toán, tuân theo đúng những chuẩn mực kế toán, kiểm toán, các nguyên tắc của Việt Nam và các qui tắc chung được chấp nhận rộng rãi. II.KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH DO CÔNG TY VNFC THỰC HIỆN 1.Phương pháp chọn mẫu Khi thực hiện kiểm toán, do thời gian thực hiện cuộc kiểm toán và chi phí có hạn nên kiểm toán viên không thể tiến hành kiểm tra trên tất các nghiệp vụ xảy ra. Hơn nữa, các nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho phát sinh rất nhiều với nhiều loại hàng hóa, nguyên vật liệu khác nhau. Vì vậy, việc kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ phát sinh là không cần thiết, sẽ gây ra sự lãng phí các nguồn lực. Để giảm bớt chi phí cho cuộc kiểm toán và đảm bảo tính khách quan với các bằng chứng kiểm toán thu được thì kiểm toán viên thường sử dụng phương pháp chọn mẫu để kiểm tra một số các nghiệp vụ. Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530 Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác: “Là áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một số dư tài khoản hay một loại nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để được chọn. Lấy mẫu sẽ giúp kiểm toán viên thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về các đặc trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận về tổng thể. Lấy mẫu có thể tiến hành theo phương pháp thống kê hoặc phi thống kê”. Khi tiến hành kiểm toán ở Công ty X kiểm toán viên chủ yếu dựa vào kinh nghiệm thực hiện kiểm tra chi tiết trên các nghiệp vụ có số tiền lớn. Việc này sẽ giúp kiểm toán viên giảm bớt số lượng kiểm tra chi tiết. Tuy nhiên, đây là cách chọn mẫu phi xác suất nên các mẫu được chọn không mang tính đại diện cao cho tổng thể, có thể sẽ dẫn đến rủi ro, sai sót. Vì vậy kiểm toán viên nên tiến hành thêm việc chọn mẫu ngẫu nhiên để đảm bảo tính đại diện của các mẫu được chọn. Cách chọn mẫu ngẫu nhiên sẽ đảm bảo tính khách quan và có thể tận dụng sự trợ giúp của máy tính và bảng số. Có hai phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên: chọn mẫu ngẫu nhiên theo thuộc tính và chọn mẫu ngẫu nhiên kiểm tra chi tiết số dư. Mẫu ngẫu nhiên là mẫu mà trong đó sự kết hợp khả dĩ của các phần tử trong tổng thể đều có cơ hội tạo thành mẫu như nhau, vì thế sẽ đảm bảo các phần tử đều có cơ hội lựa chọn như nhau, tránh bỏ sót những nghiệp vụ số tiền không lớn nhưng lại có sai sót, gian lận. Phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên là phương pháp chọn mẫu dựa trên lý thuyết thống kê mang tính khoa học chính xác, tránh bị lệ thuộc vào khả năng phán đoán của kiểm toán viên. Điều này cũng sẽ giúp kiểm toán viên tránh những rủi ro kiểm toán có thể xảy ra ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán và uy tín của công ty. 2.Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “sau khi tìm hiểu hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ kiểm toán viên phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát theo các cơ sở dẫn liệu cho mỗi số dư của các tài khoản trọng yếu”. Vì vậy, sau khi thu thập được một sự hiểu biết về cách vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên sẽ đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng khoản mục. Trong kiểm toán tài chính, việc dánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ mà còn ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các phép thử nghiệm được áp dụng. Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức tối đa (khi hệ thống kiểm soát nội bộ không hoạt động hoặc hoạt động không có hiệu lực) thì kiểm toán viên tăng cường các thử nghiệm cơ bản, không cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức thấp hơn mức tối đa thì kiểm toán viên có thể dựa vào kiểm soát nội bộ của khách hàng để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản cần thực hiện. Có nhiều phương pháp tiếp cận để thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát nhưng có hai cách phổ biến nhất là: Phương pháp tiếp cận theo khoản mục và theo chu trình..Để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên có thể dựa vào kinh nghiệm của bản thân, thẩm vấn các nhân viên của khách hàng và kiểm tra sổ sách chứng từ của doanh nghiệp. Thông qua các phương pháp đó, kiểm toán viên thực hiện việc mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng cách sử dụng một hoặc kết hợp cả ba phương pháp sau: Lập bảng câu hỏi, Lập bảng tường thuật về hệ thống kiểm soát nội bộ và vẽ lưu đồ. Sau khi dã thu thập được những hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên sẽ đưa ra những đánh giá ban đầu về hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm của hoạt động tài chính kế toán của khách hàng. Qua quá trình thực tập tại công ty VNFC, em nhận thấy các kiểm toán viên chưa thực hiện việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát đối với khoản mục hàng tồn kho mà tiến hành chủ yếu là các thủ tục kiểm tra chi tiết. Điều này sẽ làm lãng phí thời gian và làm tăng các thử nghiệm cơ bản phải thực hiện khi hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được thiết kế phù hợp và hoạt động có hiệu quả. Theo em công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam cần chú ý thực hiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng nhằm làm giảm các rủi ro có thể xảy ra và tiết kiệm chi phí cho cuộc kiểm toán. Với trình độ của đội ngũ kiểm toán viên và các phương tiện kỹ thuật thì VNFC có thể làm được điều này. Công ty nên xây dựng một mô hình chung tiếp cận với hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng bao gồm những yếu tố tối thiểu của một hệ thống kiểm soát nội bộ của các doanh nghiệp. Và đối với từng doanh nghiệp cụ thể sẽ có những điều chỉnh thích hợp cho phù hợp với loại hình hoạt động kinh doanh và quy mô của doanh nghiệp đó. 3.Gửi thư xác