Chuyên đề Hoàn thiện quy trình kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC thực hiện

028.000 khớp với Biên bản quyết toán năm của cơ quan BHXH. Người kiểm tra: Ngày kiểm tra : BHYT, kiểm toán viên cũng thực hiện tương tự như BHXH nhưng chủ yếu là đối chiếu số dư và xem xét tỷ lệ trích. Tiếp theo, KTV kiểm tra việc chi trả lương bằng cách đối chiếu số tiền trên phiếu chi lương (đơn vị thực hiện trả lương 100% bằng tiền mặt) với số tiền trên trên bảng lương đã duyệt của Thủ trưởng đơn vị và bảng thanh toán lương. Kết quả, số tiền trên phiếu chi lương khớp với số tiền trên bảng tính lương đã duyệt và trên bảng thanh toán lương đều có đầy đủ chữ ký của cán bộ công nhân viên trong Công ty. Kiểm toán viên kết luận: Việc thực hiện thanh toán lương không có vấn đề gì. Cuối cùng, KTV kiểm tra việc tuân thủ các thỏa ước lao động tập thể. Cụ thể, KTV chọn mẫu mỗi bộ phận sản xuất 3 người và kiểm tra toàn bộ các văn bản liên quan đến lao động tiền lương của họ. Kết quả kiểm tra cho thấy tất cả đều có thoả ước lao động tập thể và các thoả ước này đều có hiệu lực. (Nội dung kiểm tra hợp đồng bao gồm: Những cam kết về việc làm và bảo đảm việc làm; thời gian, tiền thưởng, phụ cấp lương; định mức lao động; an toàn lao động, vệ sinh lao động; bảo hiểm xã hội đối với người lao động). Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung. Tóm tắt các công việc đã thực hiện: - Đối chiếu tổng số phát sinh của TK 627 trên BCĐPS với số liệu trên sổ cái, sổ chi tiết TK 627. - Đối chiếu kết quả kiểm toán tiền lương, nhân viên; khấu hao TSCĐ, chi phí phải trả, để xem xét tính hợp lý, đầy đủ. - Kiểm tra các khoản chi phí SXC bằng tiền; công cụ, dụng cụ; vật liệu; BHXH, BHYT, KPCĐ... đã hạch toán vào chi phí SXC. Bảng số 15. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ơ asc Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) Thành viên inpact quốc tế Tên khách hàng: Công ty cổ phần PL Niên độ kế toán : 31/12/2005 Tham chiếu: FB3/1 Khoản mục : TK 627 Người thực hiện: ĐTT Bước công việc : Kiểm tra số phát sinh Ngày thực hiện: 24/02/2006 Tổng hợp đối ứng Tên tài khoản: TK 627- Chi phí SXC Số dư đầu kỳ : 0 (Ly) TK đối ứng Số phát sinh Nợ Có 111 6.543.252.000 100.980.156 112 13.996.135.424 152 40.512.548.940 153 3.673.907.814 154 75.532.742.600 214 58.356.153 331 6.478.570.500 334 1.458.991.613 335 2.637.219.301 3382 29.172.943 3383 291.798.322 3384 43.769.750 Cộng PS P 75.633.722.756 P 75.633.722.756 Số dư cuối kỳ : 0 (Ag) Ly: Khớp với BCTC năm 2004. Ag : Khớp với BCTC năm 2005. P: Khớp với BCĐPS, bảng tổng hợp tính giá thành và số liệu trên sổ chi tiết. Người kiểm tra: Ngày kiểm tra : - Sau khi đã đối chiếu số phát sinh và thấy khớp số liệu, KTV đối chiếu kết quả kiểm toán tiền lương, nhân viên; khấu hao TSCĐ, chi phí phải trả, để xem xét tính hợp lý, đầy đủ. - Đối với phát sinh Nợ TK 627- đối ứng TK 111, 112 tổng số tiền là 20.539.387.424 đồng: Kiểm toán viên sử dụng kết quả kiểm toán khoản mục tiền mặt và tiền gửi ngân hàng. Kết quả đã khớp đúng số phát sinh. - KTV tiến hành kiểm tra tương tự đối với phát sinh Nợ TK 627- đối ứng với các TK còn lại. Kết quả không có vấn đề gì. - Đối với việc kiểm tra chi phí khấu hao TSCĐ, kiểm toán viên tập trung vào việc kiểm tra xem việc trích lập các khoản chi phí này của đơn vị có tuân theo đúng quy định về thời gian cũng như việc trích lập hay không. Thông qua kiểm tra, KTV thấy rằng việc trích lập chi phí khấu hao TSCĐ là hoàn toàn hợp lý và chấp nhận số chi phí khấu khao mà đơn vị đã trích lập vào chi phí. - Tiếp theo, KTV chọn mẫu để kiểm tra chi tiết. Trên sổ chi tiết TK 627, KTV chọn ra 5 tháng có nghiệp vụ phát sinh nhiều nhất. Mỗi tháng chọn ra các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến tiền mặt, tiền gửi ngân hàng đồng thời phát sinh với số tiền lớn để kiểm tra, đối chiếu sự phù hợp với chứng từ gốc và sổ chi tiết để kiểm tra tính hợp lý, hợp lệ của chứng từ. Kiểm toán viên có ghi chép lại như sau: Bảng số 16. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ơ asc Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) Thành viên inpact quốc tế Tên khách hàng: Công ty cổ phần PL Niên độ kế toán : 31/12/2005 Tham chiếu: FB1/2 Khoản mục : TK 627 Người thực hiện: ĐTT Bước công việc : Kiểm tra chứng từ Ngày thực hiện: 24/02/2006 Chứng từ Diễn giải TK đ/ư Số tiền (VNĐ) Ghi chú SH NT 12/01 03.01 Chi tiếp khách lắp đặt dây truyền sản xuất mới. 111 5.200.000 Hạch toán sai. 21/01 08.01 Chi tiền xây dựng nhà để xe, nhà vệ sinh... 111 250.500.000 Hạch toán sai. 37/06 12.06 Chi trả phí bảo hiểm MMTB từ 15.06.05– 15.06.06 111 24.641.943 Tính lại CPBH 05/09 01.09 Chi tiền nhân công phục vụ thu hồi PL. 111 4.000.000 Không có giấy đề nghị thanh toán. 07/09 05.09 Chi tiếp khách. 111 2.700.000 Không có hoá đơn tài chính. 07/12 01.12 Chi mua máy điện thoại cho VPQL. 111 5.700.000 Hạch toán sai. ..................... Người kiểm tra: Ngày kiểm tra : Bằng kinh nghiệm nghề nghiệp, KTV nghi ngờ khoản trích chi phí bảo hiểm MMTB có thể có sai phạm, KTV tính toán lại số phí bảo hiểm MMTB được trích vào chi phí năm 2005. Số phí BH trích cho năm 2005 = 24.642.943 x 199 = 13.434.392 365 Số phí BH trích cho năm 2006 = 24.642.943 – 13.434.392 = 11.298.551 Qua kiểm tra chứng từ chi phí phát sinh, xem xét tính hợp lý, hợp lệ của chứng từ, KTV phát hiện có một số khoản chi không được tính vào chi phí SXC nhưng kế toán đơn vị vẫn hạch toán các khoản chi này vào chi phí SXC. KTV đưa ra bút toán điều chỉnh trong trang kết luận kiểm toán như sau: Bảng số 17. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ơ asc Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Auditing and accounting financial consultancy service company (AASC) Thành viên inpact quốc tế Tham chiếu: FB3S1 Tên khách hàng: Công ty CP PL Người thực hiện: ĐTT NIên độ kế toán: 31.12.2005 Ngày thực hiện: 24.02.2006 Kết luận kiểm toán Công việc đã tiến hành: Công việc đối với phần Chi phí sản xuất chung đã tiến hành theo chương trình kiểm toán từ đến : Các vấn đề phát sinh và kiến nghị: - Đơn vị đã hạch toán sai khoản chi tiếp khách ngày 03.01.2005 theo PC số 12/01 số tiền 5.200.000 đồng vào chi phí SXC trong kỳ. Đề nghị đơn vị điều chỉnh theo bút toán: Nợ TK 642: 5.200.000 Có TK 627: 5.200.000 - Đơn vị đã hạch toán sai khoản chi cho xây dựng nhà để xe,... theo PC số 21/01 ngày 08.01.2005 với số tiền là 250.500.000 đồng. Đề nghị đơn vị điều chỉnh theo bút toán: Nợ TK 241: 250.500.000 Có TK 627: 250.500.000 - Khoản chi tiếp khách ngày 05.09.2005 theo PC số 07/09 số tiền 2.700.000đồng không có hoá đơn tài chính chứng minh cho khoản chi này. Bút toán điều chỉnh: Nợ TK 421: 2.700.000 Có TK 627: 2.700.000 - Đơn vị đã hạch toán sai khoản chi mua điện thoại cho văn phòng quản lý ngày 01.12.2005, PC số 07/12 số tiền 5.700.000đồng. Nợ TK 642: 5.700.000 Có TK 627: 5.700.000 - Điều chỉnh khoản chi phí bảo hiểm không được phép hạch toán vào chi phí năm 2005: Nợ TK 242: 11.298.551 Có TK 627: 11.298.551 ........................ Kết luận: Dựa vào kết quả công việc, theo ý kiến chúng tôi: ngoại trừ ảnh hưởng của các vấn đề nêu trên, cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí SXC là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số phát sinh 75.633.722.756 là trung thực theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước. Người kiểm tra: Ngày kiểm tra: Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Tóm tắt công việc đã thực hiện: Đối chiếu số dư và tổng phát sinh trên BCĐPS với sổ cái, sổ chi tiết TK 154 để xác định tính đúng đắn và hợp lý của các số liệu này. Xem xét phương pháp tính giá trị sản phẩm dở dang (tính theo từng tháng). Kiểm tra chi tiết kết quả kiểm kê thực tế chi phí SXKD DD cuối kỳ, đối chiếu với số liệu đã tính toán, xác định trên sổ kế toán. Bảng số 18. Giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ơ asc Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Auditing and accounting financial consul tancy service company (AASC) Thành viên inpact quốc tế Tên khách hàng: Công ty cổ phần PL Niên độ kế toán : 31/12/2005 Tham chiếu: FA3/1 Khoản mục : TK 154 Người thực hiện: ĐTT Bước công việc : Kiểm tra số phát sinh Ngày thực hiện: 24/02/2006 Tổng hợp đối ứng Tên tài khoản: TK 154- Chi phí SXKD DD TK đối ứng Số phát sinh Nợ Có Số dư đầu kỳ P 14.700.152.536 (Ly) 155 P 180.477.848.000 621 P 135.207.206.964 622 P 34.445.903.550 627 P 75.532.742.600 632 P 58.708.005.110 Cộng PS P 245.185.853.100 P 239.185.853.100 Số đư cuối kỳ P 20.700.152.536 (Ag) Ly : Khớp với BCTC năm trước. Ag : Khớp với BCTC năm nay. P Khớp với số liệu trên bảng tổng hợp chi phí, bảng tính giá thành, phiếu nhập kho TP. Người kiểm tra: Ngày kiểm tra : Tiếp theo, kiểm toán viên kiểm tra phương pháp tính giá trị sản phẩm dở dang của đơn vị. Kết quả kiểm tra cho thấy cách tính giá trị sản phẩm dở dang của đơn vị phù hợp. Sau đó, KTV kiểm tra tính hợp lệ của việc xuất dùng cho các phân xưởng sản xuất. Mỗi phân xưởng sản xuất có một định mức tiêu hao nguyên vật liệu khác nhau song quy trình kiểm tra thì đều giống nhau. Cụ thể, KTV kiểm tra chọn mẫu đối với phân xưởng sản xuất UREA, kiểm toán viên so sánh giữa số thực tế phát sinh và định mức tiêu hao NVL, kết quả thu được là đơn vị đã thực hiện đúng quy định về định mức tiêu hao NVL cho sản xuất UREA. Theo đánh giá ban đầu của KTV về hệ thống KSNB của đơn vị thì việc kiểm soát đối với báo cáo sản xuất hàng tháng của các phân xưởng sản xuất đều tương đối tốt. Trên mỗi báo cáo có xác nhận của quản lý phân xưởng, thống kê phân xưởng, phòng kế hoạch kinh doanh, phòng vật tư và quản đốc phân xưởng. Do đó, KTV sử dụng số liệu trên các báo cáo sản xuất hàng tháng để tiến hành tính toán độc lập và lập bảng tổng hợp giá thành sản phẩm. Kết quả tính toán cho thấy tổng giá thành sản phẩm hoàn thành trong kỳ phù hợp với tổng phát sinh Có của TK 154 trên sổ cái TK 154. Kết luận: Dựa vào kết quả công việc thực hiện được, cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí SXKD DD là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số dư cuối kỳ 20.700.152.536 là trung thực theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước. 2. Kiểm tra chi tiết đối với công ty TY. - Kiểm tra chi tiết chi phí NC TT. Kiểm toán viên cũng thực hiện đối chiếu số liệu giữa BCĐPS với số liệu trên sổ tổng hợp, sổ chi tiết TK 621. Kết quả là các số liệu đều khớp số tiền là 10.060.195.000 đ. Kiểm toán viên kiểm tra việc tập hợp và phân bổ NVL TT cho sản xuất, đối chiếu phát sinh Nợ TK 621 với các TK 152, 153 và kết luận các số liệu đều phù hợp với các phần hành kế toán. Tuy nhiên, do đặc điểm kinh doanh của công ty đó là nguyên liệu dùng để sản xuất phần lớn phải nhập khẩu từ nước ngoài. Do đó, KTV chú trọng đến việc kiểm tra hồ sơ hàng hoá nhập khẩu, tờ khai hải quan, hợp đồng mua bán hàng hoá và phiếu nhập kho. Qua kiểm tra, kiểm toán viên nhận thấy mọi nghiệp vụ phát sinh liên quan đến chi phí NVL TT đều có chứng từ hợp lệ. Từ đó, KTV đi đến kết luận cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí NVL TT là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số phát sinh 10.060.195.000 đ.là trung thực và hợp lý theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước. - Kiểm tra chi tiết chi phi phí NCTT. Kiểm toán khoản mục chi phí nhân công trực tiếp cũng được thực hiện tương tự như đối với công ty PL. Kiểm toán viên đối chiếu tổng số phát sinh trên BCĐPS với tổng số phát sinh trên sổ tổng hợp, sổ chi tiết TK 622. Kết quả là số tiền 3.599.627.658đ đều khớp đúng. Kiểm toán việc tập hợp và phân bổ chi phí NCTT cho các đối tượng. KTV đối chiếu các phát sinh Nợ, Có ở sổ cái TK 622 với các phần hành có liên quan và nhận thấy không có sự sai lệch nào giữa các sổ kế toán. Cuối cùng, KTV kiểm tra chi tiết đối với các bảng thanh toán lương. Kết quả, KTV phát hiện trong kỳ đơn vị đã trích vào TK 622 số tiền nhiều hơn thực tế là 88.452.000đ. Trong đó tiền lương công nhân sản xuất là 75.600.000đ, BHXH (15% tính vào chi phí NCTT) là 11.340.000đ, BHYT (5% tính vào chi phí NCTT) là 1.512.000đ. KTV đưa ra bút toán đề nghị đơn vị điều chỉnh (bút toán điều chỉnh này được ghi lại trên tờ kết luận kiểm toán). Nợ TK 334 : 75.600.000 Nợ TK 3383 : 11.340.000 Nợ TK 3384 : 1.512.000 Có TK 622 : 88.452.000 Kết thúc kiểm toán khoản mục chi phí NCTT tại công ty TY, KTV đưa ra kết luận: “Dựa vào kết quả công việc: ngoại trừ các ảnh hưởng của các vấn đề nêu trên, cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí NCTT là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số phát sinh 3.599.627.658đ là trung thực và hợp lý theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước”. (Trích nội dung trang Kết luận kiểm