Chuyên đề Tìm hiểu thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán do công ty TNHH kiểm toán An Phú thực hiện

vốn chủ 2.03% 1.99% -0.04% Trên cơ sở những báo cáo tài chính do khách hàng cung cấp, KTV đã nhận thấy được sự biến động tình hình kinh doanh của khách hàng ABC trong hai năm 2007 và 2008. Nhìn chung tình hình kinh doanh của khách hàng ổn định. Các chỉ tiêu về cấu trúc tài chính của doanh nghiệp có xu hướng giảm nhẹ. Đặt trong thời kì các doanh nghiệp phải đối mặt với lạm phát và khủng hoảng kinh tế toàn cầu thì đây là một tín hiệu đáng mừng chứng tỏ tiềm lực kinh tế và khả năng kinh doanh của khách hàng. Tuy vậy, khi so sánh báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán, KTV phát hiện ra khoản mục Chi phí tài chính của ABC năm 2008 tăng rất lớn (450% so với năm 2007) trong khi các khoản mục tài sản trên Bảng cân đối kế toán không cho thấy sự biến động nào có thể để sinh được chi phí tài chính cao như vậy. Điều này cho thấy có khả năng tồn tại sai sót trọng yếu trong việc tính toán các chi phí liên quan trong quá trình tính toán của ABC Bước 5: Xác định mức trọng yếu: Căn cứ vào những chỉ dẫn nêu ở phần phương pháp chung, các KTV xây dựng được bảng xác định mức trọng yếu như sau: (đơn vị: triệu đồng) Mô tả Tính toán Chỉ dẫn Chỉ tiêu lựa chọn Lợi nhuận trước thuế Số tiền 131.852 Nhập số tiền VND Tỷ lệ 5, % Nếu chỉ tiêu lựa chọn là doanh thu thì tham khảo tỷ lệ ở sheet kế tiếp Mức trọng yếu kế hoạch 6.593 Mức trọng yếu kế hoạch được lựa chọn 6.800 Thông thường lựa chọn cao hơn mức đã tính để đảm bảo nguyên tắc thận trọng Tỷ lệ sai sót dự tính 20% Tỷ lệ thông thường từ 10%-20% mức trọng yếu kế hoạch Mức trọng yếu kiểm toán 5.440 Số tiền này được sử dụng để tính toán số mẫu kiểm tra chi tiết hoặc ước tính Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Mức trọng yếu kế hoạch 6.800 Mức trọng yếu kiểm toán 5.440 Do doanh nghiệp ABC là công ty cổ phần có niêm yết trên thị trường chứng khoán nên chỉ tiêu được lựa chọn đánh giá trọng yếu của Công ty An Phú là Lợi nhuận trước thuế. Bảng tính này được KTV lập trên sheet của Excel, số liệu được lấy từ các báo cáo do khách hàng cung cấp. Bước 6: Đánh giá rủi ro chi tiết cho từng tài khoản trên báo cáo tài chính: Ở bước này, KTV tiến hành dánh giá trọng yếu cho từng khoản mục riêng rẽ. Những đánh giá này phụ thuộc vào xét đoán nghề nghiệp của KTV. Với khách hàng ABC, KTV lập ra bảng ước tính dựa trên doanh thu, tài sản cố định và nguồn vốn chủ sở hữu và các tài khoản khác. Mức trọng yếu được đưa ra dao động từ 3% - 10%. Dưới đây là bảng đánh giá rủi ro chi tiết cho khoản mục doanh thu: Ÿ Tài khoản này không bao gồm các nghiệp vụ xử lý phi hệ thống. Ÿ Tài khoản này không bao gồm các nghiệp vụ bất thường. Ÿ Tài khoản này chưa từng xảy ra sai sót trong các năm trước. Ÿ Tài khoản này không có các bút toán điều chỉnh hoặc ước tính bất thường tại thời điểm kết thúc năm. Ÿ Tài khoản này có thể bị ảnh hưởng bởi áp lực bên trong hoặc ngoài đơn vị