Chuyên đề Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty Kiểm toán và tư vấn (A&C) thực hiện

thu nhập bất thường 861.888.302 41.279.710 -820.608.592 11. Chi phí bất thường 0 3.979.126 3.979.126 12. Lợi nhuận bất thường 861.888.302 37.300.584 -824.587.718 13. Tổng lợi nhuận trước thuế 890.349.098 3.175.369.388 2.285.020.289 14. Thuế thu nhập phải nộp 0 0 0 15. Lợi nhuận sau thuế 890.349.098 3.175.369.388 2.285.020.289 Qua phân tích sơ bộ, kiểm toán viên nhận thấy - Biến động hàng tồn kho: tăng 160,73%. Trong đó đáng chú ý là giá trị nguyên vật liệu tồn kho lại giảm 10,42%, giá trị công cụ dụng cụ tồn kho và chi phí sản xuất kinh doanh dở dang tăng không đáng kể. Nhưng giá trị thành phẩm tồn kho tăng mạnh 1273,15% và giá trị hàng hoá tồn kho cũng tăng đáng kể 180,2% thường dẫn tới nghi ngờ có sai sót trọng yếu liên quan tới ghi tăng giá trị hàng tồn kho. - Giá trị nguyên vật liệu tồn kho và giá trị chi phí sản xuất kinh doanh dở dang không còn chiếm tỷ trọng chủ yếu trong hàng tồn kho như năm trước mà thay vào đó trong năm nay giá trị thành phẩm tồn kho và giá trị hàng hoá tồn kho chiếm tỷ trọng chủ yếu: 51,30% và 22,12% trong giá trị hàng tồn kho. Đối với sự thay đổi bất thường này của hàng tồn kho, kiểm toán viên phỏng vấn nhân viên khách hàng và được giải thích đó là do công ty mới nhập một lô máy mới và chưa tiến hành xuất bán cũng như chính sách của công ty đối với một số mặt hàng mới sản xuất. Chính vì vậy mà giá trị thành phẩm tồn kho và giá trị hàng hoá tồn kho tăng mạnh. Trong năm, với sự cố gắng của cán bộ công nhân viên công ty trong việc nghiên cứu sản phẩm mới và tìm cách giảm giá thành của sản phẩm hàng hoá sản xuất ra. Chính vì vậy cho nên đã tăng được lợi nhuận so với năm trước cho dù chi phí quản lý và chi phí bán hàng năm nay có tăng lên so với năm trước. Kiểm toán viên đánh giá sự biến động này của hàng tồn kho không phải là biến động bất thường song cần tập trung chú ý đối với khoản mục thành phẩm tồn kho và khoản mục hàng hoá tồn kho trong khi tiến hành kiểm toán. Do vậy, trưởng nhóm kiểm toán xác định việc thực hiện kiểm toán hàng tồn kho chỉ do một kiểm toán viên thực hiện. Công việc kiểm toán hàng tồn kho, theo quy định của công ty kiểm toán và tư vấn A&C sẽ bao gồm: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 2- Tiến hành kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính khách hàng X do kiểm toán viên công ty A&C thực hiện Do khách hàng X là khách hàng thường xuyên của công ty kiểm toán và tư vấn A&C nên trước khi kiểm toán, kiểm toán viên xem xét hồ sơ thường trực kiểm toán công ty X để có được các thông tin chung về tình hình kinh doanh của công ty X và có được các thông tin liên quan tới hàng tồn kho của công ty X. Kiểm toán viên cũng thực hiện phỏng vấn nhân viên kế toán của công ty X để xác định những thay đổi về kế toán hàng tồn kho của đơn vị trong năm. Các thông tin đó phục vụ cho kiểm toán viên hình thành những cơ sở để thực hiện các thủ tục kiểm toán. 2.1- Chuẩn bị kiểm toán a. Những thông tin về đặc điểm hàng tồn kho của công ty X Hàng tồn kho của công ty X có: nguyên vật liệu; công cụ dụng cụ; Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang; Thành phẩm tồn kho và hàng hoá tồn kho. - Nguyên vật liệu: (hạch toán trên TK152) gồm có một số loại + Nguyên vật liệu chính là các bộ linh kiện và đèn hình tivi các loại được nhập từ nhà cung cấp có giá trị lớn dùng để lắp đặt các loại tivi, đầu VCD, DVD... Nguyên vật liệu chính được kế toán công ty X hạch toán trên TK 1521. + Nguyên vật liệu phụ: bao gồm nhiều loại phục vụ cho việc đóng gói sản phẩm, bảo hành sản phẩm... như băng keo, dây đai... được hạch toán trên TK 1522; Các loại bao bì, xốp được hạch toán tên TK 1524; Các loại máy tính, máy in, máy để nghiên cứu được hạch toán trên TK 1525; còn các loại vật liệu phụ khác được doanh nghiệp hạch toán trên TK 1526. - Công cụ dụng cụ: dùng để phục vụ cho sản xuất tại phân xưởng, phục vụ cho việc nghiên cứu tại trung tâm nghiên cứu... được doanh nghiệp hạch toán trên TK 153. - Sản phẩm sản xuất kinh doanh dở dang: là các bộ linh kiện đang trong quá trình lắp ráp còn đang trên dây chuyền chưa hoàn thành được kế toán doanh nghiệp hạch toán trên TK 154 - Thành phẩm tồn kho của doanh nghiệp bao gồm nhiều loại được lắp đặt hoàn thành như tivi, tủ lạnh, nồi điện.... chiếm một vị trí quan trọng trong hàng tồn kho của doanh nghiệp được hạch toán trên TK 155. - Hàng hoá tồn kho của doanh nghiệp bao gồm máy điều hoà, lò vi sóng, máy tính và hàng mẫu được nhập từ nước ngoài. Hàng hoá tồn kho được hạch toán trên TK156. Với mức độ hàng tồn kho trong doanh nghiệp khá lớn, đặc điểm hàng tồn kho của doanh nghiệp đa dạng và hàng tồn kho chiếm vị trí trọng yếu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp nên trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần chú ý tới: - Việc tính giá thành phẩm nhập kho - Việc tính giá xuất kho đối với nguyên vật liệu và hàng hoá tồn kho b. Thông tin về hệ thống bảo quản vật chất hàng tồn kho của công ty X Hàng tồn kho của doanh nghiệp được lưu giữ tại các địa điểm với đặc điểm riêng khác nhau. Một lượng lớn hàng tồn kho được lưu giữ tại kho chính của doanh nghiệp và lưu giữ ngay tại phân xưởng sản xuất. Quản đốc phân xưởng và bảo vệ phân xưởng sẽ chịu trách nhiệm quản lý lượng hàng tồn kho có trong phân xưởng chủ yếu là các loại bao bì, xốp nhựa... và quan trọng nhất là các loại đèn hình cũng được lưu giữ tại đây cũng như là các sản phẩm dở dang trên dây chuyền sản xuất cũng được lưu tại dây chuyền sản xuất của phân xưởng sản xuất luôn. Tại kho số 1 gần xưởng sản xuất lưu giữ lượng lớn linh kiện phục vụ cho việc lắp ráp sản phẩm, việc bảo quản tại đây được tiến hành tuân thủ theo các điều kiện kỹ thuật của từng loại linh kiện. Mỗi loại linh kiện được đánh số riêng và được bảo quản tại từng giá, từng ngăn khác nhau. Lượng linh kiện sử dụng trong sản xuất của đơn vị rất lớn nên việc quản lý cũng gặp khá nhiều khó khăn. Khi có yêu cầu sản xuất cần tới linh kiện, vật tư phải có đủ quản đốc phân xưởng, nhân viên chính của phân xưởng, bảo vệ phân xưởng và thủ kho chứng kiến thì thủ kho mới mở kho xuất vật tư cho sản xuất. Còn hàng tồn kho còn lại chủ yếu là hàng mẫu và hàng hoá chờ bán được lưu giữ tại cửa hàng giới thiệu sản phẩm, phòng kinh doanh... Với những thông tin trên