toán). - Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung. Kiểm toán viên đối chiếu tổng số phát sinh 2.362.457.800đ trên BCĐPS với số liệu trên sổ tổng hợp, sổ chi tiết TK 627. Kết quả, tổng chi phí sản xuất chung phát sinh trong kỳ là hoàn toàn khớp đúng giữa các sổ kế toán. Kiểm toán viên kiểm tra tính đúng đắn trong việc trình bày và phân bổ chi phí SXC cho các đối tượng sử dụng. Kiểm toán viên đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết TK 627 với các phần hành khác có liên quan và xác nhận số liệu là khớp đúng với các phần hành có liên quan. Kiểm toán viên chọn mẫu một số nghiệp vụ liên quan đến tiền mặt, tiền gửi để kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên kiểm tra số tiền và nội dung trên chứng từ. Kết quả kiểm tra phát hiện thấy trong năm đơn vị có chi một khoản tiền thưởng cho ông Nguyễn Văn B về sáng kiến sử dụng mái hiên di động ở phân xưởng sản xuất để che nắng trong mùa hè, số tiền 15.200.000đ (theo quy định khoản chi này phải được chi từ quỹ khen thưởng phúc lợi). Kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh: Nợ TK 431 : 15.200.000 Có TK 627 : 15.200.000 Kết thúc kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung, KTV đưa ra kết luận cho phần công việc này: “Dựa vào kết quả công việc: ngoại trừ các ảnh hưởng của các vấn đề nêu trên, cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí SXC là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số phát sinh 2.362.457.800đ là trung thực và hợp lý theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước”. (Trích nội dung trang Kết luận kiểm toán). - Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Kiểm toán khoản mục chi phí SXKD DD được tiến hành tương tự như kiểm toán ở công ty PL. Kết quả, khoản mục chi phí SXKD DD không có vấn đề gì. Kiểm toán viên kết luận trong trang Kết luận kiểm toán: “Dựa vào kết quả công việc: Cơ sở dẫn liệu cho phần Chi phí SXC là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu và tổng số dư 5.123.489.700đ là trung thực và hợp lý theo đúng các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung và lập nhất quán với các năm trước”. (Trích nội dung trang Kết luận kiểm toán). Kết luận chung đối với công việc kiểm tra chi tiết CPSX SP. Qua kiểm toán tại hai khách hàng PL và TY, có thể nói đối với khoản mục CPSX SP, thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện khá đầy đủ theo đúng trình tự từ tổng hợp đến chi tiết gồm các công việc: đối chiếu số liệu giữa sổ tổng hợp với sổ chi tiết, giữa số số thực tế với số kế hoạch, định mức, quy định của đơn vị, đối chiếu số thực tế với chứng từ gốc và đối chiếu giữa các phần hành với nhau. Tuy nhiên, tuỳ thuộc vào đặc điểm kinh doanh của mỗi khách hàng mà KTV vận dụng linh hoạt các thủ tục này, trong quá trình kiểm tra kiểm toán viên thường tập trung vào các nghiệp vụ phát sinh có khả năng xảy ra sai sót đã được trình bày trong Thuyết minh Báo cáo tài chính của mỗi Công ty. 2.3.5. Hoàn tất cụng việc và phỏt hành Bỏo cỏo kiểm toỏn. Đây là giai đoạn mang tính quyết định đến chất lượng của toàn bộ cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn này, các công việc được thực hiện là: Soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Sau khi thực hiện kiểm toán, các kiểm toán viên sẽ tiếp tục hoàn thiện công việc của mình: - Kiểm toán viên đưa ra đánh giá về mục tiêu kiểm toán, các nhận xét về công tác kế toán và các kiến nghị của mình. - Đưa ra các bút toán điều chỉnh và tổng hợp vào giấy tờ làm việc theo quy định của Công ty. - Đánh tham chiếu trên giấy tờ làm việc. - Kiểm toán viên tích vào chương trình kiểm toán các bước công việc đã thực hiện và lưu vào file kiểm toán. - Trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán khoản mục CPSX SP và đưa ra kết luận kiểm toán, soát xét giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên các phần hành về các nội dung:  Tính tuân thủ trong cách trình bày giấy tờ làm việc. Tình đầy đủ và thuyết phục của các bằng chứng kiểm toán và chương trình kiểm toán. Tính chính xác của số liệu trình bầy trong giấy tờ làm việc của các KTV. Tại hai khách hàng PL và TY, công việc này được thực hiện đầy đủ và khá tỉ mỉ. Thể hiện trên các giấy tờ làm việc đó là tất cả các giấy tờ làm việc đều được đánh tham chiếu, các bằng chứng kiểm toán thu thập được đều đảm bảo đầy đủ và thuyết phục, việc ghi chép khoa học, rõ ràng. Tổng kết lại kết quả cụng việc đó thực hiện. - Trưởng nhóm kiểm toán lập Nhận xét kiểm toán và họp thống nhất số liệu với Ban lãnh đạo công ty khách hàng. Trong cuộc họp, kiểm toán viên đưa ra những sai sót mà KTV phát hiện được và các bút toán điều chỉnh đề nghị đơn vị điều chỉnh theo số liệu của KTV sau khi đã có những giải trình của đơn vị khách hàng. - Sau khi hai bên đưa ra ý kiến thống nhất về nội dung được nêu trong Nhận xét kiểm toán, hai bên cùng ký vào Biên bản kiểm toán. Lập tài liệu soỏt xột qua 3 cấp và tổng hợp cỏc sai sút đề nghị điều chỉnh dự thảo phục vụ cho mục đớch kiểm soỏt chất lượng. Đối với hai khách hàng PL và TY, các file hồ sơ kiểm toán đều được soát xét 3 cấp. Cấp đầu tiên là soát xét của nhóm trưởng, nhóm trưởng tiến hành soát xét tất cả các giấy tờ làm việc của các KTV khác, cấp tiếp theo là cấp trưởng phòng soát xét và cấp cao nhất là Ban lãnh đạo công ty kiểm toán soát xét lại lần cuối cùng trước khi phát hành dự thảo Báo cáo kiểm toán. Ngoài 3 cấp soát xét nói trên, hàng năm vào khoảng tháng 6, phòng kiểm soát chất lượng của Công ty sẽ tiến hành soát xét chọn mẫu một trong tất cả các file làm việc trong năm của các kiểm toán viên có chứng chỉ kiểm toán viên nhằm nâng cao chất lượng của các Báo cáo kiểm toán và nâng cao uy tín của Công ty đối với khách hàng. Gửi cỏc bản dự thảo cho khỏch hàng và họp thụng bỏo kết quả kiểm toỏn. Thụng qua cỏc bản thảo và phỏt hành Bỏo cỏo kiểm toỏn và Thư quản lý (nếu cú). Khi tiến hành kiểm toán Báo cáo tài chính tại hai khách hàng PL và TY bước công việc này được thực hiện đầy đủ. Phần III Một số Đánh giá và ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm trong kiểm toán tài chính do AASC thực hiện 3.1. Đánh giá thực tế kiểm toán của Công ty AASC (Trụ sở Hà Nội). Cơ sở của những đánh giá thực tế kiểm toán CPSX SP tại Công ty AASC là viẹc so sánh giữa lý luận và thực tiễn kiểm toán khỏn mục SPSX SP. 3.1.1. Đánh giá chương trình