về kết quả kinh doanh. Ÿ Tài khoản này không thể bị ảnh hưởng bởi những nghi vấn về tính chính trực của Ban Giám đốc. Trên cơ sở của những kết quả tìm hiểu này, KTV đưa ra kết luận đánh giá rủi ro chi tiết cho khoản mục doanh thu như sau: Chi tiết rủi ro Sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán chi tiết Không có Trình bày 1. Chúng ta sử dụng thủ tục chi tiết, ước tính hay kết hợp để kiểm tra doanh thu? Ước tính 2. Trong trường hợp thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết, có phải giá vốn sẽ được ghi nhận đồng thời với doanh thu hay không? Không 3. Có lý do nào cho thấy doanh thu với các bên liên quan là trọng yếu không? Không 4. Có lý do gì để cho rằng doanh thu bằng ngoại tệ là trọng yếu không? Không 5. Có khoản doanh thu nhận trước nào đã ghi nhận vào doanh thu phát sinh không? Không 6. Chúng ta có thiết kế thêm các thủ tục kiểm tra nhằm đưa ra các ý kiến tư vấn cho khách hàng liên quan đến quản lý doanh thu không? Có Bước 7: Tổng hợp đánh giá trọng yếu và rủi ro trong toàn giai đoạn: Rủi ro xác định Tài khoản Sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán Phân tích tuổi nợ không chính xác dẫn đến trích lập dự phòng không phù hợp theo quy định Phải thu khách hàng Hiện hữu phát sinh Phỏng vấn nhân viên tin học và yêu cầu cung cấp dữ liệu về tuổi nợ theo tháng phát sinh cước. Đối chiếu phân tích tuổi nợ với dữ liệu của phòng tính cước. Hàng mua đã nhận hóa đơn chưa về kho nhưng không được ghi chép Hàng tồn kho Hiện hữu phát sinh Kiểm kê kho. Phỏng vấn thủ kho kế toán hàng tồn kho. Đối chiếu giá trị hàng tồn kho với giá trị ghi sổ. TSCĐ đã hoàn thành bàn giao đưa vào sử dụng nhưng không được tăng nguyên giá kịp thời. Tài sản cố định Tính đúng kì Phỏng vấn nhân viên phụ trách phòng đầu tư XDCB để xác định tiến độ hoàn thành công trình. 2.2.2. Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong bước thực hiện kiểm toán Thực hiện theo kế hoạch, kết quả đánh giá trọng yếu và rủi ro được phản ánh trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Trong bước công việc này các KTV thực hiện các thủ tục theo đúng những thiết kế, thủ tục được nêu trong kế hoạch. Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết, KTV phát hiện được những sai phạm trọng yếu sau: - Kết quả kiểm kê hàng tồn kho cho thấy hàng tồn kho được phản ánh trên sổ sách đơn vị ngày 31/12/2008 là có thật và được đánh giá đúng. Tuy nhiên, KTV phát hiện một hàng hóa của công ty ABC áp dụng sai phương pháp tính giá làm giá trị hàng tồn kho giảm đi so với kết quả tính theo phương pháp đúng là 400.000.000 VNĐ, làm giá vốn hàng bán tăng lên tương ứng là 400.000.000 VNĐ. - Kết quả kiểm tra cho thấy kế toán bán hàng bỏ sót một khoản doanh thu (chưa thu tiền) trị giá 810.200.000 VNĐ (chưa bao gồm VAT 10%). Giá vốn của lô hàng này là 490.000.000 VNĐ. Đối chiếu với kế hoạch được đưa ra, KTV nhận thấy cần phải điều chỉnh lại việc đánh giá khoản mục doanh thu. Thủ tục bổ sung như sau: Mô tả vấn đề Thủ tục bổ sung Kế toán bỏ sót nghiệp vụ ghi nhận doanh thu Kiểm tra chi tiết sổ cái sổ chi tiết các TGNH. Đối chiếu với phiếu thu. Soát xét chứng từ thu tiền. Tiếp đó, KTV tổng hợp các bút toán điều chỉnh lớn hơn 2% mức trọng yếu kế hoạch: Ÿ Với nghiệp vụ áp dụng sai phương pháp tính giá làm giá trị hàng tồn kho và giá vốn hàng bán giảm 400.000.000 VNĐ. Bút toán điều chỉnh được đưa ra: Nợ TK 156 : 400.000.000 Có TK 632 : 400.000.000 Nghiệp vụ này làm ảnh hưởng đến các khoản mục trên báo cáo tài chính như sau: - Báo cáo kết quả kinh doanh: Chỉ tiêu Giá vốn hàng bán tăng 400.000.000 VNĐ làm Lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ giảm tương ứng 400.000.000 VNĐ; Lợi nhuận kế toán trước thuế giảm 400.000.000 VNĐ; Thuế thu nhập doanh nghiệp giảm 100.000.000 VNĐ; Lợi nhuận sau thuế giảm 300.000.000 VNĐ. - Bảng Cân đối kế toán: Bên Tài sản giá trị khoản mục Hàng tồn kho giảm 400.000.000 VNĐ; bên Nguồn vốn Lợi nhuận chưa phân phối giảm 300.000.000 VNĐ, Thuế và các khoản phải nộp giảm 100.000.000 VNĐ. Ÿ Với nghiệp vụ kế toán không ghi nhận doanh thu, bút toán điều chỉnh như sau: (a) Nợ TK 632 : 490.000.000 Có TK 157 : 490.000.000 (b) Nợ TK 131 : 891.220.000 Có TK 511 : 810.200.000 Có TK 3331 : 81.200.000 Nghiệp vụ này ảnh hưởng đến: - Báo cáo kết quả kinh doanh: Chỉ tiêu Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ giảm 810.220.000, Giá vốn hàng bán giảm 490.000.000 VNĐ làm Lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ giảm tương ứng 320.220.000 VNĐ; Lợi nhuận kế toán trước thuế giảm 320.220.000 VNĐ; Thuế thu nhập doanh nghiệp giảm 80.055.000 VNĐ; Lợi nhuận sau thuế giảm 240.165.000 VNĐ. - Bảng Cân đối kế toán: Bên Tài sản giá trị khoản mục Hàng tồn kho tăng 490.000.000 VNĐ, Phải thu khách hàng giảm 891.220.000 VNĐ; bên Nguồn vốn Lợi nhuận chưa phân phối giảm 240.165.000 VNĐ, Thuế và các khoản phải nộp giảm 161.255.000 VNĐ. Tổng hợp sai phạm phát hiện của KTV cho hai nghiệp vụ trên: 1.291.220.000 VNĐ nhỏ hơn mức trọng yếu kiểm toán kế hoạch là 5.440.000.000 VNĐ. Do đó ảnh hưởng của nó tới báo cáo tài chính là không trọng yếu. Tiếp đó, KTV yêu cầu khách hàng ABC thực hiện điều chỉnh theo các bút toán trên. Khách hàng ABC chấp nhận điều chỉnh theo KTV. Do phát hiện ra sai phạm nhưng ảnh hưởng không trọng yếu và khách hàng chấp nhận điều chỉnh, KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần. 2.2.3. Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong bước kết thúc kiểm toán Soát xét các sự kiện sau ngày khóa sổ: Những sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ của ABC chỉ bao gồm quyết định bổ nhiệm các vị trí mới trong công ty; do đó, không có ảnh hưởng trọng yếu đến các thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính của đơn vị. Đánh giá hiệu quả của hoạt động của hợp đồng: tốt, đảm bảo được các yêu cầu của cuộc kiểm toán theo đúng Chuẩn mực và Luật định. Xem xét, đánh giá của khách hàng về nhân viên, chất lượng kiểm toán: Khách hàng đánh giá cao về chất lượng nhân viên Công ty. 2.3. Mô hình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán khách hàng XYZ 2.3.1. Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong bước chuẩn bị kiểm toán Bước 1: Đánh giá rủi ro kiểm toán tổng thể Khách hàng XYZ là Công ty kinh doanh dịch vụ, hoạt động theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0103003481 do Sở Kế hoạch Hà Nội cấp. Vốn điều lệ của công ty là 10 tỉ đồng. Ngành nghề kinh doanh của công ty bao gồm: - Xây dựng các công trình giao thông trong và ngoài nước; - Xây dựng các công trình công nghiệp dân dụng, thủy lợi, đường điện… - Nạo vét, bồi đắp mặt bằng, đào đắp nền, đào đắp công trình; - Tư vấn thiết kế, thí nghiệm vật liệu, tư vấn đầu tư, tư vấn giám sát các công trình không do công ty thi công; - Sản xuất, kinh doanh vật liệu xây dựng, cấu kiện thép, cấu kiện bê tông đúc sẵn, bê tông nhựa; - Xuất nhập khẩu vật tư thiết bị; kinh doanh thương mại… Hoạt động của công ty trong các giai đoạn không đồng đều ngay cả trong các năm thuộc cùng một giai đoạn. Năm đạt hiệu quả thấp nhất là năm 2003 với tỷ suất lợi nhuận đạt 0.0011; hai năm sau (năm 2005) con số này tăng lên 0.0414(gấp 37,6 lần năm 2003); đây có thể nói là dấu hiệu đáng mừng cho công ty sau nhiều năm liên tiếp hoạt động không hiệu quả. Tuy nhiên, con số của năm 2005 đã không được duy trì trong năm 2006 khi con số này chỉ còn 0.0114 (gấp 10,36 lần năm 2003).Tuy nhiên nếu xét trên phương diện toàn ngành thì đây lại là chỉ số mang tính chất ổn định, do thị trường Việt Nam đang phải đối mặt với rất nhiều khó khăn. Từ đó, KTV có thể nhận diện ra những rủi ro tiềm ẩn trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng là những nghiêp vụ liên quan đến tài sản cố định, hàng tồn kho... Bước 2: : Đánh giá rủi ro trên cơ sở đã hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng: Về hệ thống kế toán, kỳ kế toán được áp dụng là kỳ kế toán năm bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 đến ngày 31 tháng 10 năm dương lịch. Báo cáo tài chính được trình bày bằng đồng Việt Nam (VND), theo nguyên tắc giá gốc, theo các Chuẩn mực Kế toán và các quy định hiện hành. Qua quá trình quan sát và phỏng vấn khách hàng XYZ, phụ trách kiểm toán của Công ty An Phú nhận diện được các vấn đề sau: Thứ nhất, XYZ không là doanh nghiệp đại chúng, không tham gia niêm yết cổ phiếu trên thị trường chứng khoán, không thuộc diện bắt buộc phải kiểm toán. Thứ hai, hoạt động tài chính của Công ty XYZ trong năm tài chính 2008 không hiệu quả. Thứ ba, chưa có sự phân tách chức năng giữa các nhân viên phòng kế toán, việc áp dụng các chuẩn mực chưa hiệu quả, khoa học. Thứ tư, công ty chưa có kiểm soát nội bộ, hoạt động kiểm soát chưa hiệu quả. Bước 3: Đánh giá rủi ro trong quá trình tìm hiểu các chu kì kinh doanh của khách hàng: Đầu tiên là, thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, mô tả chi tiết hệ thống kiểm soát nội bộ trên giấy tờ. Do quy mô hoạt động của doanh nghiệp chưa lớn nên đơn vị chưa thành