nhận đối với bên thứ ba Khi tiến hành kiểm toán, nếu ở đơn vị khách hàng có hàng gửi bán, hoặc hàng mua đang đi đường thì kiểm toán viên phải xác minh xem số hàng hóa đó có phải thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp hay không. Kiểm toán viên có thể tiến hành gửi thư xác nhận cho bên thứ ba để khẳng định về quyền và nghĩa vụ của doanh nghiệp. Khi tiến hành gửi thư xác nhận cần phải xem xét tính độc lập của bên thứ ba, tránh xảy ra hiện tượng thông đồng để đảm bảo số dư của hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán là chính xác và hợp lý. Tuy nhiên, đối với Công ty X có số hàng gửi bán là 1.071.154.086đ nhưng kiểm toán viên của VNFC không gửi thư xác nhận để khẳng định về quyền và nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với số hàng này. Công ty VNFC cần bổ sung thêm thủ tục gửi thư xác nhận đối với số hàng gửi bán hoặc hàng mua đang đi đường. Gửi thư xác nhận là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba cung cấp để xác minh tính chính xác của thông tin mà kiểm toán viên nghi vấn. Thư xác nhận (đã có ký duyệt của đơn vị được kiểm toán) sẽ được kiểm toán viên hoặc đơn vị đó gửi đến người thứ ba để xác nhận thông tin. Sau đó thư trả lời sẽ được gửi trực tiếp cho về địa chỉ của kiểm toán viên và Công ty kiểm toán và kiểm toán viên phải kiểm soát được quá trình gửi và nhận các xác nhận. Phương pháp này có ưu điểm là dễ thực hiện và cung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng có độ tin cậy cao khi kiểm toán viên thực hiện theo đúng quy trình. Đối với Công ty VNFC khách hàng chủ yếu là những doanh nghiệp vừa và nhỏ, ít có quan hệ đa quốc gia thì thủ tục gửi thư xác nhận là hoàn toàn thực hiện được. 4.Sử dụng ý kiến của các chuyên gia bên ngoài Khi tiến hành kiểm toán đối với các khách hàng mà có hàng tồn kho là những sản phẩm đặc biệt, việc xác định giá trị của nó vượt ra khỏi tầm hiểu biết của kiểm toán viên thì lúc này công ty kiểm toán sử dụng ý kiến của một chuyên gia bên ngoài. Công ty kiểm toán sẽ mời một chuyên gia có kiến thức chuyên môn về loại sản phẩm đó định giá giúp về giá trị của các loại hàng tồn kho đó. Việc này là rất cần thiết giúp cho kiểm toán viên có thể hiểu được bản chất của các số liệu trên Báo cáo tài chính và sẽ có kết luận chính xác hơn về khoản mục hàng tồn kho. Khi sử dụng ý kiến của các chuyên gia bên ngoài thì cơ quan kiểm toán phải xem xét và đảm bảo khả năng chuyên môn, tính độc lập của các chuyên gia. Có như vậy thì mới đánh giá chính xác được giá trị hàng tồn kho hiện có của đơn vị. Đối với Công ty X có sản phẩm là đặc thù là Zoăng cao su, nguyên vật liệu là sợi thủy tinh, màng phim .... thì cần có sự trợ giúp của các chuyên gia bên ngoài để đánh giá đúng giá trị thực của số hàng tồn kho. Điều này sẽ tránh được việc khách hàng đánh giá tăng giá trị của hàng tồn kho làm ảnh hưởng đến Báo cáo tài chính, cung cấp những