Chuyên đề Hoàn thiện công tác kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tư vấn thuế (ATC)

thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ Để tìm hiểu được HTKSNB của khách hàng đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, KTV lập một bảng câu hỏi sau: ỉ Đối với Công ty ABC: Bảng 11: Tìm hiểu HTKSNB của Công ty ABC Các vấn đề cần tìm hiểu Trả lời Ghi chú 1. Loại mặt hàng hoặc dịch vụ mà đơn vị cung cấp? Kế hoạch sản xuất và tiêu thụ trong kỳ của đơn vị - Các sản phẩm đó là ximăng, vỏ bao ximăng - Các loại vỏ bao bì khác 2. Các chính sách tiêu thụ hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ đối với những khách hàng chính? Theo phương thức gửi hàng 3. Trong năm, doanh thu của đơn vị có biến động gì đặc biệt? Không có gì đặc biệt. Doanh thu thực hiện theo đơn đặt hàng của khách hàng 4. Những hợp đồng chính phát sinh trong năm? Có 5. Cơ cấu và các bộ phận tham gia vào việc thực hiện doanh thu: - Ai là người thực hiện việc tiêu thụ hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ? Ai là người quản lý doanh thu? - Mối quan hệ giữa các bộ phận thực hiện và quản lý doanh thu với phòng kế toán và giữa các bộ phận này với nhau - Phòng kinh tế- kỹ thuật tham gia vào việc thực hiện doanh thu - Anh T, anh G - Mối quan hệ đó đánh giá tốt 6. Những tài liệu kế toán sử dụng để quản lý doanh thu: Sổ chi tiết theo dõi doanh thu theo sản phẩm, theo khách hàng, việc đối chiếu giữa các sổ chi tiết và sổ kế toán tổng hợp? Có 7. Chính sách bán hàng tại đơn vị: khi nào áp dụng việc tiêu thụ ngay, khi nào áp dụng việc trả chậm? Chính sách bán hàng chủ yếu của Công ty là trả chậm 8. Hệ thống sổ chi tiết theo dõi doanh thu? Việc đối chiếu giữa sổ chi tiết và sổ tổng hợp? Có Nhận xét: Công ty ABC gửi hàng theo đơn đặt hàng của khách hàng, khách hàng sau khi kiểm tra chất lượng và nghiệm thu, lúc đó, Công ty ghi nhận doanh thu ỉ Đối với Công ty XYZ: Mặc dù là khách hàng thường xuyên nhưng trong quá trình hoạt động nên Công ty XYZ có một số thay đổi về HTKSNB đối với khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ nên trong cuộc kiểm toán năm nay các KTV vẫn phải tìm hiểu về bộ phận này để bổ sung những thay đổi: Sau đây là trích phần giấy tờ làm việc của KTV: Bảng 12: Tìm hiểu HTKSNB đối với Công ty XYZ: Các vấn đề cần tìm hiểu Trả lời Ghi chú 1. Loại mặt hàng hoặc dịch vụ mà đơn vị cung cấp? Kế hoạch sản xuất và tiêu thụ trong kỳ của đơn vị - Đồ gỗ nội thất như giường, bàn, ghế, tủ các loại - Dịch vụ trợ giúp, tư vấn kỹ thuật sản xuất đồ gỗ nội thất và trang trí nội thất 2. Các chính sách tiêu thụ hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ đối với những khách hàng chính? Theo phương thức chuyển hàng trực tiếp đến cho khách hàng, không tính chi phí vận chuyển sản phẩm đến cho khách hàng 3. Trong năm, doanh thu của đơn vị có biến động gì đặc biệt? Không có gì đặc biệt. Doanh thu thực hiện theo đơn đặt hàng của khách hàng 4. Những hợp đồng chính phát sinh trong năm? Có 5. Cơ cấu và các bộ phận tham gia vào việc thực hiện doanh thu: - Ai là người thực hiện việc tiêu thụ hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ? Ai là người quản lý doanh thu? - Mối quan hệ giữa các bộ phận thực hiện và quản lý doanh thu với phòng kế toán và giữa các bộ phận này với nhau - Phòng kinh doanh - Phòng Marketing - Chị H, anh Q 6. Những tài liệu kế toán sử dụng để quản lý doanh thu: Sổ chi tiết theo dõi doanh thu theo sản phẩm, theo khách hàng, việc đối chiếu giữa các sổ chi tiết và sổ kế toán tổng hợp? Có 7. Chính sách bán hàng tại đơn vị: khi nào áp dụng việc tiêu thụ ngay, khi nào áp dụng việc trả chậm? - Bán sản phẩm dùng phương thức trả góp - Cung cấp dịch vụ dùng phương thức trả ngay 8. Hệ thống sổ chi tiết theo dõi doanh thu? Việc đối chiếu giữa sổ chi tiết và sổ tổng hợp? Có Nhận xét: Công ty XYZ gửi hàng theo đơn đặt hàng của khách hàng, khách hàng sau khi kiểm tra chất lượng và nghiệm thu, lúc đó, Công ty ghi nhận doanh thu. Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ, sau khi dịch vụ được thực hiện xong, khách hàng chấp nhận, lúc đó Công ty ghi nhận doanh thu 2.3. Xác định doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: ỉ Đối với Công ty ABC: Công ty ABC là đơn vị sản xuất, do đó doanh thu bán hàng của Công ty được xác định là tổng số khoản thu từ việc bán bao bì. Doanh thu bán hàng thuần được xác định như sau: Doanh thu giảm giá hàng bán Doanh thu hàng bán bị trả lại Doanh thu bán bao bì, vỏ bao Doanh thu thuần bán bao bì, vỏ bao - - = Trình tự hạch toán doanh thu bán hàng của Công ty ABC tuân theo chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện hành đối với doanh nghiệp sản xuất với các tài khoản sử dụng có liên quan là TK 511, TK 531, TK 532. Mặc dù là khách hàng lần đầu song Công ty ABC là đơn vị sản xuất thông thường nên việc tìm hiểu về trình tự hạch toán doanh thu là việc không khó khăn vì trình tự này không khác so với trình tự chung của các đơn vị sản xuất khác. ỉ Đối với Công ty XYZ: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty XYZ là: - Toàn bộ các khoản thu do bán các sản phẩm đồ gỗ nội thất và trang trí nội thất - Các bán thành phẩm dùng cho đồ gỗ nội thất và trang trí nội thất - Các dịch vụ tư vấn, trợ giúp kỹ thuật sản xuất đồ gỗ nội thất và trang trí nội thất Do đó doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần được xác định như sau: Doanh thu thuần từ bán sản phẩm và cung cấp dịch vụ trang trí nội thất Doanh thu từ bán sản phẩm và cung cấp dịch vụ trang trí nội thất Doanh thu hàng bán bị trả lại = - - Doanh thu giảm giá hàng bán + Các tài khoản được sử dụng khi hạch toán doanh thu tại Công ty XYZ: - TK 5112: Doanh thu bán các sản phẩm đồ nội thất và trang trí nội thất - TK 5113: Doanh thu cung cấp dịch vụ trợ giúp, tư vấn kỹ thuật sản xuất đồ gỗ nội thất và trang trí nội thất - TK 531: Doanh thu sản phẩm nội thất bán ra bị trả lại - TK 532: Doanh thu giảm giá đồ nội thất bán ra Trình tự hạch toán tương tự như các doanh nghiệp sản xuất và cung cấp dịch vụ thông thường với hình thức sổ Nhật ký Chung và VAT tính theo phương pháp khấu trừ. Công ty XYZ là khách hàng thường xuyên của Công ATC nên tất cả các thông tin về hình thức ghi sổ, các quy định, chế độ về hạch toán doanh thu đều được các KTV tìm hiểu trong hồ sơ kiểm toán năm trước của phần lập kế hoạch kiểm toán và do đó trong phần thực hiện