về tình hình bảo quản hàng tồn kho của doanh nghiệp, giúp cho kiểm toán viên có nhận xét: Hàng tồn kho trong doanh nghiệp có đặc điểm khá phức tạp, việc bảo quản vật chất đối với hàng tồn kho trong doanh nghiệp là chưa chặt chẽ do vậy khả năng xảy ra gian lận và sai sót với hàng tồn kho của doanh nghiệp là khá lớn. Vì vậy, khi tìm hiểu kế toán hàng tồn kho, kiểm toán viên cần đặc biệt chú ý tới các thủ tục nhập- xuất hàng tồn kho cũng như quy định về ghi nhận thành phẩm được sản xuất trong kỳ. c. Thông tin về kế toán hàng tồn kho của công ty X Công ty X có niên độ kế toán bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 hàng năm và kết thúc vào ngày 31 tháng 12 hàng năm. Hình thức sổ kế toán áp dụng tại công ty: Nhật ký chứng từ. Hàng tồn kho được ghi nhận theo giá gốc. Phương pháp hạch toán hàng tồn kho: kê khai thường xuyên. Phương pháp đánh giá hàng tồn kho: giá bình quân gia quyền. - Hệ thống chứng từ sử dụng trong doanh nghiệp bao gồm: phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, báo cáo sản phẩm hoàn thành, chứng từ mua hàng nhập, lệnh sản xuất... - Thủ tục nhập xuất hàng hoá, vật tư được đơn vị tiến hành theo quy định của chế độ kế toán hiện hành. + Thủ tục nhập kho hàng hoá, vật tư: Khi hàng hoá, vật tư về tới đơn vị, ban kiểm nhận hàng của đơn vị sẽ tiến hành kiểm tra hàng hoá, vật tư xem đã đủ tiêu chuẩn kỹ thuật và số lượng hay chưa và đối chiếu với lệnh mua hàng(được giám đốc ký duyệt); hàng hoá, vật tư sau khi đã được bộ phận nhận hàng kiểm tra và chấp nhận thì cán bộ cung ứng sẽ lập phiếu nhập kho trình cán bộ phụ trách phòng cung ứng ký phiếu nhập kho; hàng hoá, vật tư sau đó sẽ được chuyển tới kho của đơn vị; tại kho, thủ kho sẽ tiến hành kiểm tra về chất lượng, số lượng và chủng loại hàng hoá, vật tư nếu đảm bảo sẽ cho nhập kho và ký nhận vào phiếu nhập kho; sau đó giao chứng từ cho kế toán hàng tồn kho để kế toán hàng tồn kho ghi sổ. + Thủ tục xuất kho vật tư, hàng hoá: Khi bộ phận có nhu cầu hàng hoá, vật tư (phân xưởng sản xuất, bộ phận bán hàng, bộ phận nghiên cứu, bảo hành) lập phiếu xin lĩnh hàng hoá, vật tư sẽ trình kế toán trưởng duyệt; phiếu xin lĩnh vật tư sau khi được duyệt sẽ được chuyển qua bộ phận cung ứng viết phiếu xuất kho sau đó sẽ được chuyển tới kho để nhận hàng hóa, vật tư. Tại kho, thủ kho sẽ kiểm tra lại các chứng từ đó sau đó kiểm tra hàng hoá, vật tư xuất kho và giao cho bộ phận cần hàng; thủ kho sẽ ký nhận vào phiếu xuất kho, sau đó ghi vào sổ kho và chuyển phiếu xuất kho về cho kế toán hàng tồn kho làm căn cứ ghi sổ. Đối với thành phẩm hoàn thành nhập kho thì sử dụng các phiếu báo cáo sản phẩm hoàn thành được bộ phận kỹ thuật, quản đốc phân xưởng ký duyệt, sau đó hàng hoá, vật tư được chuyển tới kho và tại đây thủ kho sẽ kiểm tra chất lượng, số lượng, chủng loại thành phẩm và cho nhập kho, sau đó ký vào báo cáo sản phẩm hoàn thành và chuyển phiếu này cho kế toán hàng tồn kho làm căn cứ ghi sổ. - Hàng tồn kho được tính theo giá gốc, bằng tiền Việt Nam đồng. Đơn vị không lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. d. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của công ty X Công ty X là khách hàng thường xuyên của đơn vị do vậy việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho của đơn vị dựa vào tìm hiểu của kiểm toán viên và dựa cả vào hồ sơ thường trực kiểm toán vào các năm trước. Qua đó, kiểm toán viên nhận xét: - Hệ thống kiểm soát vật chất của đơn vị: Hàng tồn kho phân bố tại nhiều địa điểm, bao gồm nhiều loại khó kiểm soát. Đặc biệt nguyên vật liệu chính và sản phẩm dở dang là các loại màn hình, các bộ linh kiện lắp dở được lưu ngay tại phân xưởng sản xuất với số lượng lớn, khó kiểm soát. Thủ kho có sự thay đổi giữa các năm nên tình hình bảo quản tại các kho cũng khó kiểm soát. - Việc kiểm soát phế liệu của đơn vị cũng chưa tốt. - Tại kho, thẻ kho không được lập mà chỉ dựa vào sổ kho đối với toàn bộ hàng tồn kho... Với những thông tin thu thập được, kiểm toán viên kết luận hệ thống kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho là không đáng tin cậy. Kiểm toán viên sẽ không tiến hành các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện nhiều hơn thủ tục kiểm tra chi tiết trong việc kiểm toán hàng tồn kho. e. Tham gia vào quá trình kiểm kê hàng tồn kho của công ty X * Chuẩn bị kiểm kê hàng tồn kho tại công ty X Kiểm toán viên thảo luận với khách hàng để xác định ngày kiểm kê là 31/12/2002; thành phần tham dự kiểm kê; quan sát nơi cất trữ hàng tồn kho; lựa chọn nguyên vật liệu là hàng tồn kho để kiểm kê mẫu... * Tiến hành kiểm kê cùng khách hàng Vào ngày 31/12/2002, kiểm toán viên cùng với các thành viên của công ty X tiến hành kiểm kê hàng tồn kho của công ty. Thành viên tham dự kiểm kê của công ty X gồm có: Giám đốc công ty, trưởng phòng kinh doanh, trưởng phòng kế toán, quản đốc phân xưởng, thủ kho và kế toán vật tư cùng một số nhân viên kiểm kê được phân công. - Thủ tục kiểm kê do công ty X xây dựng. Kiểm toán viên chỉ tiến hành quan sát, đánh giá các thủ tục kiểm kê đó và ghi các nhận định của kiểm toán viên trên giấy tờ làm việc. - Việc kiểm kê được tiến hành tại các nơi bảo quản hàng tồn kho của đơn vị: nguyên vật liệu, hàng hoá tồn kho, công cụ dụng cụ, thành phẩm tồn kho, sản phẩm dở dang trên dây chuyền sản xuất. - Kiểm toán viên đã tiến hành kiểm kê mẫu đối với một số mặt hàng có giá trị lớn trong kho (nguyên vật liệu), và trong kho hàng của doanh nghiệp: thành phẩm tồn kho và hàng hoá tồn kho - Kiểm toán viên cũng tiến hành đối chiếu kết quả kiểm kê với sổ sách của thủ kho, kiểm tra đối với một số trường hợp phát hiện chênh lệch kết quả kiểm kê thấy không đáng kể và đều nằm trong hao hụt định mức của sản phẩm. - Kết thúc cuộc kiểm kê, kiểm toán viên cùng đại diện của công ty X ghi nhận kết quả kiểm kê hàng tồn kho vào ngày 31/12/2002. Sau đó cùng đại diện của công ty X ký trên biên bản kiểm kê. Kiểm toán viên tiến hành lưu biên bản kiểm kê vào hồ sơ kiểm toán. Tiến hành kiểm kê cùng đơn vị khách hàng là công việc chuẩn bị kiểm toán cuối cùng giúp cho kiểm toán viên có được những nhận định bước đầu cho việc thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết sẽ tiến hành trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. 