lập hệ thống kiểm soát nội bộ độc lập với hoạt động của các phòng ban chức năng khác. Cụ thể hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp do phòng kế toán, ban giám đốc và bảo vệ công ty tiến hành. Hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty thực hiện thủ tục giám sát vật tư nhập kho, kiểm soát hóa đơn chứng từ, sự minh bạch và hợp pháp của các hóa đơn trước khi vào sổ kế toán. Về nhân lực: việc bố trí nhân lực kế toán của công ty chưa là phù hợp. Hoạt động kế toán tiến hành chồng chéo, kế toán giữ nhiều nhiệm vụ làm nhiều phần hành nên dễ xảy ra rủi ro lặp chứng từ hoặc ghi khống hóa đơn… Về tổ chức hạch toán: hình thức hạch toán Nhật ký chung phù hợp với loại hình kinh doanh và quy mô của doanh nghiệp; công tác hạch toán đơn giản, đẽ quản lý, đẽ kiểm tra thông tin nhưng chứng từ cập nhật chưa kịp thời, phản ánh đúng giá trị. Về chu trình tài chính của XYZ: quản lý, sử dụng tài sản và nguồn vốn chưa hiệu quả do có khoảng 60-70% khối lượng tồn của các năm trước chưa thu được nợ làm ảnh hưởng đến tình hình tài chính chung của doanh nghiệp. Bên cạnh đó dự án XYZ trúng thầu có chi phí đầu vào lớn hơn giá trúng thầu do giá sắt thép, vật liệu tăng cao ngoài tầm kiểm soát của doanh nghiệp; việc thi công do thời tiết không thuận lợi làm cho hoạt động sản xuất không có hiệu quả; không đủ thiết bị còn phải thuê ngoài giá cao, thiết bị đến thời kì sửa chữa nhiều nhưng chưa có kinh phí bổ sung cũng làm ảnh hưởng đến tình hình kinh doanh của đơn vị; chịu ảnh hưởng lũy kế từ các năm trước. Căn cứ vào những hiểu biết trên KTV đưa ra bảng tổng đánh giá tổng quát và xử lý rủi ro với cuộc kiểm toán theo bảng : ĐÁNH GIÁ TỔNG QUÁT VÀ XỬ LÝ RỦI RO CỦA CUỘC KIỂM TOÁN Rủi ro hợp đồng được xác định Rất cao Đây có phải là hợp đồng kiểm toán năm đầu tiên không? Không Phê duyệt thực hiện hợp đồng Ý kiến và các kết luận về việc chấp nhận rủi ro và thực hiện hợp đồng Đồng ý Phê duyệt bởi (cần ký duyệt trên bản in) Vũ Bình Minh ĐÁNH GIÁ MÔI TRƯỜNG KIỂM SOÁT Kết luận xem liệu môi trường kiểm soát có dẫn đến quá trình xử lý tin cậy các thông tin tài chính hệ thông kiểm soát nội hiệu quả: Kết luận: Môi trường kiểm soát dường như sẽ dẫn đến quá trình xử lý thông tin tài chính và hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả. KẾT LUẬN VỀ TÍNH ĐỘC LẬP VÀ CÁC XUNG ĐỘT VỀ LỢI ÍCH Kết luận: Thành viên ban giám đốc phụ trách hợp đồng và nhân viên nhóm kiểm toán hoàn toàn độc lập với khách hàng theo các quy định về tính độc lập Bước 4: Phân tích sơ bộ báo cáo tài chính của XYZ: Tương tự như khách hàng ABC đã trình bày ở trên, các KTV thực hiện việc phân tích sơ bộ cá báo cáo tài chính của khách hàng nhằm tiếp cận các rủi ro chi tiết của XYZ. Dưới đây là kết quả thực hiện của KTV: CÔNG TY CỔ PHẦN XYZ BÁO CÁO TÀI CHÍNH TÓM TẮT IA. BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN Đơn vị: đồng STT TÀI SẢN NĂM 2007 NĂM 2008 CHÊNH LỆCH A TÀI SẢN NGẮN HẠN 96,350,486,900 76,493,165,400 -19,857,321,500 79.39% 1 