thông tin sai lệch cho người sử dụng Báo cáo tài chính. KẾT LUẬN Kiểm toán hàng tồn kho là một nội dung quan trọng trong kiểm toán tài chính, đây là công việc phức tạp và chiếm nhiều thời gian nhất của cuộc kiểm toán. Do đặc điểm của hàng tồn kho nên công tác kiểm soát, quản lý hàng tồn kho gặp nhiều khó khăn, nên dễ xảy ra các sai phạm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Vì vậy, kiểm toán viên phải có phương pháp tiếp cận hợp lý, hiệu quả đối với công tác kế toán hàng tồn kho của doanh nghiệp để có thể phát hiện ra các sai phạm và đưa ra các ý kiến phù hợp. Tại Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam quá trình kiểm toán hàng tồn kho đã được thực hiện theo đúng trình tự của kiểm toán tài chính, đã thực hiện kiểm toán trên những khía cạnh trọng yếu của khoản mục hàng tồn kho. Tuy nhiên vẫn còn một số hạn chế như: phương pháp chọn mẫu, việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, việc gửi thư xác nhận đối với bên thứ ba. Em xin đưa ra một số kiến nghị để khắc phục tình trạng trên nhằm nâng cao chất lượng của công tác kiểm toán tại công ty. Trên đây là nội dung Báo cáo thực tập tốt nghiệp của em với vấn đề “Hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam thực hiện”. Trong báo cáo này em đã tìm hiểu khái quát quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính nói chung và thực trạng tại công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam nói riêng. Do thời gian thực tập và nghiên cứu có hạn nên bài viết của em còn rất nhiều hạn chế và thiếu sót. Em rất mong được sự đóng góp ý kiến của các thầy cô và các bạn để bài viết của em được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Giáo trình Lý thuyết kiểm toán – Trường đại học Kinh tế quốc dân Chủ biên: GS – TS Nguyễn Quang Quynh Nhà xuất bản Tài chính tháng 1/2003. 2. Giáo trình Kiểm toán tài chính – Trường đại học Kinh tế quốc dân Chủ biên: GS – TS Nguyễn Quang Quynh Nhà xuất bản Tài chính tháng 7/2001. 3. Kiểm toán - Auditing. Tác giả Alvin A.Arens và James K.Loebbecke Dịch và biên soạn: Đặng Kim Cương, Phạm Văn Dược. Nhà xuất bản Thống kê. 4. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam – Bộ tài chính 5. Chuẩn mực kế toán Việt Nam – Bộ tài chính 6. Các hồ sơ kiểm toán của Công ty Hợp danh Kiểm toán Quốc gia Việt Nam PHỤ LỤC 1 Chương trình kiểm toán hàng tồn kho Tài khoản Hàng tồn kho CÁC SỰ KIỆN VÀ NGHIỆP VỤ BẤT THƯỜNG Các kiểm toán viên trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán nếu phát hiện có các sự kiện và nghiệp vụ bất thường trong công tác hạch toán kế toán của đơn vị thì cần liệt kê chúng trong bảng dưới đây: Các sự kiện và nghiệp vụ bất thường Ảnh hưởng Các sai sót tiềm tàng phát hiện qua các năm Các sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán Thủ tục kiểm tra chi tiết (trong trường hợp không có rủi ro chi tiết được xác định) Các thủ tục dưới đây