Chuyên đề Hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán BCTC do công ty TNHH dịch vụ kế toán và kiểm toán CPA Hà Nội thực hiện

đầu cho khoản mục hàng tồn kho sẽ giúp KTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập với mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo các sai sót không vượt quá ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Việc phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục hàng tồn kho dựa trên bản chất của khoản mục, kinh nghiệm của KTV, chi phí kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với khoản mục hàng tồn kho. Tổng hợp kế hoạch kiểm toán hàng tồn kho:Từ sự đánh giá của KTV, rủi ro tiềm tàng được đánh giá ở mức độ cao, rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ trung bình nên kiểm toán viên KTV sẽ ít thực hiện các thủ tục kiểm soát mà tập trung thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết trong quá trình kiểm toán HTK. Do công ty khách hàng có nhà máy thép ở Hải Phòng nên về mặt nhân sự chủ nhiệm kiểm toán sẽ tổ chức thành hai đoàn kiểm toán. Một kiểm toán tại văn phòng công ty ở Hà Nội, một kiểm toán tại nhà máy ở Hải Phòng. Dưới đây là các giấy tờ làm việc của KTV trong quá trình kiểm toán phần hành HTK tại Công ty Y. 2.3.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán. Bước 1: Tổng quát. KTV tiến hành thu thập các thông tin tổng quát về hạch toán HTK được áp dụng tại đơn vị khách hàng bằng cách phỏng vấn kế toán và xem xét các tài liệu phân tích về HTK để kiểm tra tính chính xác thông tin mà kế toán cung cấp. Bước công việc này được thể hiện qua giấy làm việc sau: Bảng 2.3.2.1: Thu thập thông tin về cách hạch toán hàng tồn kho Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: …thu thập thông tin về cách hạch toán hàng tồn kho Reviewed: ………. …….. code ………… Period : 2008………… Thông tin chung về hàng tồn kho: * Phương pháp hạch toán: Kê khai thường xuyên. * Phương pháp xuất hàng tồn kho: Bình quân gia quyền. * Tập hợp chi phí và tính giá thành: Nguyên vật liệu chính để sản xuất là phôi. Vì trong nước không sẩn xuất được nên hầu hết phôi công ty phải nhập khẩu từ nước ngoài. Phôi được đưa vào dây chuyền sản xuất. Sản phẩm thép xây dựng dạng thanh f 10-25mm, thép dây f 5.5-10mm. Bước 2: Kiểm kê hàng tồn kho. Đây là khách hàng năm đầu tiên của CPA Hà Nội , vì vậy tại thời điểm 31/12/2008 , KTV không trực tiếp tham gia kiểm kê. Do đó, tại thời điểm kiểm toán, kiểm toán viên tham gia chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho với bộ phận kiểm kê của công ty Y. Mục đích: Xác định hàng tồn kho là có thực, số lượng ghi sổ phản ánh đúng số lượng thức tế tồn kho tại ngày chứng kiến kiểm kê, HTK vẫn được sử dụng và bán được. Mô tả về hàng tồn kho: Loại hàng tồn kho: Nguyên vật liệu P Công cụ dụng cụ P Thành phẩm P Bảng 2.3.2.2: Bảng mô tả hàng tồn kho Loại hàng tồn kho Địa điểm lưu kho Phương pháp kiểm kê và xác định số lượng Phôi thép Kho 1 Phôi được cân và đếm theo thanh Vật tư Kho 2 Đếm về mặt số lượng Công cụ dụng cụ Kho 3 Đếm về mặt số lượng Thành phẩm (Thép) Kho 4 Đếm thanh thép = số bó thép x số lượngh thanh trong một bó. Tổng số kg = tổng số thanh x trọng lượng 1 thanh tiêu chuẩn. Hướng dẫn kiểm kê: Có Không Ghi chú 1.Khách hàng có những hướng dẫn bằng văn bản cho từng giai đoạn kiểm kê thực tế hàng tồn kho hay không? (Mô tả lại những thiếu sót cần chú ý, nếu có) P a) Tên những người lập và phê duyệt hướng dẫn kiểm kê. P Không có hướng dẫn kiểm kê b) Ngày, giờ thực hiện kiểm kê. P c) Tên của những người chịu trách nhiệm giám sát cuộc kiểm kê. P Có người đại diện cho Công ty trực tiếp giám sát kiểm kê d) Hướng dẫn việc ghi chép, mô tả các khoản mục hàng tồn kho và xác định số lượng của chúng ( ví dụ: đếm, cân, đo ) P 2. Các loại hàng tồn kho có được sắp xếp trước một cách nhăn nắp để thuận tiện cho việc thực hiện kiểm kê hay không? P Thủ tục kiểm đếm Có Không Ghi chú 1. Các nhóm kiểm kê có được phân công kiểm đếm hàng tồn kho mà họ thường chịu trách nhiệm quản lý hay không? P 2. Trong nhóm kiểm kê có người chịu trách nhiệm về xác định phẩm chất của hàng tồn kho hay không? P Có nhân viên kỹ thuật trong nhóm kiểm kê. 3. Người kiểm đếm có thực hiện công việc một cách có hệ thống và khoa học hay không? P 4. Nhóm kiểm kê có tiến hành một cách độc lập, không tham khảo ghi chép trên sổ sách kế toán trong suốt quá trình kiểm đếm hay không? Sau đó, có người nào đó được phân công để so sanh kết quả kiểm đếm với số liệu trên sổ sách kế toán và tìm nguyên nhân chênh lệch không? P 5. Tất cả các hàng tồn kho có được kiểm kê bằng cách kiểm đếm thực tế không? (nếu không, hãy mô tả phương pháp sử dụng để ước tính). P Sau đây là kết quả kiểm kê thu được: Bảng 2.3.2.3: Bảng kết quả kiểm kê hàng tồn kho: STT Loạiphôi thép Số lượngkiểm kê Số lượng theo sổ sách Ghi chú Số thanh Trọng lượng Số thanh Trọng lượng 1 Phôi thép 115x115x3m 70 18,350 70 18,350 a 2 Phôi thép 115x115x6m 60 30,450 60 30,450 a 3 Phôi thép 120x120x3m 160 54,160 160 54,160 a Tổng 290 102,960 290 102,960 STT Loại thép Số lượngkiểm kê Số lượng theo sổ sách Ghi chú Số thanh Trọng lượng Số thanh Trọng lượng 1 Thép thanh D10 350 1,000,935 350 1,000,935 a 2 Thép thanh D12 160 500,606 160 500,606 a 3 Thép Thanh D14 100 200,389 100 200,389 a 4 Thép thanh D15 4 15,000 4 15,000 a 5 Thép thanh D16 8 48,000 8 48,000 a 6 Thép thanh D18 12 84,000 12 84,000 a 7 Thép thanh D20 25 160,969 25 160,969 a 8 Thép thanh D22 212 725,912 212 725,912 a 9 Thép thanh D28 16 368,125 16 368,125 a 10 Thép thanh D32 38 598,126 38 598,126 a 11 Thép tròn D6 10 2,298 10 2,298 a 12 Thép tròn D8 30 13,650 30 13,650 a Tổng 965 3,718,010 965 3,718,010 Loại công cụ dụng cụ Đơn vịTính SLtheo kiểm kê SLTheosổ sách Ghichú Loạicông cụ dụng cụ Đơn vịTính SLtheo kiểm kê SLTheosổ sách Ghichú Panme Chiếc Dụng cụ tháolắp Chiếc Panme 150-175 15 15 a Clêchòng 36 7 7 a Panme 175-200 14 14 a Clêchòng 41 9 9 a Panme 200-225 22 22 a Tôvit 4 cạnhL400 12 12 a Panme 0-25 15 15 a … Thước Chiếc Dũa công nghệ Bộ 8 8 a Thước sắt 3m 5 5 a Công cụ dụng cụ Chiếc Thước sắt 5m 6 6 a Compa 15 15 a … Êke 12 12 a Dụng cụ thao tác Chiếc Búa 5kg 9 9 a Kìm thao tác L500 4 4 a … Kìm thao tác L600 2 2 a Máy mài tay 3 3 a … Ghi chú: a: Đối chiếu khớp đúng giữa sổ sách và kiểm kê. Kiến nghị: Công ty nên có những văn bản hướng dẫn