kiểm toán khoản mục CPSX SP. Công ty AASC hiện nay đã xây dựng một hệ thống chương trình kiểm toán chi tiết từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Chương trình kiểm toán được xem là tài liệu hướng dẫn nghiệp vụ rất cần thiết cho các trợ lý kiểm toán và các KTV. Chương trình kiểm toán giúp cho KTV định hướng được các công việc cần thực hiện đồng thời đảm bảo nội dung kiểm toán không bị trùng lặp. Hơn thế nữa, chương trình kiểm toán còn giúp người xem xét hồ sơ kiểm toán có thể hiểu được các công việc mà KTV đã thực hiện trong quá trình kiểm toán. Tuy nhiên, qua thời gian thực tập và được tìm hiểu thực tế kiểm toán CPSX SP tại Công ty cho thấy chương trình kiểm toán CPSX SP vẫn có một số hạn chế nhất định khi so sánh với lý luận về kiểm toán CPSX SP. Thứ nhất, chương trình kiểm toán khoản mục CPSX SP không đề cập đến nội dung khâu lập kế hoạch kiểm toán, trên thực tế Công ty AASC có xây dựng kế hoạch kiểm toán nhưng đây là kế hoạch cho cuộc kiểm toán BCTC, việc lập kế hoạch kiểm toán cho từng khoản mục chưa được quan tâm. Hạn chế này một phần là do vấn đề về thời gian và chi phí kiểm toán mà Công ty AASC nói riêng và các Công ty kiểm toán nói chung tại Việt Nam gặp phải. Thứ hai, trong chương trình kiểm toán khoản mục CPSX SP, việc mô tả hệ thống KSNB mới chỉ sử dụng phương pháp tường thuật và sử dụng Bảng câu hỏi về hệ thống KSNB mà chưa thấy sử dụng phương pháp lưu đồ. Thứ ba, cũng như nhiều các Công ty kiểm toán khác, AASC cũng chưa đưa ra các thủ tục kiểm toán số dư đầu năm đối với những khách hàng kiểm toán lần đầu. Thứ tư, chương trình kiểm toán của AASC mặc dù được đánh giá là khá chắt chẽ và có hiệu quả, song đó là chương trình chung cho mọi khách hàng. Mặt khác mỗi một loại hình doanh nghiệp thì lại có đặc điểm riêng, chính vì vậy việc thực hiện chung một chương trình kiểm toán cho mọi khách hàng có thể nói là chưa thực sự hiệu quả. 3.1.2. Đánh giá việc thực hiện chương trình kiểm toán khoản mục CPSX SP. Đánh giá việc thực hiện chương trình kiểm toán khoản mục CPSX SP được xem xét trong cả 5 giai đoạn của quy trình kiểm toán khoản mục SPSX SP. Giai đoạn 1: Khảo sát và đánh giá khách hàng Trong giai đoạn này thỡ nguồn khỏch hàng Cụng ty cú được chủ yếu dựa trờn uy tớn của Cụng ty, mối quan hệ của Ban Giỏm đốc, cỏc thành viờn trong Cụng ty và thụng qua hoạt động tiếp thị, gửi Thư chào hàng. Tuy nhiên, trên thực tế việc tìm kiếm nguồn khách hàng lại chủ yếu tập trung vào Ban Giám đốc và lãnh đạo các phòng, còn các thành viên hầu như không chủ động tham gia giới thiệu, tiếp thị về Công ty để tìm kiếm khách hàng. Giai đoạn 2: Ký hợp đồng cung cấp dịch vụ. Các hợp đồng kiểm toán được ký kết giữa khách hàng được kiểm toán và Công ty được thưc hiện theo đúng quy định của Công ty và của Nhà nước về hợp đồng kinh tế và phù hợp với chuẩn mực kiểm toán số 210 “Hợp đồng kiểm toán”. Giai đoạn 3: Lập kế hoạch kiểm toỏn và thiết kế chương trỡnh kiểm toỏn. Lập kế hoạch kiểm toỏn. Tại Cụng ty AASC, việc lập kế hoạch kiểm toỏn chiến lược, kế hoạch kiểm toỏn tổng thể chưa thực sự được chú trọng. Cụ thể là trong hồ sơ kiểm toán của các cuộc kiểm toán chưa thường xuyên lưu kế hoạch kiểm toán chiến lược và kế hoạch kiểm toán tổng thể, mặt khác trong giấy tờ làm việc của KTV cũng không thấy ghi kế hoạch về thời gian kiểm toán khi tiến hành kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán CPSX SP nói riêng. Trong giai đoạn này, việc lựa chọn đội ngũ KTV tham gia cuộc kiểm toán cũng được xem là một công việc khá quan trọng quyết định đến hiệu quả của cuộc kiểm toán. Trên thực tế, tại AASC việc lựa chọn KTV tham gia kiểm toán được đánh giá khá tốt. Sau khi ký hợp đồng kiểm toán, Ban giám đốc Công ty sẽ phân công về một phòng cụ thể chịu trách nhiệm kiểm toán khách hàng đó, sau đó lãnh đạo phòng lựa chọn đội ngũ KTV tham gia cuộc kiểm toán. Việc lựa chọn này căn cứ vào tình hình nhân sự của phòng lúc bấy giờ, năng lực và thế mạnh của từng kiểm toán viên. Do đó, không phải bất cứ một cuộc kiểm toán khách hàng thường xuyên nào thì đội ngũ KTV tham gia cuộc kiểm toán cũng được giữ nguyên như năm trước. Việc bố trí nhân sự này một mặt cũng gặp phải khó khăn do KTV lần đầu tiên tham gia kiểm toán khách hàng nên mất nhiều thời gian hơn trong khâu tìm hiểu về khách hàng trong giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán cũng như trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán. Mặt khác, cách bố trí nhân sự tham gia cuộc kiểm toán như thế này cũng tạo điều kiện cho các KTV có được sự hiểu biết phong phú hơn, giúp họ có thêm được kinh nghiệm trong công việc kiểm toán. Thực hiện các thủ tục phân tích, thủ tục kiểm soát và thủ tục kiểm tra chi tiết. Về thủ tục phân tích, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, tại Công ty việc thực hiện các thủ tục phân tích cũng chưa được quan tâm đúng mức, các thủ tục này ít được thực hiện. Mặt khác, kết quả của các thủ tục phân tích rất ít khi được kiểm toán viên thể hiện rõ ràng trên giấy tờ làm việc mặc dù có thể là kiểm toán viên có sử dụng thủ tục phân tích để đánh giá sơ bộ về rủi ro đối với khoản mục trên BCTC nói chung và khoản mục CPSX SP nói riêng. Về thủ tục kiểm soát, theo lý thuyết thì các thủ tục kiểm soát sẽ được thực hiện khi KTV đánh giá hệ thống KSNB là hoạt động có hiệu quả. Tuy nhiên, trên thực tế các KTV thường ít sử dụng thủ tục kiểm soát, mặc dù có những khách hàng hệ thống KSNB của họ được đánh giá là khá hiệu quả nhưng KTV vẫn đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức cao và thường không sử dụng hệ thống KSNB của đơn vị. Điều này là một hạn chế mà AASC cần phải khắc phục nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán. Về thủ tục kiểm tra chi tiết, đây là một công việc chiếm nhiều thời gian nhất của một cuộc kiểm toán nhưng kết quả mà nó mang lại là đáng tin cậy nhất. Trên thực tế, công việc kiểm tra chi tiết hiện đang thực hiện tại AASC được đánh giá là khá tốt và khá hiệu quả. Giai đoạn 4: Thực hiện kế hoạch kiểm toán Về thực hiện các thủ tục kiểm soát. Trong quá trình thực hiện kiểm toán hiện nay tại AASC, các thủ tục kiểm soát chưa thực sự được chú trọng, các KTV có thực hiện các thủ tục này nhưng khá sơ sài và thường không được lưu lại trên giấy tờ làm việc. Về thực hiện các thủ tục phân tích. Công ty AASC đã xây dựng được kỹ thuật phân tích kết