được thực hiện trong trường hợp không có rủi ro chi tiết được xác định, chúng cần được sửa đổi, bổ sung thêm nếu như theo đánh giá của kiểm toán viên rằng các thủ tục đưa ra trong chương trình chưa bao gồm những sai sót tiềm tàng hoặc không đủ hướng dẫn cho việc kiểm tra chi tiết tài khoản này trong trường hợp cụ thể của cuộc kiểm toán. Trong trường hợp các sai sót tiềm tàng thuộc các sai sót nêu trên, có thể tham khảo hoặc sửa đổi các thủ tục kiểm tra chi tiết gợi ý. Các thủ tục kiểm toán tổng hợp 01. Kiểm tra việc phản ánh hàng tồn kho 02. Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho 03. Kiểm tra việc hạch toán và phản ánh hàng tồn kho 04. Kiểm tra tính ghi chép đúng kỳ của hàng tồn kho 05. Kiểm tra việc điều chỉnh số dư hàng tồn kho thực tế Thủ tục kiểm toán chi tiết 01 Kiểm tra việc phản ánh hàng tồn kho Thu thập danh mục hàng tồn kho chi tiết cuối kỳ (số lượng đã được kiểm tra bởi đơn vị) Kiểm tra tổng quát và đối chiếu tổng với sổ cái. Đối chiếu một số khoản mục lớn (có thể là vật tư có giá trị lớn, thường xuyên sử dụng) với các chứng từ liên quan. Đối chiếu khối lượng các mặt hàng đã kiểm kê hoặc thẻ kho với khối lượng phản ánh trên danh mục hàng tồn kho. Nếu có chênh lệch phải tìm ra nguyên nhân và đối chiếu với các chứng từ phát sinh có liên quan. Đối chiếu các mặt hàng đã được kiểm kê và phân loại theo nhóm hàng với danh mục hàng tồn kho. Tìm ra các bằng chứng hợp lý nếu có sự khác biệt về số lượng các mặt hàng. Soát xét các mặt hàng có số dư âm hoặc bất thường. Tìm ra sự giải thích hợp lý đối với các mặt hàng đó. Sử dụng các loại chứng từ về tính ghi chép đúng kỳ được thu thập trong quá trình kiểm kê như hóa đơn mua hàng, hóa đơn bán hàng, phiếu nhập – xuất hàng và thực hiện theo các bước sau: Xác định xem các khoản mục sau, đã được kiểm kê, có được phản ánh trên danh mục hàng tồn kho không. Các mặt hàng nhập về trước khi kiểm kê có được ghi chép vào trước ngày báo cáo không? Các mặt hàng xuất ra sau khi kiểm kê có được ghi chép vào sau ngày báo cáo không? Xác định xem các khoản mục sau, không được kiểm kê, có phản ánh trong danh mục hàng tồn kho không? Các mặt hàng xuất ra trước khi kiểm kê có được ghi chép vào trước ngày báo cáo không? Các mặt hàng xuất ra sau khi kiểm kê có được ghi chép vào sau ngày báo cáo không? Chọn một số mặt hàng trong danh mục hàng tồn kho theo phương pháp chọn mẫu và thực hiện các bước sau: (trước khi thực hiện thủ tục này kiểm toán viên nên đánh giá về sự kiểm soát hàng tồn kho của đơn vị, thủ tục nhập-xuất, thời điểm ghi nhận nhập- xuất, sự thống nhất giữa sổ sách và thực tế tồn kho, đối chiếu số liệu giữa phòng vật tư, thủ kho và kế toán vật tư... Đối chiếu khối lượng với các chứng từ nhập kho gốc Kiểm tra giá trị bằng cách nhân khối lượng với giá đơn vị. Xác định giá trị hàng xuất bằng cách kiểm tra các chứng từ nhập gần nhất được sử dụng để tính giá xuất, sau đó