đầy đủ bằng văn bản cho từng giai đoạn của cuộc kiểm kê. Kết luận: Dựa trên kết quả mà chúng tôi thu thập được trong quá trình kiểm kê, theo ý kiến của chúng tôi các tài liệu ghi chép về cuộc kiểm kê của khách hàng phản ánh đúng số lượng hàng tồn kho thực tế, ngoại trừ các vấn đề trên đây. Hơn nữa, dựa trên sự giám sát và điều tra của chúng tôi, theo ý kiến của chúng tôi hàng tồn kho vẫn sủ dụng được và bán được. Bước 3: Kiểm tra số dư của các tài khoản hàng tồn kho. KTV thực hiện kiểm tra đối chiếu, cộng dồn và sự khớp đúng số liệu giữa sổ kế toán chi tiết, sổ cái, bảng cân đối sô phát sinh, bảng cân đối kế toán. Dưới đây là việc kiểm tra toàn bộ hàng tồn kho của khách hàng qua các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Bảng 2.3.2.4: Bảng kiểm tra số dư khoản mục hàng tồn kho: Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: …thu thập thông tin về cách hạch toán hàng tồn kho Reviewed: ………. …….. code ………… Period : 2008………… TK 01/01/2007 Số phát sinh nợ Số phát sinh có 31/12/2007 151 0 v 564,369,145 461,998,656 102,370,489 a 152 5,577,105,515 v 213,269,396,128 210,469,539,986 8,376,961,657 a 153 50,247,638 v 156,369,478 158,972,425 47,644,691 a 154 6,512,578,257 v 246,369,852,565 246,741,962,260 6,140,468,562 a 155 40,915,637,930 v 279,387,145,236 278,556,095,035 41,746,688,131 a f,a f, a Ghi chú: v: đã đối chiếu khớp với sổ cái, báo cáo tài chính năm. f: đã cộng dọc a: đã đối chiếu với bảng số bảng cân đối kế toán. Kết luận: Số liệu trên các tài khoản đầu kỳ và cuối kỳ khớp với sổ sách và báo cáo liên quan.  Bước 4: Thủ tục phân tích. KTV tiến hành so sánh giá trị hàng tồn kho cuối kỳ với niên độ kế toán trước để phát hiện ra các biến động bất thường. Bước công việc này được thể hiện qua giấy tờ làm việc sau: Bảng 2.3.2.5: So sánh giá trị hàng tồn kho cuối kỳ với niên độ kế toán trước: Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: … Kiểm tra số dư Reviewed: ………. …….. code ………… Period : ….2008………… TK 01/01/2008 31/12/2008 Biến động Tuyệt đối Tương đối 151 0 102,370,489 102,370,489 (1)- 152 5,577,105,515 8,376,961,657 2,799,856,142 (2)50.2% 153 50,247,638 47,644,691 -2,602,947 -5.2% 154 6,512,578,257 6,140,468,562 -372,109,695 -5.7% 155 40,915,637,930 41,746,688,131 831,050,201 2.0% (1): Chênh lệch do năm 2008 đơn vị có nhập một lô hàng do công ty chuyển xuống. Tuy nhiên, do nhà máy kiểm tra lô hàng không phù hợp về chất lượng và số lượng nên đã không tiến hành nhập kho mà vẫn để trên tài khoản 151. Qua kiểm tra trên công ty, KTV đã xác nhận việc thanh toán công nợ cho lô hàng trên. Do vậy, chúng tôi đề nghị nhà máy xem xét để có biện pháp xử lý sớm lô hàng trên. (2): Chi phí nguyên vật liệu của năm 2008 cao hơn so với năm 2007 là do từ tháng 8 năm 2007 nhà máy nâng cấp dây chuyền sản xuất nên công suất tăng làm cho hàng tồn kho tăng. Bước năm: Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ Kiểm tra tính có thực của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh: Do đăc thù trong sản xuất thép các nguyên vật kiệu nhập, xuất kho đều có giá trị lớn. Tuy nhiên, biến động về hàng tồn kho giữa các quý là không lớn nên mẫu chọn cũng vừa phải. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu (dựa trên Nội dung kinh tế, quy mô của các nghiệp vụ được phản ánh trên sổ cái tài khoản) từ đó đối chiếu các nghiệp vụ theo trình tự từ sổ cái đến nhật ký chung và cuối cùng là các chứng từ gốc. Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu tất cả các nghiệp vụ phát sinh liên quan đến nhập phôi thép TK 1521 trong năm 2008. Số lượng nhập: đối chiếu với phiếu nhập kho. Giá trị nhập: đối chiếu với hóa đơn tài chính. Bảng 2.3.2.6: Kiểm tra tính có thực của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: … Kiểm tra số dư Reviewed: ………. …….. code ………… Period : …2008………… Chứng từ Nội dung Số lượng(kg) Giá trị SH NT PN002 01/03/08 Nhập phôi 120x120x12m của Nga 5,689 a 35,786,456 (1)a PN055 19/02/08 Nhập phôi 120x120x6m của TQ 7,154 a 54,056,879 a PN087 28/03/08 Nhập phôi 115x115x12m của TQ 10,253 a 340,125,698 (2)a PN196 20/05/08 Nhập phôi 120x120x12m của TQ 15,396 a 426,789,852 a PN285 15/06/08 Nhập phôi 115x115x12m của TQ 6,368 a 45,368,154 a PN396 25/08/08 Nhập phôi 120x120x6m của TQ 4,125 a 30,148,753 a PN589 29/10/08 Nhập phôi 120x120x6m của TQ 15,586 a 414,468,879 a PN876 28/11/08 Nhập phôi 120x120x12m của Nga 17,589 a 605,782,157 a PN898 30/12/08 Nhập phôi 115x115x6m của TQ 9,457 a 400,298,346 a (1): Nhập kho phôi của công ty hoá đơn số 05687 ngày 02/01/2008 nhưng phiếu nhập kho lại ghi ngày 03/01/2008 (2): Phiếu nhập không ghi định khoản. Nhận xét: Kê toán phản ánh đúng giá trị và số lượng phôi nhập. Ghi chú: a: đã đối chiếu khớp với phiếu nhập và hoá đơn. Kiểm tra tính đầy đủ, phân loại và trình bày các nghiệp vụ kinh tế. Nghiệp vụ xuất vật tư: KTV tiến hành chọn 5 nghiệp vụ nhập, xuất trước và sau 31/12/2008 để kiểm tra tính đúng kỳ và để đảm bảo các nghiệp vụ xuất kho phát sinh đều được ghi sổ theo đúng quy mô và được phản ánh đúng và các tài khoản chi phí (621, 622, 627, 642). Bước công việc này được thể hiện trên giấy tờ làm việc của kiểm toán Bảng 2.3.2.7: Kiểm tra nghiệp vụ xuất vật tư Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ xuất vật tư Reviewed: ………. …….. code ………… Period :…2008……… Chứng từ Nội dung  Tài khoản Số tiền Ghichú SH NT Nợ Có Sổ sách Thực tế PX001 01/02/08 Xuất kìm cho sản xuất 627 153 226,154 226,154 a , (1) PX003 01/04/08 Xuất phôi cho sản xuất 621 1521 99,127,784 99,127,784 a PX005 01/09/08 Xuất panme cho sản xuất 627 153 1,362,575 1,362,575 a PX009 15/01/08 Xuất dầu FO cho sản xuất 627 152 3,126,963 3,126,963 a PX589 31/01/08 Xuất hộp dẫn cho sản xuất 627 153 135,145,786 135,145,786 a PX897 28/11/08 Xuất phôi cho sản xuất 627 1521 122,359,526 122,359,526 a PX986 31/11/08 Xuất búa cho sản xuất 627 153 128,789 128,789 a PX001 01/12/08 Xuất thước cho sản xuất 627 153 326,587 326,587 a PX002 08/12/08 Xuất dầu diezen cho sản xuất 627 152 6,169,358 16,169,358 a, (2) (1): Nghiệp vụ này hạch toán sai kỳ kê toán. Qua kiểm tra, dụng cụ đã xuất dùng trong niên độ kế toán năm 2007 nhưng đến ngày 02/01/2008 mới ghi sổ. (2): Chênh lệch giữa sổ sách và thực tế: 10,000,000. Qua tìm hiểu và kiểm tra chứng từ cũng như thảo luận với kế toán đơn vị thì 2 sai sót trên là do nhầm lẫn trong ghi chép và chấp nhận diều chỉnh lại. Nợ TK 627/ Có TK 152 : 10,000,000 Kết luận: Việc hạch toán các nghiệp vụ xuất kho là đúng về mặt quy mô, Nội dung.Tuy nhiên vẫn còn hai sai sót vi phạm tính đúng kỳ và quy mô nghiệp vụ. Ghi chú: a: đã đối chiếu khớp với phiếu xuấ kho, nhật ký chung và sổ cái, sổ chi tiết các tài khoản. 