2.2. Thực hiện kiểm toán a. Thủ tục phân tích Thủ tục phân tích với hàng tồn kho của công ty X năm 2002 STT Chỉ tiêu Năm 2001 Năm 2002 Chênh lệch % 1 Giá trị hàng tồn kho 12.672.537.597 33.040.862.601 160.73 2 Hàng tồn kho Tài sản lưu động 21.23 45.01 23.78 3 Hàng tồn kho Tổng tài sản 1.92 4.74 2.82 4 Vòng quay hàng tồn kho Kiểm toán viên nhận xét: Giá trị hàng tồn kho tăng mạnh do kế hoạch sản xuất năm tới yêu cầu lớn hơn và kế hoạch bán hàng của công ty thay đổi nên biến động đó của hàng tồn kho được coi là bình thường. Sau khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết với hàng tồn kho. b. Kiểm tra chi tiết với khoản mục hàng tồn kho Khi kiểm tra chi tiết khoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên thực hiện theo chương trình kiểm toán hàng tồn kho đã lập trước của công ty. Các công việc cụ thể được kiểm toán viên thực hiện và ghi lại trong giấy tờ làm việc lưu tại hồ sơ kiểm toán. STT Thủ tục kiểm tra chi tiết Phương pháp kỹ thuật áp dụng 1 Tìm hiểu phương pháp kế toán hàng tồn kho, phương pháp tính giá thành phẩm, lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Điều tra, phỏng vấn kế toán hàng tồn kho; xem xét báo cáo và thuyết minh báo cáo tài chính 2 Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho: - Chọn kiểm tra một số nghiệp vụ nhập kho thành phẩm, hàng hoá và nguyên vật liệu - Tìm hiểu quy trình nhập- xuất kho - Tìm hiểu hệ thống kế toán doanh nghiệp. Đối chiếu trực tiếp khi so sánh trị giá hàng tồn kho với trị giá các yếu tố cấu thành giá trị đó; Đối chiếu trực tiếp khi kiểm tra việc ghi sổ hàng tồn kho (so sánh số trên chứng từ với số liệu ghi trên sổ kế toán) 3 Đọc lại hồ sơ kiểm kê, tìm hiểu cách thức lưu kho và quản lý kho hàng Điều tra, phỏng vấn thủ kho, nhân viên phân xưởng. 4 Thu thập danh mục hàng tồn kho cuối kỳ Phỏng vấn kế toán công ty 5 Chọn một số mặt hàng kiểm tra phương pháp tính giá xem có nhất quán với các năm trước và đúng chế độ kế toán hay không Sử dụng phương pháp điều tra 6 Kiểm tra phương pháp tính giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ Sử dụng phương pháp điều tra 7 Kiểm tra cut- off: kiểm tra 10 nghiệp vụ ngay sau ngày kết thúc niên độ Đối chiếu trực tiếp: so sánh số liệu trên các chứng từ đã chọn với số liệu ghi trên sổ kho 8 Đối chiếu số liệu trên sổ cái các tài khoản 152, 153, 154, 155, 156 với số liệu đã kiểm toán năm trước Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho 9 Đối chiếu số liệu trên bảng cân đối số phát sinh với sổ cái, báo cáo nhập xuất tồn kho Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho 10 Đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết với báo cáo nhập xuất tồn Đối chiếu trực tiếp với hàng tồn kho 11 Xem xét việc trình bày và công bố hàng tồn kho trên báo cáo tài chính Sử dụng cân đối cụ thể với hàng tồn kho: trị giá hàng tồn kho bằng tổng cộng dồn trị giá từng loại hàng tồn kho. Kết quả cụ thể của việc thực hiện chương trình kiểm toán trên đối với hàng tồn kho của công ty X như sau: * Với thủ tục 1, 2: Kiểm toán viên một lần nữa xem xét lại hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. Sau đó đã tiến hành tìm hiểu một số nghiệp vụ nhập kho và xuất kho trong doanh nghiệp và có nhận xét: việc nhập kho và xuất kho đối với hàng tồn kho trong doanh nghiệp được kiểm soát bởi hệ thống nhân viên trong công ty và hệ thống bảo vệ của công ty. Thủ kho có trách nhiệm đối với công việc bảo quản hàng hoá, vật tư tại kho. Công tác ghi chép sổ sách, chứng từ tuân thủ theo chế độ kế toán hiện hành và thường xuyên được đối chiếu giữa thủ kho và kế toán vật tư. Do vậy giá trị hàng tồn kho hầu như không có sự sai lệch gì so với sổ sách kế toán trong đơn vị. * Với thủ tục 3: Kết quả kiểm kê của đơn vị có sự chứng kiến của kiểm toán viên cho thấy không có sự sai lệch đáng kể so với sổ sách kế toán của đơn vị. Sự sai lệch chỉ xảy ra với một số loại vật liệu phụ có giá trị nhỏ và những sai lệch này nằm trong định mức hao hụt cho phép. Do vậy kết quả kiểm kê được coi là chính xác và phản ánh đúng lượng hàng tồn kho hiện hữu trong doanh nghiệp. STT Tên thành phẩm Đơn vị Số lượng ... ..... ... ... 13 DCT 2178S C 66 ... ... ... ... 25 HCQ- 1411 C 39 26 HFC- 2910 C 266 ... ..... .... ..... 38 Đầu SVD- 2100 C 515 39 WD900ESL25R- 2 C 244 Tổng cộng C 10162 * Với thủ tục 4: Việc đối chiếu danh mục hàng tồn kho cuối kỳ khi tiến hành kiểm kê đã được thực hiện đồng thời với quá trình kiểm kê hàng hoá, vật tư. Trong quá trình này, kiểm toán viên soát xét lại danh mục hàng hoá, vật tư với biên bản kiểm kê thấy có sự khớp đúng và đầy đủ những hàng hoá, vật tư có trong danh mục đều được kiểm kê tại ngày 31/12/2002. * Với thủ tục 5: kiểm toán viên đã xem xét phương pháp tính giá xuất kho của nguyên vật liệu chính, nguyên vật liệu phụ là phương pháp bình quân gia quyền thống nhất với việc hạch toán của năm tài chính trước. Việc kiểm tra phương pháp tính giá xuất kho đối với nguyên vật liệu đã được kiểm toán viên trực tiếp tính toán, cộng dồn trên sổ sách cho kết quả phù hợp với số dư TK 1521, TK1522, TK1524, TK1525. Kết quả này do kiểm toán viên thực hiện việc tính giá xuất đối với các nghiệp vụ xuất kho xảy ra ở 6 tháng cuối năm, còn đối với 6 tháng đầu năm, kiểm toán viên sử dụng kết quả thực hiện kiểm toán 6 tháng đầu năm tại đơn vị. Nguyên vật liệu tồn kho - TK 152 Số dư 01/01/2002 : 3.740.835.535 Số phát sinh: Nợ Có Quý 1+2 : 46.023.941.651 45.580.594.639 Quý 3+4 : 47.903.225.238 37924394412 Số dư 31/12/2002 : 3.351.013.375 Chi tiết số dư 01/01/2002 30/06/2002 31/12/2002 TK1521 3.486.068.853 4.028.496.980 3.033.359.715 TK1522 71.148.499 71.887.693 60.780.780 TK1524 70.881.802 25.752.164 94.589.696 TK1525 47.851.203 47.851.203 152.088.675 TK1526 648.865.778 10.194.508 10.194.508 Tổng cộng 3.740.835.535 4.184.182.548 3.351.013.375 * Đối với thủ tục 6: Xem xét cách tính chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, tính giá thành đơn vị sản phẩm. Đối với giá thành đơn vị sản phẩm, do đặc trưng sản phẩm kỹ thuật có tiêu chuẩn riêng đối với từng chủng loại sản phẩm, do đó mà việc tính giá thành sản phẩm khá phức tạp, định mức chi phí đối với mỗi sản phẩm tuỳ thuộc vào đặc trưng kỹ thuật riêng của từng loại sản phẩm. Do là sản phẩm kỹ thuật có tính chính xác cao nên nguyên vật liệu sản xuất cho mỗi sản phẩm là không đổi do vậy, chi phí nguyên vật liệu đối với mỗi sản phẩm hầu như cũng không đổi chỉ trừ khi nguyên vật liệu đó được thay thế bằng