Chuyên đề Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện

ứng khoán Việt Nam do đó doanh thu có thể bị khai khống còn chi phí có thể bị khai thiếu, điều này ảnh hưởng trực tiếp đến rủi ro tiềm tàng trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên. Rủi ro kiểm toán được xác định ở mức độ trung bình, rủi ro tiềm tàng cao nhưng rủi ro kiểm soát tương đối thấp (qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty ở trên) do đó rủi ro phát hiện ở mức độ trung bình. Như vậy trong quá trình kiểm toán, KTV thu thập bằng chứng thích hợp để giảm rủi ro phát hiện mức thấp nhất. Dựa trên phần mềm GAMX, KTV trưởng đã tính toán ra được mức độ trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính (PM). Mức trọng yếu này được phân bổ cho từng chu trình, khoản mục (TE) và những chênh lệch trong quá trình kiểm toán cũng sẽ được tập hợp vào SAD, nếu tổng chênh lệch trong từng khoản mục nhỏ (norminal amout) lớn hơn SAD chứng tỏ những chênh lệch này làm ảnh hưởng trọng yếu đến khoản mục đó. Dưới đây là cơ sở tính toán PM, TE và SAD của Ernst & Young Bảng 17: Xác định mức độ trọng yếu PM, TE, SAD Cơ sở Cuối năm tài chính 2007 Khoản tiền cơ sở 39.972.821.000 Cơ sở khác Nguyên nhân của cơ sở khác Cơ sở Thu nhập trước thuế Nguyên nhân Công ty chuẩn bị niêm yết chứng khoán do đó chịu sức ép phải tăng lợi nhuận của công ty lên. PM TE SAD Số tiền 3.000.000.000 Tỉ lệ %50 PM Số tiền 150.000.000 Tỉ lệ %7.5 Số tiền 1.500.000.000 Nguyên nhân SAD = 5%* PM Nguyên nhân PM được đặt ở mức 3 tỉ đồng Nguyên nhân TE được đặt ở mức 50%PM theo tiêu chuẩn của EY Cơ sở Cuối năm tài chính Phạm vi 5% 10% Thu nhập trước thuế 39.972.821.000 1.998.641.050 3.997.282.100 e. Xây dựng chương trình kiểm toán cụ thể Sau khi KTV có một cái nhìn chung, tổng quát về hệ thống kiểm soát nội bộ của chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty XYZ, việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản vẫn rất cần thiết, KTV trưởng đã lập ra chương trình kiểm toán cụ thể như sau. Bảng 18: Chương trình kiểm toán cụ thể chu trình tiền lương và nhân viên công ty XYZ Bước Thủ tục thực hiện Người thực hiện Tham chiếu 1 So sánh lương trung bình của nhân viên với năm trước bao gồm quĩ tiền lương, nếu khoản này là đáng kể thí chú trọng đến việc phân loại nhân viên hoặc nơi làm việc. NPH 2 Xem xét 1 số khoản trợ cấp để đảm bảo rằng: PHG - Những chính sách trợ cấp của công ty được áp dụng thống nhất và phù hợp với mã số lao động (nửa tháng lương cho một năm làm việc) PHG - Đảm bảo số dư của những khoản trợ cấp vào thời điểm 31 tháng 12 năm 2006 và 2007 là đầy đủ. PHG 3 Kiểm tra tính chính xác của sổ chi tiết trong mối quan hệ với chi phí lương hưu và trợ cấp thất nghiệp, khả năng thanh toán hiện hành và những thay đổi trong chi phí lương hưu trích trước. NHC 2.2.2 Thực hiện chương trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty XYZ 2.2.2.1 Thực hiện thủ tục kiểm soát Qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình tiền lương và nhân viên ở phần lập kế hoạch, KTV đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là tương đối tốt. Trong phần thực hiện thủ tục kiểm soát, KTV chọn ngẫu nhiên 8 nhân viên từ các phòng ban khác nhau và kiểm tra hợp đồng lao động của từng người xem có khớp với bảng tính lương hay không và việc quản lý thời gian làm việc có được phê chuẩn đúng đắn hay không. Bảng 19: Bảng khảo sát thủ tục kiểm soát nội bộ tại công ty XYZ STT Họ tên nhân viên Phòng ban Ngày bắt đầu Lương cơ bản Trợ cấp khác Lương ròng tháng Hợp đồng và quyết định tăng lương Bảng chấm công Bảng tính lương Hóa đơn chuyển khoản được phê duyệt bởi kế toán trưởng Chứng từ ghi sổ Chung Trưởng phòng Kế toán trưởng Tổng giám đốc Người lập Kiểm sóat Kế toán trưởng 1 A Bán hàng 2.1.07 900,000 200,000 875,000 12.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 2 B Kế toán 6.7.06 1,500,000 1,125,000 2.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 3 C Mua NVL 5.4.07 1000,000 150,000 900,000 8.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 4 D Kinh doanh 6.2.07 1,079,000 809,250 9.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 5 E Bảo vệ 7.8.05 1000,000 750,000 3.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 6 F Hành chính 10.1.06 1,500,000 1,125,000 6.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 7 G Lăp đặt 27.3.05 1,011,000 758,250 10.07 Có Có Có Có Có Có Có Có 8 H Kĩ thuật 4.5.04 2.000.000 1,500,000 11.07 Có Có Có Có Có Có Có Có Qua bảng trên KTV thấy tất cả các hợp đồng, quyết định tăng lương, bảng theo dỡi thời gian lamv việc , bảng tính lương và các hóa đơn chứng từ khác đều được phê chuẩn va thực hiện một cách đúng đắn, chính xác. KTV đi đến kết luận hệ thống kiểm soát nội bộ trong công ty hoạt động hiệu quả, rủi ro kiểm soát ở mức độ thấp. 2.2.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích Nhằm đảm bảo chi phí tiền lương được trình bày một cách trung thực, KTV thực hiện như sau: - Thu thập bảng lương chi tiết trong năm qua - Thảo luận với phòng nhân sự về chính sách tăng lương và sự biến động về số lượng nhân viên trong công ty. - Thực hiện thủ tục phân tích để thấy rõ được sự biến động và khác biệt trong suốt năm vừa qua và tìm hiểu thêm về những sự biến động bất thường hoặc không có sự thay đổi như xét đoán của KTV. - Phân tích chi phí tiền lương trong cả năm qua và so sánh số này với năm trước và làm rõ những khoản chênh lệch nếu có. Biểu đồ 3: Biểu đồ phân tích biến động của chi phí lương trong công ty XYZ Biểu đồ trên cho thấy sự biến động của chi phí lao động được chi tiết ra thành chi phí lao động trực tiếp, chi phí lao động gián tiếp, chi phí bán hàng và chi phí quản lý chung đồng thời chi phí này được so sánh với số lao động từ tháng 1 đến tháng 12 năm 2007. Nhìn chung, chi phí lao động giảm từ tháng 1 đến tháng 3 và tăng trở lại trong 9 tháng còn lại và cao nhất là vào tháng 12 năm 2007. Theo biểu đồ trên, ta thấy số lượng lao động biến động cùng chiều với chi phí lao động. Chi phí quản lý chung chiếm một tỉ lệ lớn trong tổng chi phí lao động, chi phí bán hàng và chi phí lao động trực tiếp, chi phí lao động gián tiếp chỉ chiếm một phần nhỏ. Trong tháng 3: Chi phí lương giảm xuống một cách đáng kể do đặc thù của hoạt động kinh doanh, tháng trước đó và sáu tháng giữa của