2.3.3. Giai đoạn 3: Kết thúc kiểm toán. Là giai đoạn cuối của cuộc kiểm toán, KTV tập hợp kết quả thu thập bằng chứng từ hai giai đoạn trước. Trưởng nhóm kiểm toán tiến hành soát xét lại toàn bộ quá trình làm việc, đánh giá chất lượng của các bằng chứng thu được đối với phần hành kiểm toán hàng tồn kho và toàn bộ các phần hành khác. Đồng thời thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung cần thiết, thảo luận với Ban Giám đốc khách hàng để thống nhất các bút toán điều chỉnh và các vấn đề được đề cập trong thư quản lý. Bước công việc này được thể hiện trên các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Bảng 2.3.3.1: Tổng hợp các bút toán điều chỉnh Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: tổng hợp các bút toán điều chỉnh Reviewed: ………. …….. code ………… Period :..2008……… Các bút toán điều chỉnh: (1): Điều chỉnh tăng chi phí sản xuất chung: Nợ TK 627: 10,000,000 Có TK 152: 10,000,000 Nguyên nhân: Đơn vị hạch toán sai quy mô nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Sau khi tổng hợp các bút toán điều chỉnh, kiểm toán viên đưa ra kết luận kiểm toán: Bảng 2.3.3.2.: Kết luận kiểm toán: Công ty dịch vụ kiểm toán CPA Hà Nội Client : ……… Công ty Y……. Prepared: ………. …….. date ………… Objecttive: kết luận kiểm toán Reviewed: ………. …….. code ………… Period : …2008……… Kết luận kiểm toán Công việc đã tiến hành: Công việc kiểm toán hàng tồn kho đã tiến hành đúng theo chương trình kiểm toán của công ty. Các vấn đề phát sinh: Đề nghị công ty và nhà máy xem xét để có biện pháp xử lý với lô hàng kém phẩm chất đã nhập kho nhưng vẫn treo trên TK 151. Còn tồn tại những sai sót trong việc hạch toán như: Vi phạm tính đúng kỳ, quy mô của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Các bút toán điều chỉnh kèm theo. Kết luận: Dựa vào kết quả công việc, theo ý kiến tôi ngoại trừ các vấn đề trên. Cơ sở dẫn liệu hàng tồn kho là thích hợp trên các khía cạnh trọng yếu, tổng số dư là trung thực theo đúng nguyên tắc kế toán được thừa nhận chung. Trên đây là toàn bộ giấy tờ làm việc của KTV, trưởng nhóm kiểm toán tiến hành soát xét lại toàn bộ quá trình làm việc của kiểm toán viên và toàn bộ công việc kiểm toán. Sau đó KTV hoàn thiện và phát hành Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý. 2.4. Tổng kết quy trình kiểm toán hàng tồn kho do Công ty TNHH Kiểm toán CPA Hà Nội thực hiện tại khách hàng X và Y 2.4.1.Đánh giá chung về việc thực hiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho đối với khách hàng. 2.4.1.1. Những điểm giống nhau: Qua quá trình nghiên cứu quy trình kiểm toán hàng tồn kho đối với hai khách hàng X và Y, có thể nhận thấy rằng phương pháp kiểm toán của CPA Hà Nội đối với mỗi khách hàng là tương đối giồng nhau. Giống nhau trong việc tiến hành các thủ tục kiểm soát, thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết luôn tuân thủ Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được thừa nhận tại Việt Nam cũng như các Quyết định, Thông tư và những văn bản hướng dẫn của Bộ Tài chính .. khi tiến hành kiểm toán. Chương trình kiểm toán của Công ty được xây dựng dựa trên quy trình kiểm toán chung của quốc tế và dựa trên đặc trưng riêng có của CPA Hà Nội : Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Với mục tiêu là nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán nên trước khi thực hiện kiểm toán bất kỳ nào, CPA HN đều phải thiết lập một kế hoạch kiểm toán chung cho toàn bộ cuộc kiểm toán cũng như từng phần hành cụ thể, việc lâp kế hoạch Kiểm toán chu trình hàng tồn kho tại CPA HN gồm các bước sau: Tìm hiểu về hoạt động kinh doanh và kiểm tra tính hoạt động liên tục của khách hàng: KTV cần đánh giá các yếu tố ảnh hưởng đến tính hoạt động liên tục của doanh nghiệp; việc đánh giá này có thể là cơ sở để thiết lập kế hoạch kiểm toán và áp dụng các phương pháp kiểm toán thích hợp hoặc phân tích, đánh giá tính liên tục của doanh nghiệp khi phát hành báo cáo kiểm toán lại. Đánh giá rủi ro Kiểm toán và môi trường kiểm soát Sau khi thu thập những thông tin chung về Công ty và phân tích sơ bộ BCTC của khách hàng, KTV tiến hành đánh giá mức trọng yếu đối với BCTC của đơn vị đã lập. Để có được nhận định đúng đắn về khách hàng, KTV chính sẽ dựa vào kinh nghiệm để lập Bảng xác định tính nhạy cảm áp dụng cho từng đối tượng. Sau khi đã có các ước lượng về mức trọng yếu của báo cáo tài chính, kiểm toán viên sẽ phân bố ước lượng ban đầu này cho các bộ phận và khoản mục theo tỷ lệ sau: hàng tồn kho hệ số 3, công nợ bên ngoài và các khoản thuế hệ số 2, các khoản khác hệ số 1. Việc phân bổ mức trọng yếu dựa trên bản chất của các khoản mục, kinh nghiệm của KTV, chi phí kiểm toán, rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ đối với các khoản mục. Phân tích sơ bộ BCTC và lập kế hoạch Kiểm toán tổng hợp: Trong giai đoạn lập kế hoạch, KTV cần tiến hành phân tích một số chỉ tiêu trên BCTC của khách hàng trong đó chủ yếu trên Báo cáo kết quả kinh doanh và Bảng Cân đối kế toán nhằm phát hiện những biến động của năm nay so với các năm trước. Thông qua các thủ tục phân tích, KTV có thể xây dựng những thủ tục cần thiết để tìm ra những sai sót, gian lận có thể xảy ra. Các thủ tục phân tích sơ bộ về hàng tồn kho thường được sử dụng là: so sánh số dư hàng tồn kho trên Bảng cân đối kế toán năm nay so với năm trước (chi tiết cho từng loại hàng tồn kho), so sánh tỷ trọng hàng tồn kho trong tổng Tài sản lưu động năm nay so với năm trước, so sánh giá vốn hàng bán trên Báo cáo kết quả kinh doanh gắn với so sánh doanh thu thuần năm nay với năm trước. Thực hiện kế hoạch kiểm toán: Giai đoạn này, KTV tiến hành cuộc kiểm toán theo kế hoạch đã lập và chương trình kiểm toán mẫu của Công ty. Khoản mục hàng tồn kho là một khoản mục trọng yếu trên BCTC nên việc kiểm toán hàng tồn kho luôn được thực hiện bởi những KTV giàu kinh nghiệm với thái độ thận trọng thích đáng. Đối với mỗi khách hàng khác nhau thì KTV lại có sự vận dụng sáng tạo và linh hoạt các thủ tục kiểm