nguyên vật liệu khác thì mới có biến động về chi phí nguyên vật liệu đối với mỗi sản phẩm. Trường hợp này được xem xét kỹ khi tiến hành kiểm toán nội địa hoá sản phẩm của doanh nghiệp trong kỳ. Do vậy, khi tiến hành kiểm toán hàng tồn kho chúng ta không đi sâu kiểm tra về chi phí nguyên vật liệu. Chúng ta chỉ tiến hành xem xét đối với chi phí nhân công và chi phí sản xuất chung đối với chi phí sản xuất sản phẩm. - Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp được kiểm toán viên tiến hành trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên. Do vậy, đối với khoản chi phí này, kiểm toán viên công ty A&C cũng sử dụng kết quả kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên mà không thực hiện kiểm tra chi tiết. - Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung Khi kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung, kiểm toán viên chia thành các loại chi phí: chi phí nguyên vật liệu phụ, chi phí nhân công phân xưởng, chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí bằng tiền khác. Trong đó, chi phí nhân công phân xưởng, chi phí khấu hao tài sản cố định được kiểm toán viên sử dụng kết quả kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên và kết quả kiểm toán chu trình tài sản cố định. Do vậy, trong bước này, kiểm toán viên chỉ đi kiểm tra chi phí nguyên vật liệu phụ và chi phí bằng tiền khác. i) Với chi phí nguyên vật liệu phụ xuất dùng: kiểm toán viên đối chiếu phiếu xuất nguyên vật liệu phụ cho phân xưởng(các phiếu này được chọn mẫu dựa trên sổ chi tiết chi phí sản xuất chung hoặc sổ cái TK 627) về sự hiện hữu, về số lượng, đơn giá, số thực xuất... với phiếu yêu cầu lĩnh vật tư. Kiểm toán viên cũng kiểm tra khoản phế liệu thu hồi và việc xử lý khoản phế liệu này. Phát sinh nợ TK627, phát sinh có các TK TK 1522 1.686.519 13.625.548 15.312.067 TK1524 25.267.040 0 25.267.040 TK1525 643.110 0 643.110 Tổng cộng 27.596.669 13.625.548 41.222.217 ii) Với khoản chi phí bằng tiền khác: kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số nghiệp vụ mua ngoài để kiểm tra chi tiết trên chứng từ gốc như: hoá đơn giá trị gia tăng, hoá đơn bán hàng, hợp đồng thuê mua... Kiểm toán viên cũng đối chiếu số liệu trên sổ cái TK 627 với số liệu trên sổ cái TK1111, để nhận định tính chính xác cơ học trong việc ghi chép sổ kế toán và tính hợp lý chung của chi phí sản xuất chung khác bằng tiền. Qua việc kiểm tra trên và kết hợp với việc sử dụng số liệu của các phần hành khác, kiểm toán viên thấy việc hạch toán chi phí sản xuất chung vào chi phí sản xuất kinh doanh dở dang là hợp lý. Theo hồ sơ kiểm toán năm 2001 và năm 2002 thì công việc kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung và kiểm tra chi tiết tính giá thành sản phẩm hoàn thành không được kiểm toán viên trình bày một cách chi tiết mà chỉ nêu trên giấy tờ làm việc các thủ tục được thực hiện và đưa ra nhận xét về công tác kế toán này của công ty X: các công việc tập hợp chi phí sản xuất, tính giá thành sản phẩm hoàn thành trong kỳ được kế toán thực hiện khá tuân thủ các quy chế của công ty, các phép tính được thực hiện là phù hợp theo ước tính của kiểm toán viên. * Với thủ tục 7: Do doanh nghiệp không tiến hành lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho nên kiểm toán viên không thực hiện thủ tục này trong quá trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho. * Với thủ tục 8: kiểm tra thủ tục cut- off Kế toán chọn các nghiệp vụ nhập xuất kho xảy ra sau ngày kết thúc niên độ 10 ngày và tiến hành kiểm tra thấy các nghiệp vụ này đều được tiến hành đúng thủ tục, việc ghi chép, hạch toán đều tuân thủ chế độ kế toán hiện hành. Từ đó khẳng định hàng tồn kho của doanh nghiệp đã được chia cắt niên độ một cách chính xác, hợp lý. * Với thủ tục 9: Đối chiếu số liệu Bảng cân đối phát sinh với sổ cái, báo cáo nhập xuất tồn Do báo cáo nhâp- xuất- tồn của doanh nghiệp không được lập đầy đủ nên việc đối chiếu chỉ được tiến hành giữa bảng cân đối phát sinh với sổ cái, còn đối với những hàng tồn kho nào có báo cáo nhập- xuất- tồn thì lúc đó cũng được kiểm toán viên thực hiệnviệc đối chiếu số liệu với sổ cái và bảng cân đối phát sinh. Sổ cái tài khoản 156 Số dư 01/01/2002 2608291822 Ghi nợ TK 156, ghi có các TK... Quý 1+2 Quý 3+4 Cả năm TK 1111 2683909 85240589 87924498 TK141 17740935 34857285 52598221 TK 331 3585727784 10031121252 13616849036 TK 3333 460794160 1885936793 2346730952 TK 1388 0 46623019 46623019 TK 3111 0 727407285 727407285 * Với thủ tục 10: Đối chiếu số liệu trên sổ chi tiết với báo cáo nhập- xuất- tồn Do báo cáo nhập- xuất- tồn của doanh nghiệp không được lập một cách đầy đủ nên việc đối chiếu này chỉ được thực hiện đối với những hàng tồn kho nào có báo cáo nhập- xuất- tồn(chỉ có thành phẩm có báo cáo nhập- xuất- tồn). 2.3. Kết thúc kiểm toán Trong bước này, trưởng nhóm kiểm toán xem xét lại toàn bộ giấy tờ làm việc của kiểm toán viên, đánh giá chất lượng của các bằng chứng kiểm toán thu thập được, xem xét các phát sinh có thể xảy ra sau kiểm toán... Từ đó trưởng nhóm đưa ra nhận xét đối với kiểm toán khoản mục hàng tồn kho của doanh nghiệp X: - Doanh nghiệp chưa mở thẻ chi tiết theo dõi từng loại hàng hoá, vật tư - Việc lập báo cáo Nhập xuất tồn còn chưa được tuân thủ chặt chẽ dẫn tới việc đối chiếu số liệu vật tư, hàng hoá giữa kế toán và thủ kho còn khó khăn và làm cho việc đối chiếu giữa số liệu vật tư, hàng hoá tồn kho thực tế với sổ kế toán chưa có căn cứ hợp lý, hợp lệ. Chương III Bài học Kinh nghiệm và ý kiến đóng góp hoàn thiện từ thực tế kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C I- Bài học kinh nghiệm rút ra từ thực tế kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 1- Những nhận định về chương trình kiểm toán của công ty kiểm toán và tư vấn (A&C) Công ty kiểm toán và tư vấn A&C là một trong những công ty kiểm toán Việt Nam đã thiết lập được chương trình kiểm toán hoàn thiện cho từng chu trình kiểm toán cụ thể. Đặc biệt các chương trình đó có thể thay đổi, thêm bớt cho phù hợp với thực tiễn kiểm toán tại từng khách hàng với những đặc điểm kinh doanh, ngành nghề khác nhau. Chương trình kiểm toán này được xây dựng dựa trên hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế và những nguyên tắc kiểm toán được thừa nhận rộng rãi thực tiễn kiểm toán các doanh nghiệp tại Việt Nam. Đó là cơ sở để thực hiện kiểm toán