năm, hoạt động sản xuất và bán hàng có phần thấp hơn những tháng còn lại do đó nó làm cho chi phí lao động giảm xuống. Mặt khác, số lương lao động thấp hơn so với những tháng tiếp theo. Lương của công ty tăng nhanh từ tháng 4 đến tháng 12 do: + Xu hướng thị trường: trong năm 2007, công ty có mở rộng hoạt động sản xuất kinh doanh, doanh thu tăng làm cho chi phí lương cũng tăng theo. + Số lượng nhân viên tăng một cách đáng kể từ tháng 4 đến tháng 12. + Như đã nói về chính sách của công ty, công ty luôn xem xét, phê duyệt tăng lương cho các nhân viên trong công ty hàng năm. Biểu đồ 4: Biểu đồ phân tích sự biến động của khoản thưởng của các phòng ban năm 2007 trong công ty XYZ Biểu đồ trên cho thấy sự biến động của những khoản tiền thưởng của từng phòng ban trong công ty trong suốt năm 2007. Ngoại trừ tháng 4 và tháng 12, thưởng nhân viên hầu như không có gì thay đổi nhiều. Điều này là do công ty trích trước chi phí thưởng vào tài khoản 142 và phân bổ đều cho hàng tháng Trong quá trình thu thập số liệu, KTV phát hiện ra chi phí thưởng của năm 2006 được ghi nhận vào năm 2007 là 940,197,000 đồng, việc ghi nhận chi phí không đúng kỳ đã được KTV đề xuất bút toán điều chỉnh như sau: Đề nghị bút toán điều chỉnh Nợ TK 334 : 940,197,000 Có TK 642125 : 244,486,670 Có TK 627125 : 338,064,170 Có TK 64115 : 200,946,670 Có TK 142 : 156,699,490 Chi phí thưởng cho tháng 4 và tháng 12 tăng lên không nhiều do có thêm khoản thưởng ngày Quốc tế lao động (1-5) và Tết dương lịch, Tết âm lịch, KTV cần phải kiểm tra lại bảng lương của tổng tất cả các chi phí. 2.2.2.2 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết KTV tiến hành kiểm tra chi tiết tiền lương của 5 nhân viên trong công ty XYZ nhằm đảm bảo chi phí tiền lương được trình bày hợp lý. Từ bảng tính lương tháng 12 năm 2007, KTV chọn sác xuất 5 nhân viên và kiểm tra hợp đồng lao động và đối chiếu với lại bảng tính lương xem công ty có tính lương theo đúng hợp đồng lao động hay không. Bảng 20: Chi tiết tiền lương 5 nhân viên công ty XYZ STT Họ và tên Phòng ban Lương cơ bản Theo hợp đồng Tỉ lệ xem xét mới Theo bảng lương 1 Nguyễn Đức Thìn Bảo vệ 1,000,000 1,000,000 1,000,000 2 Nguyến Thành An Lắp đặt 1,011,000 1,011,000 1,011,000 3 Hoàng Đình Nguyên Kinh doanh 1,079,000 1,079,000 1,079,000 4 Phạm Huy Sơn Kinh doanh 1,531,200 1,531,200 1,531,200 5 Lê Khắc Nhiêm Sản xuất 900,000 900,000 900,000 Qua bảng trên KTV thấy số liệu trên hợp đồng lao động khớp với quyết định tăng lương của ban giám đốc và khớp với số liệu trên bảng lương của công ty XYZ. Kiểm tra chi tiết chi phí lương tháng 3 và tháng 12 Theo kết quả vừa phân tích, trong tháng 3 và tháng 12, chi phí lương tăng lên đáng kể do đó KTV tập trung kiểm tra chi phí lương chi tiết trong 2 tháng này. Kiểm toán viên thu thập bảng lương của tháng 3 và tháng 12 và đối chiếu với chi phí lương trong Sổ Cái, nếu có bất kỳ một sự chênh lệch nào thì yêu cầu khách hàng giải thích rõ nguyên nhân. Bảng 21: Chi tiết chi phí lương tháng 3 Tài khoản Nghiệp vụ Theo bảng lương Theo Sổ cái Chênh lệch Chi phí nhân công trực tiếp Bộ phận lắp đặt – NM1 47,015,439 156,662,052 DGVC NM1 7,538,625 Lương sản phẩm 102,107,988 Tổng 156.662.052 156.662.052 Chi phí nhân công gián tiếp tính lưong tháng 04/07-NM1-GT 176.914.160 187,264,828 Thanh toán lương bổ xung 10.350.668 Tính lương ngừng việc tháng 4/07-NM1 5.624.130 5,624,000 Tính lương ngoài giờ tháng 03/07 3.370.000 3,370,000 Tổng 196.258.958 196.258.828 130 Chi phí bán hàng Lương khoán kinh doanh 115,497,637 210,754,202 95,260,922 Tổng 210,758,559 210,754,202 (4375) Chi phí quản lý Tính lương tháng 04/07-VPHN 351,749,262 355,171,397 Thanh toán lương bổ xung 3,422,135 Tính lương ngoài giờ tháng 02/07 10,226,000 10,226,000 Tính lương ngoài giờ tháng 03/07 7,112,512 7 112 000 Tổng 372.509.909 372 509 397 512 Tổng 936,189,478 936 184 479 4.999 Bảng 22: Chi tiết chi phí lương tháng 12 Tài khoản Nghiệp vụ Theo bảng lương Theo Sổ cái Chênh lệch Chi phí nhân công trực tiếp Tính lương CN lắp đặt NM1 tháng 12/07 128,133,300 128,138,588 (5288) Tính lương CNSX NM1 tháng 12/07 251,498,707 251,498,707 Lương bộ phận đóng gói vận chuyển NM1 19,507,346 19,507,346 Lương ngoài giờ của CN-NM1 tháng 11/07 42,227,000 42,866,000 (639,000) Tổng 441,336,353 442,010,641 (644,288) Chi phí nhân công gián tiếp Tính lương gián tiếp NM1 tháng 12/07 237,906,431 237,895,236 11,195 Tổng 237,906,431 237,895,236 11,195 Chi phí bán hàng Thanh lý HĐLĐ theo BB số 4860/2007/EW ( hạch toán giảm tiền lương từ 02-25/08, tiền 02-09:3.815.000đ) -3,815,000 3,815,000 Tính lương thêm giờ VPHN tháng 11-07 1,867,000 1,867,000 Tính lương KDHN-GT tháng 12/07 114,668,692 114,660,475 8,217 Tính lương NVKD tháng 12/07 508,623,083 508,625,541 -2,458 Tính lương tháng 12/07- Lê Hồng Việt 4,388,000 4,388,000 Thu tiền bồi thường sai phạm của NVKD tháng 10/07 -556,000 556,000 Tổng 629,546,775 625,170,016 4,376,759 Chi phí quản lý Thanh toán tiền công chứng tài liệu c.ty XYZ cho CN. Hồ Chí Minh 2,020,600 (2,020,600) Tính lương khối VPHN tháng 12/07 467,885,974 467,885,974 Tính lương thêm giờ VPHN tháng 11/07 8,044,000 8,044,000 Tổng 475,929,974 477,950,574 (2,020,600) 1,723,066 Qua việc kiểm tra số liệu chi tiết trên bảng lương của tháng 4 và tháng 12, KTV thấy trong tháng 12 tổng chênh lệch là 1,723,066 < SAD nên khoản chênh lệch này không ảnh hưởng trọng yếu lên chi phí lương tháng 12. Kiểm tra chi tiết tài khoản trích theo lương ( bảo hiểm xã hội và bảo hiểm y tế) Để đảm bảo các tài khoản trích theo lương của nhân viên trong công ty là hợp lý, KTV đã chọn sác xuất một vài nhân viên từ các phòng ban và thu thập hợp đồng lao động, bảng theo dõi thời gian lao động, bảng lương, tài khoản lương và phiếu đề nghị thanh toán và báo cáo chuyển tiền của ngân hàng. KTV đã chi tiết tài khoản phải trả công nhân viên (334) và tài khoản các khoản trích theo lương(338) – số liệu này được KTV lấy từ báo cáo chuyển khoản của ngân hàng như sau. 334 338 Số dư đầu kì (244,744,709) (480,462,625) Nợ 16,403,113,863 2,191,132,252 Có 17,826,585,604 2,149,676,718 Số dư cuối kì (1,668,216,450) (439,007,091) Xét số phát sinh bên có của tài khoản 334 334 338 Theo cân đối 17,826,585,604 2,149,676,718 Theo bảng lương 20,548,269,574 Chênh lệch (2,721,683,970) 2,149,676,718 Chênh lệch này được