toán khác nhau nhằm đưa ra kết luận kiểm toán chính xác nhất về HTK với CP kiểm toán thấp nhất. Giai đoạn kết thúc kiểm toán:Đây là giai đoạn cuối cùng của cuộc kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán tiến hành rà soát lại các bằng chứng kiểm toán đã thu thập cũng như xem xét lại ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC… Nếu thấy cần thiết KTV sẽ thực hiện một số các thủ tục kiểm toán bổ sung nhằm khẳng định tính chính xác và mức độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được.Tiếp đó, KTV đưa ra kết luận kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán sẽ trao đổi với khách hàng một số vấn đề để đi đến thống nhất các bút toán điêu chỉnh và các vấn đề trong thư quản lý, cuối cùng là lập và phát hành BCKT và Thư quản lý. 2.4.1.2. Những điểm khác nhau: Mỗi chương trình kiểm toán của từng phần hành đã được CPA Hà Nội xây dựng lên một cách chi tiết và khoa học phục vụ cho kiểm toán. Tất cả các cuộc kiểm toán được thực hiện thì KTV đều phải dựa trên chương trình kiểm toán chung của Công ty. Tuy nhiên, do mỗi khách hàng lại có những đặc trưng riêng có, nên KTV khi thực hiện cuộc kiểm toán phải có sự đánh giá linh hoạt và vận dụng sáng tạo chương trình kiểm toán, từ đó tiến hành cuộc kiểm toán một cách có hiệu quả nhất, vừa đảm bảo chất lượng kiểm toán,vừa đảm bảo tiết kiệm chi phí kiểm toán… X là khách hàng truyền thống do đó KTV có thể giảm bớt không lượng công việc và thời gian trong giai đoạn khảo sát đánh giá khách hàng. Hơn nữa, phần hành chu trình kiểm toán hàng tồn kho thường được kiểm toán hàng năm bởi một kiểm toán viên, bởi vậy KTV đó nắm bắt rất rõ thông tin về khách hàng cũng như các thông tin liên quan đến hàng tồn kho. Đối với Y là khách hàng mới được kiểm toán năm đầu tiên, do đó KTV phải thu thập đầy đủ và chính xác các thông tin về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị khách hàng. Do vậy, KTV phải thu thập đầy đủ các thông tin về quy trình sản xuất, nhập xuất vật tư …cũng như quy trình hạch toán của Y. Bảng 2.4.1.2: So sánh các bước công việc Bước công việc Công ty X Công ty Y Tìm hiểu thông tim về khách hàng Dựa vào hồ sơ kiểm toán năm trước và cập nhật những thay đổi từ khách hàng. KTV phải thu thập cácc thông tin về khách hàng dựa vào những tài liệu khách hàng cung cấp Đánh giá rủi ro kiểm soát. Thông qua bảng câu hỏi đánh giá hệ thồng KSNB thì rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ trung bình, vì vậy KTV tập trung vào thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết mà it dùng các thủ tục kiểm soát. Rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ thấp , hệ thồng KSNB của công ty hoạt động không có hiệu quả nên KTV sẽ thực hiện ít các thử nghiệm kiểm tra chi tiết. Thực hiện kiểm kê hàng tồn kho. KTV không tham gia kiểm kê mà chỉ thu thập các biên bản kiểm kê và đánh giá xem mức độ tin cậy của các tài liệu kiểm kê cũng như đội ngũ tham gia kiểm kê. Tương tự như đối với công ty X, KTV không tham gia kiểm kê Trên đây là những điểm khác biệt khi tiến hành kiểm toán chu trình hàng tồn kho của hai khách hàng X và Y. Tuy có những điểm khác nhau nhưng khi thực hiện kiểm toán vẫn phải tiến hành theo chu trình chung tại Công ty. Khái quát quy trình kiểm toán Hàng tồn kho tại các khách hàng do CPA Hà Nội thực hiện như sau: PHẦN III. MỘT SỐ ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH HÀNG TỒN KHO TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY 3.1. Nhận xét thực tiễn hoạt động tại Công ty 3.1.1. Những thành tựu cơ bản Nhìn chung CPA Hà Nội có đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp, có kinh nghiệm lâu năm trong nghề cùng với đạo đức nghề nghiệp và tính độc lập cao. Trong mỗi cuộc kiểm toán đều có các trợ lý kiểm toán viên đi kèm để học hỏi kinh nghiệm thực tế, đó cũng chính là chính sách đào tạo nhân viên mới của Công ty nhằm đạo tạo thêm nguồn nhân lực để đáp ứng những yêu cầu mới, thách thức mới. Chính sách đào tạo nhân viên mới rất nghiêm ngặt và khắt khe. Do vậy, công tác kiểm toán đáp ứng được yêu cầu ngày càng khắt khao của khách hàng và đáp ứng được yêu cầu đặt ra của Ban Giám đốc. Công ty đã có sự phân công công việc cụ thể về chuyên sâu đối với từng phần hành cụ thể, mỗi người được phân công đều đúng với chuyên môn và sở trường của mình. Trong suốt quá trình hoạt động Công ty luôn cố gắng nâng cao chất lượng dịch vụ mà mình cung cấp, đặc biệt là chương trình kiểm toán. Để nâng cao chất lượng kiếm toán, Ban Giám đốc đã xây dựng chương trình kiểm toán chi tiết đối với từng chu trình của báo cáo tài chính nhằm tạo điều kiện cho kiểm toán viên có thể hoàn thành tốt nhất nhiệm vụ của mình. Chương trình kiểm toán tại CPA Hà Nội cũng bao gồm 3 phần: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Chương trình này được xây dựng trên cơ sở chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các nguyên tắc kiểm toán Quốc tế được chấp nhận. Bên cạnh đó, chính sách quản lý cán bộ công nhân viên trong Công ty của Ban Giám đốc rất hợp lý tạo điều kiện tốt cho cán bộ công nhân viên hoàn thành tốt nhiệm vụ được giao, nâng cao hiệu quả công việc và đem lại doanh thu ngày càng lớn cho Công ty. Từ đó quy mô ngày càng được mở rộng và đem lại nhiều thành công rực rỡ với nhiều khách hàng mới. Ngày càng khẳng định vị thế của Công ty trên thị trường Việt Nam và khu vực. Báo cáo kiểm toán được hoành thành theo đúng tiến độ hợp đồng đặt ra đáp ứng được mọi yêu cầu khắt khe của khách hàng. Cung cấp đầy đủ thông tin đối với những người quan tâm. Đảm bảo thông tin chính xác, trung thực và khách quan. Điều này chứng tỏ Ban giám đốc có chính sách quản lý nhân viên nghiêm ngặt và khoa học. Ngoài ra, Ban Giám đốc còn luôn quan tâm đến đời sống tinh thần cán bộ công nhân viên trong toàn Công ty giúp cho các kiểm toán viên làm việc với tinh thần hăng say không biết mệt mỏi nhằm hoàn thành tốt nhiệm vụ được giao. Hơn nữa, sau mỗi cuộc kiểm toán đối với từng khách hàng cụ thể. Ban Giám đốc luôn tiến hành tổ chức những buổi tọa đàm nhằm đúc rút ra những kinh nghiệm, ưu điểm và nhược điểm trong từng cuộc kiểm toán để từ đó rút ra những bài học kinh nghiệm từ đó hạn chế mắc lỗi ở những cuộc kiểm toán tiếp theo. Ngoài ra, Công ty có chính sách đãi ngộ và khen thưởng các cán bộ công nhân viên khá hợp lý đối với các