kiểm toán, bước công việc này chỉ cần xem xét lại. 2.4. Thực hiện phân tích doanh thu Sau khi tìm hiểu về cách xác định và trình tự hạch toán doanh thu của khách hàng cũng như đánh giá hệ thống kế toán và HTKSNB, KTV thực hiện bước tiếp theo của cuộc kiểm toán đó là thực hiện các thủ tục phân tích với khoản mục doanh thu. Nội dung của thủ tục phân tích tổng quát khoản mục doanh thu được thể hiện trên bảng sau: Bảng 13: Thủ tục phân tích doanh thu (Trích giấy tờ làm việc của KTV) Nội dung KTV Tham chiếu 1. Phân tích khunh hướng biến động doanh thu theo kỳ (tháng, năm). Xác định nguyên nhân tăng, giảm doanh thu do: thay đổi sản lượng bán ra, thay đổi giá bán, thay đổi cơ cấu hàng hoá, dịch vụ cung cấp… 2. Kết hợp các phần công nợ phải thu để phân tích vòng quay của các khoản phải thu. Hiệu quả của việc bán hàng nợ, mức dư công nợ tối đa ỉ Đối với Công ty ABC: Kết quả phân tích tổng quát doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC, các KTV thu được kết quả sau: Bảng 14: Đánh giá tổng quát doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC: ĐV:1000 Đ Chỉ tiêu Năm 2004 Năm 2005 Chênh lệch Chỉ tiêu % Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 40119510.769 71.263.497,190 31143986.41 77.63% Theo bảng trên có thể thấy rằng tổng doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC là tăng so với năm trước là khá cao song trước hết phải khẳng định rằng nếu chỉ xét số liệu trên thì mức độ tăng này không có gì bất thường. Tuy nhiên, theo nhận định nghề nghiệp của các KTV, có thể có một số nguyên nhân làm cho doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC tăng như trên là: - Các khoản giảm trừ doanh thu do hàng bán bị trả lại, hàng bán bị trả lại thấp hơn so với năm trước vì Công ty nâng cao chất lượng sản phẩm, phát triển các dịch vụ bán kèm... Nếu tăng doanh thu vì nguyên nhân này chứng tỏ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp là rất tốt, phát triển khách hàng theo chiều hướng tích cực. - Doanh thu tăng do hạ giá thành sản phẩm trong khi chất lượng sản phẩm không đổi vì Công ty ty đầu tư thêm dây chuyền thiết bị mới, công nghệ cao. Nếu doanh thu của năm nay cao hơn năm trước vì lý do này cũng là điều rất tốt, có chiều hướng tích cực - Một nguyên nhân tiêu cực đó là ABC là DNNN mới được cổ phần hoá, vì thế để tránh tình trạng bị đánh giá là làm ăn kém hiệu quả, Công ty đã phải hạch toán tăng doanh thu, làm cho tình hình tài chính của đơn vị tốt hơn, có lãi so với thực tế. Trong trường hợp này, kế toán viên của Công ty ABC phải ghi khống doanh thu. Do vậy, để phát hiện ra các sai phạm trọng yếu, các KTV cần kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thu và các khoản mục khác có liên quan. Để khẳng định chính xác hơn các nguyên nhân tăng doanh thu của Công ty ABC trước khi thực hiện kiểm tra chi tiết khoản mục này, ta xét tiếp bảng phân tích tài chính sau: Bảng 15: Chỉ tiêu tài chính của Công ty ABC: Chỉ tiêu Năm 2003 Năm 2004 Năm 2005 Doanh thu 21.536.512.002 40.119.510.769 71.263.497.190 Lợi nhuận trước thuế 832.486.571 688.435.636 1.534.237.630 Lợi nhuận sau thuế 832.486.571 688.435.636 1.534.237.630 Tỷ suất lợi nhuận/doanh thu 3,87 1,72 2,15 Qua bảng trên ta có thể thấy rõ hơn nguyên nhân làm tăng doanh thu của Công ty ABC. Theo ý kiến của các KTV, năm 2005 tăng cả doanh thu lẫn lợi nhuận, đặc biệt tỷ lệ tăng doanh thu là 177% nhưng tỷ lệ tăng lợi nhuận là 230%. Như vậy có thể đánh giá được hiệu quả sản xuất rất cao đặc biệt là việc sử dụng máy móc thiết bị với công suất cao thể hiện ở việc sử dụng khai thác tối đa chi phí cố định. Theo đánh giá chủ quan của Ban lãnh đạo Công ty ABC, về mặt quy mô và sản xuất năm 2005 đạt yêu cầu đề ra. ỉ Đối với Công ty XYZ: Cũng giống như đối với Công ty ABC, ta cũng phân tích tổng quát doanh thu theo bảng sau: Bảng 16: Phân tích tổng quát doanh thu của Công ty ABC: ĐV:1000 Đ Chỉ tiêu Năm 2004 Năm 2005 Chênh lệch Chỉ tiêu % Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 33018634.81 50746339.844 17727705.034 53,69% Việc tăng doanh thu như trên của Công ty XYZ là đáng kể. Qua phân tích sơ bộ tình hình tài chính của Công ty XYZ cũng như hoạt động kế toán và HTKSNB của Công ty, KTV đưa ra một số phân tích tổng quát sau: - Công ty phát triển thêm các mặt hàng mới có chất lượng cao, mẫu mã đẹp - Công ty thực hiện các chính sách chào hàng, marketing hiệu quả. - Cũng không loại trừ trường hợp Công ty cố tình thực hiện các hành vi gian lận làm tăng doanh thu như ghi khống doanh thu. 2.5. Thực hiện kiểm tra chi tiết doanh thu Sau thủ tục phân tích là thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu. Thông thường, chương trình làm việc của thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục doanh thu được thực hiện chung theo bảng sau: Bảng 17: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu (Trích giấy tờ làm việc của KTV) Chương trình làm việc Tham chiếu Người thực hiện Ngày 1. Đối chiếu số liệu trên báo cáo kết quả kinh doanh với số liệu trên sổ tổng hợp và sổ chi tiết, tờ khai VAT đầu ra 2. Kiểm tra số phát sinh doanh thu 2.1. áp dụng các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý của doanh thu: - So sánh với năm trước, với kế hoạch, nếu có biến động bất thường cần tìm rõ nguyên nhân - Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng các quan hệ bất thường - Lập bảng phân tích doanh thu theo thuế suất, theo từng tháng và theo từng loại doanh thu… Nhận dạng sự tăng hay giảm bất thường của doanh thu trong kỳ kế toán - Tính tỷ lệ lãi gộp trong từng tháng 2.2. Kiểm tra chọn mẫu: Từ sự phân tích trên chọn ra một mẫu hợp lý để kiểm tra: - Kiểm tra sự có thật của nghiệp vụ doanh thu: đối chiếu nghiệp vụ bán hàng được ghi chép trên Nhật ký bán hàng với chứng từ gốc có liên quan như: đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, lệnh bán hàng, phiếu xuất kho, vận đơn, hoá đơn… kết hợp xem xét và kiểm tra quá trình thanh toán. - Kiêm tra sự ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ doanh thu: đối chiếu vận đơn, thẻ kho, sổ theo dõi hàng xuất, hợp đồng kinh tế, thanh lý hợp đồng kinh tế… với Nhật ký bán hàng - Kiểm tra sự chính xác các nghiệp vụ doanh thu: đối chiếu đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hợp đồng kinh tế… để xác định chủng loại và số lượng hàng bán: đối chiếu bảng giá, bảng xét duyệt giá, hợp đồng,…để xác định đơn giá hàng