một phần hành, một chu trình, một dự án hay để kiểm toán báo cáo tài chính của một doanh nghiệp. Đồng thời đó cũng là quy chế để đánh giá chất lượng công việc mà kiểm toán viên thực hiện từ đó cho phép trưởng nhóm kiểm toán hay ban giám đốc kiểm soát được chất lượng cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, Ban Giám Đốc bổ nhiệm trưởng nhóm kiểm toán và nhóm kiểm toán viên. Nhóm kiểm toán sẽ tiến hành tìm hiểu khả năng kiểm toán của khách hàng theo sự chỉ đạo của trưởng nhóm kiểm toán. Khi tiến hành tìm hiểu khách hàng, kiểm toán viên căn cứ vào yêu cầu công việc, tính chất phức tạp, điều kiện của khách hàng để xác định mục tiêu, nội dung, phương pháp kiểm toán và những vấn đề trọng tâm cần giải quyết. Qua thực tiễn kiểm toán tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C cho thấy, các công việc được thực hiện trong giai đoạn này được thực hiện một cách cẩn trọng, tuân theo những quy định chung khi tiến hành kiểm toán. Những nhận xét của kiểm toán viên đều được trưởng nhóm xem xét lại rồi mới đưa ra nhận xét tổng quát. Trên cơ sở những nhận xét đó, trưởng nhóm kiểm toán sẽ lập kế hoạch kiểm toán cho cuộc kiểm toán. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được lập, dựa vào chương trình kiểm toán chung của công ty, kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện kiểm toán. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên sẽ áp dụng các phương pháp phân tích, phỏng vấn, điều tra... để thu thập các bằng chứng chứng minh cho các mục tiêu của cuộc kiểm toán. Trong kiểm toán báo cáo tài chính thì kiểm tra chi tiết được kiểm toán viên của công ty kiểm toán và tư vấn A&C thực hiện khá đầy đủ và toàn diện, từ đó thu thập được các bằng chứng với độ tin cậy cao. Trong quá trình thực hiện kiểm tra chi tiết các giấy tờ, tài liệu thu thập được, các ghi chép của kiểm toán viên được đánh số tham chiếu một cách có hệ thống và tuân theo quy định chung của công ty. Điều này giúp cho kiểm toán viên dễ dàng đối chiếu, so sánh phần việc với nhau, thuận lợi cho người kiểm tra kiểm soát khi xem xét lại. Hệ thống giấy tờ làm việc của kiểm toán viên được lưu tại hồ sơ kiểm toán là cơ sở để trưởng nhóm kiểm toán xem xét và kết luận hiệu quả làm việc của kiểm toán viên đối với từng công việc được giao. Kết thúc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán tiến hành xem xét chất lượng của các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các kiểm toán viên trong nhóm và tiến hành tổng hợp kết quả kiểm toán. Từ đó trưởng nhóm kiểm toán sẽ đưa ra kết luận đối với từng phần công việc được thực hiện. Trên cơ sở các kết luận đó, báo cáo kiểm toán sẽ được lập sau đó sẽ được Giám đốc xem xét và quyết định phát hành báo cáo kiểm toán. Do được kiểm soát chặt chẽ về hiệu quả cũng như chất lượng trong công tác thu thập bằng chứng kiểm toán nên báo cáo kiểm toán do công ty kiểm toán và tư vấn A&C tiến hành luôn được đơn vị khách hàng và người sử dụng đánh giá cao. Qua thực tế tiến hành tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C cho thấy, chương trình kiểm toán báo cáo tài chính được lập tại công ty là chương trình kiểm toán theo các khoản mục trên báo cáo tài chính. Đó là một thuận lợi trong khi tiến hành kiểm toán song cũng có những điểm thiếu sót không thể tránh khỏi. * Thuận lợi của chương trình kiểm toán theo khoản mục: - Đối tượng kiểm toán theo khoản mục dễ dàng được nhận biết: đó là các khoản mục trên báo cáo tài chính như khoản mục doanh thu, khoản mục giá vốn, khoản mục hàng tồn kho, khoản mục tài sản cố định... Do đối tượng kiểm toán dễ được nhận biết nên công việc tiến hành trong khi kiểm toán được thực hiện dễ dàng và hiệu quả hơn. - Theo cách tiếp cận theo khoản mục trên báo cáo kiểm toán, các mục tiêu kiểm toán đối với mỗi khoản mục sẽ cụ thể hơn nên việc thoả mãn các mục tiêu đó sẽ được thực hiện dễ dàng hơn với chất lượng cao hơn. Báo cáo tài chính được cấu thành từ các khoản mục nên khi tiếp cận kiểm toán theo khoản mục sẽ giúp cho việc loại trừ các kết quả không đạt được với mỗi khoản mục sẽ dễ dàng hơn. - Cách tiếp cận kiểm toán theo khoản mục cũng giúp cho việc xác định các thủ tục phân tích, thủ tục kiểm tra chi tiết cụ thể hơn, dễ dàng hơn cho kiểm toán viên khi thực hiện. - Cách tiếp cận kiểm toán theo khoản mục cũng tạo điều kiện thuận lợi cho trưởng nhóm kiểm toán khi phân công nhiệm vụ cụ thể cho mỗi kiểm toán viên: mỗi kiểm toán viên có thể thực hiện một nhóm khoản mục cụ thể dựa trên hiểu biết tốt nhất của mình về tình hình kiểm soát, cách hạch toán của đơn vị kiểm toán đối với nhóm khoản mục đó... từ đó hiệu quả của cuộc kiểm toán được nâng cao, chi phí và thời gian tiến hành cuộc kiểm toán giảm. Bên cạnh những thuận lợi đó, việc tiếp cận kiểm toán theo khoản mục cũng có những điểm không thuận lợi: - Khi tiến hành kiểm toán theo khoản mục kiểm toán viên sẽ không thể thấy rõ ràng mối liên quan mật thiết về chi phí giữa các khoản mục, từ đó công việc kiểm toán sẽ không tận dụng được kết quả của các phần công việc của các kiểm toán viên khác một cách hiệu quả nhất. - Việc tiếp cận theo khoản mục cũng khiến cho kiểm toán viên không thể hiểu hết được hệ thống kiểm soát nội bộ đối với mỗi một chức năng trong một chu trình vì một chu trình có thể liên quan đến nhiều khoản mục. Từ đó việc thiết kế các thử nghiệm kiểm soát sẽ không được tiến hành một cách hiệu quả. Do đó mà thường khi tiến hành kiểm toán theo khoản mục sẽ phải tiến hành nhiều các thử nghiệm cơ bản dẫn tới thời gian kiểm toán kéo dài, chi phí kiểm toán sẽ cao. Trên đây ta vừa xét tới điểm thuận lợi và không thuận lợi của việc tiếp cận kiểm toán theo khoản mục áp dụng trong kiểm toán báo cáo tài chính trong chương trình kiểm toán của công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Không chỉ ở công ty kiểm toán và tư vấn A&C có chương trình kiểm toán báo cáo tài chính tiếp cận kiểm toán theo khoản mục mà hiện tại có rất nhiều công ty kiểm toán ở Việt Nam đang tiến hành kiểm toán tài chính theo khoản mục nhưng trong tương lai việc tiến hành kiểm toán dần sẽ đi theo chu trình vì những lợi ích của nó cũng như tính hiệu quả của việc kiểm toán theo chu trình. Hơn nữa trong xu hướng tin học hoá, các chương trình kiểm toán dần sẽ được lập bởi các chương trình thực hiện trên máy tính, do đó việc tiếp cận theo chu trình sẽ được áp dụng một