hợp cả hai phương pháp phân tích xu hướng và phân tích tỷ xuất trong kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán CPSX SP nói riêng. Điều này giúp KTV có được cái nhìn tổng quát về khoản mục CPSX SP. Tuy nhiên, trong thực tế kiểm toán tại AASC, thủ tục phân tích được sử dụng chủ yếu là phân tích xu hướng biến động của các khoản mục CPSX SP thông qua các bảng tính chênh lệch chi phí qua các tháng trong năm và năm nay so với năm trước. Do vậy, kết quả phân tích chưa mô tả hết được sự biến động của khoản mục CPSX SP trong mối quan hệ với các chỉ tiêu khác. Mặt khác, trong phân tích KTV thường sử dụng số liệu của nội bộ đơn vị được kiểm toán mà ít kết hợp với việc phân tích trong mối quan hệ với các số liệu khác cùng ngành. Điều này làm cho rủi ro trong đánh giá ban đầu của KTV về khoản mục được kiểm toán có khả năng tăng lên. Mặt khác, sau khi phân tích, KTV không thường xuyên lưu lại trên giấy tờ làm việc của mình về nội dung phân tích, đặc biệt là phân tích tỷ suất. Điều này có thể gây khó khăn cho việc soát xét, đánh giá kết quả kiểm toán sau này. Về thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết. Mỗi công ty kiểm toán đều có những đặc trưng riêng trong phương pháp kiểm toán. Tại Công ty AASC thủ tục kiểm tra chi tiết được xem là thế mạnh và được thực hiện khá tỉ mỉ. Công ty đã thiết kế được hệ thống các kỹ thuật kiểm tra chi tiết tương đối đầy đủ và thống nhất theo một quy trình. Cụ thể, quy trình kiểm toán khoản mục CPSX SP được thực hiện thông qua việc đối chiếu giữa số liệu tổng hợp trên BCTC, Báo cáo kiểm toán năm trước với số liệu trên sổ tổng hợp (sổ cái), sau đó đối chiếu với số liệu trên sô chi tiết. Cuối cùng là đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết với các chứng từ và tài liệu liên quan. Nhìn chung, việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết được các KTV của AASC thực hiện tương đối đầy đủ và theo đúng như chương trình kiểm toán quy định, đồng thời vận dụng linh hoạt cho từng đơn vị khách hàng. Về phương pháp chọn mẫu kiểm toán. Hiện nay, tại AASC không có quy định cụ thể về phương pháp chọn mẫu kiểm toán mà việc chọn mẫu phụ thuộc vào kinh nghiệm của từng KTV. Nếu KTV đánh giá hệ thống KSNB của khách hàng hoạt động không hiệu quả thì KTV sẽ tiến hành chọn mẫu 100% để tiến hành kiểm tra, bên cạnh đó, nếu KTV phán đoán rằng rủi ro kiểm toán tập trung ở các khoản mục chi phí mà phần lớn các khoản chi phí này có liên quan trực tiếp tới khoản mục tiền mặt hay tạm ứng thì KTV cũng có thể kiểm tra chọn mẫu 100%. Ngược lại, nếu KTV đánh giá hệ thống KSNB hoạt động hiệu quả thì khi đó KTV sẽ tiến hành kiểm tra chọn mẫu theo tháng với các tháng có chi phí phát sinh lớn. Tuy nhiên, khi hệ thống KSNB được đánh giá là hoạt động hiệu quả nhưng trong quá trình kiểm tra chọn mẫu, KTV phát hiện thấy có nhiều sai phạm trong phạm vi mẫu chọn đó thì KTV vẫn có thể mở rộng quy mô mẫu chọn để đi đến kết luận kiểm toán phù hợp và có những bút toán điều chỉnh cần thiết. Ngoài ra, KTV còn phải tiến hành kiểm tra chi tiết toàn bộ trước khi chọn mẫu đối với các số dư và nghiệp vụ có giá trị lớn hơn mức trọng yếu phân bổ cho các khoản mục đó. Tuy nhiên, trong một số trường hợp nếu số lượng các nghiệp vụ phát sinh với số tiền lớn là rất lớn thì KTV chỉ tập trung kiểm tra chi tiết đối với các nghiệp vụ phát sinh có quy mô lớn. Giai đoạn 5: Phỏt hành Bỏo cỏo kiểm toỏn Về soỏt xột lại hồ sơ kiểm toỏn trước khi rời khỏi văn phũng khỏch hàng. Quản lý và ghi chép giấy tờ làm việc. Tại Công ty AASC, giấy tờ làm việc được thiết kế một cách khoa học, giúp KTV linh hoạt trong công việc đồng thời việc ghi chép giấy tờ cũng thuận tiện. Công ty cũng quy định rõ cách đánh tham chiếu giúp cho các KTV có thể tìm và đối chiếu sô liệu một cách dễ dàng và cũng để thuận tiện cho công việc soát xét và kiểm tra. Trên thực tế, việc ghi chép giấy tờ làm việc của các KTV đều thực hiện đúng theo quy định của Công ty. Soỏt xột lại hồ sơ kiểm. Tại AASC, việc soát xét giấy tờ làm việc hiện nay do trưởng nhóm kiểm toán thực hiện. Kết thúc mỗi cuộc kiểm toán nhóm trưởng tiến hành thu thập và soát xét giấy tờ làm việc của các KTV trên các nội dung: - Tính tuân thủ trong cách trình bày giấy tờ làm việc. - Tình đầy đủ và thuyết phục của các bằng chứng kiểm toán và chương trình kiểm toán. - Tính chính xác của số liệu trình bày trong giấy tờ làm việc của các KTV. Về tổng kết lại kết quả cụng việc đó thực hiện. Sau khi soát xét và tổng hợp giấy tờ làm việc, nhóm trưởng đưa ra kết luận cuối cùng về mục tiêu kiểm toán khoản mục CPSX SP và đưa ra kiến nghị với đơn vị khách hàng trong nhận xét kiểm toán. Về việc lập tài liệu soỏt xột qua 3 cấp và tổng hợp cỏc sai sút đề nghị điều chỉnh dự thảo phục vụ cho mục đớch kiểm soỏt chất lượng. Hiện nay, việc thực hiện soát xét 3 cấp được áp dụng tại AASC khá nghiêm ngặt nhằm phát hành ra các Báo cáo kiểm toán đảm bảo độ chính xác cao nhất. Cấp soát xét thứ nhất: Trưởng nhóm kiểm toán tiến hành soát xét giấy tờ làm việc của các KTV trước khi đưa ra các bút toán điều chỉnh trong Biên bản kiểm toán. Cấp soát xét thứ hai: Lãnh đạo phòng tiến hành soát xét Báo cáo kiểm toán trước khi phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức dựa trên các giấy tờ làm việc của KTV và các bằng chứng kiểm toán mà các KTV thu thập được. Cấp soát xét cao nhất: Một người trong Ban Giám đốc tiến hành soát xét Báo cáo kiểm toán trước khi phát hành nhằm đảm bảo các Báo cáo kiểm toán được phát hành phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán. (Việc soát xét 3 cấp tham khảo thêm ở phần 2.1.8. “Hệ thống kế toỏn và kiểm soát chất lượng áp dụng tại Cụng ty”). Về việc liên kết các phần hành trong quá trình thực hiên kiểm toán. Đây là một hạn chế của AASC cũng như các công ty kiểm toán khác đó là chưa đạt đến sự kết hợp chặt chẽ các phần hành do tiếp cận kiểm toán BCTC theo khoản mục. Bản thân cách tiếp cận này đã có hạn chế là tách biệt những khoản mục ở vị trí khác nhau nhưng có mối liên hệ chặt chẽ với nhau. Đặc biệt phải kể đến là khoản mục CPSX SP, khoản mục này là một chỉ tiêu tổng hợp liên quan đến nhiều khoản mục trên BCĐKT và BCKQKD. Vì vậy, kiểm toán khoản mục CPSX SP mà không kết hợp với các phần hành kiểm toán khác có liên quan thì khối lượng công việc kiểm toán sẽ nhất nhiều và bị trùng lặp. Trong quá trình thực hiện kiểm toán tại 2 khách hàng PL và TY, để khắc phục hạn chế này các KTV đã có sự kết hợp giữa các phần hành liên quan tới nhau. Cụ thể, một KTV thường được giao nhiệm vụ kiểm toán các khoản mục có mối liên hệ với nhau để thuận tiện cho việc đối chiếu và kiểm tra giữa các phần hành. 3.2. Phương hướng hoàn thiện quy trình kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm trong kiểm toán tài chính do AASC thực hiện. Quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính của AASC được xây dựng dựa trên sự giúp đỡ về mặt kỹ thuật của Liên minh Châu Âu, quy trình này nhìn chung rất phù hợp với đặc điểm các doanh nghiệp Việt Nam. Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện, quy trình này vẫn còn có những hạn chế cần được hoàn thiện hơn nhằm nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán mà mục đích cuối cùng là nâng cao uy tín cho Công ty. Qua thời gian thực tập tại Công ty Dịch vụ tư vấnTài chính kế toán và kiểm toán AASC, được tìm hiểu thực tế công tác kiểm toán nói chung và kiểm toán khoản mục CPSX SP nói riêng tại một số khách hàng của Công ty, em xin mạnh dạn đưa ra một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán CPSX SP trong kiểm toán báo cáo tài chính của Công ty. 3.2.1. Về công tác lập kế hoạch kiểm toán khoản mục CPSX SP. Mục tiêu của việc lập kế hoạch kiểm toán như đã biết chính là để có thể thực hiện cuộc kiểm toán một cách có hiệu quả và theo đúng thời gian dự kiến. Nó không chỉ là trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán mà nó còn thực sự có ý nghĩa cho mỗi cuộc kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán kết hợp hài hoà công việc với nhau, đồng thời nó còn là căn cứ để công ty kiểm toán tránh được những bất đồng với khách hàng. Tại Công ty kiểm toán AASC, việc lập kế hoạch kiểm toán chưa thực sự được chú trọng. Vì vậy, Công ty nên tập trung nhiều hơn đến công tác lập kế hoạch kiểm toán để đáp ứng yêu cầu của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán”, đảm bảo chất lượng và hiệu quả hoạt động kiểm toán. Về áp dụng chương trình kiểm toán chung thiết kế cho mọi cuộc kiểm toán và những thay đổi phù hợp với từng khách hàng. Như đã thấy, mặc dù chương trình kiểm toán chung tại AASC được đánh giá là khá phù hợp với đặc điểm của các doanh nghiệp Việt Nam, tuy nhiên trong khi áp dụng chương trình này để kiểm toán với các khách hàng khác nhau thì nó đã bộc lộ một số những hạn chế. Để khắc phục những hạn chế này, Công ty nên soạn lại chương trình kiểm toán cho phù hợp với đặc điểm riêng của khách hàng dựa trên chương trình kiểm toán mẫu của Công ty. Khi đó, KTV ngay từ đầu đã phải có được nhận định sơ bộ của mình liên quan đến hoạt động kinh doanh của đơn vị khách hàng. Do đó có thể hạn chế ngay từ đầu những thủ tục kiểm toán không cần thiết và tập trung hơn vào những thủ tục để xác định nhanh chóng những sai phạm có thể xảy ra của đơn vị khách hàng giúp cuộc kiểm toán được tiến hành một cách nhanh chóng và hiệu quả hơn, tiết kiệm được thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán và giảm được rủi ro kiểm toán. Về thủ tục kiểm soát. Để khẳng định về sự thiết kế phù hợp và vận hành hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ tại đơn vị khách hàng, Công ty nên đưa các thủ tục kiểm soát này vào chương trình kiểm toán. Các thủ tục này có thể thiết kế dưới nhiều hình thức khác nhau song đơn giản và phổ biến nhất vẫn là dưới dạng câu hỏi, các câu hỏi này nên được lập dưới dạng câu hỏi đóng để việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ tại đơn vị khách hàng không mất quá nhiều thời gian của một cuộc kiểm toán. Đối với khoản mục chi phí sản xuất sản phẩm, kiểm toán viên có thể đưa ra bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ như sau: Bảng 18. Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí NVL TT. STT Nội dung phỏng vấn Có Không Ghi chú 1 Đơn vị có xây dựng định mức kinh tế, kỹ thuật về tiêu hao vật tư, định mức dự trữ nguyên vật liệu tồn kho hay không? 2 Hệ thống kế toán hàng tồn kho có theo dõi chi tiết cho từng loại hàng tồn kho hay không? 3 Hàng tồn kho có được đánh số theo một dãy số được xây dựng trước hay không? 4 Các vật tư, hàng hoá có được kiểm soát và cất trữ bởi một bộ phận kho độc lập không? 5 Có tổ chức quản lý và theo dõi sản xuất ở từng bộ phận sản xuất hay không? 6 Có thiết lập dự toán chi phí nguyên vật liệu theo từng bộ phận sản xuất hay không? 7 Có mở sổ theo dõi chi phí chi tiết nguyên vật liệu theo từng bộ phận sử dụng hay không? 8 Có thực hiện kiểm kê vật liệu tồn kho cuối kỳ hay hay không? 9 Có đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ sách kế toán hay không? Bảng số 19 . Câu hỏi về HT KSNB đối với khoản mục chi phí NCTT. STT Nội dung phỏng vấn Có Không Ghi chú 1 Việc tuyển dụng nhân viên, nâng cấp, nâng bậc có được lãnh đạo công ty phê duyệt hay không? 2 Bộ phận nhân sự có được thông báo thường xuyên về việc chấm dứt hợp đồng lao động hay không? 3 Người phụ trách công việc chấm công lao động của bộ phận sản xuất có độc lập với bộ phận kế toán hay không? 4 Bộ phận kế toán và bộ phận sản xuất có thường xuyên đối chiếu về mặt số lượng nhân viên và ngày công lao động trên bảng tính lương và bảng thanh toán lương hay không? 5 Các bảng thanh toán lương có được phê duyệt trước khi thanh toán bởi người có thẩm quyền hay không? 6 Có xây dựng chế độ khen thưởng, khuyến khích sản xuất hay không? 7 Có xây dựng định mức đơn giá tiền lương hay không? Bảng số 20 . Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí SXC. STT Nội dung phỏng vấn Có Không Ghi chú 1 Có thiết lập dự toán chi phí sản xuất chung hay không? 2 Có chi tiết hoá tài khoản chi phí SXC hay không? 3 Có đối chiếu thường xuyên chi phí SXC thực tế với định mức kế hoạch hay không? 