tính toán và kiểm tra lại giá xuất (theo phương pháp bình quân gia quyền hoặc LIFO, FIFO) 2 Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho (chú ý sử dụng tài khoản 632) Thu thập bảng tổng hợp đánh giá hàng tồn kho theo giá thị trường (nếu giá thị trường thấp hơn giá thực tế), phản ánh số đầu kỳ, cuối kỳ, phát sinh trong kỳ và số dự phòng cuối kỳ. Đối chiếu số dự phòng với sổ cái. Đánh giá tính hợp lý của phương pháp và dự đoán của Ban giám đốc công ty đã sử dụng để tính toán số dự phòng. Nếu phương pháp tính toán số dự phòng của Ban giám đốc công ty là hợp lý, kiểm tra các số được tính dự phòng và tính lại số dự phòng. Nếu phương pháp tính toán số dự phòng của Ban giám đốc công ty là không hợp lý, kiểm toán viên cần tính toán theo phương pháp của kiểm toán viên và xét xem liệu số dự phòng của khách hàng có nằm trong khoảng đó không. Khi tính theo cách của kiểm toán viên, cần xem xét dựa trên các số liệu như: giá trị thị trường của các khoản mục đã tồn kho lâu, các mặt hàng dự trữ lớn hơn nhu cầu của thị trường, các mặt hàng đã được đánh giá lại, độ lưu chuyển hàng tồn kho, xu hướng doanh thu, khối lượng hàng chậm lưu chuyển năm trước, tỉ trọng doanh thu/tài sản lưu động. Xét xem các mặt hàng tồn kho chậm lưu chuyển, hỏng hóc được phát hiện trong quá trình kiểm kê (hoặc quan sát thực tế) có được phân loại, báo cáo, liệt kê và lập dự phòng không? Đánh giá kết quả kiểm tra. 03 Kiểm tra việc hạch toán và phản ánh hàng tồn kho Xét xem các loại hàng tồn kho như nguyên vật liệu, chi phí sản xuất kinh doanh dở dang có được phân loại và phản ánh hợp lý không? Đảm bảo rằng hàng tồn kho của đơn vị bao gồm hàng tồn kho của các chi nhánh. Nếu hàng tồn kho tại các chi nhánh đang phản ánh tại tài khoản 136 hoặc 138 thì cần điều chỉnh lại về tài khoản 152 trước khi lập báo cáo tài chính. Kiểm tra việc tập hợp chi phí sản xuất kinh doanh dở dang đầu vào đã đầy đủ chưa, kiểm tra tính hiện hữu của các khoản chi phí này, kiểm tra việc phân bổ và tính giá thành nếu có.Đảm bảo rằng đánh giá số dư dở dang cuối năm là hợp lý. Xét xem cơ sở hạch toán hàng tồn kho (LIFO, FIFO, bình quân gia quyền) có được thực hiện đầy đủ và hợp lý không? Xét xem những số dư sau có được ghi chép, phản ánh, trình bày hợp lý không. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho, hàng tồn kho phi kinh doanh... 04 Kiểm tra tính ghi chép đúng kỳ của hàng tồn kho Chọn một số nghiệp vụ nhập kho trước và sau ngày lập báo cáo tài chính 15 ngày và đối chiếu số liệu trên phiếu nhập với báo cáo nhập kho và sổ chi tiết hàng tồn kho. Khẳng định các nghiệp vụ đã được ghi chép đúng kỳ kế toán. Đánh giá kết quả kiểm tra. Chọn một số các nghiệp vụ xuất kho trước và sau ngày lập báo cáo tài chính 15 ngày và đối chiếu số liệu trên phiếu xuất với báo cáo xuất kho và sổ chi tiết hàng tồn kho. Khẳng định các nghiệp vụ đã được ghi chép đúng kỳ kế toán. Đánh giá kết