cách phổ biến hơn. 2- Những nhận định về kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C Qua thực tiễn thực tập tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C em đã rút ra một số nhận định của mình về thực hiện kiểm toán khoản mục hàng tồn kho tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Những nhận định này đi cụ thể theo một số công việc khi thực hiện chương trình kiểm toán hàng tồn kho tại công ty. 2.1. Những nhận định về lập kế hoạch kiểm toán Công tác lập kế hoạch kiểm toán là một trong những giai đoạn quan trọng ảnh hưởng đến kết quả của cuộc kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn”. “Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải hiểu biết về hoạt động của đơn vị được kiểm toán để nhận biết được các sự kiện, nghiệp vụ có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính”. Những hiểu biết của kiểm toán viên trong giai đoạn này sẽ góp phần làm cho công tác kiểm toán được tiến hành thuận lợi hơn và tạo hiệu quả cao trong hoạt động của kiểm toán viên. Trong giai đoạn này, tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C đã tiến hành một số công việc cụ thể sau: - Tìm hiểu phương pháp kế toán hàng tồn kho, phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang, tính giá thành sản phẩm và phương pháp lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tại đơn vị khách hàng. Những kết quả của giai đoạn này đã được kiểm toán viên lưu lại trong hồ sơ kiểm toán. - Kiểm tra và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ: giấy tờ làm việc của việc kiểm tra và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ cũng được lưu tại hồ sơ kiểm toán của công ty. Việc kiểm tra và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với đơn vị dựa trên hiểu biết và đánh giá của kiểm toán viên là chính. Công tác này đối với khách hàng X được thực hiện khá tốt do khách hàng X là khách hàng thường xuyên của công ty và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đã được kiểm toán viên của công ty theo dõi qua nhiều năm và ghi nhận xét trong hồ sơ kiểm toán của các năm. - Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu: công tác này không thấy quy định cụ thể và thực hiện việc ghi chép lại trong hồ sơ kiểm toán. Những công việc của phần này cần phải chú ý tới: + Đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định những vùng kiểm toán trọng yếu trong báo cáo tài chính và phân bổ mức độ trọng yếu đó cho các khoản mục. + Xác định mức độ trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán; + Xem xét khả năng có những sai sót trọng yếu theo kinh nghiệm của những năm trước và rút ra từ những gian lận và sai sót phổ biến đối với từng khoản mục. + Xác định các nghiệp vụ và sự kiện phức tạp trong việc hạch toán của đơn vị khách hàng. - Trong giai đoạn này, chương trình kiểm toán được lập tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C chỉ mang tính khái quát: chỉ phân công nhóm kiểm toán thực hiện, thời gian thực hiện mà không thấy trong chương trình kiểm toán quy định rõ kiểm toán viên nào thực hiện phần việc nào, các thủ tục cần thực hiện bao gồm những công việc gì. Việc phân công thực hiện này thường do trưởng nhóm kiểm toán tiến hành dựa trên yêu cầu của công việc và giao nhiệm vụ bằng miệng đối với kiểm toán viên trong nhóm kiểm toán. 2.2.Những nhận định trong quá trình thực hiện kiểm toán Do thực hiện kiểm toán theo khoản mục trên báo cáo tài chính nên các công việc thực hiện trong khi kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C chủ yếu là kiểm tra chi tiết nghiệp vụ mà ít thấy thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C giai đoạn này đã thực hiện một số công việc cụ thể: - Tiến hành kiểm kê hàng tồn kho của đơn vị khách hàng: Công tác này được quy định cụ thể trong chương trình kiểm kê hàng tồn kho do đơn vị lập. Đây là một cơ sở vững chắc để đánh giá quá trình tiến hành kiểm kê tại đơn vị khách hàng. Trong đó có quy định rõ những công việc, thủ tục đối với kiểm toán viên cần thực hiện khi chuẩn bị tham gia kiểm kê cùng đơn vị khách hàng, khi quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho của đơn vị khách hàng thì cần phải thực hiện những công việc gì và chú ý những điểm gì trong đó... Từ đó kiểm toán viên đưa ra được những nhận định về việc tiến hành kiểm kê của đơn vị khách hàng đã thực hiện tốt hay chưa và kết quả kiểm kê cần chú ý những điểm gì. Đây là những bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy với chất lượng cao do kiểm toán viên trực tiếp thu thập. Những giấy tờ làm việc lưu tại hồ sơ kiểm toán của công ty X chứng tỏ kiểm toán viên đã thực hiện nghiêm túc, đầy đủ các quy định của công ty kiểm toán về thủ tục kiểm kê vật chất hàng tồn kho. Từ đó khẳng định kết quả kiểm kê này là cơ sở nhận định về thực tế tồn kho của hàng hoá, vật tư trong công ty X, lấy đó làm căn cứ để so sánh với số liệu trên sổ sách kế toán của doanh nghiệp về hàng tồn kho. - Nhận định về thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích đã được các kiểm toán viên sử dụng trong khi kiểm toán khoản mục hàng tồn kho của công ty X với một số chỉ tiêu và đã đem lại một số tác dụng nhất định. Trong hồ sơ kiểm toán của công ty X mới chỉ thấy kiểm toán viên sử dụng phân tích tỷ suất còn chưa thấy việc sử dụng các phương pháp phân tích khác được áp dụng. Việc thực hiện sâu hơn các thủ tục phân tích hạn chế do việc đánh giá rủi ro và trọng yếu không được thực hiện trong quy trình kiểm toán của công ty. - Thực hiện việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ: Việc kiểm tra chi tiết nghiệp vụ đã được kiểm toán viên tiến hành khá tốt trên các phương diện kỹ thuật và các mục tiêu kiểm toán. Các bằng chứng mà kiểm toán viên của công ty thu thập được đã giúp cho kiểm toán viên đưa ra kết luận về khoản mục hàng tồn kho của doanh nghiệp đã phản ánh trung thực, hợp lý trên khía cạnh trọng yếu. II- Một số ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện việc kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 1- ý nghĩa của việc hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính Trong quá trình sản xuất kinh doanh thì vật tư, hàng hoá, thành phẩm tồn kho là yếu tố cần thiết cho hoạt động sản xuất kinh doanh bình thường của mỗi doanh nghiệp. Nếu doanh nghiệp dự trữ vật tư, hàng hoá quá lớn sẽ tạo ra sự lãng phí nguồn lực (ứ đọng vốn) hoặc nguyên vật liệu, thành phẩm có thể bị hư hỏng, lỗi thời... Còn nếu dự trữ quá ít sẽ làm cho quá trình sản xuất bị gián đoạn và hàng loạt các hậu quả khác có thể xảy ra tiếp theo mà chủ doanh nghiệp không lường trước được. Từ đó yêu cầu đặt ra là phải có các quyết định quản lý hàng tồn kho đúng đắn kịp thời nhằm đảm bảo cho sản xuất kinh doanh được diễn ra một cách liên tục và hiệu quả. Để có được các quyết định một cách hợp lý, chủ doanh nghiệp cần có được các thông tin chính xác về tình hình kinh doanh của doanh nghiệp. Kiểm toán là một hoạt động nhằm cung cấp những thông tin về tình hình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp trên một số khía cạnh cơ bản. Công ty kiểm toán sẽ cung cấp cho doanh nghiệp một phần thông tin đã thu thập được qua kiểm tra hệ thống và kiểm tra chứng từ kế toán. Từ những thông tin này nhà quản lý có thể thấy được những điểm yếu của doanh nghiệp mình, thấy được những sai phạm trong hạch toán kế toán và phát hiện ra những vấn đề kiểm soát chưa được thực hiện tốt... Tuy nhiên cần chú ý rằng khách hàng kiểm toán luôn mong nhận được một dịch vụ kiểm toán với chất lượng cao còn công ty kiểm toán thì chỉ có thể cung cấp dịch vụ kiểm toán ở một mức độ nhất định nào đó (không thể thoả mãn hết được yêu cầu của nhà quản lý). Chênh lệch giữa chất lượng dịch vụ cung cấp từ Công ty kiểm toán và yêu cầu chất lượng của khách hàng đã nảy sinh mâu thuẫn. Vì khách hàng không cảm thấy thoả mãn về chất lượng dịch vụ được nhận và nguy cơ của công ty kiểm toán là mất khách hàng. Nguy cơ này chỉ được giải quyết khi và chỉ khi công ty kiểm toán phải ngày càng nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán với một mức giá cạnh tranh. Chính vì yêu cầu đó đã đặt ra cho công ty kiểm toán phải tiến hành hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán của mình. Đó cũng chính là yêu cầu đối với việc cần phải hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C. 2- ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện quá trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 2.1. Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán * Trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C, việc tìm hiểu khách hàng và đánh giá kiểm soát nội bộ đã được thực hiện trên một số khía cạnh song cần chú ý hơn nữa công tác này bằng cách tiến hành lập ra lưu đồ hay các bảng câu hỏi theo hệ thống kiểm soát nội bộ để có thể hiểu một cách rõ ràng hơn đối với hệ thống kiểm soát nội bộ với doanh nghiệp. Việc sử dụng lưu đồ để mô tả các quá trình kiểm soát áp dụng cũng như mô tả các chứng từ, tài liệu kế toán cùng quá trình vận động và luân chuyển chúng là một công tác khá khó song đem lại hiệu quả cao. Cách thức mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng lưu đồ thường được đánh giá cao hơn vì theo dõi một lưu đồ thường dễ dàng hơn việc đọc một bảng tường thuật. Từ đó mà kiểm toán viên sẽ có được hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp một cách rõ ràng hơn. Đặc biệt nên sử dụng kết hợp mô tả bằng lưu đồ với bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ được lập sẵn sẽ giúp kiểm toán viên có được hiểu biết tốt hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng. * Đánh giá rủi ro và mức độ trọng yếu của khoản mục cần được thực hiện trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán Để đánh giá tính trọng yếu, kiểm toán viên cần dựa trên cả mặt định tính và định lượng đối với từng khách hàng cụ thể khác nhau. Trong việc đánh giá tính trọng yếu, công ty nên xây dựng phương pháp thống nhất về quy cách ước lượng mức trọng yếu, ở đây có thể dựa trên một tỷ lệ nào đó của quy mô công ty, quy mô nghiệp vụ phát sinh... Cần ghi chép công việc đánh giá ảnh hưởng của những sai sót trên giấy tờ làm việc. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên cần đánh giá xem liệu tổng tất cả các sai sót được phát hiện nhưng không được điều chỉnh có hợp thành một sai phạm trọng yếu hay không? * Đối với việc phân công cụ thể kiểm toán viên thực hiện các công việc cụ thể cần được công ty áp dụng để đảm bảo việc kiểm soát chất lượng cuộc kiểm toán, cũng như đảm bảo các bằng chứng thu được có chất lượng cao và để trưởng nhóm kiểm toán có thể đưa ra được các kết luận đúng đắn đối với mỗi khoản mục và với cả cuộc kiểm toán. 2.2. Hoàn thiện quá trình thực hiện kiểm toán * Đối với việc thực hiện các thủ tục phân tích: Kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán cần chú ý hơn nữa đến việc thực hiện các thủ tục phân tích về tính hợp lý như phân tích các chỉ tiêu phi tài chính, tìm ra mối liên quan giữa chỉ tiêu phi tài chính và chỉ tiêu tài chính, so sánh giữa hàng tồn kho thực tế và định mức hàng tồn kho của doanh nghiệp... * Đối với việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: Việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát quy định trong chương trình kiểm toán hàng tồn kho của công ty kiểm toán và tư vấn A&C không được cụ thể. Đây là một trong những điểm cần chú ý, bởi việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện dễ dàng hơn với chi phí thấp hơn so với các thử nghiệm cơ bản và việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sẽ làm giảm các thử nghiệm cơ bản mà kiểm toán viên cần phải áp dụng, do đó sẽ làm giảm thời gian kiểm toán và chi phí cuộc kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 thì thử nghiệm kiểm soát bao gồm: - kiểm tra chứng từ của các nghiệp vụ kiểm toán và các sự kiện để thu được bằng chứng kiểm toán về hoạt động hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ. - Phỏng vấn, quan sát thực tế việc thực hiện chức năng, nhiệm vụ kiểm soát của những người thực thi công việc kiểm soát nội bộ xem có để lại bằng chứng kiểm soát hay không. - Kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ. Công ty cần căn cứ trên nội dung của chuẩn mực kiểm toán này để thiết kế các thử nghiệm kiểm soát thích hợp cho các cuộc kiểm toán để nâng cao chất lượng bằng chứng kiểm toán thu thập được. * Đối với việc chọn mẫu: Việc thực hiện chọn mẫu trong kiểm toán chu trình hàng tồn kho của doanh nghiệp không thấy được ghi chép lại trong giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Chọn mẫu khi thực hiện kiểm toán tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C được thực hiện bởi trưởng nhóm kiểm toán khi