Chuyên đề Hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện

mức độ phù hợp của các giấy tờ làm việc đó, nhận định những điểm còn thiếu sót và đưa ra một bảng hỏi các việc cần làm rõ (Audit review questionare). Căn cứ vào bảng hỏi mà trưởng nhóm kiểm toán đưa ra, anh Dũng và anh Hiếu sẽ căn cứ vào đó để soát xét và chỉnh sửa lại giấy tờ làm việc của mình. Đây là một trong những công việc đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán. 2.4. So sánh thực trạng kiểm toán chu trình mua hàng-thanh toán của Công ty ACPA cho hai khách hàng X và Y cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2005 Trong quá trình thực tập tại Công ty Kiểm toán và tư vấn ACPA em đã được làm quen với qui trình kiểm toán của Công ty (Risk-based audit) và để minh họa cho thực tiễn hoạt động kiểm toán tại Công ty em đã lấy ví dụ về hai Công ty X và Y. Sở dĩ em chọn hai Công ty này cho phần minh hoạ của mình vì đây là hai Công ty hoạt động trong hai lĩnh vực hoàn toàn khác nhau: thực phẩm và sản xuất phụ tùng, linh kiện cho công nghiệp sản xuất ô tô, xe máy. Do đặc thù từ lĩnh vực kinh doanh, sự khác nhau từ qui mô hoạt động, các mục tiêu kinh doanh hướng cũng như các nhân tố tác động từ môi trường cũng có những thay đổi cho phù hợp. Để có được những đánh giá chính xác về các rủi ro kinh doanh của doanh nghiệp cũng như để xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp các KTV trong quá trình thực hiện kiểm toán đã tìm hiểu rất cặn kẽ những yếu tố đặc trưng của từng loại hình hoạt động cũng như các yếu tố tạo nên môi trường kinh doanh của khách hàng (việc tìm hiểu này được thể hiện rõ trên giấy tờ làm việc phần D-Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng). Quá trình thực hiện kiểm toán đối với hai Công ty X và Y đều được thực hiện theo qui trình chung đã được xây dựng Risk-based audit tuy nhiên khi đi vào cụ thể từng Công ty, các KTV đã có sự vận dụng linh hoạt trong việc thiết kế và thực hiện chương trình kiểm toán cho phù hợp với đặc điểm riêng có của từng khách hàng. Sau đây là một số đặc điểm theo ý kiến riêng của bản thân em về khác nhau và giống nhau trong việc thực hiện kiểm toán giữa hai Công ty. 2.4.1. Sự giống nhau Điểm giống nhau cơ bản đối với tất cả các cuộc kiểm toán nói chung và cho hai khách hàng X và Y nói riêng đó là về qui trình kiểm toán chung Risk-based audit được áp dụng. Theo đó, các thủ tục kiểm toán được thiết kế bao gồm 4 bước cơ bản: - Tìm hiểu (tiếp cận) hoạt động kinh doanh của khách hàng.( tham chiếu phần D- Understanding the Business) - Thực hiện thủ tục kiểm soát (tham chiếu phần R- Risk control matrix,Risk control documents) - Thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản (tham chiếu phần Z- Risk reduction procedure) - Thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ (công việc này được thực hiện sau khi kết thúc toàn cuộc kiểm toán) Các bước công việc này được KTV thực hiện tuần tự và chi tiết nhằm thu thập được đầy đủ những bằng chứng cần thiết hỗ trợ cho KTV đưa ra những kết luận của mình về các mục tiêu kiểm toán: tính có thực, tính đầy đủ, tính định giá, trình bày và khai báo của chu trình mua hàng và thanh toán trên BCTC. Trong phần ví dụ về cuộc kiểm toán tại hai khách hàng các bước công việc được thể hiện chi tiết như sau: Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng Đây là công việc đầu tiên mà KTV cần phải thực hiện trong các cuộc kiểm toán. Các thông tin thu được trong giai đoạn này có ý nghĩa hết sức quan trọng, nó cung cấp cho các KTV các thông tin tổng quan nhất về hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp từ đó hỗ trợ cho việc khoanh vùng các rủi ro có thể xảy ra đối với các nghiệp vụ mua hàng hay thanh toán nói riêng cũng như đánh giá các yếu tố môi trường ảnh hưởng đến khả năng sai phạm xảy ra đối với việc trình bày và khai báo các BCTC. Trong quá trình thực hiện KTV tìm hiểu các thông tin chung về doanh nghiệp, về ngành nghề kinh doanh, đặc điểm đặc thù cũng như các yếu tố môi trường có ảnh hưởng tới kết quả hoạt động kinh doanh. Bên cạnh những thông tin chung nhất, KTV còn tiến hành thu thập các hiểu biết về hệ thống xử lý thông tin của khách hàng như các thủ tục kiểm soát chính được thiết lập và vận hành đối với chu trình mua hàng và thanh toán, đồng thời đưa ra các nhận định đánh giá của mình về sự thiết kế phù hợp của những thủ tục đó. Phần này sẽ hỗ trợ rất nhiều cho KTV khi tiến hành thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Từ những thông tin chung nhất thu được cũng như những tài liệu được cung cấp từ phía khách hàng, KTV thực hiện tính toán, xem xét một số chỉ tiêu trên BCĐKT và BCKQ hoạt động kinh doanh cũng như xem xét biến động của chi phí quá các tháng nhằm đảm bảo sự hợp lý chung trên toàn bộ BCTC (thể hiện trên giấy tờ làm việc BPR- Business Performment Review). Công việc cuối cùng KTV thực hiện trong quá trình tìm hiểu thông tin về khách hàng là việc thực hiện tính toán mức trọng yếu (Materiality). Việc tính toán mức trọng yếu này được thực hiện theo qui trình chuẩn chung và dựa trên lợi nhuận hoạt động trước thuế và một số yếu tố khác do đó mức trọng yếu này thay đổi phù hợp với qui mô và hoạt động của từng khách hàng. Căn cứ vào mức trọng yếu này, KTV sẽ đưa ra các bút toán điều chỉnh hoặc phân loại lại nếu như có các sai phạm xảy ra đối với chu trình mua hàng- thanh toán vượt quá mức trọng yếu. Đánh giá các rủi ro kiểm soát (thông qua việc thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát)- Risk control documents Thông qua những hiểu biết của KTV về hệ thống KSNB cũng như các thủ tục kiểm soát được thiết lập đối với quá trình mua hàng và thực hiện thanh toán, KTV thực hiện dựa vào Ma trận rủi ro-Risk control matrix để xác định ra các thủ tục kiểm soát chính đang được áp dụng đối với quá trình MH-TT nhằm đảm bảo việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm soát đã bao quát được hầu hết quá trình kiểm soát của toàn Công ty đối với khoản mục đó. Việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát xác định rõ nguồn gốc của các rủi ro và tầm ảnh hưởng của chúng tới các khoản mục hàng mua và khoản phải trả đối với nhà cung cấp và được áp dụng cho các thủ tục mà KTV đã tìm hiểu và xác định trong phần tìm hiểu hệ thống thông tin của khách hàng. Nhằm thu thập vằng chứng về sự thiết kế và vận hành hữu hiệu các thủ tục kiểm soát, KTV tiến hành chọn mẫu từ 3 đến 4 tháng ngẫu nhiên để