giải thích là do việc thanh toán bằng tiền mặt, không thanh toán chuyển khoản qua ngân hàng. Như vậy, bên có của tài khoản 334 và tài khoản 338 được trình bày một cách hợp lý. Thu thập tài liệu của việc trả lương trong tháng 3 năm 2007. Bảng 23: Chi tiết tình hình thanh toán lương tháng 3 công ty XYZ Hóa đơn Nghiệp vụ Số tiền Khớp với Ngày Mã số Hóa đơn thanh toán Bảng lương Báo cáo chuyển khoản 07/04/2007 PC042-0407 TT tiền lương tháng 03/07-VPHN 41 437 000 y y 07/04/2007 PC043-0407 TT tiền lương tháng 03/07-KDGT-HN 5 237 000 y y 07/04/2007 PC044-0407 TT tiền lương tháng 03/07-KDTT HN 18 505 000 y y 07/04/2007 PC044-0407 TT tiền lương tháng 03/07-KDTT HN (Tạm giữ chờ TLHĐ-Trần Đức Quyền) 230 000 y y 07/04/2007 PC050-0407 TT tiền lương tháng 03/07-NM1-GT 99 777 000 Y y 07/04/2007 PC051-0407 TT tiền lương tháng 03/07-NM1-LĐ 34 019 000 Y y 07/04/2007 PC052-0407 TT tiền lương ngừng việc tháng 03/07-NM1 5 624 000 Y y 07/12/2007 BN011-1207 TT tiền lương CK tháng 11/07-VPHN 441 214 500 Y 07/12/2007 BN012-1207 TT tiền lương CK tháng 11/07-KDHN 269 163 000 y Y 07/12/2007 PC068-1207 TT tiền lương TM tháng 11/07-NM1 133 479 000 y y 07/12/2007 PC070-1207 TT tiền lương bổ sung tháng 10/07-NM1 6 926 000 y y 07/12/2007 PC071-1207 TT tiền lương NG tháng 10/07-NM1 30 770 000 y y 07/12/2007 PC073-1207 TT tiền lương CN lắp đặt tháng 11/07 83 385 000 y y 07/12/2007 PC075-1207 TT tiền lương TM tháng 11/07-VP 80 006 000 y y 07/12/2007 PC076-1207 TT tiền lương TM tháng 11/07-KDGT 16 014 000 y y 07/12/2007 PC077-1207 TT tiền lương TM tháng 11/07-KDTT 68 042 000 y y 07/12/2007 PC078-1207 TT lương bổ sung tháng 11/07-VPHN 4 541 000 y y Như vậy việc thanh toán lương trong tháng 3 hoàn toàn khớp số liệu với bảng tính lương, hóa đơn thanh toán và báo cáo chuyển khoản của ngân hàng. Kiểm tra chi tiết khoản trợ cấp thất nghiệp cho nhân viên trong công ty Với mục tiêu là đảm bảo khách hàng thực hiện đúng nghĩa vụ của mình và tính toán đúng các khoản trợ cấp thất nghiệp cho nhân viên. Bảng 24: Chi tiết lương của nhân viên công ty XYZ XYZ Company Prepared by: NVH Mar- 08 Audit 31 - Dec -07 Reviewed by: Mục tiêu: Đảm bảo khách hàng thực hiện đúng nghĩa vụ và tính toán chính xác khoản trợ cấp cho nhân viên. Bản chất: Theo hợp đồng lao động Việt Nam , những nhân viên nghỉ việc đều nhận được một khoản trợ cấp dựa trên thời gian làm việc của họ. Khoản trợ cấp này được tính dựa trên lương cơ bản (= ½ tháng lương cơ bản một năm) Công việc KTV chon sác xuất 10 nhân viên hiện nay trong công ty XYZ và chi tiết ngày bắt đầu làm tại công ty, lương cơ bản là bao nhiêu và tính lại khoản tiền trợ cấp. Phát hiện: Theo ước lượng của EY Stt Họ tên Phòng ban Lương cơ bản Lương thực tế Ngày bắt đầu làm việc Số tháng làm việc Trợ cấp 1 Nguyễn Thị Ngọc Yến CN TP HCM 1,409,000 2,333,000 5-10-05 27.23 704,500 2 Vũ Minh Thuấn CN TP HCM 992,000 1,065,000 1-11-05 26.33 496,000 3 Lê Văn Lâm CN TP HCM 1,114,000 3,000,000 26-06-07 6.27 0 4 Mạc Tấn Trung CN TP HCM 1,209,000 3,000,000 17-04-07 8.60 0 5 Đoàn Minh Nhật CN TP HCM 1,079,000 3000000 17-09-07 3.50 0 6 Lê Văn Lâm CN TP HCM 1,114,000 3000000 26-06-07 6.27 0 7 Đoàn Hào Hiệp CN TP HCM 1,531,000 3,260,000 19-06-06 18.67 765,500 8 Vũ Thành Kiên CN TP HCM 2,688,000 14,000,000 29-01-03 59.90 1,344,000 9 Mai Hoàng Nguyên CN TP HCM 2,366,000 12,000,000 26-01-06 18.43 1,183,000 10 Dương Quốc Thắng CN TP HCM 5,150,000 12,860,000 7-11-04 38.30 2,575,000 …. Tổng 931.020.600 1.065.064.636 363.877.750 Theo tính toán của Ernst & Young 363,877,750 Theo số cái 469,226,300 Chênh lệch - 105,348,550 Chênh lệch này < SAD nên không ảnh hưởng đến tài khoản trợ cấp nghỉ việc cho nhân viên trong công ty. Như vậy kiểm toán viên đi đến kết luận là tài khoản tiền lương và các khoản trích theo lương được trình bày đầy đủ, trung thực và hợp lý. 2.2.3 Kết thúc kiểm toán Như vậy sau khi tiến hành các thử nghiệm cơ bản, KTV kết luận rằng tính đầy đủ, tính có thực, tính chính xác và việc trình bày khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương không tồn tại các sai phạm trọng yếu. Như đánh giá ban đầu, rủi ro trong chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty XYZ ở mức tương đối thấp. Kết thúc kiểm toán , kiểm toán viên tiến hành soát xét giấy tờ làm việc, xem xét các bằng chứng xem đã đầy đủ thích hợp chưa nhằm giảm tối đa rủi ro kiểm toán có thể xảy ra. Sau khi soát xét các giấy tờ làm việc, KTV cũng xem lại các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán tuy nhiên không có sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán nào mà ảnh hưởng đến chu trình tiền lương và nhân viên. Cuối cùng, kiểm toán viên lập thư quản lý và báo cáo kiểm toán gửi đến Ban giám đốc công ty XYZ với ý kiến chấp nhận toàn phần đối với báo cáo tài chính của công ty XYZ. 2.3 So sánh kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại hai công ty ABC và XYZ Chu trình tiền lương và nhân viên của mỗi khách hàng có những điểm khác biệt riêng tuy nhiên giữa hai công ty vẫn có những nét tương đồng. Nhưng nhìn chung, việc thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên ở hai công ty ABC và XYZ đều tuân thủ theo kế hoạch chung đã được lập ra cho từng khách hàng và theo tiêu chuẩn chung của Ernst & Young a. Giống nhau Lập kế hoạch kiểm toán Trước hết là nói về qui trình kiểm toán của Ernst & Young, đối với hai khách hàng này, công ty luôn bắt đầu các bước công việc: Tìm hiểu chính sách lương và chu trình tiền lương của hai công ty Xác định mức độ trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính và cho từng khoản mục Đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm soát nội bộ. Phân tích quan báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán nhằm xác định những biến động bất thường. Thiết kế chương trình kiểm toán cụ thể. Thực hiện kế hoạch kiểm toán Trong quá trình thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại hai công ty, Ernst & Young thực hiện chủ yếu là thử nghiệm cơ bản bao gồm: Thủ tục phân tích tiền lương của nhân viên qua 12 tháng trong năm và phân tích sự biến động về số lượng nhân viên trong hai công ty này. Thủ tục kiểm tra chi tiết: KTV thu thập hợp đồng lao động, bảng theo dõi thời gian làm việc, bảng lương và báo cáo chuyển khoản của ngân hàng của ít nhất 5 nhân viên nhằm xem xét