thành viên có những đóng góp lớn cho Công ty. Ban giám đốc luôn cập nhật và trau dồi những văn bản pháp quy do Nhà nước ban hành và không ngừng đổi mới trang thiết bị để phục vụ những yêu cầu của khách hàng. 3.1.2. Một số hạn chế và ý kiến đề xuất 3.1.2.1.Một số hạn chế: Do mọi kế hoạch kiểm toán thường được xây dựng trên một khoảng thời gian khá ngắn ( từ 2-3 ngày đối với công ty nhỏ, 4-5 đối với công ty vừa, và 1-3 tuần đối với công ty lớn) với khối lượng công việc là rất lớn nên thời gian kiểm toán thực tế ít. Chính vì thế việc kiểm toán viên thực hiện đúng theo quy trình kiểm toán được xây dựng như trong kế hoạch là rất khó thực hiện được. Trong thực tế, đối với các công ty kiểm toán quốc tế như KPMG, PWC, … cũng chỉ thực hiện được vào khoảng 60% - 70% bước quy định theo quy trình kiểm toán; còn các công ty Việt Nam thì cố gắng cũng chỉ được 40-50%. Do đó rủi ro phát hiện thường là lớn. Đặc biệt, vào khoảng thời gian là mùa kiểm toán ( quý I hàng năm) thì khách hàng đặt ra áp lực về thời gian kiểm toán và giao lại báo cáo tài chính đã được kiểm toán, cộng với số lượng hợp đồng kiểm toán được ký kết là rất nhiều nên có thể kiểm toán viên phải làm việc dưới cường độ và áp lực rất cao để về viết báo cáo cho đúng với tiến độ trong hợp đồng đảm bảo đúng theo yêu cầu của khách hàng, tất nhiên sẽ không tránh được những sai sót. Trong quá trình kiểm tra và soát sét nhiều khi do số lượng khách hàng vào mùa kiểm toán là rất nhiều nên cán bộ công nhiên viên có kinh nghiệm không đủ để đáp ứng yêu cầu. Công ty có kế hoạch phân công và bố trí thiên theo hướng các kiểm toán viên chuyên nghiệp có thâm niên trong nghề đi kiểm toán các khách hàng tiêu biểu và những khách hàng lớn. Đối với các doanh nghiệp vừa và nhỏ Công ty thường bố trí các nhân viên mới vào nghề thiếu kinh nghiệm trong giải quyết những tình huống phát sinh sai sót trong thực tế nên khi phụ trách kiểm tra và soát xét các khoản mục nhỏ có thể xảy ra sai sót là lớn. Mặt khác việc mua hóa đơn đỏ vẫn xảy ra nên việc kiểm tra chứng từ một cách đơn thuần có thể sẽ không còn chính xác nữa và tiềm ẩn nhiều rủi ro. Vì vậy, cần phải có thêm các thử nghiệm chi tiết khác, đối với các khoản mục trọng yếu cần phải tiến hành đối chiếu sổ sách với các bên liên quan. Bên cạnh đó việc một số công ty khách hàng sắp xếp và lưu trữ hồ sơ không theo thứ tự khoa học gây khó khăn trong việc tìm kiếm, cộng với việc các công ty áp dụng phần mềm kế toán máy nên việc thu thập các bằng chứng kiểm toán như phiếu thu – chi, phiếu nhập – xuất kho cần phải qua khâu in ấn và ký tên xác nhận tốn nhiều thời gian và công sức. Kỹ năng giao tiếp cũng là một phần khá quan trọng để có thể lấy thông tin từ khách hàng một cách thuận lợi, việc lấy thông tin thuận lợi thì cuộc kiểm toán tiến hành khá suôn sẻ đảm bảo được tiến độ hợp đồng với khách hàng. Nhưng nếu không thuận lợi thì đó lại là một khó khăn. Hiện nay có vẫn còn khá nhiều tình trạng các doanh nghiệp không hợp tác hoặc hợp tác rất dè dặt nên việc lấy tài liệu là rất khó khăn. Mà Công ty mới thành lập nên đội ngũ cán bộ công nhân viên có thâm niên trong nghề là ít, chính vì thế các nhân viên mới vào nghề thường gặp khó khăn trong việc lấy tài liệu từ phía khách hàng do kỹ năng giao tiếp vẫn còn hạn chế. Cũng có thể là tài liệu không được chính xác. Do vậy việc viết báo cáo thường bị chậm lại sau đó mới trình lên trưởng nhóm xét duyệt. Thủ tục kiểm toán vẫn khá đơn giản chỉ có so chứng từ với sổ chi tiết và giấy chứng nhận mà ít có thêm những thủ tục khác. Nếu có thì chỉ là thư xác nhận từ bên thứ 3 hoặc phỏng vấn tại chỗ đối với kế toán và Giám đốc khách hàng, đặc biệt vào mùa kiểm toán thì công việc khá là bận rộn nên các thủ tục còn sơ sài hơn nữa nhằm tiết kiệm chi phí do chi phí mà khách hàng đồng ý bỏ ra là ít. 3.1.2.2.Ý kiến đề xuất: Đứng trước thời kỳ khó khăn, khủng hoảng và cạnh tranh khốc liệt của nền kinh tế thế giới hiện nay mà lĩnh vực kiểm toán cũng không thể đứng ngoài xu thế chung ấy, Công ty cần phải có những chiến lược cụ thể và lâu dài nhằm nâng cao kỹ năng nghề nghiệp cho các kiểm toán viên và tính cạnh tranh cho thương hiệu của công ty. Công ty phải thường xuyên tổ chức các buổi tọa đàm để các kiểm toán viên có thâm niên trong nghề truyền đạt lại kinh nghiệm cho các kiểm toán viên non trẻ nhằm hạn chế sai xót có thể xảy ra khi tiến hành kiểm toán. Để nâng cao trình độ và năng suất làm việc cho các kiểm toán viên Ban giám đốc cũng cần phải thực sự quan tâm, tạo điều kiện trang bị thêm các điều kiện vật chất và trang thiết bị hỗ trợ cho các kiểm toán viên. Đồng thời cũng phải thường xuyên mở các lớp huấn luyện bồi dưỡng kinh nghiệm cho cán bộ công nhân viên. Mặt khác cũng cần phải lựa chọn các chuyên gia thậm chí là thuê chuyên gia có kinh nghiệm quốc tế để truyền đạt kinh nghiệm cho nhân viên của mình. Ngoài ra, Ban Giám đốc phải có chính sách đưa các trợ ký kiểm toán tham gia vào quá trình đào tạo lấy chứng chỉ CPA và các khóa đào tạo về tiếng Anh, vi tính. Hỗ trợ một phần hay toàn bộ kinh phí dựa trên thành tích học tập của các trợ lý. Khuyến khích các cán bộ công nhân viên tham gia lấy chứng chỉ ACCA để nâng cao trình độ nghiệp vụ. Hơn nữa, Bám Giám đốc cũng phải tiến hành tổ chức các khóa học ngắn hạn vào thời điểm không phải mùa kiểm toán cho cán bộ công nhân viên về các kỹ năng mềm như kỹ năng giao tiếp, kỹ năng giải quyết vấn đề, kiềm chế cảm xúc ...sao cho nhân viên của mình có tính chuyên nghiệp ngày càng cao để từ đó thu hút ngày càng nhiều khách hàng. Ngoài kỹ năng nghề nghiệp các kiểm toán viên cũng phải trang bị kỹ năng “ sale và marketing ” để Công ty có thêm nhiều khách hàng mới. Công ty cần phải có sự phân công nhân viên của mình sao cho hợp lý nhất, tránh tình trạng các nhân viên có ít kinh nghiệm phụ trách toàn bộ một khoản mục cụ thể của một cuộc kiểm toán lớn mà không có sự kiểm tra đôn đốc của trưởng nhóm nhằm giảm thiểu khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trong quá trình kiểm toán. Tổ chức họp nhóm kiểm toán viên trước khi xuống khách hàng nhằm đưa ra được định hướng chung về quy trình kiểm toán, những khoản mục có thể xảy ra sai sót phải được chú ý kỹ và cách thức làm việc và trao đổi giữa kiểm toán viên với nhau, kiểm toán viên với khách hàng nhằm đảm bảo quá trình làm việc diễn ra suôn sẻ đúng tiến độ, giữ được thiện cảm và lòng tin của khách hàng về chất lượng dịch vụ mà công ty cung cấp. Trong quá trình tiến hành kiểm toán kiểm toán viên cần phải thực hiện theo đúng kế hoạch đã vạch ra. Tiến hành kiểm tra đối chiếu đối với các khoản mục có nghi vấn, dễ xảy ra sai xót. Đặc biệt là các khoản mục trọng yếu cần được kiểm tra theo mức độ áp dụng quy trình kiểm toán tối đa và có thái độ hoài nghi nghề nghiệp. Và cần làm việc với tinh thần trách nhiệm cao nhất nhằm thực hiện đúng với phương châm: “ Mang tới khách hàng những giá trị đích thực cùng dịch vụ vượt trội” Nhìn chung Ban Giám đốc nên xây dựng một chiến lược phát triển lâu dài, nâng cao trình độ của các kiểm toán viên bằng nhiều biện pháp khác nhau như thiết kế chương trình tuyển dụng nhân viêt chặt chẽ, có chính sách khuyến khích sức sáng tạo trong công việc, đưa ra những quy chế nhằm đảm bảo tuân thủ quy chế kiểm soát chất lượng kiểm toán… để bắt nhịp với xu hướng phát triển chung trên toàn thế giới. Đẩy mạnh vị trí và vai trò của ngành trong nền kinh tế Việt Nam. 3.2. Nhận xét về chu trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính tại Công ty Nhìn chung, qua tìm hiểu công tác kiểm toán Báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán khoản mục hàng tồn kho nói riêng tại Công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam cho thấy việc thực hiện công tác kiểm toán từ khâu lập kế hoạch kiểm toán đến phát hành báo cáo kiểm toán đã được Công ty tuân thủ khá chặt chẽ theo các chuẩn mực kiểm toán và kế toán Việt Nam, các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được thừa nhận, chương trình kiểm toán chung của Công ty. Điều này được thể hiện rất rõ ràng trong từng bước công việc của cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Nhận thức rõ việc lập kế hoạch kiểm toán sẽ hỗ trợ đắc lực cho việc thực hiện kiểm toán có hiệu quả, giảm thiểu được chi phí và nâng cao được chất lượng của cuộc kiểm toán nên đối với mỗi khách hàng, trước khi thực hiện kiểm toán CPA đều lập kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán và cụ thể cho từng phần hành. Cũng như với các chu trình khác, đối với chu trình hàng tồn kho, trước khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên của Công ty luôn tuân thủ các bước công việc để lập kế hoạch từ tìm hiểu về hàng tồn kho của khách hàng, tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ đối với hàng tồn kho, đánh giá tính trọng yếu rủi ro...và lập kế hoạch cụ thể để thực hiện kiểm toán sao cho công tác kiểm toán chu trình này có thể đạt kết quả tốt nhất. Việc tìm hiểu về hàng tồn kho và hệ thống kiểm soát Nội bộ của khách hàng đối với hàng tồn kho được các kiểm toán viên thực hiện thông quan quan sát, trao đổi với khách hàng. Đối với mỗi cuộc kiểm toán, CPA luôn cử các kiểm toán viên của mình trực tiếp tìm hiểu các thông tin liên quan đến hàng tồn kho của doanh nghiệp như: danh mục hàng tồn kho của khách hàng, chủng loại hàng tồn kho, điều kiện bảo quản bảo vệ,… đồng thời xem xét hoạt động kiểm soát Nội bộ của khách hàng đối với khoản mục này như: xem xét trực tiệp việc tổ chức bảo quản hàng tồn kho, tổ chức hạch toán hàng tồn kho, các nguyên tắc kế toán đối với hàng tồn kho đang được áp dụng và thực hiện ở đơn vị khách hàng, phỏng vấn sơ bộ các vấn đề khác mà kiểm toán viên quan tâm như nhà cung cấp hàng hoá hay việc sử dụng các kho tàng của bạn hàng… Để nâng cao hiệu qủa công tác tìm hiểu về hệ thống kiểm soát Nội bộcủa khách hàng, CPA cũng đã thiết kế hệ thống các bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ trong đó có thiết kế riêng cho chu trình hàng tồn kho.Tuy đây mới chỉ là những câu hỏi khái quát nhưng đã góp phần nâng cao độ chính xác và tin cậy cho kiểm toán viên khi đưa ra ý kiến về hệ thống kiểm soát Nội bộ của khách hàng đối với khoản mục này, từ đó giúp các kiểm toán viên có thể đưa ra các quyết định kiểm toán phù hợp vẫn đảm bảo được chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Cùng với việc tìm hiểu về hàng tồn kho và hệ thống kiểm soát Nội bộ của khách hàng đối với hàng tồn kho, trong giai đoạn này kiểm toán viên của Công ty còn thực hiện một số thủ tục phân tích cơ bản nhằm xác định các trọng tâm kiểm toán. Các thủ tục phân tích là công cụ phân tích mạnh sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những thông tin ban đầu quan trọng về các khoản mục hàng tồn kho của khách hàng. Đó có thể là những biến động bất thường của các khoản mục từ đó kiểm toán viên xác định tâm điểm cần chú trọng trong quá trình thực hiện kiểm toán. Tuy nhiên, thực tế cho thấy, việc sử dụng thủ tục này được các kiểm toán viên thực hiện rất hạn chế. Các kiểm toán viên mới chỉ sử dụng các thủ tục phân tích ở mức độ cơ bản mà cụ thể là các thủ tục phân tích ngang, việc sử dụng các thủ tục phân tích thường không được thực hiện và lưu lại trên giấy làm việc. Khi tiến hành phân tích các khoản mục của hàng tồn kho trên Báo cáo tài chính của công ty khách hàng, kiểm toán viên thường so sánh số liệu của năm kiểm toán với các năm trước đó để xác định các biến động bất thường, từ đó tìm các khoản mục nghi vấn để tiến hành kiểm toán.Nhưng nếu kiểm toán viên không tìm hiểu thị trường, thì có thể do nhân tố giá cả trên thị trường biến động lớn làm cho các khoản mục cũng tăng lên nhiều, trong khi đó giá thành sản xuất và số lượng không tăng là bao hoặc ngược lại, nếu không có những hiểu biết về thị trường, thì kiểm toán viên sẽ đánh giá những khoản mục đó có những biến động bất thường và tiến hành thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết gây ra lãng phí thời gian và tăng thêm chi phí. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán chu trình hàng tồn kho Công ty CPA luôn ý thức được tính trọng yếu của khoản mục hàng tồn kho đối với toàn bộ Báo cáo tài chính, do đó trong mọi cuộc kiểm toán, thời gian và chi phí để thực hiện kiểm toán đối với hàng tồn kho luôn chiếm tỷ trọng tương đối lớn. Việc thực hiện kiểm toán đối với hàng tồn kho thường được thực hiện bởi các kiểm toán viên có nhiều kinh nghiệm với thái độ thận trọng thích đáng. Đồng thời trong quá trình thực hiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho, kiểm toán viên của CPA luôn lấy chương trình kiểm toán của Công ty làm chuẩn và tiến theo trình tự tương đối chặt chẽ, bám sát theo chương trình kiểm toán của Công ty. Trong chu trình kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán viên sử dụng các thủ tục kiểm tra chi tiết để thu thập bằng chứng kiểm toán và đưa ra các nhận xét. Đồng thời, khi tiến hành kiểm toán chu trình hàng tồn kho, có các tài khoản liên quan như tiền, bán hàng, tiền lương, tài sản cố định thì kiểm toán viên có thể sử dụng kết quả kiểm toán của các chu trình đó để tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán Mặt khác, khi thực hiện công tác kiểm toán, kiểm toán viên của Công ty luôn có sự vận dụng sáng tạo và linh hoạt các thủ tục kiểm toán như: kết hợp nhiều phương pháp kiểm toán như: đối chiếu sổ sách chứng từ, thực hiện kiểm kê vật chât, các thủ tục tính toán lại…nhằm tìm kiểm những bằng chứng hiệu lực nhất; sử dụng kết hợp tổng hợp với phân tích số liệu, bằng chứng; vừa nghiên cứu tổng quan, vừa đi sâu điều tra chọn mẫu, khai thác tối đa những biên bản, những kết luận sẵn có đối với từng khách hàng cụ thể nhằm đưa ra kết luận chính xác nhất về chu trình này của khách hàng. Tuy nhiên, trong thực hiện công tác kiểm toán hàng tồn kho, hiệu quả kiểm toán đã không cho phép Công ty sử dụng tốt đa các phương pháp kiểm toán này mà điển hình là việc sử dụng phương pháp chọn mẫu hàng tồn kho và việc sử dụng các thủ tục kiểm toán bổ sung trong việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ, số dư hàng tồn kho. Đặc biệt là khó khăn trong kiểm toán số dư hàng tồn kho cho khách hàng đầu tiên, nhất là khi kiểm toán viên được bổ nhiệm thực hiện kiểm toán sau ngày kết thúc niên độ. Công việc xác định số dư hàng tồn kho lúc này rất khó khăn và tốn nhiều thời gian cũng như chi phí do kiểm toán viên phải thực hiện rất nhiều thủ tục kiểm toán bổ sung, tuy nhiên nhiều khi kết quả thu được lại không như mong muốn. Do doanh nghiệp thường có rất nhiều khoản mục hàng tồn kho như các loại nguyên vật liệu, các loại thành phẩm...các kho hàng lại được bố trí ở nhiều địa điểm khác nhau do đó rất khó khăn cho các kiểm toán viên trong quá trình thực hiện thủ tục kiểm kê vật chất. Nhiều trường hợp kiểm toán viên không có điều kiện tham gia vào cuộc kiểm kê do hạn chế về thời gian, nhân sự nên khó khăn trong thực hiện kiểm toán khi phải thực hiện các thủ tục kiêm toán bổ sung. Mặt khác do tính đa dạng của hàng tồn kho, các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan là tương đối lớn do đó kiểm toán viên không thể kiểm toán toàn diện chu trình mà thường thực hiện chọn mẫu để kiểm toán do đó dễ gặp rủi ro khi đưa ra các ý kiến sau kiểm toán. Ngoài ra hiện tại địa vị pháp lý của kiểm toán độc lập ở nước ta là chưa cao, điều này cũng gây ra rất nhiều khó khăn cho kiểm toán viên khi thực hiện kiểm toán. Cụ thể, khi cần các bên thứ ba độc lập cung cấp các bằng chứng kiểm toán như thư xác nhận, các tài liệu liên quan đến các hoạt động của khách hàng như hợp đồng kinh tế mua bán hàng hoá...kiểm toán viên thường mất rất nhiều thời gian làm ảnh hưởng đến tiến độ cuộc kiểm toán, đôi khi còn nhận được thái độ bất hợp tác của họ. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán chu trình hàng tồn kho Trước khi kết thúc kiểm toán và đưa ra ý kiến về chu trình hàng tồn kho, chủ nhiệm kiểm toán hay các trưởng nhóm kiểm toán đều thực hiện việc rà soát và đánh giá lại các bằng chứng kiểm toán cũng như xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính có ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán. Những sự kiện bất thường đối với hàng tồn kho sau ngày kết thúc niên độ kế toán như: sự giảm giá đột biến, ảnh hưởng của các nhân tố khác quan như thiên tai hoả hoạn, sự tranh chấp về mặt pháp lý... luôn được chủ nhiệm kiểm toán hay các trưởng nhóm kiểm toán cũng như các kiểm toán viên xem xét và đánh giá thận trọng. Truờng hợp cần thiết kiểm toán viên Công ty đều thực hiện các thủ tục kiểm tra bổ sung nhằm khẳng định chính xác mức độ tin cậy của các bằng chứng kiểm toán. Tổng hợp tất cả các bằng chứng kiểm toán, các kết luận kiểm toán từ đó kiểm toán viên mới đưa ra kết luận kiểm toán về chu trình này. Tất cả những công việc này đều được các kiểm toán viên thực hiện vơi một thái độ thận trọng thích đáng. Do đó các kết quả kiểm toán của Công ty nói chung và cho riêng chu trình hàng tồn kho đều có tính chính xác cao, là điều kiện thuận lợi cho việc phát hành báo cáo kiểm toán và thư quản lý. Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn còn một số khó khăn khi thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung trong giai đọan này do những hạn chế về mặt pháp lý và thời gian, chi phí kiểm toán. 3.3. Một số giải pháp hoàn thiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính Thứ nhất, về việc sử dụng ý kiến của các chuyên gia trong việc đánh giá giá trị hàng tồn kho Trong quá trình kiểm toán hàng tồn kho, nhìn chung kiểm toán viên chỉ có thể xác định số lượng của các loại hàng tồn kho mà không hiểu hết về các tính năng của nó. Ngoài ra khi tiến hành kiểm kê, đôi khi kiểm toán viên cũng chỉ xác định được số lượng chứ không xác định được chất lượng cũng như tình trạng của hàng tồn kho. Do vậy công ty nên sử dụng những chuyên gia giỏi trong lĩnh vực đó cùng tham gia vào cuộc kiểm kê sẽ đảm bảo công tác kiểm kê được tiến hành hiệu quả hơn. Thứ hai, vấn đề chọn mẫu khi tiến hành kiểm toán. Qua thực tế tìm hiểu công tác kiểm toán chu trình hàng tồn kho của CPA thực hiện tại hai khách hàng là Công ty X em nhận thấy, khi thực hiện chọn mẫu các nghiệp vụ để kiểm tra chi tiết, việc xác định số lượng mẫu chọn và lựa chọn các phần tử vào mẫu được tiến hành theo phương pháp chọn mẫu phi xác suất dựa vào những phán đoán của kiểm toán viên và thường chọn theo nguyên tắc số lớn.Có nghĩa là khi thực hiện kiểm toán hàng tồn kho, việc chọn mẫu kiểm toánđược các kiểm toán viên tập chung vào các nghiệp vụ có số dư, quy mô lớn như các nghiệp vụ mua nguyên vật liệu, xuất bán thành phẩm, hàng hoá... Mẫu chọn sẽ được tăng quy mô nếu kiểm toán viên cho là cần thiết để thoả nãm mục tiêu kiểm toán của mình. Có thể nói đây là phương pháp chọn mẫu rất đơn giản có ưu điểm là có thể thực hiện một cách nhanh chóng, thuận lợi.Tuy nhiên, phương pháp chọn mẫu này có rất nhiều hạn chế nhất là với các khách hàng có quy mô lớn và số lượng các nghiệp vụ phát sinh đối với hàng