tiến hành kiểm tra nhằm xác định xem các thủ tục này có được thực hiện một cách thường xuyên theo đúng thiết kế hay không cũng như hoạt động hiệu quả để ngăn ngừa và phát hiện các sai sót hay không. Trên cơ sở đó KTV đưa ra đánh giá của mình về khả năng ngăn ngừa giảm sai sót, rủi ro của hệ thống KSNB đối với cả quá trình. Thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản đối với quá trình. Sau khi tiến hành thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình, các KTV đánh giá các rủi ro còn lại sau khi đã được sàng lọc bởi hệ thống KSNB của khách hàng trên cơ sở đó thiết kế các thủ tục kiểm toán cơ bản nhằm giảm rủi ro đối với chu trình MH-TT của Công ty xuống mức có thể chấp nhận được. Các thủ tục kiểm toán cơ bản của Công ty bao gồm: việc thực hiện thủ tục phân tích và thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết khoản mục. Các thủ tục phân tích giúp KTV tìm ra các khoản mục không hợp lý, các biến động bất thường hay các tỉ suất quay vòng không đúng với chính sách đã được thiết lập của Công ty từ đó giúp khoanh vùng sai phạm. Các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với quá trình MH-TT nhằm hướng tới đảm bảo các mục tiêu: Tính có thực (E), tính đầy đủ (C), tính định giá (V), trình bày và khai báo (P) đây là những mục tiêu cơ bản nhất đối với quá trình này. Kết quả các công việc thực hiện của KTV được thể hiện rất rõ trong phần Các thủ tục làm giảm rủi ro còn lại (Risk reduction procedure). Thực hiện các công việc soát xét cuối cùng khi cuộc kiểm toán kết thúc Tại đây em không đề cập đến các thủ tục kiểm toán bổ trợ thực hiện cho toàn cuộc kiểm toán tuân theo chuẩn mực (như: đánh giá về tính hoạt động liên tục, các rủi ro về gian lận như đã trình bày phần qui trình kiểm toán chung) mà chỉ đề cập đến các công việc KTV thực hiện khi kết thúc kiểm toán phần hành. Đố với quá trình kiểm toán chu trình MH-TT kết thúc, các KTV thường rà soát và tập hợp các bút toán điều chỉnh đã thực hiện trong quá trình kiểm toán. Bên cạnh việc xem xét các bút toán điều chỉnh và phân loại đã thực hiện đối với từng chu trình, trưởng nhóm kiểm toán sẽ xem xét lại giấy tờ làm việc của các trợ lý kiểm toán và các KTV tham gia cuộc kiểm toán, căn cứ vào các giấy tờ làm việc đó trưởng nhóm kiểm toán sẽ đưa ra Bảng câu hỏi về những điểm còn thiếu sót (ARQ-Audit Review Questionare) giúp cho người thực hiện thấy được những điểm chưa hợp lý cần làm rõ trên giấy tờ làm việc của mình để khắc phục và hoàn thiện. Công việc này một lần nữa cho phép KTV nhìn nhận lại toàn bộ quá trình kiểm toán đã thực hiện, đây cũng chính là một nhân tố quan trọng đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán. 2.4.2. Sự khác nhau Dưới một qui trình kiểm toán chung đã được xây dựng thì về cơ bản việc thực hiện kiểm toán đối với quá trình MH-TT đối với các Công ty không có sự khác biệt lớn. Tuy nhiên do một số đặc điểm đặc thù như về vốn, lĩnh vực kinh doanh, qui mô hoạt động và môi trường của từng khách hàng mà việc thiết kế các thủ tục kiểm toán có những thay đổi cho phù hợp. Điều này thể hiện sự vận dụng linh hoạt, sáng tạo của các KTV Công ty ACPA giúp cho cuộc kiểm toán vừa đạt được độ tin cậy và hiệu quả công việc cao trong khi đó vẫn tiết kiệm được các chi phí không cần thiết. Sau đây là một số các điểm khác biệt giữa đặc điểm của hai Công ty X và Y cùng với những vận dụng linh hoạt của các KTV trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán. Sự khác biệt về qui mô Công ty Hai Công ty X và Y đều là hai Công ty có 100% vốn đầu tư nước ngoài tuy nhiên có mức vốn đầu tư khác nhau. Vốn đầu tư và vốn pháp định của Công ty vào khoảng 20 triệu đô la trong khi đối với Công ty Y chỉ dừng lại ở mức 3,5 triệu đô la. Hơn nữa, do Công ty X đã xuất hiện rất lâu trên thị trường và đã tạo được một chỗ đứng nhất định trong lĩnh vực sản xuất thực phẩm nên lợi nhuận trước thuế của Công ty tương đối cao so với Công ty Y vừa đi vào hoạt động trong lĩnh vực sản xuất linh kiện ô tô, xe máy. Đây là hai yếu tố chính ảnh hưởng tới việc đánh giá mức trọng yếu (materiality) của KTV đối với các khoản mục kiểm toán. Các KTV sẽ thực hiện các bút toán điều chỉnh đối với Công ty X khi các sai phạm vượt quá ngưỡng 10,000$ tương đương với 160 triệu VNĐ trong khi mức trọng yếu được đánh giá đối với Công ty Y chỉ ở mức 20 triệu VNĐ. Sự khác biệt trong áp dụng các thử nghiệm kiểm soát Do Công ty X có qui mô sản xuất lớn, hoạt động sản xuất và thu mua của Công ty X dựa thực hiện tại hai nhà máy tại Thái Nguyên và Lâm Đồng với chủng loại nguyên vật liệu đầu vào phong phú như: mua củ mì, sắn và các sản phẩm nông sản phục vụ cho công nghiệp chế biến từ các nhà cung cấp địa phương, ngoài ra còn có các nguyên vật liệu đã qua sơ chế được nhập khẩu chủ yếu từ nước ngoài. Hoạt động thu mua tại Công ty X diễn ra tại cả hai kho Thái Nguyên và Lâm Đồng do đó khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát KTV tiến hành kiểm tra việc thiết kế và vận hành của các thủ tục kiểm soát được áp dụng cho cả hai nhà máy và từng loại vật liệu nhằm đánh giá một cách toàn diện nhất các thủ tục kiểm soát được thực hiện đối với hoạt động mua tại cả hai nhà máy. Trong khi đó qui mô hoạt động của Công ty Y là vừa và nhỏ với một nhà máy duy nhất tại khu công nghiệp Nội Bài, nguyên vật liệu của Công ty bao gồm chủ yếu là linh kiện và phụ tùng thay thế được nhập khẩu từ Công ty mẹ hoặc từ các Công ty liên kết trong và ngoài nước. Từ đặc điểm trên việc thiết kế thử nghiệm kiểm soát được thực hiện đối với hoạt động thu mua va thanh toán của Công ty Y được thiết kế đơn giản, chỉ tập trung vào hoạt động thu mua diễn ra tại kho của Công ty và thực hiện ngay các thủ tục kiểm toán cơ bản đối với hoạt động thanh toán mà không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Sự khác biệt về thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Việc thực hiện hoạt động thu mua của Công ty Y diễn ra khá đơn giản, các nghiệp vụ mua nguyên vật liệu được thực hiện đều đặn với số lượng không nhiều thông thường khoảng hai lần trong một tháng. Do đó khi thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với quá trình MH-TT KTV không tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ mua hàng mà kiểm tra toàn bộ các nghiệp vụ mua hàng diễn ra trong kỳ nhằm đảm bảo tính đầy đủ và tin cậy của hoạt động mua hàng. Ngược lại do qui mô hoạt động lớn nên các nghiệp vụ thu mua của Công ty X diễn