tính tồn tại và hiện hữu của lao động, tính chính xác trong việc tính lương, tính đúng kỳ trong việc trả lương và tính trình bày hợp lý, đầy đủ trên tài khoản phải trả công nhân viên, tài khoản chi phí lương và các khoản trích theo lương. Kết thúc kiểm toán Trưởng nhóm kiểm toán sẽ là người tổng hợp thông tin của các thành viên trong nhóm bao gồm: - Soát xét giấy tờ làm việc - Xem xét lại bằng chứng kiểm toán đã thu thập được - Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán - Lập thư quản lý, báo cáo kiểm toán gửi cho Ban giám đốc. b. Khác nhau Do đặc điểm kinh doanh và hệ thống tổ chức nhân sự ở hai công ty này là khác nhau nên việc áp dụng phương pháp kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên của hai công ty được điều chỉnh cho phù hợp. Lập kế hoạch kiểm toán Công ty XYZ là khách hàng mới của công ty nên việc lập kế hoạch kiểm toán có phần chi tiết và chương trình kiểm toán cũng nhiều thủ tục hơn. Việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ công ty XYZ cũng phức tạp hơn do số lượng nhân viên và các bộ phận trong công ty có chính sách lương riêng biệt cho nhân viên văn phòng, nhân viên bán hàng và công nhân sản xuất. Nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty XYZ, ngoài việc theo dõi qui trình quản lý và phê duyệt thời gian làm việc của nhân viên như công ty ABC, KTV phải tập trung vào việc kiểm tra cách thức quản lý, phê duyệt số lượng sản phẩm của công nhân ở bộ phận sản xuất để tính lương cho công nhân ở bộ phận sản xuất. Trong khi đó, công ty ABC có quy trình hoạt động đơn giản hơn, việc lập kế hoạch cũng đơn giản hơn do chính sách lương của công ty là trả lương cho tất cả nhân viên theo thời gian làm việc. Trong khi xây dựng chương trình kiểm toán cụ thể cho công ty XYZ, KTV phải chú trọng đến những khoản trợ cấp lương hưu và việc thanh toán những khoản này. Trong khi ở công ty ABC, chương trình kiểm toán cho kiểm tra chi tiết được xây dựng tương đối kỹ do trong năm 2007, công ty ABC có thành lập công ty con là công ty chứng khoán ABC nên việc tuyển dụng và thanh toán lương cần phải được chú trọng. Thực hiện kế hoạch kiểm toán Trước tiên là qui trình thực hiện thủ tục kiểm soát, do công ty XYZ có những khoản trợ cấp cho nhân viên nên đòi hỏi KTV phải kiểm tra tính hợp lý, sự phê duyệt của nhưng khoản trợ cấp này tại công ty XYZ trong khi ở công ty ABC KTV không phải kiểm tra những khoản này. Quá trình thực hiện thủ tục phân tích trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên ở công ty XYZ đòi hỏi mất nhiều thời gian do hệ thống thông tin phức tạp bao gồm chi phí lương cho nhiều bộ phận trong khi việc thực hiện thủ tục phân tích tiền lương tại công ty ABC tương đối đơn giản. Bên cạnh đó việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết tại công ty XYZ lại phức tạp hơn so với công ty ABC do công ty có 2 chi nhánh là Hà Nội và thành phố Hồ Chí Minh, thành phần chi phí lương cũng phức tạp và đa dạng hơn. Tuy nhiên, công ty ABC có hai công ty con là công ty chứng khoán ABC và công ty quản lý quĩ ABC nên việc kiểm tra chi tiết đòi hỏi mất nhiều thời gian và nhiều công đoạn hơn. Nhìn chung, qua việc so sánh một số điểm cơ bản trong quá trình kiểm toán chu trình tiền lương của hai khách hàng cho thấy công ty Ernst & Young đã áp dụng một cách linh hoạt phương pháp kiểm toán đối với từng khách hàng cụ thể. Cũng chính nhờ cách thực hiện một cách khoa học và sáng tạo đã mang lại chất lượng kiểm toán và uy tín cho Ernst & Young Việt Nam. Kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, ngoài việc soát xét giấy tờ làm việc, xem xét các bằng chứng kiểm toán, phát hành báo kiểm toán và thư quản lý tại cả hai công ty ABC và XYZ thì KTV còn tiến hành xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán tại công ty XYZ tuy nhiên các sự kiện này không làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. 2.4 Khái quát qui trình chung kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty Ernst & Young Việt Nam Sau khi tìm hiểu về kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại hai khách hàng của Ernst & Young Việt Nam là công ty ABC và công ty XYZ, ta có thể khái quát qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên của công ty Ernst & Young Việt Nam qua 4 bước như sau: Bước 1: Tìm hiểu thông tin chung và thu thập chính sách lương của khách hàng đồng thời đánh giá ban đầu về rủi ro xảy ra các sai phạm trọng yếu. Công việc này được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Việc tìm hiểu thông tin chung và chính sách lương của khách hàng giúp cho KTV hiểu rõ về hoạt động của chu trình từ đó giúp cho việc xác định mục tiêu kiểm toán và những đánh giá ban đầu về rủi ro xảy ra các sai phạm trọng yếu một cách sát thực làm cơ sở cho việc thiết kế các thử nghiệm cơ bản. KTV tiến hành tìm hiểu chu trình trên các khía cạnh sau: Thứ nhất để hiểu rõ chu trình tiền lương và nhân viên, KTV phải tìm hiểu về ngành nghề kinh doanh của khách hàng cũng như những rủi ro mà khách hàng có thể gặp phải trong quá trình kinh doanh. Từ đó KTV có thể xác định được các nhóm nghiệp vụ chủ yếu trong quá trình sản xuất kinh doanh của khách hàng. Việc thu thập chính sách lương của khách hàng giúp cho KTV có được hiểu biết cơ bản về qui trinh tiền lương và nhân viên của khách hàng, qui trình tuyển dụng, cách thức tính lương, trả lương, khả năng quản lý chi phí lương và số lượng nhân viên của khách hàng. Như vậy, KTV biết được những khó khăn trước mắt và rủi ro tiềm tàng trong các nhóm nghiệp vụ chính của chu trình. Đây cũng là cơ sở cho sự phân tích sau này về tính hợp lý chung trong biến động của các khoản mục trong chu trình. Trong bước này KTV xác định các rủi ro kiểm toán, đánh giá rủi ro tiềm tàng gắn liền với bản chất kinh doanh của khách hàng và kết hợp với rủi ro kiểm soát ( đã được đánh giá sơ bộ qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ) từ đó KTV xác định rủi ro phát hiện. Sau đó, KTV xác định mức độ trọng yếu PM, TE, SAD, norminal amount, việc xác định này thường dựa trên cơ sở là lợi nhuận kế toán trước thuế, đối với doanh nghiệp nào có sự biến động doanh thu nhiều thì xác định mức độ trọng yếu sẽ dựa trên doanh thu của khách hàng. Thứ hai, sau khi có được hiểu biết ban đầu về khách hàng, KTV tiến hành tìm hiểu sâu hơn về