4 Có đối chiếu thường xuyên giữa số liệu trên sổ cái , sổ chi tiết với bảng tổng hợp chi phí, bảng tính giá thành hay không? Qua bảng câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí sản xuất sản phẩm và kết hợp việc quan sát thực tế tại đơn vị khách hàng, kiểm toán viên có thể đánh giá được hệ thống KSNB của đơn vị khách hàng một cách nhanh chóng, từ đó có thể xác định và phân bổ mức rủi ro kiểm toán cho các khoản mục làm cơ sở cho việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết. Về thủ tục phân tích. Thủ tục phân tích là một phương pháp kiểm toán rất hiệu quả, tiết kiệm được thời gian và chi phí nhưng vẫn đảm bảo việc đưa ra những kết luận khá tin cậy. Thủ tục này đòi hỏi kiểm toán viên phải có khả năng phán đoán cao mang tính nghề nghiệp, hiểu biết về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để có được những nhận xét chính xác. Trên thực tế kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm tại AASC qua 2 khách hàng TY và PL cho thấy kiểm toán viên cũng đã áp dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn kiểm toán, tuy nhiên ở một số giai đoạn thì các thủ tục này vẫn còn chưa đầy đủ. Kiểm toán viên thường sử dụng chủ yếu là phân tích xu hướng biến động của các chi phí sản xuất sản phẩm thông qua bảng tính chênh lệch chi phí qua các tháng trong năm, năm nay với năm trước. Vì thế, kết quả phân tích chưa mô tả hết được sự biến động của các chi phí sản xuất trong mối quan hệ với các chỉ tiêu khác. Do đó, kiểm toán viên nên phân tích và so sánh các chỉ tiêu liên quan đến chi phí sản xuất với các đơn vị cùng ngành hoặc dựa trên những hiểu biết của mình về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng để đưa ra những ước tính ban đầu làm cơ sở cho việc phân tích các chỉ tiêu liên quan đén chi phí sản xuất. Mặt khác, kiểm toán viên cũng nên lập các bảng kê chênh lệch, bảng kê xác minh và ghi chép đầy đủ kết quả phân tích trên giấy tờ làm việc để qua đó trưởng nhóm kiểm toán có thể phát hiện được sai sót trọng yếu và làm căn cứ cho việc kiểm soát chất lượng cuộc kiểm toán. Bảng số 21. Bảng kê chênh lệch Chứng từ Diễn giải Số tiền Ghi chí mức độ sai phạm SH NT Sổ sách Thực tế Chênh lệch Cộng Bảng số 22. Bảng kê xác minh Chứng từ Diễn giải Số tiền Đối tượng xác minh Ghi chí mức độ sai phạm SH NT Trực tiếp Gián tiếp Cộng 3.2.2. Về thực hiện kiểm toán khoản mục CPSX SP. Về thủ tục kiểm soát. Tuy còn gặp nhiều khó khăn, nhưng theo xu hướng phát triển thì trong thời gian sắp tới, cùng với xu thế hội nhập và phát triển, những rủi ro cố hữu của nền kinh tế sẽ giảm xuống, hiệu lực trong thiết kế và vận hành hệ thống KSNB được nâng cao, các thủ tục kiểm soát sẽ phát huy được được vai trò của mình nhằm nâng cao hiệu năng và hiệu quả của cuộc kiểm toán giúp các Công ty phát triển. Khi đó, việc đưa ra các kết luận kiểm toán dựa trên những thủ tục kiểm soát sẽ là một tất yếu. Chính vì vậy, Công ty nên mở rộng hơn nữa các phương pháp mô tả hệ thống KSNB bằng phương pháp lưu đồ để kết hợp các phương pháp một cách có hiệu quả. Ngoài ra, trong quá trình kiểm toán bên cạnh việc sử dụng bảng câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty thì Công ty cũng nên tham khảo thêm các thủ tục trình bầy dưới đây: (Xem phụ lục III). Về thủ tục phân tích. Trong giai thực hiện kiểm toán, việc sử dụng các thủ tục phân tích đặc biệt là phân tích tỷ suất là rất quan trọng bởi điểm mạnh của thủ tục này là giúp kiểm toán viên đánh giá các chỉ tiêu trong mối quan hệ với nhiều chỉ tiêu khác. Qua đó, kiểm toán viên sẽ có nhận định toàn diện, tổng quát về khoản mục CPSX SP. Mặt khác, kết quả của các phân tích này cũng cần phải được lưu lại trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên để làm căn cứ cho việc kiểm soát chất lượng kiểm toán. Kết quả của các thủ tục này có thể biểu hiện dưới dạng bảng biểu hay đồ thị, trong nhiều trường hợp thì việc sử dụng đồ thị trở nên thích hợp hơn và nhìn trên đồ thị, kiểm toán viên có thể nhận biết rõ sự biến đổi các khoản mục chi phí trong năm. Về việc liên kết giữa các phần hành kiểm toán. Hiện nay, tại Công ty đang chọn cách thức tiếp cận kiểm toán theo khoản mục, mà hạn chế của cách tiếp cận này là sự tách biệt các khoản mục ở vi trí khác nhau nhưng có liên hệ chặt chẽ nhau như hàng tồn kho và giá vốn hàng bán chẳng hạn. Tuy rằng kiểm toán viên dựa trên kết quả của các khoản mục có liên quan khác nhưng việc thể hiện trên giấy tờ làm việc rất riêng biệt, kiểm toán viên không thể thông qua đó mà đưa ra được phân tích, đánh giá của mình dựa trên mối quan hệ giữa các khoản mục có liên quan. Vấn đề này sẽ được giải quyết nếu kiểm toán Báo cáo tài chính được tiếp cận theo chu trình. Về kiểm toán số dư đầu năm. Hệ thống chương trình kiểm toán BCTC nói chung và kiểm toán CPSX SP nói riêng của Công ty Dịch vụ tư vấn Tài chính kế toán và kiểm toán AASC không thấy quy định về việc kiểm toán số dư đầu năm đối với những khách hàng kiểm toán lần đầu. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 510 “Kiểm toán năm đầu tiên – Số dư đầu năm tài chính”, đoạn 02 quy định: “Khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính năm đầu tiên, kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm bảo đảm: a) Số dư năm đầu không có sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài chính năm nay; b) Số dư cuối năm của năm tài chính trước được kết chuyển chính xác hoặc được phân loại một cách phù hợp trong trường hợp cần thiết; c) Chế độ kế toán đã được áp dụng nhất quán hoặc các thay đổi về chế độ kế toán đã được điều chỉnh trong báo cá tài chính và trình bầy đầy đủ trong phần thuyết minh báo cáo tài chính.” Thực tế kiểm toán năm đầu tiên tại Công ty PL do AASC thực hiện, kiểm toán viên không tiến hành kiểm toán số dư đầu năm do hạn chế về thời gian của cuộc kiểm toán và chi phí kiểm toán. Việc không tiến hành kiểm toán số dư đầu năm tài chính có thể gây ra rủi ro về phía Công ty. Đối với các khách hàng kiểm toán năm đầu tiên, Công ty nên cân bổ thời gian tiến hành các công việc kiểm toán để đảm bảo các số dư đầu năm tài chính vẫn được kiểm toán đối với những khách hàng kiểm toán được đánh giá là khá quan trọng, quy mô lớn, mức độ rủi ro cao và mức phí kiểm toán cho phép. Theo đó, Công ty nên xây dựng các thủ tục kiểm toán đối với kiểm toán số dư đầu năm của kiểm toán năm đầu tiên. Cụ thể, kiểm toán viêm xem xét số dư đầu năm có phản ánh theo đúng chế độ kế toán được áp dụng năm trước và được áp dụng nhất quán trong năm nay hay không? Nếu có bất kỳ sự thay đổi nào, kiểm toán viên phải kiểm tra các quyết định thay đổi đó cũng như những giải trình của đơn vị về sự thay đổi. Trường hợp Báo cáo tài chính năm trước của đơn vị đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác, kiểm toán viên có thể kiểm tra số dư đầu năm bằng cách đối chiếu số dư trên Báo cáo tài chính của đơn vị với Báo cáo tài chính đã được kiểm toán của kiểm toán viên năm trước. Nếu Báo