bán, kiểm tra sự tính toán trên hoá đơn, kiểm tra sự quy đổi đồng tiền Việt Nam đối với nghiệp vụ bán hàng bằng ngoại tệ, đối chiếu số liệu trên hoá đơn với Nhật ký bán hàng - Kiểm tra sự phân loại doanh thu: phân biệt doanh thu bán chịu, doanh thu trả tiền ngay, doanh thu nhận trước, phân biệt doanh thu bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ với các khoản thu nhập khác, phân biệt từng loại doanh thu liên quan đến từng loại thuế suất khác nhau - Kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ doanh thu phát sinh trước và sau thời điểm khoá sổ để xem xét ngày tháng ghi trên hoá đơn, vận đơn với ngày tháng trên Nhật ký bán hàng và sổ chi tiết - Kiểm tra tính cộng dồn: Cộng lại số phát sinh trên sổ nhật ký bán hàng, sổ chi tiết của một số tháng hoặc cả năm tuỳ theo khối lượng các nghiệp vụ phát sinh của doanh nghiệp, cộng lại số phát sinh luỹ kế của các tài khoản doanh thu 2.3. Kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu - Kiểm tra các khoản giảm giá hàng bán: Đối chiếu các khoản giảm giá hàng bán với các quy chế quản lý của doanh nghiệp, nếu không có quy chế giảm giá hàng thì phải ghi rõ - Kiểm tra các khoản hàng bán bị trả lại: Mọi khoản hàng bán bị trả lại có văn bản của người mua ghi rõ số lượng, đơn giá, và giá trị hàng bán bị trả lại, xác định lý do trả lại hàng kèm theo chứng từ nhập kho số hàng bán bị trả lại 3. Đối chiếu với các phần hành kiểm toán khác có liên quan: Kiểm tra số dư chi tiết của các khoản công nợ để phát hiện các khoản đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu nhưng vẫn còn treo công nợ 4. Kiểm tra và hoàn thiện giấy tờ làm việc ô Kiểm tra đối chiếu số liệu ỉ Đối với Công ty ABC - KTV thực hiện đối chiếu số liệu trên báo cáo kết quả kinh doanh với số liêu trên các bảng cân đối tài khoản, số liệu trên bảng cân đối phát sinh tài khoản đối chiếu với Sổ Cái TK 511 - Đối chiếu số liệu doanh thu trên báo cáo kết quả kinh doanh với doanh thu kê khai trên bảng kê khai VAT định kỳ - So sánh từng nghiệp vụ phát sinh trên sổ chi tiết với các chứng từ gốc Qua việc đối chiếu, các KTV có được số liệu kiểm tra với số liệu phản ánh trên sổ sách đối với phần hành doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC như sau: Mục đích: C, E, V, O, P Tiếp cận: Dùng các bảng cân đối phát sinh TK 511, Sổ chi tiết các TK theo đối tượng, hợp đồng bán hàng Bảng 18: Kiểm tra chi tiết doanh thu Khoản mục Số sổ sách Số kiểm tra Chênh lệch Ghi chú Doanh thu ximăng 2.485.029.483 2.483.944.939 1.054.544 DT vỏ ximăng 60.263.638.716 60.263.638.716 0 DT ống bao KP 3.352.730.173 3.352.730.173 0 DT hạt nhựa 912.320.421 912.320.421 0 DT vải dệt P.P 407.891.535 407.891.535 0 DT giấy, Kraft 3.279.284.169 3.279.284.169 0 DT giấy nẹp 160.977.591 160.977.591 0 DT nẹp trắng 10.042.073 10.042.073 0 DT vải dệt 179.306.222 179.306.222 0 DT từ sản phẩm khác 210.167.719 210.167.719 0 Tổng 71.261.388.102 71.260.333.558 1.054.544 ý kiến của KTV: KTV nhận thấy rằng, số ghi sổ của Công ty là 71.264.551.734 mà tại quá trình kiểm tra thì số đó là 71.263.497.190 thì chênh lệch 1.054.544 là số chênh lệch của số hàng bán bị trả lại của khách hàng Công ty tại doanh thu phần ximăng. ỉ Đối với Công ty XYZ Bảng 19:Bảng tổng hợp doanh thu của Công ty XYZ năm 2005 Tháng JPY Tỷ giá b/q VNĐ 1 2 2 445 600 150.59 368 280 392 3 3 974 060 148.78 591 260 647 4 6 216 920 147.49 916 933 180 5 19 488 600 148.49 2893 874 284 6 21 763 810 145.62 3169 335 936 7 52 402 890 141.89 7435 281 219 8 35 152 740 143.46 5043 060 655 9 40 742 410 143.29 5837 801 560 10 54 429 850 138.86 7558 003 935 11 65 077 120 134.07 8725 131 669 12 61 343 060 133.79 8207 376 377 Cộng 363 037 060 50746 339 844 T/B 50746 339 844 ý kiến của KTV: Doanh thu của Tháng 6 tăng hơn hẳn so với các tháng đầu năm. Điều này có thể lý giải vì Công ty XYZ đã mở rộng thêm sản phẩm mới là giường có chất lượng tốt, mẫu mã đẹp nên tiêu thụ tốt Ngoài ra qua đối chiếu số liệu thấy rằng, doanh thu tham chiếu phù hợp giữa sổ sách và bảng cân đối số phát sinh TK 511 Kiểm tra tờ khai HQ hàng xuất khẩu phù hợp với từng hoá đơn hàng tháng cũng như doanh thu cho từng tháng. 3. Kết thúc kiểm toán Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán và KTV thực hiện những công việc sau để hoàn thiện cuộc kiểm toán đó: 3.1. Soát xét sự kiện xảy ra sau ngày lập báo cáo tài chính KTV tiến hành thẩm vấn Ban Giám đốc Công ty, xem xét biên bản họp, các sổ sách chứng từ có liên quan được lập ngay sau ngày lập BCTC nhằm phát hiện ra các sự kiện quan trọng có ảnh hưởng đến BCTC đã được kiểm toán. Hai ví dụ về hai khách hàng của Công ty ATC là Công ty ABC và Công ty XYZ sau ngày lập BCTC, KTV không thấy có sự kiện nào xảy ra ảnh hưởng trọng yếu đến các BCTC đã được kiểm toán. 3.2. Kiểm tra giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Giấy tờ làm việc của KTV là cơ sở để lập Báo cáo kiểm toán. Để có được hồ sơ kiểm toán hoàn chỉnh, không có sai sót, các trưởng nhóm của nhóm kiểm toán đó phải kiểm tra lại giấy tờ làm việc của KTV. Nhóm trưởng xem xét giấy tờ làm việc của KTV với những việc như soát xét lỗi sai, lỗi thiếu cần bổ sung hay sắp xếp lại theo thứ tự để thuận tiện cho việc làm hồ sơ kiểm toán. Sau khi xem xét các giấy tờ làm việc của KTV thực hiện cuộc kiểm toán của Công ty ABC và Công ty XYZ, nhóm trưởng nhóm kiểm toán đều thấy rằng không có gì cần sửa chữa và bổ sung. 3.3. Lập báo cáo kiểm toán và thư quản lý Kết thúc của cuộc kiểm toán là việc KTV lập Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý. Trước tiên là dự thảo Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý được lập trước bản chính khoảng 1 ngày sau khi nhận được ý kiến cuối cùng của khách hàng về Dự thảo Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý. Thư quản lý của Công ty ATC bao gồm những nội dung chính sau: Quản lý và hạch toán hàng tồn kho, Quản lý và hạch toán TSCĐ, Quản lý và hạch toán doanh thu, Thuế nhà thầu, Hợp đồng kinh tế, Nguồn vốn chủ sở hữu, Quản lý chi phí, Các vấn đề khác, một số chỉ tiêu phân tích. Đối với các phần hành trên, KTV nêu lên thực trạng, những điểm tồn tại và cuối cùng là ý kiến của KTV. ỉ Đối với Công ty ABC Quản lý và hạch toán doanh thu Thứ nhất, Trong quá trình tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu, KTV phát hiện thấy một số tồn tại sau: Trong năm tài chính 2005 việc viết hoá đơn bị sai và huỷ bỏ, tuy