hoạt động của chu trình, các thủ tục kiểm soát được áp dụng trong chu trình và đưa ra đánh giá sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ. Việc tìm hiểu và đánh giá sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ là cơ sở quan trọng cho KTV trong việc thiết kế chương trình kiểm toán cụ thể. Bước 2: Thiết kế chương trình kiểm toán cụ thể Nếu rủi ro xảy ra các sai phạm trọng yếu được đánh giá ở mức thấp và trung bình thì KTV sẽ tập trung vào việc thiết kế thử nghiệm kiểm soát nhàm đánh giá lại nhận định ban đầu Tiếp đến, nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao thì KTV sẽ tập trung vào việc thực hiện thủ nghiệm cơ bản bao gồm thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. Trong chu trình tiền lương và nhân viên, thủ tục phân tích tập trung vào việc phân tích lương nhân viên trong 12 tháng và sự biến động về số lượng nhân viên để tìm ra những biến động bất thường. Thủ tục kiểm tra chi tiết sẽ được lên kế hoạch cho từng khoản mục như khoản mục chi phí lương, lương phải trả công nhân viên và các khoản trích theo lương. Ngoài ra, để kiểm tra chi tiết tính hợp lý của chi phí lương, KTV thường chọn ít nhất 5 nhân viên trong công ty thực hiện đối chiếu chi tiết tiền lương, các khoản trích theo lương và các khoản chi phí khác nếu có. Bước 3: Thực hiện chương trình kiểm toán Thực hiện chương trình kiểm toán bao gồm thử nghiệm kiểm soát, thử nghiệm cơ bản (thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết) Thực hiện thủ tục kiểm soát: KTV tiến hành thu thập những hồ sơ, chính sách liên quan đến việc tuyển dụng, việc tính lương và trả lương cho nhân viên, ngoài ra KTV còn phỏng vấn các nhân viên liên quan, quan sát việc thực hiện các thủ tục kiểm soát, xem xét bảng lương, bảng theo dõi thời gian lao động để tìm thấy dấu hiệu của thủ tục kiểm soát (dấu vết của sự phê duyệt) nhằm khẳng định tính đáng tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ. Thực hiện thử nghiệm cơ bản bao gồm thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết trong đó: Thủ tục phân tích được thực hiện trên số tiền lương của công ty qua các tháng đồng thời tiến hành phân tích số lượng nhân viên, công việc phân tích còn được thực hiện thông qua việc so sánh tiền lương trung bình của nhân viên năm nay so với năm trước nhằm đảm bảo mức độ hợp lý trên khoản mục tiền lương. Thủ tục kiểm tra chi tiết được áp dụng cho các khoản mục chi phí lương như chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp, bên cạnh đó, các khoản trích theo lương, thưởng và thuế thu nhập cá nhân cũng được Ernst & Young tiến hành kiểm tra chi tiết. Thông thường KTV chọn mẫu xác suất 5 nhân viên và tính toán lại tiền lương theo đúng hợp đồng lao động và chính sách tăng lương, thưởng cho nhân viên trong công ty. Sau đó KTV thực hiện đối chiếu lại những số liệu này với tài khoản phải trả công nhân viên ( tính hiện hữu và phát sinh), bảng lương (tính chính xác số học), tài khoản chi phí lương ( kết chuyển và vào sổ đúng), báo cáo chuyển khoản của ngân hàng (tính đúng kì). Các kết quả kiểm tra trên được kết hợp, đối chiếu và bổ sung cho nhau nhằm thu được bằng chứng có hiệu lực nhất. Bước 4: Kết thúc kiểm toán KTV tổng hợp bút toán điều chỉnh và các chênh lệch giữa số liệu của KTV với khách hàng vào SAD ( summary of audit differences), lập bảng tổng hợp sau điều chỉnh và cung cấp cho trưởng nhóm kiểm toán phục vụ cho việc phát hành báo cáo kiểm toán. KTV trưởng tổng hợp số liệu , soát xét lại giấy tờ làm việc xem có trình bày đúng và đủ không. Bên cạnh đó, KTV xem xét lại các bằng chứng thu thập được xem có đầy đủ, phù hợp và có hiệu lực hay không. Công việc này rất quan trọng nhằm thống nhất giữa bằng chứng, giấy tờ làm việc với ý kiến kiểm toán mà kiểm toán viên đưa ra về tính trung thực và hợp lý của các khoản mục trong của các khoản mục, nghiệp vụ trong chu trình. Cuối cùng kiểm toán viên xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán, các kết luận kiểm toán có thể được sửa đổi sau khi các sự kiện này ảnh hưởng trọng yếu đến khoản mục tiền lương và nhân viên. Ta có thể khái quát qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do Ernst & Young thực hiện qua sơ đồ sau: Thực hiện thủ tục phân tích So sánh sự biến động của tiền lương và nhân viên qua các tháng và các niên độ Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Kiểm tra số phát sinh tăng và số phát sinh giảm của các khoản mục chi phí lương, phải trả CNV, các khoản trích theo lương, thuế thu nhập cá nhân Kiểm tra tình hình trả lương cho nhân viên thông qua bảng lương, phiếu đề nghị thanh toán, báo cáo chuyển khoản của ngân hàng. Sơ đồ 5: Tóm tắt qui trình kiểm toán tiền lương và nhân viên của công ty Ernst & Young Kết thúc kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán - Phân công công việc cho nhóm kiểm toán - Xây dựng phương pháp tiếp cận - Tìm hiểu về khách hàng - Xác định PM, TE, SAD - Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. - Thiết kế chương trình kiểm toán cụ thể Thực hiện chương trình kiểm toán Tổng hợp kết quả và các chênh lệch Soát xét giấy tờ làm việc và xem xét lại các bằng chứng kiểm toán Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ. Đưa ra ý kiến kiểm toán, phát hành thư quản lý và báo cáo kiểm toán CHƯƠNG 3 MỘT SỐ NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ ĐỐI VỚI CÔNG TY ERNST & YOUNG VIỆT NAM NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH TIỀN LƯƠNG VÀ NHÂN VIÊN. 3.1 Nhận xét về qui trình chung Như đã trình bày ở trên, chu trình tiền lương và nhân viên có ý nghĩa quan trọng đối với doanh nghiệp vì nó có ảnh hưởng lớn đến các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp và ảnh hưởng đến chất lượng làm việc của người lao động. Do đó kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên có ý nghĩa quan trọng đối với doanh nghiệp, nó thể hiện chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp qua chính sách đãi ngộ, tuyển dụng nhân viên và điều hành chi phí của doanh nghiệp. Chu trình tiền lương và nhân viên tuy là chu trình mang tính rủi ro thấp nhưng việc kiểm toán chu trình này tương đối phức tạp và mất nhiều thời gian đặc biệt là trong công tác thu thập thông tin về chính sách lương và nhân viên của doanh nghiệp. Kiểm toán chu trình tiền lương là hết sức