phân công công việc cụ thể cho kiểm toán viên. Đối với phần việc này, công ty đã có những quy định cụ thể về việc chọn mẫu nên yêu cầu đối với kiểm toán viên là khi thực hiện kiểm toán cần thể hiện việc lựa chọn mẫu trên giấy tờ làm việc tạo điều kiện cho việc kiểm soát công việc thực hiện sao cho hiệu quả và việc kiểm soát chất lượng nhân viên được tốt hơn. Kết luận Qua quá trình thực tập tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C với mục đích tìm hiểu về công tác kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chu trình hàng tồn kho nói riêng đã giúp em hiểu rõ hơn những kiến thức đã học tại trường, đồng thời được tiếp thu kinh nghiệm thực tiễn trong việc triển khai một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính tại 1 đơn vị cung cấp dịch vụ kiểm toán. Trong chuyên đề thực tập tốt nghiệp này em đã đề cập một số vấn đề về công tác kiểm toán sau đây: Chương I: Cơ sở lý luận về kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính. Đây là phần đề cập tới những vấn đề lý thuyết về chu trình kiểm toán hàng tồn kho và những vấn đề liên quan. Chương II: Thực trạng công tác kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Trong phần thực tế này em đã sơ lược qua về tình hình hoạt động của công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Em cũng đã đưa ra một cuộc kiểm toán chu trình hàng tồn kho để tìm hiểu cụ thể về các bước công việc cần tiến hành, cách thức ghi chép giấy tờ làm việc... Chương III: Trên cơ sở lý thuyết đã được học tại trường, em đã tiến hành so sánh với thực tế công tác kiểm toán tại đơn vị và đưa ra một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chu trình hàng tồn kho nói riêng. Với thời gian tìm hiểu thực tế và trình độ còn hạn chế nên không thể tránh khỏi những thiếu sót, em mong nhận được những ý kiến đóng góp quý báu của các thầy cô giáo và các anh chị tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Cuối cùng em xin chân thành cảm ơn TS Lê Thị Hoà và các anh chị phòng kiểm toán công ty Kiểm toán và tư vấn A&C đã tận tình giúp đỡ để em hoàn thành chuyên đề này. MụC LụC Lời nói đầu Chương I: Cơ sở lý luận về kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính I. Đặc điểm, chức năng của chu trình HTK và ảnh hưởng của đặc điểm, chức năng đó tới công tác Kiểm toán HTK 3 1. Khái niệm HTK 3 2. . Đặc điểm của HTK và kế toán HTK 4 a. Đặc điểm HTK 4 b. Công tác kế toán HTK và ảnh hưởng tới công tác kiểm toán HTK 5 3. Chức năng của chu trình HTK và ảnh hưởng của nó tới công tác Kiểm toán HTK 7 3.1. Chức năng mua hàng và nhận hànG 7 a. Chức năng mua hàng và nhận hàng 7 b. Thực hiện kiểm soát việc mua hàng và nhận hàng 7 3.2. Chức năng lưu kho vật tư, hàng hoá: 8 a. Chức năng nhận hàng và lưu kho: 8 b. Kiểm soát quá trình lưu kho hàng hoá 8 3.3. Chức năng xuất kho- sản xuất và lưu kho thành phẩm 8 a. Chức năng xuất kho- sản xuất và lưu kho thành phẩm 8 b. Kiểm soát việc xuất kho- sản xuất và lưu kho thành phẩm. 9 3.4. Chức năng xuất thành phẩm đi tiêu thụ 10 a. Chức năng xuất thành phẩm đi tiêu thụ 10 b. Kiểm soát nội bộ đối với chức năng này 10 II. Thực hiện Kiểm toán HTK trong Kiểm toán BCTC 11 1. Một số vấn đề cơ bản về kiểm toán HTK 11 1.1. Mục tiêu chung khi kiểm toán báo cáo tài chính và mục tiêu đặc thù của Kiểm toán chu trình HTK 11 a. Mục tiêu chung của kiểm toán báo cáo tài chính 11 b. Mục tiêu đặc thù của kiểm toán chu trình HTK 13 1.2. Phương pháp Kiểm toán cơ bản áp dụng trong Kiểm toán chu trình Hàng tồn kho 15 a. Phương pháp kiểm toán cơ bản áp dụng trong kiểm toán tài chính 15 b. Phương pháp kiểm toán cơ bản áp dụng trong kiểm toán chu trình hàng tồn kho. 17 2. Quy trình Kiểm toán HTK 17 2.1. Lập kế hoạch Kiểm toán 18 a. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng hàng tồn kho 18 b. Thu thập thông tin về hoạt động kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho. 19 c. Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát 21 d. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung với hàng tồn kho 22 2.2. Thực hiện kiểm toán 24 a. Thực hiện các thủ tục phân tích 24 b. Thực hiện kiểm tra chi tiết đối với hàng tồn kho 26 2.3. Kết thúc kiểm toán 34 Chương II: Thực trạng kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán và tư vấn (A&C) thực hiện tại các doanh nghiệp I- Khái quát về Công ty Kiểm toán và Tư vấn (A&C). 35 1. Quá trình hình thành và phát triển 35 2. Lĩnh vực kinh doanh và thị trường 35 3. Khách hàng của công ty 36 4. Tổ chức bộ máy của công ty 36 5. Giới thiệu về chi nhánh HN- Công ty kiểm toán và tư vấn (A&C) 38 II- Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty X do Công ty Kiểm toán và Tư vấn (A&C) thực hiện. 40 1. Tìm hiểu sơ bộ về khách hàng X 43 2. Tiến hành kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính khách hàng X do kiểm toán viên công ty A&C thực hiện 46 2.1. Chuẩn bị kiểm toán 46 a. Những thông tin về đặc điểm hàng tồn kho của công ty X 46 b. Thông tin về hệ thống bảo quản vật chất hàng tồn kho của công ty X 47 c. Thông tin về kế toán hàng tồn kho của công ty X 48 d. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với HTK của công ty X 49 e. Tham gia vào quá trình kiểm kê hàng tồn kho của công ty X 50 2.2. Thực hiện kiểm toán 51 a. Thủ tục phân tích 51 b. Kiểm tra chi tiết với khoản mục hàng tồn kho 51 2.3- Kết thúc kiểm toán 58 Chương III: Bài học Kinh nghiệm và ý kiến đóng góp hoàn thiện từ thực tế kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C I- Bài học kinh nghiệm rút ra từ thực tế kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 60 1. Những nhận định về chương trình kiểm toán của công ty kiểm toán và tư vấn A&C 60 2. Những nhận định về kiểm toán khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán và tư vấn A&C 63 2.1. Những nhận định về lập kế hoạch kiểm toán 63 2.2.Những nhận định trong quá trình thực hiện kiểm toán 64 II- Một số ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện việc kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 66 1. ý nghĩa của việc hoàn thiện kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính 66 2. ý kiến đóng góp nhằm hoàn thiện quá trình kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty kiểm toán A&C 66 2.1. Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán 67 2.2. Hoàn thiện quá trình thực hiện kiểm toán 68 Kết luận