cáo tài chính năm trước chưa được kiểm toán hoặc đã được kiểm toán nhưng kiểm toán viên không tin tưởng vào kết quả kiểm toán này, khi đó kiểm toán viên có thể thực hiện một số thủ tục kiểm toán khác như giám sát kiểm kê thực tế, đối chiếu số lượng nhập xuất trong năm để tính ra số dư cuối năm (kiểm tra số dư hàng tồn kho); gửi thư xác nhận (kiểm tra số dư khoản phải thu, phải trả, tiền gửi ngân hàng... Về cách thức chọn mẫu kiểm toán. Phương pháp chọn mẫu của AASC có ưu điểm là đơn giản, dễ thực hiện và tốn ít thời gian nhưng mẫu được chọn có tính đại diện chưa cao. Để khắc phục nhược điểm này, kiểm toán viên có thể lựa chọn 1 trong 3 phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên là: chọn mẫu ngẫu nhiên có sử dụng bảng số ngẫu nhiên, chọn mẫu hệ thống và chọn mẫu ngẫu nhiên theo chương trình máy vi tính. Trong 3 phương pháp này thì Công ty nên áp dụng chọn mẫu có sử dụng BSNN. Cách thức tiến hành như sau: Bước 1: Xây dựng một hệ thống đánh số cho tổng thể (các phần tử trong tổng thể được nhận diện bằng một số duy nhất) Ví dụ: Quá trình chọn mẫu ngẫu nhiên gồm các khoản chi trên sổ chi tiết tiền mặt có 70 trang và mỗi trang lấy 15 dòng. Mỗi phần tử là một dòng trên sổ chi tiết. Sự kết hợp giữa số trang sổ chi tiết và số dòng tạo thành một nhận diện duy nhất cho phần tử trên dòng đó. Bước 2: Xây dựng quan hệ giữa BSNN với tổng thể. Nếu số các chữ số của phần tử đã xây dựng có 5 chữ số thì lấy nguyên số ngẫu nhiên đó trong BSNN. Nếu số các chữ số của phần tử đã xây dựng nhỏ hơn 5 chữ số thì KTV quy định các cách thức lấy chữ số trong BSNN. Ví dụ: Nếu số các chữ số của phần tử đã xây dựng có 4 chữ số thì lấy 2 số đầu và 2 số cuối trong BSNN. Nếu số các chữ số của phần tử đã xây dựng lớn hơn 5 chữ số thì KTV lấy sang cột bên cạnh sau khi đã lấy nguyên cột thứ nhất. Bước3: Xác định hướng sử dụng BSNN. Kiểm toán viên có thể lựa chọn 1 trong 4 cách xác định hướng đi trong BSNN là: từ trên xuống, từ dưới lên, từ trái qua phải và từ phải qua trái. Bước 4: Chọn điểm bắt đầu. Là việc xác định số ngẫu nhiên đầu tiên trong quá trình chọn mẫu, khi chọn điểm bắt đầu KTV phải đảm bảo tính ngẫu nhiên để tránh trường hợp khách hàng biết được, họ có thể kiểm soát được các phần tử trong mẫu chọn của KTV. Ưu điểm của phương pháp này là mẫu được chọn có tính đại diện cao do các phần tử trong tổng thể có cơ hội được lựa chọn như nhau, mặt khác phương pháp này cũng rất phù hợp với cách thức kiểm toán theo khoản mục bởi các phần tử được lựa chọn đã được đánh số sẵn. Do đó, KTV không phải thực hiện bước 1 “Xây dựng một hệ thống đánh số cho tổng thể”. Kết luận: Phương pháp này phù hợp với cách thức tiếp cận kiểm toán theo khoản mục của Công ty AASC hiện nay. Trên đây chỉ là một số nhận xét và ý kiến đóng góp của em nhằm nâng cao hơn nữa hiệu quả của việc thực hiện quy trình kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Dịch vụ tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán AASC. Do hạn chế về mặt thời gian cũng như kiến thức ảnh hưởng đến phạm vị của kiến nghị nên em rất mong có được ý kiến đóng góp của quý thầy cô để chuyên đề thực tập của em được hoàn thiện hơn. DAnh mục từ viết tắt AASC : Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán BCTC : Báo cáo tài chính BCĐKT : Bảng cân đối kế toán BCKQKD : Báo cáo kết quả kinh doanh BHXH : Bảo hiểm xã hội BHYT : Bảo hiểm y tế CPSX SP : Chi phí sản xuất sản phẩm KKĐK : Kiểm kê định kỳ KKTX : Kê khai thường xuyên KPCĐ : Kinh phí công đoàn KTV : Kiểm toán viên LCTT : Lưu chuyển tiền tệ NVLTT : Nguyên vật liệu trực tiếp NCTT : Nhân công trực tiếp TK : Tài khỏan SXC : Sản xuất chung SXKD DD : Sản xuất kinh doanh dở dang SP : Sản phẩm Danh mục bảng biểu, phụ lục Bảng 1: Báo cáo chi phí sản xuất Bảng 2: Kết quả kinh doanh và tình hình tài chính của Công ty Bảng 3: Các chỉ tiêu trong Báo cáo tài chính năm 2005 Bảng 4: Các chỉ tiêu trong Báo cáo KQKD năm 2005 Bảng 5: Ước lượng mức trọng yếu cho các khoản mục (năm 2005) Bảng 6: Phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục (năm 2005) Bảng 7 - 17: Giấy tờ làm việc của KTV Bảng 18: Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí NVL TT Bảng 19: Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí NCTT Bảng 20: Câu hỏi về hệ thống KSNB đối với khoản mục chi phí SXC Bảng 21: Bảng kê chênh lệch Bảng 22: Bảng kê xác minh Phụ lục I: Phiếu soát xét hồ sơ và Báo cáo kiểm tóan Phụ lục II: Chương trình kiểm toán CPSX SP áp dụng tại công ty Phụ lục III: Các thủ tục kiểm soát Danh mục sơ đồ Sơ đồ 1: Hạch toán chi phí sản xuất theo phương pháp KKTX Sơ đồ 2: Hạch toán chi phí sản xuất theo phương pháp KKĐK Sơ đồ 3: Tổ chức bộ máy quản lý Công ty Sơ đồ 4: Hệ thống kiểm soát chất lượng tại trụ sở Hà Nội Sơ đồ 5: Quy trình kiểm toán chung tại Công ty Kết luận Trong xu thế hội nhập kinh tế quốc tế ngày nay kiểm toán là một công cụ quản lý kinh tế ngày càng khẳng định vị trí quan trọng trong hệ thống các công cụ quản lý của nền kinh tế quốc dân. Kiểm toán báo cáo tài chính là loại hình đặc trưng nhất của kiểm toán, trong Báo cáo tài chính của doanh nghiệp đặc biệt là các doanh nghiệp sản xuất vật chất thì chi phí sản xuất có thể nói là một trong những chỉ tiêu quan trọng nhất. Chỉ tiêu này có liên quan chặt chẽ và ảnh hưởng trực tiếp đến nhiều chỉ tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Vì vậy, kiểm toán chi phí sản xuất sản phẩm là một phần hành không thể thiếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Nhận thức rõ tầm quan trọng và tính tất yếu phải kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất sản phẩm trong kiểm toán Báo cáo tài chính, qua nghiên cứu lý luận và tìm hiểu thực tế hoạt động kiểm toán tại Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và kiểm toán AASC (trụ sở Hà Nội), cùng với sự giúp đỡ, tạo mọi điều kiện của các anh chị phòng kiểm toán ngành sản xuất vật chất em đã hoàn thành chuyên đề thực tập. Do hạn chế về trình độ, thời gian cũng như khả năng trình bày nên chuyên đề thực tập không tránh khỏi những sai sót về nhiều mặt. Vì vậy em rất mong nhận được ý kiến đóng góp, hướng dẫn của các anh chị để em hoàn thành tốt khóa học. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn. Sinh viên thực hiện Nguyễn Thị Nhung Mục lục Trang Danh mục bảng biểu, phụ lục Danh mục sơ đồ Danh mục từ viết tắt Lời nói đầu Kết luận