ra với mật độ dày và giá trị lớn ở cả hai kho Thái Nguyên và Lâm Đồng do đó việc khi áp dụng thủ tục kiểm tra chi tiết KTV không thể thực hiện việc kiểm tra toàn bộ đối với tất cả các chứng từ mà tiến hành chọn mẫu cho các hoá đơn mua hàng dựa trên kết quả chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ. Phương pháp này coi tổng trị giá hàng mua là một tổng thể, KTV sẽ thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với các khoản mục có giá trị lớn hơn 10,000 $ để kiểm tra sao cho tổng giá trị mẫu chọn bao quát được trên 70% tổng qui mô mẫu (ví dụ giá trị mẫu kiểm tra chi tiết đối với hoạt động mua củ mì tại Lâm Đồng là 1,064,740,142 trên qui mô tổng thể là 1,252,635,461 chiếm 85%). Việc áp dụng phương thức chọn mẫu khác nhau dựa trên các đặc điểm khác nhau cho từng thể hiện sự linh hoạt của KTV trong quá trình kiểm toán, vừa đảm bảo được cuộc kiểm toán thu thập đủ bằng chứng tin cậy vừa giảm thiểu các chi phí không cần thiết liên quan. Lập kế hoạch kiểm toán Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Lập kế hoạch kiểm toán Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Phân tích chu trình và đánh giá Lập kế hoạch kiểm toán Chương 3: Một số kiến nghị hoàn thiện việc kiểm toán chu trình mua hàng-thanh toán trong kiểm toán BCTC tại Công ty TNHH kiểm toán và tư vấn ACPA 3.1. Những nhận định chung rút ra từ thực tiễn hoạt động kiểm toán đối với chu trình kiểm toán MH-TT do Công ty kiểm toán và tư vấn ACPA thực hiện. 3.1.1. Nhận xét chung Qua gần hai năm kể từ ngày chính thức đi vào hoạt động tháng 4/2004, chặng đường kiểm toán của Công ty ACPA còn chưa dài song với sự nỗ lực hết mình của các nhân viên hướng tới phương châm “Your trust- Our Success” Công ty đã dần khẳng định được chỗ đứng của mình trong lĩnh vực kiểm toán. Phương pháp kiểm toán được áp dụng hiện nay tại Công ty là dựa trên việc đánh giá tính rủi ro (“risk-based audit”). Đây là phương pháp rất mới trong kiểm toán giúp cho KTV dễ dàng trong việc tiếp cận và hiệu quả trong thực hiện kiểm toán. Phương pháp này đã khắc phục những hạn chế trong cách tiếp cận truyền thống, nó không chỉ quan tâm và đề cập tới các rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện mà còn cho phép KTV quan tâm tới các yếu tố rủi ro xa hơn trong kinh doanh của khách thể kiểm toán. Phương pháp này được Công ty kiểm toán Arthur Andersen áp dụng và thực hiện rất hiệu quả trong kiểm toán tài chính. Dựa trên cách tiếp cận hiện đại của Công ty Arthur Andersen nhưng đồng thời Công ty ACPA đã có sự sửa đổi, bổ sung và phát triển để phù hợp với qui mô và tính chất hoạt động tại Công ty mình. Dựa trên phương pháp này công việc kiểm toán của Công ty được thiết kế rất lôgíc và khoa học với các giai đoạn: Tiếp cận kiểm toán cung cấp các thông tin tổng quan, những biến động và thay đổi trong hoạt động kinh doanh của khách hàng; Thực hiện các thủ tục kiểm soát cho phép đánh giá về hiệu quả của việc thiết kế và hoạt động của các thủ tục kiểm soát cũng như những rủi ro mà hệ thống KSNB do hạn chế không phát hiện được; Thực hiện các thử nghiệm cơ bản nhằm giảm mức rủi ro còn lại xuống mức có thể chấp nhận được; Thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ và tổng kết cuộc kiểm toán thể hiện sự tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán, kế toán. Việc thiết kế chi tiết các bước kiểm toán cùng với sự thực hiện của đội ngũ nhân viên trình độ nghiệp vụ cao, kinh nghiệm lâu năm, do đó các cuộc kiểm toán do Công ty ACPA thực hiện có chất lượng dịch vụ cao, tiết kiệm thời gian và luôn đem lại sự hài lòng cho khách hàng kiểm toán. Đây chính là một trong những yếu tố quan trọng làm nên thành công bước đầu của Công ty kiểm toán ACPA. 3.1.2. Bài học kinh nghiệm rút ra Qua quá trình thực tập tại Công ty kiểm toán và tư vấn ACPA dưới sự giúp đỡ chỉ bảo của các anh chị phòng kiểm toán, được tiếp cận với môi trường kiểm toán thực tế nói chung và môi trường kiểm toán tại Công ty ACPA nói riêng, em rút ra được một số bài học kinh nghiệm thực tiễn như sau: 3.1.2.1. Về hoạt động chung của Công ty * Bài học về văn hoá ứng xử Công ty Một trong những yếu tố quan trọng làm nên chất lượng của mọi công việc đó chính là yếu tố con người. Các nhân viên tại Công ty đều là những người ham học hỏi, nhiệt tình trong công việc và tận tình hướng dẫn giữa người đi trước và người đi sau, người đã biết và người chưa biết. Đặc biệt đối với các nhân viên mới luôn nhận được sự giúp đỡ, chỉ bảo và quan tâm giảng giải tận tình của các anh chị KTV có kinh nghiệm giúp cho việc tiếp thu và thực hiện công việc của nhân viên mới rất dễ dàng. Bên cạnh sự chỉ bảo nhiệt tình trong công việc, các nhân viên còn chú trọng đến việc xây dựng, hình thành nên các văn hoá về ứng xử hài hoà, thân mật trong Công ty. Đây là một yếu tố quan trọng tạo ra một môi trường làm việc hiệu quả, năng động và bình đẳng giữa các thành viên. Những yếu tố này đã góp phần hình thành nên nét văn hoá riêng có mang tên ACPA. * Bài học về mức độ ứng dụng khoa học kĩ thuật Là một Công ty trẻ với thời gian hoạt động chưa lâu, tuy nhiên Công ty ACPA luôn chú trọng tới việc áp dụng các thành tựu khoa học tiên tiến trong việc giải quyết các vấn đề trong nội bộ Công ty nói riêng cũng như với các khách hàng nói chung. Để thuận tiện cho làm việc dễ dàng và phù hợp với điều kiện hoạt động linh hoạt, mỗi thành viên trong Công ty đều được trang bị một máy tính xách tay giúp ích rất nhiều cho các KTV khi xử lý và điều hành công việc. Ngoài ra Công ty còn duy trì một hệ thống mạng nội bộ và mạng ADSL phục vụ cho việc trao đổi thông tin giữa các thành viên trong Công ty cũng như với khách hàng mà không tốn thời gian và tiết kiệm chi phí. Có thể nói, việc áp dụng các kĩ thuật công nghệ hiện đại đã giúp cho các nhân viên Công ty thực hiện hiệu quả nhất công việc của mình. * Nhận xét về chế độ đãi ngộ của Công ty đối với nhân viên Công ty hiện đang duy trì chế độ tương đối tốt đối với các nhân viên của mình. Đối với các nhân viên mới vào, ban giám đốc luôn chú trọng quan tâm giúp đỡ nhằm tháo gỡ các khó khăn trong công việc. Đặc biệt Công ty còn có những buổi đào tạo và giảng dạy đối với các nhân viên mới do các KTV có trình độ và kinh nghiệm nhằm giúp đỡ họ tiếp cận nhanh chóng với công việc. Không chỉ quan tâm đến vịêc đào tạo nội bộ, Công ty còn rất quan tâm tới việc nâng cao trình độ và kiến thức chuyên môn của các nhân viên. Cụ thể hàng năm Công ty có