Tiền và các khoản tương đương tiền 64,795,200 33,162,800 -31,632,400 51.18% 2 Các Tài khoản này ngắn hạn 57,015,726,100 36,630,540,500 -20,385,185,600 64.25% 3 Hàng tồn kho 22,824,732,600 23,185,285,200 360,552,600 101.58% 4 Tài sản ngắn hạn khác 16,445,232,900 16,644,176,900 198,944,000 101.21% B TÀI SẢN DÀI HẠN 18,040,918,300 12,097,059,000 -5,943,859,300 67.05% 1 Tài sản cố định 16,114,203,000 11,124,962,300 -4,989,240,700 69.04% 2 Các khoản đầu tư tài chính dài hạn 17,478,000 17,478,000 0 100.00% 3 Tài sản dài hạn khác 1,909,237,300 954,618,700 -954,618,600 50.00% TỔNG TÀI SẢN 114,391,405,200 88,590,224,400 -25,801,180,800 77.44% NGUỒN VỐN A NỢ PHẢI TRẢ 103,835,205,200 77,994,524,400 -25,840,680,800 75.11% 1 Nợ vay ngắn hạn 96,245,721,600 45,917,660,900 -50,328,060,700 47.71% 2 Nợ dài hạn 7,589,483,600 32,076,863,500 24,487,379,900 422.65% B VỐN CHỦ SỞ HỮU 10,556,200,000 11,595,700,000 1,039,500,000 109.85% 1 Vốn chủ sở hữu 9,474,928,000 10,336,928,000 862,000,000 109.10% 2 Quỹ đầu tư phát triển 661,655,700 661,655,700 0 100.00% 3 Lợi nhuận chưa phân phối 419,616,300 597,116,300 177,500,000 142.30% TỔNG NGUỒN VỐN 114,391,405,200 89,590,224,400 -24,801,180,800 78.32% IB. BÁO CÁO KẾT QUẢ KINH DOANH STT CHỈ TIÊU NĂM 2007 NĂM 2008 CHÊNH LỆCH 1 Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 78,167,428,900 27,649,446,000 -50,517,982,900 35.37% 3 Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ 78,167,428,900 27,649,446,000 -50,517,982,900 35.37% 4 Giá vốn hàng bán 67,358,001,200 23,565,950,500 -43,792,050,700 34.99% 5 Lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ 10,809,427,700 4,083,495,500 -6,725,932,200 37.78% 6 Doanh thu hoạt động tài chính 2,212,771,000 1,100,886,000 -1,111,885,000 49.75% 7 Chi phí tài chính 8,453,890,800 954,384,390 -7,499,506,410 11.29% 9 Chi phí quản lý doanh nghiệp 3,832,595,900 3,765,819,900 -66,776,000 98.26% 10 Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh 735,712,000 464,177,210 -271,534,790 63.09% 11 Thu nhập khác 746,799,800 817,521,300 70,721,500 109.47% 12 Chi phí khác 265,300,800 876,762,000 611,461,200 330.48% 13 Lợi nhuận khác 481,498,900 92,984,500 -388,514,400 19.31% 14 Tổng lợi nhuận trước thuế 1,266,313,700 311,952,010 -954,361,690 24.63% 15 Thuế thu nhập doanh nghiệp 316,578,425 77,988,003 -238,590,423 24.63% 16 Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp 949,735,275 233,964,008 -715,771,268 24.63% II. CÁC CHỈ TIÊU TÀI CHÍNH CƠ BẢN STT Chỉ tiêu Đơn vị tính Năm 2007 Năm 2008 1 Cơ cấu tài sản % a Tài sản dài hạn/ Tổng tài sản 15.77% 13.66% b Tài sản ngắn hạn/ Tổng tài sản 84.23% 86.34% 2 Cơ cấu nguồn vốn % a Nợ phải trả/ Tổng nguồn vốn 90.77% 87.06% a Nguồn vốn chủ sở hữu/ Tổng nguồn vốn 9.23% 12.94% 3 Khả năng thanh toán Lần a Khả năng thanh toán nhanh 0.71 0.68 b Khả năng thanh toán hiện hành 0.93 0.98 4 Tỷ suất lợi nhuận % a Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/ Tổng tài sản 0.83% 0.26% b Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/ Doanh thu 1.22% 0.85% c Tỷ suất lợi nhuận sau thuế/ Nguồn vốn chủ 9.00% 2.02% Trên cơ sở của việc phân tích sơ bộ báo cáo tài chính do khách hàng cung cấp, KTV nhận diện được hoạt động kinh doanh của XYZ không tốt. Các chỉ tiêu về cấu trúc tài chính đều thấp. Các tỷ suất đều giảm đáng kể so với năm 2007. Có thể nhận thấy hoạt động kinh doanh của đơn vị đang có xu hướng đi xuống. Trên bảng cân đối kế toán của đơn vị chỉ có khoản mục hàng tồn kho và tài sản ngắn hạn tăng nhẹ so với năm 2007. Trên báo cáo kết qảu kinh doanh các khoản chi phí và khoản thu đều giảm mạnh trừ chi phí khác tăng gấp 3 lần năm 2007. Cho thấy hoạt động của khách hàng đang trong giai đoạn suy thoái. Bước 5: Xác định mức trọng yếu: Dựa trên mức trọng yếu đã được trình bày trên kế hoạch, KTV tính toán đưa ra mức trọng yếu cho công ty XYZ trên bảng tính Excel như sau: Mô tả Tính toán Chỉ dẫn Chỉ tiêu lựa chọn Doanh thu Số tiền Nhập số tiền VND 27.649.466.000 Tỷ lệ 5.000% Nếu chỉ tiêu lựa chọn là doanh thu thì tham khảo tỷ lệ ở sheet kế tiếp Mức trọng yếu kế hoạch 1.382.473.300 Mức trọng yếu kế hoạch được lựa chọn 1.382.500.000 Thông thường lựa chọn cao hơn mức đã tính để đảm bảo nguyên tắc thận trọng Tỷ lệ sai sót dự tính 20% Tỷ lệ thông thường từ 10%-20% mức trọng yếu kế hoạch Mức trọng yếu kiểm toán 1.106.000.000 Số tiền này được sử dụng để tính toán số mẫu kiểm tra chi tiết hoặc ước tính Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Mức trọng yếu kế hoạch 1.382.500.000 Mức trọng yếu kiểm toán 1.106.000.000 Bước 6: Đánh giá rủi ro chi tiết cho từng tài khoản trên báo cáo tài chính: Ở bước này, KTV tiến hành đánh giá trọng yếu cho phép đối với từng khoản mục riêng rẽ. Những đánh giá này dựa trên những lưu ý sau: Ÿ Tài khoản này không bao gồm các nghiệp vụ bất thường. Ÿ Tài khoản này chưa từng xảy ra sai sót trong các năm trước. Ÿ Tài khoản này không có các bút toán điều chỉnh hoặc ước tính bất thường tại thời điểm kết thúc năm. Ÿ Tài khoản này có thể bị ảnh hưởng bởi áp lực bên trong hoặc ngoài đơn vị về kết quả kinh doanh. Ÿ Tài khoản này không bị ảnh hưởng bởi những nghi vấn về tính chính trực của Ban Giám đốc. Trên cơ sở của những lưu ý này, KTV đưa ra kết luận đánh giá rủi ro chi tiết cho khoản mục Tài sản cố định như sau: Từ những phân tích ở trên, có lý do nào cho thấy có rủi ro chi tiết được xác định cho tài khoản này không? Có Chi tiết rủi ro Sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán chi tiết TSCĐ đã hoàn thành bàn giao đưa vào sử dụng nhưng không được tăng nguyên giá kịp thời Phỏng vấn nhân viên phụ trách phòng Đầu tư XXCB để xác định tiến độ hoàn thành công trình 1. Chúng ta sẽ kiểm tra số dư tài sản sử dụng các thủ tục phân tích, kiểm tra chi tiết hay kết hợp cả hai? Cả hai 2. Chúng ta dự kiến kiểm tra chi phí khấu hao tài sản cố định sử dụng các thủ tục phân tích, kiểm tra chi tiết hay kết hợp cả hai? Phân tích 3. Đơn vị có tài sản đi thuê tài chính không? Có 4. Khác hàng có các nghiệp vụ về tài sản với các bên liên quan không? Có 5. Trong kỳ khách hàng có đánh giá lại giá trị tài sản cố định không? Có 6. Chúng ta có dự định thiết kế các thủ tục kiểm toán nhằm cung cấp thêm các ý kiến tư vấn cho khách hàng liên quan đến quản lý tài sản cố định trong chương trình kiểm toán không? Có 7. Có các nghiệp vụ quan trọng được ghi nhận bằng ngoại tệ không?  