cần thiết và hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên nói chung không chỉ cần sự nỗ lực của công ty kiểm toán mà còn ở các cơ quan chức năng và bản thân doanh nghiệp như việc đề ra hanh lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán và ban hành đầy đủ các chuẩn mực Kế toán và Kiểm toán cũng như việc áp dụng và tuân theo các qui định đó tại doanh nghiệp. Nhìn chung, tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam, kiểm toán qui trình tiền lương và nhân viên được thực hiện một cách khoa học, đầy đủ, tuân thủ chặt chẽ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng như các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Việc có một qui trình kiểm toán hiệu quả là lợi thế rất lớn cho các công ty kiểm toán trong vấn đề giảm rủi ro kiểm toán, tiết kiệm thời gian và chi phí, tạo uy tín cho công ty trên thị trường tài chính. Qui trình kiểm toán tiền lương của Ernst & Young được thực hiện chặt chẽ theo ba giai đoạn lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 3.2 Nhận xét riêng về phần hành Từ thực tiễn kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính tại hai công ty ABC và XYZ đã cho thấy việc thực hiện kiẻm toán chu trình tiền lương và nhân viên được tuân thủ một cách thống nhất, chặt chẽ theo các hướng dẫn trong chương trình kiểm toán và theo phần mềm GAM. Tuy nhiên do khách hàng có đặc điểm kinh doanh khác nhau do đó họ có chính sách lương và hệ thống nhân viên khác nhau nên KTV có sự vận dụng linh hoạt chương trình kiểm toán chung vào từng hoàn cảnh cụ thể để có thể đạt hiệu quả một cách tốt nhất. Qua quá tình tìm hiểu kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại hai công ty ABC và XYZ do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện, em có một số nhận xét như sau: 3.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn hết sức quan trọng trước khi tiến hành kiểm toán bât cứ một chu trình nào nên công việc lập kế hoạch là do trưởng nhóm kiểm toán hoặc những người có nhiều kinh nghiệm lập ra nhằm lên kế hoạch cho tất cả các bước công việc từ việc phân công công việc đến việc lên chương trình kiểm toán một cách chi tiết. Sau khi kí kết hợp đồng với khách hàng, thông thường trước khi bắt đầu thực hiện kiểm toán với khách hàng, công ty sẽ cử ra một người liên lạc trước với khách hàng về ngày bắt đầu đến kiểm toán và đưa cho khách hàng một bản danh sách các tài liệu mà khách hàng cần cung cấp cho kiểm toán. Bắt đầu từ công việc tiếp cận với khách hàng, đặc biệt là khách hàng mới của công ty được công ty rất coi trọng vì đây là bước đầu tiên tạo ấn tượng và niềm tin cho khách hàng. Thông thường tùy theo qui mô của công ty hay dự án mà nhóm kiểm toán được cử đi sẽ gồm có bao nhiêu người trong đó có một chủ nhiệm kiểm toán là người có kinh nghiệm hoặc là người có kinh nghiệm kiểm toán khách hàng này từ các năm trước, người này cũng là người có trách nhiệm giám sát cuộc kiểm toán từ đầu đến cuối và sẽ có từ một đến hai người phụ trách kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên và được chia thành hai phần: phần đầu (interim) và phần cuối (final) Ngay từ ban đầu khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV đã phải thực hiện công việc phỏng vấn bộ phận nhân sự để thu thập thông tin về các chính sách lương thưởng, qui trình tuyển dụng và chính sách tăng lương của Ban Giám Đốc. Cụ thể trong hai công ty ABC và XYZ, Ernst & Young đều phân công nhóm kiểm toán từ 5 đến 10 người trong đó người trưởng nhóm kiểm toán là các kiểm toán viên cấp cao và trợ lý kiểm toán là những người có kinh nghiệm kiểm toán trên hai năm trở lên. Đặc biệt là kiểm toán báo cáo tài chính công ty XYZ là khách hàng mới của công ty nhưng việc thu thập tài liệu rất đầy đủ và không bị mất nhiều thời gian do nhóm kiểm toán là những người giàu kinh nghiệm và thực hiện phỏng vấn khách hàng rất tốt. Công ty còn thực hiện việc ước lượng mức độ trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính (PM) và phân bổ cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính (TE và SAD). Việc xác định này được thực hiện dựa trên nhiều cơ sở tùy thuộc vào bản chất và động cơ của công ty trong từng thời kỳ ( ví dụ: lợi nhuận trước thuế, doanh thu thuần….) Qua việc thực hiện phỏng vấn, điều tra các chính sách và quan sát việc áp dụng các chính sách trong doanh nghiệp, KTV có thể đánh giá một cách sát thực những rủi ro có thể xảy ra tập trung chủ yếu vào nhóm nghiệp vụ nào cũng như đánh giá sơ bộ về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty. Kế hoạch kiểm toán tổng quát sẽ được gửi trước cho khách hàng nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho sự hợp tác giữa khách hàng và kiểm toán. Tóm lại, công tác lập kế hoạch của công ty Ernst & Young được thực hiện hết sức cẩn thận, khoa học và chặt chẽ tạo tiền đề thuận lợi cho việc thực hiện kiểm toán. 3.2.2 Thực hiện kiểm toán Công ty Ernst & Young theo chuẩn mực kiểm toán và chuẩn mực kế toán Việt Nam làm cơ sở thực hiện kiểm toán. Công tác lưu trữ hồ sơ và bảo mật của công ty rất tốt nên khi thực hiện kiểm toán từ những năm trước, KTV có thể biết được những chiến lược và mục tiêu của khách hàng trong năm nay từ đó biết được các mục tiêu đó ảnh hưởng như thế nào đến các chỉ tiêu tài chính năm nay của khách hàng do vậy chương trình kiểm toán của công ty được thay đổi, cập nhật và điều chỉnh sao cho phù hợp với từng thời kỳ kinh doanh của doanh nghiệp. Thực hiện kế hoạch kiểm toán luôn được tiến hành sát với chương trình kiểm toán đã được đề ra trong phần lập kế hoạch. Thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết luôn được tiến hành một cách kỹ lưỡng và được kết hợp một cách nhuần nhuyễn tạo ra sự thuận lợi trong việc kiểm tra đối chiếu và soát xét tính hợp lý giữa kết quả phân tích và kết quả kiểm tra chi tiết. Trong kiểm tra chi tiết, các tiêu thức chọn mẫu được Ernst & Young áp dụng mang tính đại diện cao thông qua phần mềm GAM và kinh nghiệm xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Điều này cho thấy hiệu quả mà phần mềm kiểm toán của Ernst & Young mang lại cũng như trình độ và kinh nghiệm của KTV. Bên cạnh đó, trong kiểm tra chi tiết, việc kiểm tra chứng từ, đối chiếu bảng lương, bảng theo dõi thời gian làm việc, sao kê của ngân hàng là việc rất được KTV coi