tồn kho lớn. Mặt khác, việc chọn mẫu các nghiệp vụ hàng tồn kho theo phương pháp chọn mẫu phi xác suất theo nguyên tắc số lớn nên thường các nghiệp vụ với quy mô (giá trị) nhỏ thường được bỏ qua, tuy nhiên các hành vi gian lận và sai sót đều có thể xảy ra với bất kỳ quy mô nào và các sai sót nhỏ nhưng nhiều vẫn có thể ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính. Ngoài ra, phương pháp chọn mẫu này chủ yếu dựa vào khả năng phán đoáncủa kiểm toán viên do đó làm mất đi tính khách quan của các mẫu chọn cũng như các bằng chứng thu thập được khi thực hiện kiểm toán. Hơn nữa phương pháp chọn mẫu này thường không theo một quy luật hay hệ thống do đó gây nhiều khó khăn cho người thực hiện soát xét công việc kiểm toán. Theo em, phương pháp chọn mẫu kiểm toán đối với hàng tồn kho đang áp dụng ở Công ty là chưa được phù hợp, phương pháp này có nguy cơ làm giảm hiệu quảvà tăng rủi ro kiểm toán gây ảnh hưởng trực tiếp đến uy tín của kiểm toán viên cũng như của Công ty. Để có thể khắc phục được nhược điểm trên nên chăng Công ty và các kiểm toán viên áp dụng phương pháp chọn mẫu xác xuất mà cụ thể là phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên qua máy tính vào chọn mẫu kiểm toán. Bởi đây là một phương pháp tuy ít mang lại hiệu quả về kinh tế (do tốn kém về thời gian, chi phí...) nhưng bù lại mẫu chọn hoàn toán khách quan và mang tính đại diện cao đem lại hiệu quả to lớn cho việc hạn chế rủi ro kiểm toán. Thứ ba, về công tác tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát Nội bộ. Đối với công tác đánh giá hệ thống kiểm soát Nội bộ, trong mỗi cuộc kiểm toán, kiểm toán viên công ty đều thực hiện bước công việc này. Tuy nhiên, tương tự như việc thu thập thông tin về hệ thống kiểm soát Nội bộ. dấu hiệu của việc đánh giá thường không được lưu vào hồ sơ kiểm toán. Công ty cũng đã xây dựng cho mình hệ thống các bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ đối với các khoản mục trong đó có khoản mục hàng tồn kho nhưng vẫn chưa đầy đủ để bao quát được hết các vấn đề của hệ thống kiểm soát Nội bộ đối vơi hàng tồn kho. Tuy nhiên, các câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ đối với hàng tồn kho của khách hàng thường là các câu hỏi đóng (dạng “Có”, “Không”), do đó gây hạn chế cho việc tìm hiểu bởi khách thể được hỏi thường có xu hướng trả lời không chính xác (thường là tốt) về đối tượng được thẩm tra. Thiết nghĩ, để nâng cao chất lượng và hiệu quả của công tác kiểm toán chu trình hàng tồn kho nói riêng, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán kiểm toán viên nên mở rộng các kỹ thuật tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ của khách hàng. Các thông tin thu thập được trong quá trình tìm hiểu nên được tóm tắt, nhấn mạnh các điểm cần lưu ý trên các giấy tờ làm việc. Đồng thời sử dụng các bảng tường thuật, bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát Nội bộ hoặc các Lưu đồ để phát hiện những hạn chế của hệ thống và phục vụ cho việc đánh giá hệ thống này của khách hàng.Nhất là việc sử dụng các câu hỏi trong tìm hiểu hệ thống kiểm soát Nội bộ đối với hàng tồn kho. Theo em, hệ thống câu hỏi này cần hoàn thiện hơn và kiểm toán viên nên sử dụng thêm các câu hỏi mở. Những câu hỏi mở cho phép kiểm toán viên linh động hơn trong quá trình tìm hiểu và đánh giá về hệ thống này. Ngoài ra, các kết quả tìm hiểu đánh giá về hệ thống kiểm soát Nội bộ ở khâu khảo sát, nên được lưu chung với hồ sơ kiểm toán của khách hàng để thuận lợi cho việc quản lý, kiểm tra soát xét cũng như trong công tác thực hiện kiểm toán đối với chu trình này. KẾT LUẬN Kiểm toán hàng tồn kho có ý nghĩa hết sức quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Vì hàng tồn kho là một khoản mục chiếm tỷ trọng lớn trong tổng số tài sản lưu động của doanh nghiệp, hàm chứa rất nhiều các sai phạm trọng yếu ảnh hưởng đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp cũng như tình hình tài chính của chình doanh nghiệp đó. Điều đó đòi hỏi KTV và Công ty kiểm toán phải thận trọng thích đáng trong việc đánh giá HTK cũng như việc xây dựng kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán phù hợp cho từng khách hàng. Qua thời gian thực tập tại Công ty CPA Hà Nội , em đã đi sâu nghiên cứu phương pháp và cách thức kiểm toán khoản mục hàng tồn kho tại khách hàng của công ty qua ba giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.. Trong quá trình tìm hiểu thực tế, em đã chắt lọc được những bài học kinh nghiệm nhất định cho bản than và từ đó đã đưa ra được một vài kiến nghị với công ty nhằm hoàn thiện kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính. Do hạn chế về mặt kiến thức, thời gian cũng như kinh nghiệm nên bài viết không thể tránh khỏi những sai sót. Em rất mong được sự chỉ bảo tận tình của quý thầy cô, các anh, các chị và các bạn để bài viết của em được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tân tình của các thầy, các cô đặc biệt là ThS Nguyễn Thị Hồng Thúy cùng toàn thể cán bộ công nhân viên tại công ty CPA Hà Nội đã giúp đỡ em hoàn thành bài viết này! Hiện nay, với xu hướng toàn cầu hoá, đất nước ta đang dần có sự chuyển mình để hội nhập để phát triển cùng nền kinh tế thế giới. Trong nền kinh tế mở cửa cạnh tranh cả trong lẫn ngoài, để tồn tại và đứng vững trên thị trường các doanh nghiệp trong nước phải nỗ lực khai thác và sử dụng thế mạnh của mình, xây dựng các chiến lược sản xuất kinh doanh làm sao tạo lợi nhuận tối đa cho doanh nghiệp cũng như tạo uy tín trên thị trường. Vì vậy, Ban Giám đốc Công ty cần phải có những quyết định đúng đắn và có chính sách phát triển hợp lý để đáp ứng được những yêu cầu mới từ phía khách hàng. Nhờ có sự cố gắng đó của toàn thể cán bộ công nhân viên trong Công ty nói chung. Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty không ngừng tăng trong những năm qua, đã khẳng định hướng đi của Công ty là đúng đắn. Tuy nhiên, bên cạnh đó vẫn còn một số tồn tại mà Công ty cần nghiên cứu và tiếp tục hoàn thiện. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Giáo trình kiểm toán tài chính – ĐH Kinh Tế Quốc Dân 2. Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam 3. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 4. Các tạp chí kế toán, kiểm toán 5. Các tài liệu kiểm toán của Công ty dịch vụ kiểm toán và kế toán CPA Hà Nội.