nhiên các hoá đơn viết sau để thay cho các hoá đơn bị huỷ bỏ đó không ghi “điều chỉnh cho hoá đơn nào, ngày tháng, ký hiệu” Hiện trong kỳ Công ty có hàng gửi bán tại Công ty Ximăng Hoàng Thạch, Hoàng Mai. Tuy nhiên không có phiếu xuất kho để ghi nhận hàng đã xuất ra khỏi kho (đồng thời cũng chưa viết hoá đơn tài chính tại thời điểm gửi hàng). Toàn bộ các phiếu gửi hàng chỉ có ký nhận của người vận chuyển mà không có xác nhận của bên cho gửi hàng nên không đủ cơ sở để xác định về số lượng hàng đang gửi bán. Hiện số dư hàng gửi bán đến ngày 31/12/2005 là 0 Đồng. Thứ hai, Công ty ABC không hạch toán khoản giảm trừ doanh thu dẫn đến chênh lệch giữa số trên sổ sách và số kiểm tra của KTV ý kiến của KTV: Đối với các hoá đơn viết lại cho các hoá đơn viết sai cần phải ghi rõ “điều chỉnh cho hoá đơn nào, ngày tháng, ký hiệu” Trên các phiếu gửi hàng cần lấy xác nhận của phía gửi hàng để chứng minh cho việc gửi hàng và đảm bảo an toàn cho hàng hoá của công ty khỏi bị thất thoát. Yêu cầu Công ty ABC bổ sung số liệu của khoản mục giảm giá hàng bán cho chính xác. ỉ Đối với Công ty XYZ ý kiến của KTV: Các thông tin về doanh thu trên BCTC của Công ty XYZ đều được phản ánh trung thực và hợp lý dựa trên các khía cạnh trọng yếu. Ngoài ra, để tránh làm ảnh hưởng tới lợi nhuận sau thuế, Công ty cần đề nghị với Bộ Tài chính có văn bản cụ thể để doanh nghiệp được hưởng các chính sách ưu đãi cho doanh nghiệp chế xuất, nhằm giảm những chi phí về Thuế GTGT đầu vào như hiện nay. 3.4. Các công việc thực hiện sau kiểm toán Sau khi lập Thư quản lý và Báo cáo kiểm toán, Công ty ATC tiến hành thanh lý hợp đồng cung cấp dịch vụ kiểm toán BCTC cho Công ty ABC và Công ty XYZ đồng thời nhận phí kiểm toán theo như thoả thuận trong hợp đồng. Sau đó, ATC đánh giá khả năng tiếp tục phục vụ hai khách hàng này trong mùa kiểm toán tiếp theo đồng thời rút ra kinh nghiệm cho các thành viên trong hai cuộc kiểm toán trên. C Đối với doanh thu hoạt động tài chính Chương trình kiểm toán ô Mục tiêu kiểm toán Bảng 20: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu hoạt động tài chính Mục tiêu chung Đối với doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập khác Tính đầyđủ - Tất cả doanh thu tài chính, thu nhập khác ghi chép đầy đủ và đúng kỳ Tính có thật - Các nghiệp vụ phát sinh là có thật Tính chính xác - Các nghiệp vụ phải được phản ánh chính xác. Cơ sở ghi nhận doanh thu tài chính, thu nhập khác phải phù hợp với chế độ và chuẩn mực kế toán hiện hành Tính đánh giá - Các nghiệp vụ tạo ra doanh thu tài chính, thu nhập khác bằng đồng tiền khác với đồng tiền ghi sổ thì phải được chuyển đổi ra đồng tiền ghi sổ để hạch toán Trình bày - Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán Báo cáo kế toán phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp với các nguyên tắc kế toán. ô Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ Thứ nhất là các chính sách kế toán: Tương tự như kiểm toán phần hành doanh thu bán hàng, trong phần hành kiểm toán này cũng phải trả lời một số câu hỏi sau: - Nguyên tắc ghi nhận từng loại thu nhập hoạt động tài chính và thu nhập bất thường - Thời điểm hạch toán thu nhập hoạt động tài chính và thu nhập bất thường - Phương pháp xác đinh - Tỷ giá quy đổi Thứ hai, tìm hiểu HTKSNB: Cần tìm hiểu các vấn đề sau: - Quy định nội bộ của đơn vị về các cấp có thẩm quyền phê duyệt thanh lý TSCĐ - Các quy định nội nộ khác về thu nhập hoạt động tài chính và thu nhập bất thường - Hệ thống sổ chi tiết và tổng hợp theo dõi thu nhập hoạt động tài chính và thu nhập bất thường? Việc đối chiếu các loại sổ ô Thủ tục phân tích Nội dung của thủ tục phân tích đối với doanh thu hoạt động tài chính như sau: 1. Xác định tỷ trọng các khoản doanh thu tài chính, thu nhập khác so với tổng thu nhập 2. Phân tích nội dung kinh tế của các khoản thu nhập xem có phù hợp với chính sách và tiêu chuẩn kế toán không ô Thủ tục kiểm tra chi tiết Chương trình làm việc của thủ tục này đối với khoản mục doanh thu hoạt động tài chính được tóm tắt như sau: 1. Đối chiếu số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh với số liệu trên sổ tổng hợp và sổ chi tiết, tờ khai VAT đầu ra 2. Kiểm tra số phát sinh thu nhập 2.1. áp dụng các thủ tục phân tích để kiểm tra tính hợp lý của các loại thu nhập - Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng các mối quan hệ đối ứng bất thường - Phân tích doanh thu hoạt động tài chính và thu nhập bất thường theo từng loại nghiệp vụ kinh tế phát sinh và loại thuế suất - Lập bảng ghi chép các khoản phải thu có tính chất định kỳ (tiền cho thuê tài sản, lãi cho vay…) - Xem xét các nghiệp vụ bất thường hoặc có nội dung không rõ ràng 2.2. Kiểm tra chi tiết - Kiểm tra sự có thật của nghiệp vụ thu nhập: đối chiếu nghiệp vụ thu nhập phát sinh trên sổ chi tiết với các chứng từ gốc có liên quan - Kiểm tra sự ghi chép đầy đủ các nghiệp vụ doanh thu: Kiểm tra các thủ tục, căn cứ ghi nhận thu nhập như: hoá đơn bán hàng, hợp đồng kinh tế, quyết định thanh lý TSCĐ, phiếu tính tiền lãi cho vay - Kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ thu nhập: Kiểm tra chứng từ của một số nghiệp vụ phát sinh trước và sau thời điểm khoá sổ để xem xét ngày tháng ghi trên chứng từ gốc với ngày tháng ghi trên sổ chi tiết 2.3. Kiểm tra các khoản giảm thu nhập 3. Đối chiếu với các phần hành kiểm toán khác có liên quan như tiền, TSCĐ, công nợ phải trả 4. Kiểm tra và hoàn thiện giấy tờ làm việc ỉ Đối với Công ty ABC Tổng doanh thu hoạt động tài chính năm 2005: 171.743.123đ Trong đó: Toàn bộ doanh thu hoạt động tài chính là lãi tiền gửi ngân hàng KTV đã kiểm tra, số liệu ghi sổ đều có căn cứ hợp lệ, hợp lý ỉ Đối với Công ty XYZ Doanh thu hoạt động tài chính của Công ty XYZ được tổng hợp như sau: Số liệu trước kiểm toán: 89.460.148 VNĐ Số liệu sau kiểm toán : 89.460.148 VNĐ Như vậy, theo đánh giá của KTV, doanh thu hoạt động tài chính của Công ty XYZ được phản ánh trung thực, hợp lý, đều có căn cứ hợp lý, hợp lệ. Phần III: Bài học kinh nghiệm và một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán khoản mụcdoanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty ATC thực hiện I. Đánh giá thực trạng kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính của công ty atc 1. Những đánh giá chung về công tác kiểm toán của Công ty ATC Với lịch sử hơn 12 năm phát triển của mình, ngành kiểm toán độc lập ở Việt Nam đã gặt