quả kiểm tra. 05 Kiểm tra việc điều chỉnh số dư hàng tồn kho thực tế Soát xét số ghi chép trên sổ với số dư điều chỉnh sau khi kiểm kê thực tế.1. Xét xem các khoản điều chỉnh và giải thích của Ban giám đốc công ty đối với các khoản điều chỉnh lớn, đồng thời xem xét các xử lý bất thường về hàng tồn kho quanh thời điểm lập báo cáo. Từ việc đánh giá trong bước 1 nói trên, xác định cơ sở về độ tin cậy đối với các phiếu nhập – xuất phát sinh cuối kỳ. Nếu có dấu hiệu chỉ ra rằng chắc chắn có rủi ro đối với số dư hàng tồn kho phản ánh trên báo cáo cuối kỳ, trừ khi thực hiện kiểm kê thực tế, thì kiểm toán viên phải: Thảo luận với khách hàng về sự cần thiết phải thực hiện kiểm kê cuối kỳ Nếu tin tưởng vào việc ghi chép các phiếu nhập xuất kho sau khi đã điều chỉnh với sổ cái, kiểm toán viên cần thực hiện thêm các bước kiểm tra tại ngày báo cáo hay sau kỳ báo cáo để đảm bảo độ tin cậy rằng số liệu phản ánh cuối kỳ là hợp lý. PHỤ LỤC 2 Những rủi ro sai sót thường gặp khi tiến hành kiểm toán hàng tồn kho Kh«ng kiÓm kª HTK t¹i thêi ®iÓm 31/12 n¨m tµi chÝnh. Ghi nhËn hµng tån kho kh«ng cã ®Çy ®ñ ho¸ ®¬n, chøng tõ hîp lÖ: kh«ng ghi phiÕu nhËp kho, kh«ng cã biªn b¶n giao nhËn hµng, kh«ng cã biªn b¶n ®¸nh gi¸ chÊt l­îng hµng tån kho. X¸c ®Þnh vµ ghi nhËn sai gi¸ gèc hµng tån kho. Ghi nhËn nhËp kho kh«ng cã ho¸ ®¬n chøng tõ hîp lÖ: mua hµng ho¸ víi sè l­îng lín nh­ng kh«ng cã hîp ®ång, ho¸ ®¬n mua hµng kh«ng ®óng quy ®Þnh (thu mua hµng n«ng s¶n chØ lËp b¶ng kª mµ kh«ng viÕt ho¸ ®¬n thu mua hµng n«ng s¶n theo quy ®Þnh cña Bé Tµi chÝnh). Kh«ng lµm thñ tôc nhËp kho cho mçi lÇn nhËp mµ phiÕu nhËp kho ®­îc gép chung cho c¶ mét kho¶ng thêi gian dµi. Kh«ng ®èi chiÕu th­êng xuyªn gi÷a thñ kho vµ kÕ to¸n. Chªnh lÖch kiÓm kª thùc tÕ vµ sæ kÕ to¸n, thÎ kho, chªnh lÖch sæ chi tiÕt, sæ c¸i, b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n. Ch­a x©y dùng quy chÕ qu¶n lý vËt t­, hµng ho¸, ®Þnh møc tiªu hao vËt t­ hoÆc ®Þnh møc kh«ng phï hîp. Kh«ng t¸ch biÖt thñ kho, kÕ to¸n HTK, bé phËn mua hµng, nhËn hµng. Kh«ng h¹ch to¸n trªn TK 151 khi hµng vÒ nh­ng ho¸ ®¬n ch­a vÒ. LËp phiÕu nhËp xuÊt kho kh«ng kÞp thêi, h¹ch to¸n xuÊt kho khi ch­a ghi nhËn nhËp kho. PhiÕu nhËp xuÊt kho ch­a ®óng quy ®Þnh: kh«ng ®¸nh sè thø tù, viÕt trïng sè, thiÕu ch÷ ký, c¸c chØ tiªu kh«ng nhÊt qu¸n… Kh«ng lËp b¶ng kª chi tiÕt cho tõng phiÕu xuÊt kho, kh«ng viÕt phiÕu xuÊt kho riªng cho mçi lÇn xuÊt. Gi¸ trÞ hµng tån kho nhËp kho kh¸c gi¸ trÞ trªn ho¸ ®¬n vµ c¸c chi phÝ ph¸t sinh. Ch­a lËp b¶ng kª chi tiÕt cho tõng phiÕu nhËp xuÊt kho. QuyÕt to¸n vËt t­ sö dông hµng th¸ng chËm. Ch­a lËp b¶ng tæng hîp nhËp - xuÊt - tån ®Þnh kú hµng th¸ng, hµng quý; b¶ng tæng hîp sè l­îng tõng lo¹i nguyªn vËt liÖu tån kho ®Ó ®èi chiÕu víi sè liÖu trªn sæ kÕ to¸n. Kh«ng lËp b¶ng kª tÝnh gi¸ ®èi víi tõng lo¹i hµng tån kho. Kh«ng lËp biªn b¶n kiÓm nghiÖm vËt t­ nhËp kho, mua hµng sai quy