trích một phần trong số lợi nhuận thu được làm quĩ đào tạo để phục vụ cho việc cử một số nhân viên Công ty có trên 2 năm kinh nghiệm đi học MBA và tương lai là ACCA. 3.1.2.2. Về hoạt động kiểm toán chu trình MH-TT. * Bài học về áp dụng phương pháp kiểm toán hiệu quả Phương pháp kiểm toán được áp dụng tại Công ty ACPA hiện nay là “Risk-based audit” theo đó các chương trình kiểm toán được thiết kế rất chi tiết và có sự liên kết chặt chẽ giữa các phần. Ngay từ những bước đầu tiên của quá trình kiểm toán, các thủ tục được thiết kế xuyên suốt tạo thành xương sống cho cuộc kiểm toán nhằm hướng tới mục tiêu hợp lý chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Sau đó các mục tiêu kiểm toán đặc thù được xác định đối với từng khoản mục trên BCTC trên cơ sở đó các thủ tục kiểm toán được thiết kế riêng cho từng khoản mục nhằm thu thập đủ bằng chứng tin cậy cho các mục tiêu đã được xây dựng. Các thủ tục được thiết kế vừa bao quát được cả quá trình kinh doanh đồng thời lại chi tiết được đối với từng khoản mục. Nằm trong qui trình kiểm toán chung, các thủ tục kiểm toán chu trình MH-TT thanh toán cũng được thiết kế chi tiết nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng tin cậy cho bốn mục tiêu sau: mục tiêu có thực, mục tiêu đầy đủ, mục tiêu tính giá và cuối cùng là mục tiêu trình bày và khai báo. Việc thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết thu thập bằng chứng có các mục tiêu này cũng được thực hiện sau khi các KTV có được những hiểu biết đầy đủ về hệ thống thông tin, các thủ tục kiểm soát được thiết lập tại doanh nghiệp cũng như thực hiện việc đánh giá tính hiệu quả của các thủ tục kiểm soát đó. Điều này giúp cho KTV có được những hiểu biết xuyên suốt về hệ thống, nhằm đem lại hiệu quả cao nhất trong việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết và giảm thiểu rủi ro. * Bài học về việc thực hiện đánh giá mức trọng yếu Một công việc quan trọng không thể thiếu trong các cuộc kiểm toán là việc đánh giá và đưa ra mức trọng yếu nhất định (mức mà tại đó KTV tin rằng nếu sai phạm vượt quá ngưỡng đó thì sẽ gây ra những ảnh hưởng trọng yếu tới tình hình tài chính của Công ty và các quyết định kinh doanh của các nhà đầu tư). Hiện nay, tại nhiều Công ty kiểm toán trong nước do hạn chế về nguồn lực nên việc đánh giá về mức trọng yếu kiểm toán chủ yếu là dựa trên các xét đoán của của cá nhân chủ quan của cá nhân mà chưa xây dựng được quy trình tính toán cụ thể. Công ty ACPA hiện là một Công ty khá trẻ trên thị trường kiểm toán song Công ty sớm xây dựng cho mình một quy trình đánh giá mức trọng yếu kiểm toán được tính trên cơ sở tổng thu nhập trước thuế của đơn vị được kiểm toán từ đó đưa ra mức trọng yếu cho các khoản mục kiểm toán. Dựa vào tiêu chuẩn đánh giá này, các mức trọng yếu được thiết lập đối với từng khách hàng là khách quan và thay đổi dựa vào qui mô lợi nhuận và các yếu tố về doanh thu hay tài sản của Công ty đó. Mức trọng yếu này cho phép KTV đưa ra các bút toán điều chỉnh đối với các sai phạm xảy ra trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. * Bài học về áp dụng phương pháp kiểm toán linh hoạt Dựa trên một quy trình kiểm toán chuẩn “Risk-based audit”, các cuộc kiểm toán đối với các khách hàng khác nhau do Công ty ACPA thực hiện về cơ bản đều tuân theo các bước như đã xây dựng với các mục tiêu hợp lý chung cho toàn cuộc kiểm toán cũng các mục tiêu đặc thù cho từng khoản mục trên BCTC. Tuy nhiên, khi tiến hành kiểm toán cụ thể cho các khách hàng với những đặc trưng khác nhau về qui mô, về lĩnh vực hoạt động cũng như về môi trường mà khách hàng đó đang chịu ảnh hưởng, thì các chương trình kiểm toán được KTV vận dụng rất linh hoạt. Một ví dụ quan trọng trong bài đó là công việc kiểm toán được thực hiện tại hai Công ty X – hoạt động lĩnh vực chế biến thực phẩm và tinh bột và Y- hoạt động trong lĩnh vực sản xuất các linh kiện phục vụ ôtô, xe máy. Qui mô khác biệt của hai Công ty dẫn đến việc xác định mức trọng yếu của hai Công ty cũng có sự khác biệt (nếu như đối với Công ty X là 160 triệu thì Y là 20 triệu) và mức độ để đưa ra các bút toán điều chỉnh và phân loại lại cũng thay đổi theo. Ngoài ra chính vì sự khác biệt về hoạt động thu mua và hoạt động hạch toán khoản phải trả và thanh toán với nhà cung cấp do đó việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát và thủ tục kiểm toán cơ bản cũng có những nét khác biệt (như đã trình bày phần so sánh giữa hai Công ty). Chính sự linh hoạt trong việc vận dụng các thủ tục kiểm toán đã giúp cho KTV thực hiện các cuộc kiểm toán một cách hiệu quả nhất, tiết kiệm thời gian và chi phí trong khi chất lượng hoạt động kiểm toán vẫn được đảm bảo. * Bài học về kỹ thuật thu thập bằng chứng Các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán cả trên lý thuyết và trong thực tiễn đều rất đa dạng. Đối với việc kiểm toán chu trình MH-TT nói riêng cũng như cho toàn cuộc kiểm toán nói chung, Công ty ACPA sử dụng rất đa dạng rất nhiều cách thu thập bằng chứng kiểm toán từ: Kiểm tra tài liệu, chứng từ, quan sát, thực hiện lại cho đến việc gửi thư xác nhận để thu thập bằng chứng đối với bên thứ ba. Việc áp dụng linh hoạt các phương pháp thu thập bằng chứng giúp cho KTV thu được các thông tin từ nhiều góc độ khác nhau, làm tăng độ tin cậy của bằng chứng thu được cũng như khả năng phát hiện ra các gian lận và sai sót. * Bài học về phân công công việc kiểm toán và sự hỗ trợ lẫn nhau của KTV Trong quá trình thực hiện kiểm toán, mỗi người tham gia cuộc kiểm toán đều được phân công đảm nhiệm một số phần hành nhất định. Để công việc được thực hiện với hiệu quả cao nhất, thông thường các trưởng nhóm kiểm toán tại Công ty ACPA giao cho mỗi nhân viên trong cuộc kiểm toán của mình thực hiện xuyên suốt hoạt động kiểm toán. Cụ thể như, người được phân công kiểm toán chu trình MH-TT thì sẽ phải tìm hiểu toàn bộ các thông tin liên quan đến quá trình này: từ tìm hiểu những thông tin cơ bản nhất về nhà cung cấp, về quá trình thu mua và phác hoạ lại toàn bộ các thủ tục kiểm soát đối với chu trình (trong phần BIF, BAF) cho đến việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát và thực hiện các thủ tục kiểm toán cơ bản. Ngoài ra, do tất cả các phần trong quá trình kiểm toán được đều có mối quan hệ chặt chẽ, có ảnh hưởng qua lại lẫn nhau nên trong khi tiến hành thực hiện kiểm toán, các KTV hay trợ lý kiểm toán thực hiện phần của mình đều rất nhiệt tình hỗ trợ thông tin