hái được rất nhiều kết quả đáng khen ngợi. Hình thành và phát triển sau thế giới vài chục năm nên cơ hội là rất nhiều nhưng thử thách cũng không ít. Cùng với những chính sách đổi mới về công tác quản lý và thực hiện công tác tài chính kế toán trong các doanh nghiệp Nhà nước, ngành kiểm toán độc lập cũng nâng cao và hoàn thiện rất nhiều trong việc tổ chức, quản lý và thực hiện các loại hình cung cấp cho khách hàng. Trong xu thế chung đó, Công ty ATC đã góp phần không nhỏ vào những thành tích mà kiểm toán độc lập đạt được trong suốt quá trình hình thành và phát triển của mình. Trong thời gian thực tập tại Công ty ATC, qua việc tìm hiểu quá trình hoạt động của Công ty, em có một số đánh giá chung như sau dưới góc độ sinh viên thực tập: ’ Mặc dù thời gian hoạt động không nhiều song với nỗ lực bản thân Công ty ATC đã có được những đổi mới tích cực trong công tác quản lý, chất lượng các dịch vụ. Do đó, sau năm năm đi vào hoạt động, số lượng nhân viên, số lượng khách hàng cũng như các dịch vụ tăng nhanh. Hơn nữa, chất lượng dịch vụ cũng được hoàn thiện dần. ’ Mọi công việc kiểm toán đều được thực hiện theo một kế hoạch, một chương trình kiểm toán cụ thể mà Ban Giám đốc Công ty đã đề ra. Kế hoạch hay chương trình kiểm toán cụ thể đều được lập dựa trên chương trình kiểm toán chung mà Công ty đã xây dựng sẵn. Song trong các trường hợp cụ thể, chương trình kiểm toán có thể thay đổi tuỳ theo từng loại hình kinh doanh của khách hàng, tuỳ theo đó là khách hàng thường xuyên hay khách hàng năm đầu. Khi thay đổi kế hoạch kiểm toán đều phải có sự phê duyệt của Ban Giám đốc Công ty. ’ Công ty luôn giảm thiểu việc thay đổi KTV trong các cuộc kiểm toán cho khách hàng thường xuyên. Hơn nữa, việc lựa chọn những KTV am hiểu về lĩnh vực hoạt động của khách hàng cũng là việc được Công ty rất chú trọng. Để làm được điều này, Công ty đã rất cố gắng từ việc tuyển dụng nhân viên đến việc đào tạo bồi dưỡng nhân viên hàng năm. ’ Đối với giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Đây là giai đoạn hết sức quan trọng đối với bất cứ cuộc kiểm toán nào. Đó như là bản thông báo về các công việc cần thực hiện cho cuộc kiểm toán sắp tới mà còn là cơ sở để đánh giá hoạt động hiệu quả hay không của các KTV sau mỗi cuộc kiểm toán. Nhận thấy được tầm quan trọng đó, Công ty đã rất chú trọng đến công đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Và Công ty đã có những ưu điểm sau trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán như sau: Công ty thông báo cho khách hàng biết về kế hoạch kiểm toán của mình để tận dụng sự hợp tác, giúp đỡ từ phía khách hàng về các vấn đề như tài liệu có liên quan; Có sự phân công công việc rõ ràng giữa các thành viên trong nhóm kiểm toán một cách khoa học, giúp tiết kiệm thời gian. ’ Đối với giai đoạn thực hiện kiểm toán: Các phần hành kiểm toán đều được thực hiện theo đúng trình tự trong lập kế hoạch kiểm toán. ’ Đối với phần kết thúc kiểm toán: Trước khi phát hành Báo cáo kiểm toán, Công ty ATC phát hành một bản thảo Báo cáo gửi đến khách hàng. Sau khi nhận được ý kiến phản hồi của Công ty khách hàng, Công ty ATC mới phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức. Mặc dù đã rất cố gắng song do thời gian hoạt động không nhiều, năng lực chuyên môn của các nhân viên còn hạn chế nên trong công tác kiểm toán Công ty ATC còn một số tồn tại đáng lưu ý mà em nhận thấy trong quá trình thực tập tại công ty: ’ Các nhân viên trong công ty trẻ, năng động, sáng tạo nhưng ít kinh nghiệm nên khi kiểm toán khoản mục phức tạp như khoản mục doanh thu, họ gặp không ít khó khăn, đánh giá không chính xác rủi ro, trọng yếu, dễ bỏ qua các sai phạm. Điều này làm ảnh hưởng đến độ chính xác của các ý kiến đánh giá của KTV đưa ra. Vì vậy, để đảm bảo uy tín của Công ty, Ban lãnh đạo đều phải thực hiện những bước công việc quan trọng trong cuộc kiểm toán như đánh giá rủi ro, trọng yếu... Điều này dẫn đến sức ép công việc lớn đối với những người chủ chốt trong Công ty. ’ Đối với phần lập kế hoạch kiểm toán: Mặc dù đã được chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán rất cẩn thận song do thời gian có hạn không thể tránh khỏi những sai sót. Cụ thể, trong giai đoạn này KTV không chú trọng nhiều đến việc tìm hiểu HTKSNB của khách hàng. Việc tìm hiểu HTKSNB vẫn mang tính chất tường thuật, chưa sử dụng phương pháp lưu đồ. Điều này làm cho việc thực hiện kế hoạch kiểm toán gặp một số khó khăn nhất định. Như đối với hai khách hàng ABC và khách hàng XYZ, các KTV đã phải mất khá nhiều thời gian trong việc thực hiện các thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Cũng qua hai doanh nghiệp trên cho thấy, các KTV không đánh giá chi tiết, chính xác rủi ro, trọng yếu, các chỉ tiêu này vẫn chỉ dừng lại ở 3 mức là cao, trung bình, thấp. Ban Giám đốc Công ty cho biết, thực sự việc lập kế hoạch kiểm toán của Công ty đôi khi vẫn còn mang tính hình thức. Hơn nữa, đối với việc xác định mức độ trọng yếu gần như không được thực hiện và điều này làm ảnh hưởng rất lớn đến việc thực hiện kiểm toán và đưa ra kết luận kiểm toán. Tuy nhiên, cũng theo Ban Giám đốc Công ty thì tất cả những tồn tại trên Công ty đều nắm bắt được và đang từng bước khắc phục vì điều kiện thời gian hoạt động còn chưa nhiều. Hoàn thiện dần dần công tác kiểm toán là mục tiêu hướng tới của Công ty ATC. ’ Đối với phần thực hiện kiểm toán: Nhóm KTV đã tuân theo các bước được xây dựng trong lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm toán, việ ghi chép để thu thập bằng chứng của KTV chưa được cụ thể, hệ thống làm ảnh hưởng đến các ý kiến kiểm toán được đưa ra. 2. Đánh giá hoạt động kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty ATC thực hiện ’ Khoản mục doanh thu là khoản mục rất nhạy cảm, do vậy để các KTV có được những ý kiến đáng tin cậy, KTV khi thực hiện đã phải chú ý đến từng bước thực hiện từ khâu tiếp cận khách hàng đến khâu lập Báo cáo kiểm toán. ’ Cũng như khi thực hiện các phần hành kiểm toán khác, phần hành kiểm toán doanh thu được thực hiện theo đúng như trình tự trong lập kế hoạch kiểm toán. Trong quá trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, KTV kết hợp mối quan hệ giữa các khoản mục có liên quan đến khoản mục doanh thu như thuế GTGT đầu ra trong Báo cáo kết quả kinh doanh, các khoản phải thu để nâng cao hiệu quả kiểm toán mà lại tiết kiệm thời gian. Các giấy làm việc của KTV đều được