trọng, , số lượng mẫu chọn thường lớn thậm chí là toàn bộ các nghiệp vụ bởi các nghiệp vụ về tiền lương thường không nhiều do đó mọi dấu hiệu nghi ngờ đều được phát hiện, các chênh lệch đều được đưa vào SAD và so sánh với mức độ trọng yếu đã được xác định từ trước để đưa ra bút toán điều chỉnh phù hợp. 3.2.3 Kết thúc kiểm toán Giai đoạn kết thúc kiểm toán cũng được công ty Ernst & Young thực hiện đầy đủ từ việc soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán xem có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo kiểm toán và nếu ảnh hưởng thì KTV sẽ có những chỉnh sửa phù hợp nhất. Sau đó, KTV soát xét giấy tờ làm việc và xem xét lại các bằng chứng kiểm toán xem có phù hợp và thống nhất với ý kiến kiểm toán đưa ra hay không. Công việc cuối cùng là KTV đưa ra ý kiến kiểm toán, phát hành báo cáo kiểm toán và thư quản lý gửi cho Ban giám đốc. 3.3 Bài học kinh nghiệm từ kiểm toán chu trình tiền lương và hướng thực hiện qui trình hiệu quả Những nhận xét ở trên là những nhận định của em khi được tìm hiểu thực tế kiểm toán chu trình tiền lương trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty Ernst & Young thực hiện. Do là một trong bốn hãng kiểm toán hàng đầu quốc tế nên công nghệ và qui trình kiểm toán của công ty Ernst & Young tương đối hoàn thiện, mang tính hiệu quả cao. Sau đây chỉ là một vài bài học kinh nghiệm mà em rút ra trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện. Thứ nhất, công nghệ kiểm toán của Ernst & Young Việt Nam bắt nguồn và xây dựng trên cơ sở công nghệ kiểm toán Ernst & Young toàn cầu được xây dựng hàng trăm năm nay, công nghệ này thường thích hợp với các nước có nền kinh tế phát triển cao, có hành lang pháp lý tốt, hệ thống kế toán đồng bộ, đầy đủ và nhất quán. Khi áp dụng các kỹ thuật kiểm toán này có một số sự không tương thích do hệ thống kế toán và hành lang pháp lý của Việt Nam vẫn đang trong thời kỳ xây dựng và hoàn thiện nên vẫn còn nhiều bất cập. Thứ hai, chương trình kiểm toán cụ thể do KTV lập ra chỉ đề cập đến mục tiêu chung của cả chu trình chứ không đề cập đến mục tiêu riêng của từng thủ tục. Cụ thể là trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên, mục tiêu chung của cả qui trình là đảm bảo không có sai phạm trọng yếu nào liên quan đến tính hợp lý,tính có thật, tính đúng kỳ, tính chính xác, tính phân loại và trình bày trên các khoản mục phải trả công nhân viên, chi phí lương, các khoản trích theo lương, trợ cấp thất nghiệp, thưởng và trợ cấp khác. Tuy nhiên, khi thực hiện chương trình kiểm toán do không có mục tiêu kiểm toán cụ thể cho từng khoản mục nên gây khó khăn cho trợ lý kiểm toán trong định hướng thu thập bằng chứng kiểm toán đảm bảo cho mục tiêu chung đó. Thứ ba là về phương pháp chọn mẫu kiểm toán, mẫu được chọn phải có tính đại diện cao, thông thường có hai phương pháp chọn mẫu là chọn mẫu sác xuất và chọn mẫu phi sác xuất. Trong phương thức chọn mẫu của Ernst & Young Việt Nam, công ty thường sử dụng phầm mềm GAM để có được mẫu chọn hoặc sử dụng theo xét đoán nghề nghiệp của KTV là chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ. trong một số trường hợp do tổng thể mẫu quá lớn, KTV thường chọn những mẫu có giá trị lớn nên những phần tử nhỏ ít khi được kiểm tra, xem xét. Với cách chọn mẫu như vậy, rủi ro chọn mẫu rất cao do các phần tử nhỏ có thể chứa đựng các gian lận, sai sót mang tính hệ thống. Thứ tư là việc thực hiện các thủ tục phân tích trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty thực hiện. Cụ thể trong kiểm toán chu trình tiền lương tại hai công ty ABC và công ty XYZ, thủ tục phân tích được áp dụng thường là thủ tục phân tích ngang thông qua việc xem xét sự biến động của tiền lương và nhân viên giữa các tháng trong năm hoặc so sánh tiền lương trung bình của nhân viên giữa năm nay và năm trước. Theo VSA 520 : “trong quá trình thực hiện qui trình phân tích, KTV được phép sử dụng nhiều phương pháp khác nhau từ việc so sánh đơn giản đến những phân tích phức tạp đòi hỏi phải sử dụng kĩ thuật thống kê tiên tiến” Trong việc tiến hành thủ tục phân tích qui trình tiền lương, KTV đã bỏ qua rất nhiều chỉ tiêu liên quan đến sức hao phí như chi phí tiền lương/lợi nhuận sau thuế, chi phí tiền lương/ tổng chi phí… Việc phân tích nhiều chỉ tiêu phi tài chính và tài chính giúp cho KTV có được cái nhìn rõ ràng hơn về những sự kiện bất thường xảy ra, ngoài ra, KTV có thể kết hợp giữa phân tích ngang và phân tích dọc để có thể khoanh vùng rủi ro chính xác, thu thập các bằng chứng thích hợp từ đó giúp giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết, tiết kiệm thời gian và chi phí cho công ty. Thứ năm là việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, công ty thường thực hiện thủ tục này rất kĩ, với các khoản mục nhỏ, KTV thường tiến hành kiểm tra hầu như toàn bộ các chứng từ hóa đơn, việc này làm tăng chi phí của cuộc kiểm toán. Thứ sáu là việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh gía hệ thống kiểm soát nội bộ là công việc rất quan trọng được KTV thực hiện ngay từ khi lập kế hoạch kiểm toán. Tuy nhiên, trong chu trình tiền lương và nhân viên thì rủi ro bản chất của chu trình được đánh giá thấp nên phần thực hiện các thủ tục kiểm soát trong chu trình này chưa được chú trọng, công ty chưa đưa ra một hệ thống các câu hỏi phỏng vấn, thủ tục kiểm soát được thực hiện tương đối sơ sài. 3.4 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty kiểm toán Ernst & Young thực hiện Từ những bài học kinh nghiệm rút ra trong chu trình tiền lương và nhân viên đã được đề cập đến ở trên, em xin đề xuất một số giải pháp, phương hướng nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện. 3.4.1 Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Qua thực tế hai khách hàng của công ty, công ty chưa thiết kế thủ tục kiểm soát chung cho mọi cuộc kiểm toán do đó công ty nên đưa ra một kế hoạch chung cho việc thực hiện thủ tục kiểm soát để KTV có thể áp dụng linh hoạt vào từng khách hàng cụ thể có qui mô và hoạt động khác nhau. Để thu thập được sự hiểu biết về khách hàng và về các thủ tục kiểm soát, công ty cần đưa ra các kỹ thuật thu thập bằng chứng và qui cách áp dụng kĩ thuật này như thế nào một cách hiệu quả nhất như: - Quan sát, phỏng vấn: qui định về thái độ phỏng vấn vừa lịch sự, nhã nhặn nhưng cũng có phần cứng rắn nhằm đạt được mối quan hệ lâu dài với khách hàng và tìm được những thông tin hữu ích nhất. - Bảng câu hỏi: cùng với thái độ và phong cách làm việc, công ty có thể lập ra một bảng các câu hỏi sát thực nhất nhằm trợ giúp cho KTV làm việc hiệu quả và không làm mất thời gian của khách hàng. Các câu hỏi có thể lập dưới dạng đóng và có ghi chú bên cạnh nhằm tối đa hoá số lượng thông tin đạt được và không gây trở ngại cho khách hàng. Bảng 25: Câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu trình tiền lương và nhân viên STT Câu hỏi Có Không Ghi chú 1 1 Nhu cầu tuyển dụng lao động có được giám đốc hay tổng giám đốc phê duyệt không 2 Qui trình tuyển dụng có được giám đốc phê duyệt không? 