qua lại cho nhau, và thực hiện đánh tham chiếu sang các phần hành khác có liên quan. Việc phân công công việc như vậy thể hiện tính logic và chặt chẽ trong công việc, giúp KTV thực hiện công việc kiểm toán cũng như thực hiện việc kiểm tra, soát xét dễ dàng và hiệu quả. * Bài học về trình bày giấy tờ làm việc khoa học * Bài học về kiểm soát chất lượng kiểm toán Kiểm soát chất lượng tốt là một trong những yếu tố làm nên thành công của cuộc kiểm toán cũng như là một yếu tố không thể thiếu để làm nên uy tín tên tuổi của một Công ty trên thị trường kiểm toán. Việc đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán được các nhân viên Công ty ACPA rất coi trọng nó thể hiện ở việc thiết kế các thủ tục kiểm toán kĩ lưỡng, việc phân công giao việc và thực hiện các đánh giá tính trọng yếu được giao cho các KTV có kinh nghiệm thực hiện. Trong quá trình kiểm toán đối với chu trình MH-TT nói riêng và trong toàn cuộc kiểm toán nói chung, trưởng nhóm kiểm toán luôn quan tâm, giám sát thực hiện công việc của mọi nhân viên- những người có ít kinh nghiệm hơn- ở các phần công việc đã được giao nhằm kịp thời tháo gỡ những vướng mắc nhân viên gặp phải cũng như hạn chế các sai sót của các nhân viên trong khi thực hiện công việc của mình. Việc soát xét không chỉ được thực hiện trong quá trình kiểm toán mà khi cuộc kiểm toán kết thúc các trưởng nhóm kiểm toán tiến hành soát xét đối với giấy tờ làm việc của nhân viên. Căn cứ kết quả công việc thể hiện trên các giấy tờ, trưởng nhóm kiểm toán đưa ra một bảng tập hợp các điểm chưa đạt yêu cầu “Audit Review Questionare” và cần phải làm rõ thêm đối với từng phần hành. Các nhân viên phụ trách kiểm toán từng phần hành sẽ căn cứ vào đó để sửa chữa, khắc phục những điểm chưa đạt yêu cầu trong công việc của mình. Cuối cùng, giấy tờ làm việc sẽ được soát xét lần nữa bởi các giám đốc kiểm toán và một người chuyên thực hiện soát xét độc lập từ bên ngoài. Có thể nói việc thực hiện soát xét GTLV của KTV thông qua các bảng hỏi là một nét sáng tạo nhằm đem lại chất lượng cao cho các cuộc kiểm toán. * Bài học về thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ tuân thủ theo chuản mực Các công việc của KTV từ khâu thiết kế đến thực hiện các thủ tục kiểm toán đều được dựa trên các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam và thế giới được chấp nhận rộng rãi. Trong khi thực hiện kiểm toán chu trình MH-TT KTV đã vận dụng đến các chuẩn mực kiểm toán 400 “Đánh giá rủi ro và KSNB”, chuẩn mực kiểm toán số 520 “Qui trình phân tích”, chuẩn mực kiểm toán số 530 “Chọn mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác”. Ngoài ra, bước kiểm toán cuối cùng trong quy trình kiểm toán của công được thiết kế là “Thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ” trong giai đoạn này, KTV sẽ thực hiện soát xét các thông tin như : Khả năng hoạt động liên tục; Các bên liên quan; Đánh giá về rủi ro gian lận… nhằm đảm bảo thực hiện đầy đủ các yêu cầu của hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. 3.2. Một số kiến nghị hoàn thiện việc kiểm toán chu trình MH-TT 3.2.1. Tính tất yếu của việc đổi mới, nâng cao hiệu quả của các thủ tục kiểm toán. Xu hướng hội nhập quốc tế về kinh tế, thương mại, đầu tư, tài chính đang diễn ra sâu rộng trên phạm vi toàn thế giới và trong từng quốc gia. Việt Nam cũng đang chủ động, tích cực vận động tham gia tiến trình hoà nhập thị trường tài chính chung này. Nền kinh tế Việt Nam đã có những chuyển biến quan trọng và to lớn trong những năm qua. Chúng ta hiện đang là thành viên của các tổ chức lớn trong khu vực như ASEAN, APEC, ASEM và hiện đang nỗ lực hết mình trong vòng đàm phán gia nhập tổ chức thương mại thế giới WTO trong năm nay 2006 đồng thời không ngừng đẩy nhanh tiến độ công nghiệp hoá hiện đại hoá để tiến tới mục tiêu trở thành nước công nghiệp vào năm 2020. Theo Hiệp định Thương mại Việt – Mỹ và yêu cầu của các nước ASEAN thì năm 2005 lĩnh vực kiểm toán bắt đầu mở cửa; cùng với đó là áp lực quốc tế tại các vòng đàm phán gia nhập Tổ chức Thương mại Thế giới - WTO yêu cầu chúng ta phải kiểm toán, minh bạch hoá tình hình tài chính các doanh nghiệp nhà nước ngày càng lớn. Vì vậy, một trong những nhiệm vụ trước mắt là các doanh nghiệp kiểm toán và KTV Việt Nam phải phát triển, nâng cao trình độ, kỹ thuật kiểm toán, từ đó nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán để sớm đáp ứng được những yêu cầu đòi hỏi trong và ngoài nước. Hướng tới việc quốc tế hoá nền kinh tế trong nước, thu hút mạnh mẽ hơn các khoản tài trợ từ các nhà đầu tư nước ngoài một yêu cầu, đòi hỏi bức thiết đặt ra là Việt Nam phải quốc tế hóa các thông tin tài chính nói chung và thông tin về kế toán kiểm toán nói riêng. Đáp ứng yêu cầu này, trong thời gian qua hoạt động kiểm toán giành được sự quan tâm sâu sắc từ phía các cơ quan nhà nước như: chuyển cơ quan nhà nước từ trực thuộc Chính phủ về trực thuộc Quốc Hội (nhằm nâng cao tính độc lập và hiệu quả của hoạt động kiểm toán nhà nước) đồng thời thông qua một số văn bản pháp lý quan trọng về kiểm toán như: sự ra đời của NĐ133/CP sửa đổi NĐ105 (tạo điều kiện hơn nữa cho các doanh nghiệp kiểm toán) cho Bộ Tài chính đã ban hành các quy định, chuẩn mực về kế toán - kiểm toán, về KSCL hoạt động kiểm toán ( mới nhất là 4 chuẩn mực phát hành đợt 6 vừa qua đã nâng tổng số chuẩn mực kiểm toán lên con số 33), vừa tạo ra khung pháp lý cơ bản cho phát triển lĩnh vực kiểm toán độc lập, vừa là yêu cầu từ phía cơ quan nhà nước đối với chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập. Mặc dù có sự biến chuyển tích cực trong mấy năm vừa qua tuy nhiên hoạt động kiểm toán của chúng ta vẫn còn nhiều điểm cần khắc phục: các văn bản ban hành về kế toán nhiều điểm chưa hợp lý và không nhất quán, nạn chảy máu chất xám trong các doanh nghiệp Việt Nam sang các Công ty kiểm toán lớn nước ngoài đang diễn ra, các doanh nghiệp trong nước với tâm lý e ngại khi minh bạch tài chính, chất lượng hoạt động kiểm toán đặc biệt là tại các Công ty độc lập vừa và nhỏ chưa có sự đảm bảo. Do đó nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán còn là nhu cầu tất yếu của các Công ty kiểm toán hiện nay không chỉ từ phía hoạt động kiểm toán nhà nước mà các doanh nghiệp kiểm toán độc lập cũng đang cố gắng hết mình. Không nằm ngoài xu hướng vận động đó, Công ty kiểm toán và tư vấn ACPA cùng đội ngũ nhân viên của mình đang hướng tới mục tiêu nâng cao hơn nữa vị thế của mình trong lĩnh vực kiểm toán thông qua việc nỗ lực trong hoàn thiện hoạt động kiểm toán chung và kiểm toán các phần hành, các khoản mục nói riêng trong đó có hoạt động kiểm toán chu trình MH-TT. Chu trình này đóng vai trò quan trọng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các Công ty do đó việc nâng cao chất lượng kiểm toán sẽ đóng góp một phần quan trọng vào việc nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán. 3.2.2. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện việc kiểm toán chu trình MH-TT của Công ty ACPA Qua nghiên cứu, tìm hiểu lý luận về chu trình MH-TT cùng với những thông tin thực tế nắm bắt được trong quá trình thực tập tại Công ty ACPA, em xin đưa ra một số ý kiến góp phần hoàn thiện chu trình này như sau: * Kiến nghị về kiểm toán đối với số dư đầu kỳ Tất cả các chỉ tiêu của KTV đưa ra phục vụ cho mục đích đánh giá đều dựa vào các số dư đầu kỳ, độ tin cậy của số dư đầu kỳ đóng một vai trò quan trọng ảnh hưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu mà KTV sử dụng cũng như các đánh giá của KTV về khoản mục đó. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 510, Kiểm toán năm đầu tiên- số dư đầu năm tài chính “Khi thực hiện kiểm toán BCTC năm đầu tiên, Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm đảm bảo: - Số dư đầu năm không có sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu tới BCTC năm nay” Độ tin cậy của các chỉ tiêu đánh giá phụ thuộc trực tiếp vào mức độ tin cậy của các số dư đầu kỳ. Do đó để thủ tục kiểm tra chi tiết có được kết quả đáng tin cậy điều quan trọng trong các cuộc kiểm toán là phải đảm bảo mức độ tin cậy của các số dư đầu kỳ. Trong quá trình thực hiện kiểm toán BCTC tài chính nói chung và với chu trình MH-TT nói riêng, các KTV Công ty ACPA có thực hiện đánh giá mức tin cậy của số dư đầu kỳ. Đối với các khách hàng lâu năm, số dư đầu kỳ được tham chiếu từ số dư kiểm toán cuối kỳ trước chuyển sang, do đó việc thực hiện kiểm tra số dư đầu kỳ với các khách hàng này là tương đối dễ dàng. Tuy nhiên, đối với các khách hàng là năm đầu tiên kiểm toán (trước đó là khách hàng một công ty kiểm toán khác) thì việc kiểm tra số dư đầu kỳ nhằm khẳng định độ tin cậy là tương đối khó khăn. Thông thường Công ty sẽ gửi thư xác nhận đối với các khoản công nợ tới nhà cung cấp hoặc sử dụng đánh giá của mình đối với chất lượng của hãng kiểm toán trước để đưa ra kết luận, đôi khi có trao đổi với các KTV tiền nhiệm để có thêm thông tin. Để nâng cao hơn nữa hiệu quả của các trắc nghiệm cơ bản áp dụng đối với chu trình mua hàng và thanh toán, KTV có thể sử dụng thêm nhiều thủ tục kiểm toán thay thế như gửi thư xác nhận số dư đầu kỳ cùng với xác nhận về số dư cuối kỳ đối với khoản phải trả tới nhà cung cấp, hay KTV cũng có thể thông quá Báo cáo của ngân hàng và đối chiếu với Bảng chi tiết công nợ của khách hàng. Đối với quá trình mua hàng, KTV có thể đối chiếu Biên bản kiểm kê kho với Bảng báo cáo kho tại bộ phận thu mua (hàng mua trong nước) và bộ phận Xuất nhập khẩu (hàng mua từ nước ngoài). Điều này sẽ làm tăng độ tin cậy của số dư đầu kỳ mà dựa vào đó KTV đã đưa ra các chỉ tiêu và đánh giá của mình nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán. * Kiến nghị về phương pháp chọn mẫu Chọn mẫu là một thủ tục quan trọng nhằm thu thập các bằng chứng thích hợp cho hỗ trợ cho ý kiến của kiểm toán viên. Trong quá trình thực hiện thủ tục kiểm toán chi tiết đối với các khoản mục và chu trình trên BCTC, do giới hạn về con người cũng như về chi phí trong khi quy mô của khách thể kiểm toán ngày càng mở rộng, KTV không thể tiến hành kiểm tra chi tiết đối với tất cả các nghiệp vụ phát sinh đối với khoản mục đó mà thường chọn ra một số giá trị (mẫu) từ tổng thể để kiểm tra. Việc lựa chọn các phần tử đại diện để kiểm tra có thể giúp KTV thu được những bằng chứng tin cậy với chi phí thấp nhất tuy nhiên nó cũng chính là nguyên nhân khiến rủi ro chọn mẫu xuất hiện dẫn tới các kết luận của kiểm toán viên dựa trên kết quả kiểm tra mẫu có thể khác với kết luận mà KTV đạt được nếu kiểm tra toàn bộ tổng thể với cùng một thủ tục. Do đó một bức thiết đặt ra trong quá trình kiểm toán tại các công ty kiểm toán là việc lựa được lượng mẫu đặc trưng cho tổng thể nhằm đảm bảo độ tin cậy cho các kết luận của các KTV. Hiện nay, phương pháp chọn mẫu được áp dụng tại Công ty ACPA là chọn mẫu theo giá trị tiền tệ nghĩa là mẫu được chọn dựa trên cơ sở lọc ra các khoản mục có giá trị lớn với mức bao quát tổng thể trên 70% là hợp lý. Với cách chọn mẫu kiểm toán như trên có thể giúp KTV giảm được qui mô mẫu, cách tiến hành chọn mẫu đơn giản, chi phí thấp đồng thời có thể tập trung vào các khoản mục trọng yếu. Tuy nhiên vấn đề đặt ra khi áp dụng phương pháp này là có thể rủi ro kiểm toán sẽ cao do trong số các khoản mục còn lại không được lựa chọn có thể có những sai phạm nhỏ nhưng lặp đi lặp lại mang tính hệ thống và tổng qui mô của chúng có thể vượt quá mức sai phạm trọng yếu đã được xây dựng và như vậy có thể làm ảnh hưởng tới ý kiến đánh giá của KTV. Mặt khác do phương pháp chọn mẫu này phụ thuộc khá nhiều vào đánh giá, phán đoán chủ quan của KTV do đó khi người thực hiện chọn mẫu thiếu các kinh nghiệm nghề thì việc chọn mẫu sẽ không mang lại kết quả mong muốn, độ tin cậy không cao. Do đó để kết quả chọn mẫu phản ánh một cách khách quan nhất cho tổng thể thì trong quá trình thực hiện kiểm toán, ngoài việc sử dụng chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ KTV nên kết hợp kết hợp với các phương pháp chọn mẫu khác. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam (VSA)số 530- Lấy mẫu kiểm toán và một số thủ tục chọn lựa khác “KTV phải lựa chọn các phần tử của mẫu sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu trong tổng thể đều có cơ hội được lựa chọn” các phần tử được lựa chọn này phải mang những đặc trưnng tiêu biểu cho tổng thể tránh thiên lệch chủ qua đồng thời giảm rủi ro chọn mẫu xuống mức thấp nhất có thể chấp nhận được. Vì vậy, để hiệu quả của việc chọn mẫu, Công ty ACPA nên sử dụng đa dạng, linh hoạt các phương pháp chọn mẫu vì mỗi phương pháp chọn mẫu có những ưu điểm riêng mà phương pháp khác không có. Cụ thể, khi tổng thể mẫu bao gồm một số lượng nhỏ các khoản mục có giá trị lớn và có các dấu hiệu của sự sai phạm thì khi đó KTV có thể chọn mẫu theo các phán xét nghề nghiệp của mình hay lựa chọn những khoản mục chính sẽ giúp cho KTV tiết kiệm được thời gian mà vẫn đảm bảo bao quát được toàn bộ tổng thể. Ngược lại khi tổng thể lựa chọn có gồm một số lượng lớn các giá trị bằng nhau hoặc chưa có những nghi vấn về khả năng sai phạm, khi đó KTV có thể áp dụng phương pháp chọn mẫu đại diện hoặc chọn mẫu ngẫu nhiên theo bảng số hoặc theo các phần mềm chọn mẫu nhằm đảm bảo tính khách quan. Việc áp dụng xen kẽ các phương pháp chọn mẫu khác nhau giúp cho KTV chọn lựa được những phần tử đặc trưng nhất cho tổng thể đồng thời vừa đem lại một kết quả khách quan cao trong quá trình chọn mẫu, tránh được những sai sót hệ thống cũng như việc lựa chọn mẫu theo thói quen của KTV. Nhờ đó kết quả kiểm toán dựa trên mẫu chọn sẽ có độ tin cậy cao hơn. * Kiến nghị về áp dụng thủ tục phân tích Thủ tục phân tích giữ một vai trò quan trọng trong qui trình kiểm toán và thường được thực hiện xuyên suốt trong quá trình thực hiện. Việc vận dụng hiểu quả thủ tục phân tích có thể giúp KTV khoanh vùng những nơi có khả năng xảy ra rủi ro cao từ những biến động bất thường, những chỉ tiêu không hợp lý. Theo VSA số 520- Quy trình phân tích “KTV phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán. Quy trình phân tích cũng được thực hiện ở các giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán.” Dựa trên kết quả thu được cùng những phán xét nghề nghiệp, KTV giảm thủ tục đối với những khoản mục ít xảy ra sai phạm, các biến động ổn định và tập trung kiểm tra soát xét đối với các khoản mục có bất thường, biến động ẩn chứa nhiều rủi ro và sai phạm. Trong thực hiện kiểm toán, các thủ tục phân tích thường được KTV áp dụng gồm: Phân tích ngang (phân tích xu hướng): so sánh số liệu kỳ này và kỳ trước, so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán, so sánh số liệu thực tế của công ty khách hàng với số liệu chung của ngành; phân tích dọc (phân tích tỷ suất): so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC. Mức độ tin cậy của quy trình phân tích phụ thuộc vào các nhân tố như: tính trọng yếu của các tài khoản hoặc loại nghiệp vụ, các thủ tục kiểm toán khác có cùng mục tiêu kiểm toán, độ chính xác dự kiến của quy trình phân tích, đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Trong nhiều trường hợp khi thủ tục được sử dụng hiệu quả thì KTV có thể dựa vào đó để giảm bớt công việc của thủ tục kiểm tra chi tiết mà vẫn đảm bảo độ chính xác cao. Trên thực tế việc sử dụng thủ tục phân tích tại Công ty ACPA chưa thực sự hỗ trợ đắc lực trong quá trình kiểm toán. Thủ tục phân tích chủ yếu được sử dụng là phân tích ngang, phân tích dọc cũng đã được sử dụng nhưng không nhiều. Mặt khác khi thực hiện kiểm toán đối với BCTC nói chung và đối với chu trình MH-TT nói riêng, các kết quả từ thủ tục phân tích chưa được quan tâm đúng mức, Công ty thường chỉ tập trung chú trọng vào việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết và các xét đoán nghề nghiệp. Điều này khiến KTV đôi khi chưa tiết kiệm được chi phí kiểm toán trong một số trường hợp không cần thiết, hay khó khăn cho KTV khi đưa ra cái nhìn tổng quan về những biến động của chu trình. Để khắc phục một số nhược điểm trên, Công ty nên vận dụng kết hợp nhiều hơn các thủ tục phân tích: phân tích dọc và phân tích ngang để đưa ra các nhận định tổng quan nhất về tính hợp lý của đối tượng kiểm toán. Cụ thể đối với chu trình MH-TT, KTV có thể tiến hành phân tích biến động hàng mua qua các tháng trong mối tương quan với qui mô sản xuất và biến động về doanh thu hoặc KTV cũng có thể phân tích tỷ lệ hàng mua trên số dư công nợ phát sinh trong kỳ nhằm đánh giá khả năng thanh toán của khách hàng. Một thủ tục phân tích có hiệu quả nữa là, KTV thực hiện so sánh các khoản phải trả lớn chưa thanh toán hoặc đã quá hạn thanh toán nhiều kỳ. Các thủ tục này cho KTV nắm được những biến động bất thường trong hoạt động kinh doanh và khả năng thanh toán của khách hàng. Ngoài ra, để thực hiện có hiệu quả thủ tục phân tích điều tiên quyết là phải phát triển được mô hình phân tích đảm bảo tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính. Việc này sẽ giúp cho KTV tập trung vào những khoản mục có khả năng xảy ra rủi ro cao, và giảm thiểu thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục không quan trọng nhằm tiết kiệm thời gian và chi phí. * Kiến nghị về giấy tờ làm việc đối với hệ thống KSNB Tiếp cận, tìm hiểu và đánh giá hệ thống KSNB là một công việc không thể thiếu trong quá trình tiến hành kiểm toán công ty khách hàng đối với bất kỳ doanh nghiệp nào. Kết quả từ quá trình này giúp KTV đánh giá được sự thiết kế phù hợp, sự vận hành hữu hiệu của các thủ tục kiểm soát được thiết lập trong việc ngăn ngừa và phát hiện các sai sót, gian lận từ hệ thống. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và KSNB “KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống KSNB của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp có hiệu quả” kiểm toán viên cũng phải sử dụng các phán xét chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro đối với hệ thống KSNB của khách hàng nhằm thiết kế các thủ tục thích hợp nhằm giảm rủi ro kiểm soát xuống mức có thể chấp nhận được. Một phần quan trọng trong việc quá trình thực hiện thử nghiệm kiểm soát là việc phản ánh các thông tin thu thập được về hệ thống KSNB lên giấy tờ làm việc theo các phương pháp sau: - Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB (Questionare): Bảng này đưa ra các câu hỏi theo các mục tiêu chi tiết của hệ thống KSNB đối với từng lĩnh vực được kiểm toán. Câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “có” hoặc “không”. - Bảng tường thuật (Narrative): là sự mô tả bằng văn bản về cơ cấu KSNB của khách hàng. Phương pháp này có ưu điểm là dễ hiểu cho người đọc tuy nhiên lại không đưa ra được cái nhìn tổng quát. - Lưu đồ (Flowchart): là sự trình bày toàn bộ các quá trình kiểm soát áp dụng cũng như mô tả sự vận động của chu trình dưới dạng biểu đồ. Tại Công ty ACPA phương pháp phản ánh đang được sử dụng chủ yếu là các bảng tường thuật, lưu đồ chưa được sử dụng thường xuyên và đặc biệt Công ty chưa sử dụng các bảng hỏi trong mô tả các thông tin về các thủ tục kiểm soát. Việc sử dụng các bảng tường thuật giúp cho công việc mô tả hệ thống thuận tiện, dễ dàng hơn nữa các Bảng tường thuật còn giúp cho người xem dễ hiểu. Tuy nhiên Bảng tường thuật có những nhược điểm nhất định là không đưa ra một cái nhìn tổng quát cho toàn bộ vấn đề cần xem xét cũng như không thấy mối liên hệ qua lại giữa các phần trong khi đó các phương pháp sử dụng Bảng hỏi hay Lưu đồ có thể khắc phục được nhược điểm này. Do đó để công việc đánh giá hệ thống KSNB đạt được hiệu quả cao nhất Công ty có thể áp kết hợp với việc xây dựng Lưu đồ (Flowchart) và đặc biệt là các bảng hỏi (Questionare) nhằm đem lại hiệu quả cao nhất. Công ty cũng cần qui định việc sử dụng các phương pháp này một cách cụ thể để dàng giám sát, soát xét công việc và các thủ tục kiểm toán mà KTV đã áp dụng. Sau đây là một ví dụ về bảng hỏi đối với quá trình thanh toán: Bảng 3.1. Bảng hỏi đối với quá trình thanh toán Câu hỏi Có Không N/A 1. Có sự thiết kế các thủ tục kiểm soát về phân công phân nhiệm giữa các bộ phận chịu trách nhiệm hay không? 