đánh số tham chiếu nhằm thực hiện đối chiếu một cách dễ dàng. ’ Thủ tục phân tích trong kiểm toán doanh thu vẫn chưa được các KTV thực hiện triệt để. Việc này ảnh hưởng không nhỏ đến việc độ tin cậy của các ý kiến kiểm toán. ’ Nhận thấy mức độ phức tạp của khoản mục doanh thu, đánh giá được năng lực nhân viên nên với sự thận trọng nghề nghiệp đúng mức, Công ty rất ít gặp rủi ro kiểm toán. Công ty không nhận kiểm toán cho các khách hàng được đánh giá là có mức độ rủi ro cao. Trên đây là một số đánh giá của em về hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán BCTC nói riêng được thực hiện tại Công ty ATC. Mặc dù còn không ít tồn tại song do nhiều yếu tố khách quan nên ta có thể thấy một nỗ lực lớn của Ban Giám đốc Công ty cũng như các nhân viên trong Công ty. 3. Các yếu tố khách quan tác động đến công tác kiểm toán doanh thu tại Công ty ATC 3.1. Yếu tố thuận lợi ’ Về môi trường pháp lý: do tính chất nền kinh tế của nước ta đang trong giai đoạn công nghiệp hoá, hiện đại hoá nên có nhiều thay đổi trong các chính sách kinh tế. Đối với các chính sách tài chính kế toán, việc quy định hạch toán doanh thu ngày càng chi tiết và mở rộng hơn. Do đó, các doanh nghiệp dễ dàng hơn, linh động hơn trong việc hạch toán các nghiệp vụ mới phát sinh. Đồng thời đối với các đơn vị ngoài doanh nghiệp như các công ty kiểm toán, cơ quan thuế… dễ dàng trong việc kiểm tra và đánh giá quá trình hạch toán của khách hàng. ’ Đối với phương tiện kỹ thuật: Cùng với sự phát triển chung của các ngành khoa học khác, Công nghệ thông tin phát triển hết sức mạnh mẽ với thành tựu lớn nhất là kết quả của nó được áp dụng rộng rãi trong hầu hết các ngành khác. Và nhờ có sự phát triển của công nghệ thông tin, công tác kiểm toán đã có những bước phát triển vượt bậc. Đặc biệt về lĩnh vực thông tin, Công ty kiểm toán và các KTV thu thập các thông tin nhanh nhậy, chính xác và dễ dàng hơn. Điều này góp phần quan trọng vào việc tìm hiểu bằng chứng kiểm toán một cách chính xác và nhanh chóng. 3.2. Yếu tố khó khăn ’ Về môi trường pháp lý: Doanh thu là khoản mục rất quan trọng trong Báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp nên việc hạch toán kế toán cũng như kiểm toán khoản mục này đã được Nhà nước ban hành thành các chuẩn mực. Tuy nhiên việc quy định trong các chuẩn mực hay thông tư hướng dẫn đều mang tính chất khái quát. Trong khi đó, với nền kinh tế hội nhập đang phát triển như nước ta, doanh thu trên thực tế hết sức đa dạng và phức tạp. Do vậy, để khó có thể tìm được trong các chuẩn mực cách thức hạch toán doanh thu hay kiểm toán doanh thu một cách cụ thể. Điều này dẫn đến việc hiểu khác nhau, không thống nhất giữa các doanh nghiệp về cách hạch toán doanh thu. Như vậy dễ dẫn đến các hành vi gian lận lợi dụng phát triển. Nguyên nhân này gây khó khăn, cản trở lớn đối với công việc kiểm toán khoản mục doanh thu. Do vậy mà kiểm toán khoản mục doanh thu được đánh giá là có rủi ro tiềm tàng cao. Môi trường pháp lý là một yếu tố quan trọng được đánh giá là hạn chế lớn đối với công việc của KTV. Mặc dù các luật kế toán, các chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán đã được ban hành nhưng chưa thực sự đầy đủ và đồng bộ. Hơn thế nữa, có sự khác nhau đáng kể giữa chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và chuẩn mực kiểm toán Quốc tế. Sự khác nhau này dẫn đến các KTV gặp không ít khó khăn khi áp dụng các chuẩn mực vào công việc của mình. Riêng đối với hoạt động kiểm toán độc lập, chưa có quy định bắt buộc như bảo hiểm nghề nghiệp, quỹ dự phòng bắt buộc, các chế tài cụ thể trong việc đánh giá chất lượng kiểm toán. Đối với các chuẩn mực kiểm toán, kế toán, mặc dù đã có những quy định nhưng chưa có những thông tư hướng dẫn cụ thể hoặc nếu có ’ Cơ sở vật chất và nhân lực chưa đáp ứng được nhu cầu: Hàng năm, Công ty ATC đã cố gắng đầu tư lớn vào thiết bị hiện đại, đào tạo, bồi dưỡng đội ngũ cán bộ nhân viên trong công ty, ngoài ra công ty còn bổ sung số lượng nhân viên với yêu cầu tuyển dụng khá cao. Song do tính chất mùa vụ của công việc nên cứ đến “mùa” kiểm toán là công ty lại trong tình trạng thiếu nhân viên. Trong nhiều trường hợp, Công ty ATC đã phải thuê các KTV hay trợ lý kiểm toán của các đơn vị khác để hỗ trợ. Đây cũng là một yếu tố làm giảm hiệu quả của cuộc kiểm toán. ’ Khó khăn trong vấn đề thực hiện kiểm toán: Hầu hết các cuộc kiểm toán đều không thực hiện tất cả các thủ tục phân tích trong việc đánh giá rủi ro và tính trọng yếu. Ngoài yếu tố chủ quan từ phía năng lực của các thành viên trong nhóm kiểm toán còn có yếu tố khách quan là tình trạng chung của việc sử dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán chưa được coi trọng. Mặc dù có nhiều đổi mới tiến bộ trong việc thống nhất và đồng bộ hoá hệ thống kế toán tài chính cho các doanh nghiệp của nước ta còn nhiều yếu kém. Vì vậy, các KTV không đủ căn cứ pháp lý để đưa ra kết luận cuối cùng thực sự chính xác. Riêng đối với khoản mục doanh thu, việc thực hiện thủ tục phân tích chỉ thông qua việc so sánh giá trị doanh thu của năm trước với năm hiện tại để tìm ra xu hướng biến động, thế nên việc xem xét tính hợp lý thông qua thủ tục có phần bị hạn chế. ’ Về việc sử dụng các phương pháp chọn mẫu: Chọn mẫu là việc lấy ra một mẫu đại diện trong một tổng thể tìm ra đặc điểm chung của tổng thể đó thông qua đặc điểm chung của mẫu. Trong kiểm toán, chọn mẫu là một phương pháp rất tiện ích và hiệu quả. Với các số lượng lớn sổ sách chứng từ, việc kiểm tra chi tiết toàn bộ là việc rất mất thời gian và nhân lực, đôi khi không cần thiết. Do vậy, chọn mẫu là phương pháp kiểm tra chi tiết rất hữu hiệu. Tuy nhiên, không phải chọn mẫu như thế nào cũng được mà để đạt được hiệu quả cao, việc chọn mẫu phải được thực hiện đúng cách. Trong kiểm toán BCTC có hai phương pháp kiểm toán chính là chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn mẫu phi ngẫu nhiên. Trên thực tế, tuỳ trường hợp cụ thể Công ty ATC có thể sử dụng một trong hai phương pháp chọn mẫu trên. Nhưng phương pháp chọn mẫu phi ngẫu nhiên vẫn được thực hiện nhiều hơn, đó là việc dựa vào phán đoán nghề nghiệp của KTV. Với đặc điểm trên, việc chọn mẫu phụ thuộc nhiều vào quan điểm chủ quan, trình độ và kinh nghiệm của các KTV nên ảnh hưởng tới tính khách quan và tính đại diện tổng thể. II. Một số đề xuất nhằm nâng cao hiệu quả công tác kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính 1. Sự cần thiết hoàn thiện công tác kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính Thứ nhất, Để có được hiệu quả kiểm toán, Công ty kiểm toán luôn phải xây dựng một quy trình kiểm toán tốt. Có thể nói, Công ty kiểm toán nào có được quy trình kiểm toán hiệu quả là công ty đó đã có lợi thế so với công ty khác. Đó là việc giảm chi phí kiểm toán, tăng lợi nhuận và mang lại uy tín cho công ty. Tuy nhiên, để xây dựng được một quy trình kiểm toán hoàn thiện là việc hết sức khó khăn, cần có đầy đủ các yếu tố như trình độ của các KTV, các nhà quản lý Công ty, thời gian hoạt động… Sau mỗi cuộc kiểm toán, Công ty bắt đầu thực hiện đánh giá lại các hoạt động để thấy được những ưu điểm và nhược điểm của mình để rút kinh nghiệm cho các cuộc kiểm toán tiếp theo. Sau nhiều lần đánh giá lại như vậy, Công ty sẽ có được cho mình những kinh nghiệm trong quá trình xây dựng một quy trình kiểm toán hoàn thiện. Để hoàn thiện được quy trình kiểm toán BCTC trước hết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán của các khoản mục, trong đó có khoản mục kiểm toán doanh thu. Thứ hai, Doanh thu là chỉ tiêu mang tính nhạy cảm cao, đóng vai trò quan trọng trong Báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp. Với tầm quan trọng như vậy, nên việc hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu là điều hết sức cần thiết. Thứ ba, Để có được hiệu quả hoạt động chung của nền kinh tế, mọi hoạt động ngày càng phải đi vào hoàn thiện. Do đó, việc hoàn thiện quy trình kiểm toán BCTC cũng như việc hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu không nằm ngoài xu hướng chung đó. 2. Một số giải pháp hoàn thiện Qua các phân tích, đánh giá về thực trạng hoạt động kiểm toán doanh thu của Công ty ATC, ta thấy rằng quy trình kiểm toán của doanh thu do Công ty xây dựng đã rất tốt. Song để có được quy trình hoàn thiện hơn, cần có những giải pháp để hoàn thiện quy trình này. Với tầm hiểu biết có hạn, em xin mạnh dạn đề xuất một số ý kiến nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC như sau: Đề xuất 1: Về cơ cấu tổ chức nhân lực của Công ty Từ ngày đi vào hoạt động đến nay, các dịch vụ phục vụ khách hàng của Công ty ATC ngày càng được mở rộng từ việc kiểm toán đến tư vấn. Với uy tín hoạt động của mình, số lượng khách hàng của Công ty ngày càng đông. Tuy nhiên, một vấn đề mà Công ty gặp phải đó là số lượng nhân viên không đáp ứng được lượng khách hàng ngày càng tăng. Hơn nữa, chất lượng dịch vụ tăng song chủ yếu vẫn là dịch vụ kiểm toán BCTC, còn các loại dịch vụ như kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ, dịch vụ tư vấn đều được thực hiện rất ít. Để cải thiện tình hình này, Công ty ATC nên bổ sung thêm nhân lực hàng năm và có chiến lược đào tạo tốt hơn nữa để nâng cao trình độ chuyên môn của các nhân viên. Đặc biệt đối với các nhân viên trẻ, cần phát huy hơn nữa lợi thế trẻ năng động, sáng tạo của họ. Đồng thời, nhằm thu hút hơn nữa khách hàng sử dụng dịch vụ của mình, Công ty nên mở rộng thêm dịch vụ, đầu tư thêm vào các dịch vụ tư vấn, kiểm toán nghiệp vụ, kiểm toán tuân thủ. Đề xuất 2: Việc nâng cao chất lượng dịch vụ nhờ thành quả của công nghệ thông tin. Như ta đã biết, thành tựu của công nghệ thông tin là rất lớn. Trong nền kinh tế hiện đại, hầu hết các ngành kinh tế đều sử dụng thành quả của công nghệ thông tin để nâng cao hiệu quả hoạt động của ngành mình. Trên thực tế, Công ty ATC đã áp dụng công nghệ thông tin rất nhiều trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Tuy nhiên, công nghệ thông tin không chỉ áp dụng riêng cho việc thu thập bằng chứng kiểm toán mà còn giúp cho việc tìm kiếm khách hàng, lưu hồ sơ kiểm toán. Công ty nên tránh việc ghi chép các file kiểm toán bằng tay, điều này nhiều khi dẫn đến các sai sót không đáng có. Đặc biệt, với mỗi một công ty đều có chương trình kiểm toán riêng do Ban Giám đốc công ty xây dựng nên. Chương trình kiểm toán này sẽ được điều chỉnh phù hợp với mỗi khách hàng. Mỗi lần kiểm toán như vậy đều phải in chương trình kiểm toán ra để thông báo cho các nhân viên, như vậy rất tốn thời gian và nhân lực. Để tiết kiệm được các yếu tố này, Công ty nên có chính sách phối hợp giữa nhân viên tin học với các nhân viên nghiệp vụ nhằm thiết lập một chương trình kiểm toán riêng trên máy tính. Đề xuất 3: Về việc đào tạo bồi dưỡng cán bộ nhân viên Như trên đã nói, đội ngũ nhân viên trong công ty trẻ, năng động và nhiệt tình tuy nhiên còn thiếu kinh nghiệm. Theo VSA số 220, các nhân viên trong công ty kiểm toán góp phần rất quan trọng trong hiệu quả của công việc của công ty “Cán bộ nhân viên chuyên nghiệp của Công ty kiểm toán phải có kỹ năng và năng lực chuyên môn, phải luôn duy trì, cập nhật, nghiên cứu kiến thức để hoàn thành nhiệm vụ được giao”.Trong mỗi buổi tổng kết để rút ra kinh nghiệm sau mỗi cuộc kiểm toán, các KTV có kinh nghiệm nên truyền đạt, trao đổi những kiến thức của mình cho các đồng nghiệp trẻ. Đề xuất 4: Về việc đánh giá rủi ro và ước lượng mức trọng yếu Trên thực tế trong quá trình thực hiện kiểm toán, các rủi ro và mức độ trọng yếu chỉ được đánh giá và tính toán khái quát ở các mức độ cao, thấp, trung bình mà chưa có tính toán chính xác ở một giá trị nhất định. Do đó, Công ty nên có sự chuẩn hoá phương pháp lượng hoá, đánh giá rủi ro và trọng yếu. Đề xuất 5: Về việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ Công việc đánh giá HTKSNB của toàn bộ khách hàng cũng như HTKSNB của phần hành kiểm toán doanh thu là hết sức quan trọng. Nó ảnh hưởng đến toàn bộ quá trình kiểm toán sau này của đoàn kiểm toán. Nhưng trên thực tế, tìm hiểu HTKSNB lại không được chú trọng đúng mức. Để điều chỉnh điều này, Công ty kiểm toán cần có một nhóm riêng thực hiện nhiệm vụ này. Các nhân viên này phải thường xuyên liên hệ với khách hàng hoặc gián tiếp, hoặc trực tiếp. Ngoài ra, KTV nâng cao kỹ thuật tìm hiểu HTKSNB nhằm đáp ứng nhanh chóng cho khách hàng với dịch vụ tốt nhất. Đề xuất 6: Đối với các bên có liên quan: KTV rất khó làm việc nếu không có sự giúp đỡ của các bên lên quan đến khách hàng. Để có được ý kiến kiểm toán trung thực, hợp lý, Công ty cần có sự xác nhận, giúp đỡ của các đơn vị như Ngân hàng, các Công ty kiểm toán khác, Cục thống kê, Cơ quan thuế… Do vậy, để có được sự giúp đỡ tận tình của các cơ quan này, Công ty ATC cần chú ý đến việc tạo các mối quan hệ như liên kết đào tạo, trao đổi kinh nghiệm… Đề