3 Giám đốc hay tổng giám đốc có tham gia vào việc tuyển dụng các vị trí quan trọng không? 4 Bộ phận nhân sự có được thông báo thường xuyên về việc chấm dứt lao động không 5 Các chính sách tăng lương, bổ nhiệm, bãi nhiệm có được sự phê duyệt của các cấp các phòng ban và chuyển xuống cho phòng nhân sự không? 6 Bảng theo dõi thời gian làm việc có được sự phê duyệt của trưởng phòng không? 7 Công ty có chính sách lương dành riêng cho từng bộ phận hay không? 8 Người chấm công lao động có độc lập với bộ phận tính lương không? 9 Bộ phận kế toán có thường xuyên đối chiếu bảng chấm công lao động, bảng tính lưong và bảng thanh toán lương hay không? 10 Công ty có chế độ khen thưởngm đãi ngộ gì không? 11 Công ty có cung cấp các khoản trợ cấp công tác, trợ cấp thất nghiệp hay các khoản trợ cấp nào khác cho nhân viên hay không? … … Ngoài những câu hỏi đóng như thế này, KTV có thể hỏi khách hàng những câu hỏi mở để thu thập thêm những chứng từ, tài liệu cần thiết. 3.4.2 Thủ tục phân tích Thủ tục phân tích là thủ tục không thể thiếu được trong mọi cuộc kiểm toán và trong mọi giai đoạn của một cuộc kiểm toán, nó giúp cho KTV khoanh vùng được những khoản mục, nghiệp vụ bất thường từ đó xác định được phương hướng để thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết khác. Trong khi thực hiện thủ tục phân tích, ngoài việc thực hiện phân tích ngang, so sánh số liệu chi phí tiền lương và số lượng nhân viên qua các kì, KTV có thể sử dụng nhiều phương pháp khác như phân tích dọc, so sánh các chỉ tiêu tài chính liên quan đến chi phí tiền lương và số lượng nhân viên. Việc thực hiện thủ tục phân tích còn phụ thuộc vào nhiều yếu tố như - Mức độ trọng yếu của các khoản mục trong chu trình. - Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát của qui trình tiền lương và nhân viên. - Độ chính xác và tin cậy của quy trình phân tích. Sau khi phân tích các số liệu mà KTV phát hiện ra những chênh lệch trọng yếu hoặc những biến động bất thường vượt ra ngoài sự xét đoán của KTV ( không ngoại trừ các hiện tượng không có sự biến động mà theo xét đoán của KTV đáng ra cần phải có) Bên cạnh đó, KTV có thể sử dụng các thông tin, chỉ số tiêu chuẩn của ngành làm cơ sở so sánh với những chỉ tiêu mà KTV tính toán được. KTV có thể sử dụng số liệu của các công ty khác trong ngành và so sánh với những thông tin của khách hàng để có cái nhìn chung nhất về tình hình tiền lương và nhân viên tại công ty được kiểm toán. Bên cạnh đó, KTV cũng cần xem xét xu hướng chung của ngành hiện nay hoặc sử dụng các thông tin phi tài chính như các chính sách của Nhà Nước về việc tăng lương cơ bản hay điều kiện kinh tế xã hội … nhằm đưa ra được lời giải thích cho những khoản chênh lệch hay những biến động bất thường. 3.4.3 Thủ tục kiểm tra chi tiết Sau khi thực hiện thủ tục phân tích, KTV thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết bằng cách thu thập số dư, số phát sinh của các tài khoản 334, 338 trên sổ Cái và đối chiếu số liệu này với bảng tính lương và sao kê của ngân hàng xem có khớp số liệu hay không nhằm đáp ứng mục tiêu hiện hữu và phát sinh, đầy đủ và hợp lý. Bên cạnh đó, KTV chọn sác xuất 5 nhân viên để kiểm tra hợp đồng lao động, thời gian làm việc và tình hình thanh toán lương của khách hàng nhằm đảm bảo mục tiêu tính chính xác số học, tính đúng kì. Khoản mục tiền lương chứa đựng rủi ro thấp tuy nhiên rủi ro tiềm tàng của khoản mục này là việc khách hàng trình bày và khai báo số dư tiền lương sai nên việc thu thập xác nhận của người lao động là hết sức quan trọng. KTV thu thập bảng thanh toán lương có chữ kí xác nhận của nhân viên, thủ tục này còn có thể xác định được công nợ của công ty với công nhân viên tại doanh nghiệp nhằm đáp ứng mục tiêu chính xác số học, trình bày và khai báo trên báo cáo tài chính, phản ánh một cách trung thực công nợ và thu nhập của nhân viên trong công ty. KẾT LUẬN Tiền lương và nhân viên trong các doanh nghiệp không chỉ là một khoản chi phí lớn của doanh nghiệp mà nó còn là động lực chính của người lao động. Do đó chính sách tiền lương trong mỗi doanh nghiệp thể hiện chiến lược phát triển con người cũng như trình độ quản lý chi phí của chính doanh nghiệp đó. Chính vì nguyên nhân trên mà chu trình tiền lương và nhân viên là một chu trình có ý nghĩa hết sức quan trọng và chi phí tiền lương là khoản mục trọng yếu trên báo cáo tài chính của các công ty. Nhận thức được tầm quan trọng trong việc quản lý nhân viên và chi phí, kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên là một bộ phận quan trọng của kiểm toán báo cáo tài chính và nó là điều cần thiết và tất yếu đối với các doanh nghiệp. Sau một thời gian thực tập và tìm hiểu thực tiễn qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam kết hợp với những kiến thức đã học được trong nhà trường em đã hoàn thiện chuyên đề thực tập “Hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam thực hiện ”. Công ty Ernst & Young có một qui trình kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên tương đối hoàn thiện, chặt chẽ kết hợp với đội ngũ nhân viên giỏi, giàu kinh nghiệm, chính điều này đã làm nên uy tín và chất lượng của công ty. Tuy nhiên do hạn chế về mặt thời gian và kinh nghiệm thực tế nên không tránh khỏi những hạn chế, thiếu sót trong chuyên đề này. Em rất mong nhận được sự giúp đỡ của cô giáo để em có thể hoàn hiện được chuyên đề này. Em xin cảm ơn cô giáo Th.S Tạ Thu Trang và các anh chị kiểm toán viên tại công ty kiểm toán Ernst & Young Việt Nam đã giúp đỡ em trong thời gian qua. Em xin chân thành cảm ơn! MỤC LỤC Danh mục viết tắt Danh mục bảng biểu