2. Có sự độc lập giữa kế toán khoản phải trả với các chức năng thu mua, giữ tiền và nhập kho hay không? 3. Có định kỳ thực hiện đối chiếu số liệu giữa kế toán với các bộ phận khác như : bộ phận thu mua, bộ phận xuất nhập khẩu hay không? 4. Công ty có duy trì các thủ tục kiểm soát đối với hàng mua trả lại hay không? 5. Kiểm tra tính chính xác của các hoá đơn của nhà cung cấp về giá cả, chủng loại và số lượng hay không? 6. Công ty có thường xuyên soát xét sự khớp đúng về chất lượng, số lượng, chủng loại giữa các đơn đặt hàng, báo cáo nhận hàng, và hoá đơn của nhà cung cấp hay không? 7. Việc so sánh đối chiếu công nợ giữa báo cáo công nợ của nhà cung cấp và bảng chi tiết công nợ của công ty có được thực hiện thường xuyên và định kỳ hay không? 8. Thủ tục kiểm soát có được thực hiện và duy trì đều đặn đối với sổ ghi nhận công nợ không? 9. Thủ tục kiểm soát có được thực hiện đầy đủ và thường xuyên đối với các khoản ứng trước cho nhà cung cấp hay không? 10. Công ty có thực hiện đối chiếu, kiểm tra với các tài liệu bổ sung khi thực hiện thanh toán hay không? 11. Các nghiệp vụ thanh toán có được soát xét và phê chuẩn tại các cấp có thẩm quyền hay không? 12. Việc đánh giá chênh lệch tỷ giá có được Công ty thường xuyên thực hiện hay không? * Kiến nghị về thiết kế thêm qui trình kiểm toán trong môi trường tin học Hiện nay, Công ty có một số khách hàng sử dụng qui trình sản xuất dựa trên hệ thống máy tính, (ví dụ Công ty Y có xây dựng phần mềm kĩ thuật TPICS –là một hệ thống tự động tiến hành thực hiện sản xuất những sản phẩm kỹ thuật theo phần mềm đã được lập trình sẵn nhằm đạt được độ chính xác kỹ thuật cao đối với sản phẩm đồng thời giảm thiểu sự tham gia nhân công vào quá trình). Đối với các khách hàng đặc thù này, khi thực hiện kiểm toán chu trình KTV mới chỉ thực hiện kiểm tra được yếu tố đầu vào và đầu ra của quá trình đó và gặp phải khó khăn khi thực hiên kiểm tra đối với hệ thống phần mềm kỹ thuật. Do đó để giảm thiểu các rủi ro tiềm ẩn đối với quá trình tự động xử lý của hệ thống máy tính nên chăng Công ty bổ sung và phát triển thêm phương pháp đánh giá đối với các Công ty có sử dụng hệ thống thông tin trong hoạt động kinh doanh. Điều này sẽ giúp cho kết quả kiểm toán đối với các Công ty có qui trình sản xuất đặc thù như Công ty Y đạt được độ tin cậy cao đồng thời tiết kiệm được thời gian kiểm toán. kết luận Kiểm toán là một hoạt động xuất hiện từ rất sớm nhưng với ý nghĩa kiểm tra độc lập và bày tỏ ý kiến như ngày nay thì mới chỉ du nhập vào các nước phát triển từ giữa thế kỉ XX: tại Bắc Mỹ từ những năm 30 và vào Tây Âu từ những năm 60. Mặc dù phát triển muộn nhưng cùng với sự phát triển không ngừng của nền kinh tế thị trường với sự gia nhập ngày càng nhiều các Công ty vào thị trường chứng khoán, hoạt động kiểm toán đã dần hoàn thiện và phát triển vượt bậc. Đặc biệt ngày nay với xu thế hội nhập toàn cầu, sự xuất hiện của các tập đoàn kinh tế khổng lồ đa quốc gia ngày càng nhiều đã tạo cơ hội phát triển thuận lợi cho mọi Công ty tham gia vào lĩnh vực kiểm toán; nhưng đồng thời nó cũng là một vòng xoáy với cạnh tranh khốc liệt đòi hỏi các Công ty kiểm toán phải nỗ lực không ngừng nghỉ để hoàn thiện công tác kiểm toán và đa dạng hoá các loại hình dịch vụ khác phục vụ tốt hơn, hiệu quả hơn cho khách hàng. Để tăng thêm hiểu biết về hoạt động kiểm toán thực tế, cũng như để trau dồi các kinh nghiệm kiểm toán của mình, em lựa chọn thực tập tại Công ty kiểm toán và tư vấn ACPA. Với sự chỉ bảo nhiệt tình của các anh, chị trong đặc biệt là sự tạo điều kiện hết sức của giám đốc Công ty cũng như sự hướng dẫn chu đáo của giáo viên hướng dẫn, em đã tìm hiểu và hoàn thành bản chuyên đề thực tập tốt nghiệp với đề tài “Hoàn thiện kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA thực hiện”. Em xin chân thành cảm ơn giáo viên hướng dẫn Thạc sĩ Đinh Thế Hùng và các anh, chị tại Công ty Kiểm toán và Tư vấn ACPA đã giúp em hoàn thành bản chuyên đề này này. Danh mục tài liệu tham khảo 1. Bộ Tài chính, Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam 2. Bộ Tài chính, Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam 3. Bộ môn Kiểm toán, Khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường Đại học Kinh tế TPHCM, Kiểm toán, NXB Thống kê, TPHCM, 2004. 4. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, Kiểm toán tài chính, NXB Tài chính, Hà Nội, 2001. 5. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính, Hà Nội, 2003. 6. Alvin A.Arens, James K. Loebecke, Auditing: An Intergrated approach, Hence Hall, 1984. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ Tài chớnh, Chuẩn mực Kế toỏn Việt Nam số 02 - Hàng tồn kho. Bộ Tài chớnh, Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toỏn Việt Nam. PGS.TS Đặng Thị Loan, Khoa Kế toỏn, Trường Đại học Kinh tế quốc dõn, Giỏo trỡnh Kế toỏn Tài chớnh trong cỏc doanh nghiệp, Nhà xuất bản Thống Kờ, 2004. Bộ mụn Kiểm toỏn, Khoa Kế toỏn - Kiểm toỏn, Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chớ Minh, Kiểm toỏn, Nhà xuất bản Thống kờ, Thành phố Hồ Chớ Minh, 2004. Trường Đại học Tài chớnh - Kế toỏn Hà Nội, Kiểm toỏn Bỏo cỏo tài chớnh, Nhà xuất bản Tài chớnh, Hà Nội, 2000. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, Kiểm toỏn Tài chớnh, Nhà xuất bản Tài chớnh, Hà Nội, 2001. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, Lý thuyết Kiểm toỏn, Nhà xuất bản Tài chớnh, Hà Nội, 2003. PGS.PTS Vương Đỡnh Huệ, PTS Đoàn Xuõn Tiờn, Thực hành Kiểm toỏn Bỏo cỏo tài chớnh doanh nghiệp, Nhà xuất bản Tài chớnh, Hà Nội, 1997. Alvin A. Arens, James K. Loebbecke, Auditing: An Intergrated Approach, Hence Hall, 1984. Cỏc tài liệu đào tạo, tài liệu kiểm toỏn do Cụng ty Kế toỏn Kiểm toỏn Tư vấn Việt Nam - AACC cung cấp. Mục lục