c¸ch, chÊt l­îng, chñng lo¹i… nh­ng vÉn h¹ch to¸n nhËp kho. H¹ch to¸n sai: kh«ng h¹ch to¸n theo phiÕu xuÊt vËt t­ vµ phiÕu nhËp kho vËt t­ ®· xuÊt nh­ng kh«ng dïng hÕt mµ chØ h¹ch to¸n xuÊt kho theo sè chªnh lÖch gi÷a phiÕu xuÊt vËt t­ lín h¬n phiÕu nhËp l¹i vËt t­. Sè liÖu xuÊt kho kh«ng ®óng víi sè liÖu thùc xuÊt. XuÊt nhËp kho nh­ng kh«ng thùc xuÊt, thùc nhËp mµ ghi sè liÖu khèng. Biªn b¶n huû hµng tån kho kÐm phÈm chÊt kh«ng thÓ hiÖn râ ph­¬ng ph¸p kü thuËt sö dông ®Ó tiªu hñy. H¹ch to¸n HTK gi÷ hé vµo TK 152 mµ kh«ng theo dâi trªn tµi kho¶n ngoµi b¶ng 002. Nguyªn vËt liÖu, vËt t­, hµng ho¸ kÐm chÊt l­îng theo biªn b¶n x¸c ®Þnh gi¸ trÞ doanh nghiÖp kh«ng ®­îc xuÊt ra khái sæ s¸ch. Khi lËp BCTC hîp nhÊt HTK ë tµi kho¶n 136, 138 t¹i chi nh¸nh kh«ng ®­îc ®iÒu chØnh vÒ TK 152. Kh«ng h¹ch to¸n phÕ liÖu thu håi. Nguyªn vËt liÖu xuÊt thõa kh«ng h¹ch to¸n nhËp l¹i kho. H¹ch to¸n sai: HTK nhËp xuÊt th¼ng kh«ng qua kho vÉn ®­a vµo TK 152, 153. Kh«ng h¹ch to¸n hµng göi b¸n, hay h¹ch to¸n chi phÝ vËn chuyÓn, bèc xÕp vµo hµng göi b¸n, giao hµng göi b¸n nh­ng kh«ng ký hîp ®ång, chØ viÕt phiÕu xuÊt kho th«ng th­êng. Ph­¬ng ph¸p tÝnh gi¸ xuÊt kho, x¸c ®Þnh gi¸ trÞ s¶n phÈm dë danh ch­a phï hîp hoÆc kh«ng nhÊt qu¸n. Ph©n bæ c«ng cô, dông cô theo tiªu thøc kh«ng phï hîp, kh«ng nhÊt qu¸n; kh«ng cã b¶ng tÝnh ph©n bæ c«ng cô dông cô xuÊt dïng trong kú. Kh«ng trÝch lËp dù phßng gi¶m gi¸ HTK hoÆc trÝch lËp kh«ng dùa trªn c¬ së gi¸ thÞ tr­êng, lËp dù phßng cho hµng hãa gi÷ hé kh«ng thuéc quyÒn së h÷u cña ®¬n vÞ. TrÝch lËp dù phßng kh«ng cã ®Çy ®ñ hå s¬ hîp lÖ. Ch­a xö lý vËt t­, hµng ho¸ ph¸t hiÖn thõa, thiÕu khi kiÓm kª. Ch­a theo dâi chi tiÕt tõng lo¹i vËt t­, nguyªn vËt liÖu, hµng ho¸… Ch­a ®èi chiÕu, kiÓm kª, x¸c nhËn víi kh¸ch hµng vÒ HTK nhËn gi÷ hé. H¹ch to¸n nhËp xuÊt HTK kh«ng ®óng kú. §¬n gi¸, sè l­îng HTK ©m do lu©n chuyÓn chøng tõ chËm, viÕt phiÕu xuÊt kho tr­íc khi viÕt phiÕu nhËp kho. XuÊt kho néi bé theo gi¸ Ên ®Þnh mµ kh«ng theo gi¸ thµnh s¶n xuÊt. XuÊt kho nh­ng kh«ng h¹ch to¸n vµo chi phÝ. XuÊt vËt t­ cho s¶n xuÊt chØ theo dâi vÒ sè l­îng, kh«ng theo dâi vÒ gi¸ trÞ. H¹ch to¸n t¹m nhËp, t¹m xuÊt kh«ng cã chøng tõ phï hîp hoÆc theo gi¸ t¹m tÝnh khi hµng vÒ ch­a cã ho¸ ®¬n nh­ng ®· xuÊt dïng ngay, tuy nhiªn ch­a tiÕn hµnh ®iÒu chØnh theo gi¸ thùc tÕ cho phï hîp khi nhËn ®­îc ho¸ ®¬n. Kh«ng theo dâi hµng göi b¸n trªn TK hµng tån kho hoÆc giao hµng göi b¸n nh­ng kh«ng ký hîp ®ång mµ chØ viÕt phiÕu xuÊt kho th«ng th­êng. Hµng göi b¸n ®· ®­îc chÊp nhËn thanh to¸n nh­ng vÉn ®Ó trªn TK 157 mµ ch­a ghi nhËn thanh to¸n vµ kÕt chuyÓn gi¸ vèn. Hµng ho¸, thµnh phÈm ø ®äng, tån kho l©u víi gi¸ trÞ lín ch­a cã biÖn ph¸p xö lý. Kh«ng qu¶n lý chÆt chÏ kh©u mua hµng, bé phËn mua hµng khai khèng gi¸ mua (gi¸ mua cao h¬n gi¸ thÞ tr­êng). C«ng cô, dông cô b¸o háng nh­ng ch­a t×m nguyªn nh©n xö lý hoÆc vÉn tiÕp tôc ph©n bæ vµo chi phÝ. MỤC LỤC