xuất 7: Đối với Cơ quan Nhà nước Hoạt động kiểm toán độc lập còn khá mới mẻ trên thị trường nước ta. Do đó cần một khung pháp lý chung cho hoạt động làm căn cứ cho các Công ty kiểm toán. Bộ Tài chính đã ban hành những chuẩn mực kiểm toán, chuẩn mực kiểm toán và Công văn hướng dẫn song vẫn còn chưa đầy đủ và đồng bộ. Hơn nữa, vẫn chưa có sự khớp đúng giữa chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế nên các KTV cũng như Công ty kiểm toán còn lúng túng trong vấn đề áp dụng vào các thủ tục. Do vậy, Các cơ quan có thẩm quyền nên có những công văn hướng dẫn cụ thể trong việc áp dụng các chuẩn mực. Đồng thời giảm sự khác biệt giữa chuẩn mực kiểm toán Việt Nam với Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế vì trong điều kiện toàn cầu hoá, các nhà đầu tư vào Việt Nam ngày càng nhiều. Nhà nước cần giữ tốt vai trò quản lý và điều tiết vĩ mô nền kinh tế, tạo điều kiện phát triển ngành kiểm toán độc lập nhằm nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán. Hơn nữa, trong điều kiện tham gia vào AFTA và đang chuẩn bị gia nhập WTO, trong nền kinh tế toàn cầu, để có thể phát triển nước ta không gì khác là hoàn thiện hành lang pháp lý. Cụ thể một số vấn đề sau: - Hoàn thiện việc ban hành đầy đủ các chuẩn mực kiểm toán kèm theo các Công văn hướng dẫn làm cơ sở cho hoạt động kiểm toán độc lập. - Hiện nay, Bộ Tài chính mới chỉ ban hành Luật kiểm toán Nhà nước còn chưa có Luật kiểm toán độc lập mà chỉ dừng lại ở các chuẩn mực và các quy chế. Do đó, Nhà nước cần giao trách nhiệm cho cơ quan có thẩm quyền nghiên cứu và soạn thảo Luật kiểm toán độc lập quy định về các vấn đề như đạo đức nghề nghiệp, trách nhiệm pháp lý của các KTV trước những sai phạm. Môi trường pháp lý càng chặt chẽ, rõ ràng càng nâng cao hiệu quả và chất lượng hoạt động của kiểm toán độc lập. - Nâng cao trình độ KTV độc lập thông qua việc mở các lớp tập huấn, đào tạo cán bộ. Trong điều kiện hội nhập, việc đào tạo cần đạt tiêu chuẩn quốc tế nhằm đảm bảo tiêu chuẩn hội nhập kinh tế Quốc tế. - Đối với kiểm toán khoản mục doanh thu: Nhà nước cần ban hành các thông tư hướng dẫn cụ thể hơn nữa, tránh sự hiểu lầm, hiểu sai dẫn đến các gian lận và sai sót trong quá trình hạch toán. Việc quy định rõ ràng về hạch toán đối với khoản mục doanh thu giúp các KTV thực hiện dễ dàng hơn khi kiểm toán khoản mục doanh thu. Kết luận Để thực hiện tốt kiểm toán BCTC trước hết phải thực hiện tốt kiểm toán các khoản mục. Trong đó, khoản mục đóng vai trò quan trọng và không thể thiếu là khoản mục doanh thu. Là khoản mục phức tạp, dễ dẫn đến các sai phạm trong quá trình hạch toán nên khi kiểm toán khoản mục này, các KTV hết sức thận trọng, giảm thiếu việc bỏ qua các sai sót trọng yếu, làm ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán. Hiểu được tầm quan trọng của khoản mục doanh thu trong BCTC của Công ty khách hàng, trong suốt thời gian thực tập ở Công ty ATC em nhận thấy rằng khi kiểm toán khoản mục này, Ban lãnh đạo Công ty luôn cho những KTV có trình độ, kinh nghiệm thực hiện. Mặc dù đã tìm hiểu nhiều tài liệu song do thời gian và kiến thức có hạn nên chuyên đề thực tập tốt nghiệp của em không tránh khỏi thiếu sót. Em rất mong nhận được sự góp ý, phê bình của thầy cô và các bạn! Suốt quá trình thực tập tại Công ty ATC, em đã nhận được sự giúp đỡ tận tình của các cán bộ trong Công ty. Em xin chân thành cảm ơn ThS. Nguyễn Hồng Thuý đã hướng dẫn em hoàn thành Chuyên đề thực tập tốt nghiệp này! Em xin chân thành cảm ơn! Danh mục tài liệu tham khảo Tên tài liệu Tên tác giả Nhà xuất bản Năm xuất bản 1. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Bộ Tài chính NXB Tài chính 2002 2. Chuẩn mực kế toán Việt Nam Bộ Tài chính NXB Tài chính 2002 3. Giáo trình Kế toán tài chính Đại học Kinh tế Quốc dân NXB Thống Kê 2004 4. Hồ sơ kiểm toán của Công ty ATC Công ty ATC Công ty ATC 2006 5. Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế Hội đồng Chuẩn mực Kiểm toán 6. Giáo trình Kiểm toán tài chính Đại học Kinh tế Quốc dân NXB Tài chính 2001 7. Thông tư số 89/2002/TT-BTC Bộ Tài chính Bộ Tài chính 2002 8. Giáo trình Lý thuyết kiểm toán Đại học Kinh tế Quốc dân NXB Tài chính 2003 9. Giáo trình Kiểm toán căn bản PGS.TS Nguyễn Đình Hựu NXB Chính trị Quốc gia 2003 10. Kiểm toán - Auditing Alvin A. Arens James K. Loebbecke NXB Thống Kê 2000 11. Kiểm toán nội bộ hiện đại Victor Z. Brink Herbert Witt NXB Tài chính 2000 Danh mục ký hiệu viết tắt BCTC : Báo cáo tài chính KTV : Kiểm toán viên HTKSNB : Hệ thống kiểm soát nội bộ VSA : Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam ĐH : Đại học GTGT : Giá trị gia tăng TK : Tài khoản Danh mục sơ đồ bảng biểu Sơ đồ 01: Hạch toán doanh thu hoạt động tài chính: 6 Sơ đồ 02: Quy trình kiểm toán: 18 Sơ đồ 03: Lập kế hoạch kiểm toán: 18 Sơ đồ 04: Tổ chức bộ máy của công ty ATC: 30 Sơ đồ 05: Quy trình kiểm toán doanh thu 36 Bảng 01: Mục tiêu kiểm toán chung của kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính 13 Bảng 02: Tóm tắt cuộc họp với khách hàng trớc kiểm toán (Trích giấy tờ làm việc của KTV) 40 Bảng 03: Đánh giá rủi ro kiểm toán và môi trờng kiểm soát 41 Bảng 04. Rủi ro phát hiện của Công ty ABC(Trích giấy tờ làm việc của KTV): 43 Bảng 05. Rủi ro phát hiện của Công ty XYZ (Trích giấy tờ làm việc của KTV): 43 Bảng 06:Đánh giá các rủi ro có thể xảy ra (Trích giấy tờ làm việc của KTV): 43 Bảng 07. Đánh giá khái quát hoạt động của Công ty XYZ (Trích giấy tờ làm việc của KTV): 44 Bảng 08. Xem xét tính liên tục hoạt động của khách hàng Công ty XYZ (Trích Giấy tờ làm việc của KTV) 44 Bảng 09. Phân tích soát xét các số liệu BCTC mới nhất của khách hàng: 46 Bảng 10: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu 50 Bảng 11: Tìm hiểu HTKSNB của Công ty ABC 51 Bảng 12: Tìm hiểu HTKSNB đối với Công ty XYZ: 52 Bảng 13: Thủ tục phân tích doanh thu (Trích giấy tờ làm việc của KTV) 54 Bảng 14: Đánh giá tổng quát doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ của Công ty ABC: 55 Bảng 15: Chỉ tiêu tài chính của Công ty ABC: 56 Bảng 16: Phân tích tổng quát doanh thu của Công ty ABC: 56 Bảng 17: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu (Trích giấy tờ làm việc của KTV) 57 Bảng 18: Kiểm tra chi tiết doanh thu 59 Bảng 19: Bảng tổng hợp doanh thu của Công ty XYZ năm 2005 59 Bảng 20: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu hoạt động tài chính 62 Mục lục Trang