Không Bước 7: Tổng hợp đánh giá trọng yếu và rủi ro trong toàn giai đoạn: Rủi ro xác định Tài khoản Sai sót tiềm tàng Thủ tục kiểm toán Khoản phải thu không được phản ánh đúng kỳ và hợp lý Khoản phải thu Tính đúng kỳ Kiểm tra chi tiết khoản phải thu. Đối chiếu với sổ cái. Gửi thư xác nhận khoản phải thu của khách hàng Không quyết toán kịp thời vật tư cấp cho nhà thầu TK 1524. Nguyên vật liệu Trình bày Phỏng vấn kế toán đầu tư XDCB và đánh giá tính hợp lý của số dư TK 1524 cuối kỳ. TSCĐ đã hoàn thành bàn giao đưa vào sử dụng nhưng không được tăng nguyên giá kịp thời. Tài sản cố định Tính đúng kỳ Phỏng vấn nhân viên phụ trách phòng đầu tư XDCB để xác định tiến độ hoàn thành công trình. Tiếp tục trích khấu hao với TSCĐ đã khấu hao hết Khấu hao TSCĐ Hiện hữu phát sinh Kiểm tra bảng kê TSCĐ và bảng tính khấu hao. Đối chiếu số liệu trích khấu hao hàng tháng. Phỏng vấn kế toán TSCĐ để đánh giá TSCĐ đã trích hết khấu hao Chi phí trả trích trước không được hạch toán đúng giá trị Chi phí trả trước Tính giá Kiểm tra chi tiết các khoản trích trước. Phỏng vấn kế toán phụ trách các phần hành 2.2.2. Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong bước thực hiện kiểm toán Trong bước thực hiện kiểm toán, các thủ tục được thực hiện theo đúng kế hoạch kiểm toán chi tiết được thiết kế.. Trong quá trình thực hiện các thủ tục xác minh và thu thập bằng chứng kiểm toán các KTV đã gặp phải những khó khăn sau: Một là, không được tham gia chứng kiến kiểm kê tiền mặt, tài sản cố định, hàng tồn kho của khách hàng XYZ tại thời điểm kết thúc năm tài chính 2008 do được bổ nhiệm kiểm toán sau ngày kết thúc niên độ. Việc thực hiện các thủ tục kiểm toán thay thế không đảm bảo thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp. Do đó, không thể đưa ra nhận xét về tính hiện hữu của các khoản mục tiền mặt, tài sản cố định, hàng tồn kho cũng như ảnh hưởng (nếu có) của các khoản mục này tới các khoản mục có liên quan. Hai là, khách hàng XYZ chưa đối chiếu đầy đủ các khoản công nợ phải thu, phải trả tại thời điểm khóa sổ kế toán. Các KTV đã thực hiện các thủ tục kiểm toán để xem xét các số dư nhưng các thủ tục này chưa cho phép thu được đầy đủ các bằng chứng cần thiết. Do đó, cũng không thể đưa ra ý kiến về số liệu của số dư chưa có đối chiếu cũng như các ảnh hưởng (nếu có) tới các khoản mục khác được trình bày trên báo cáo tài chính kết thúc năm tài chính. Ba là, khách hàng chưa cung cấp chi tiết số dư khoản chi phí tạm ứng do các đội thi công đang được theo dõi trên khoản mục tai sản khác. Do đó, KTV không thể đưa ra ý kiến về khoản mục này. Qua đó, KTV đã phát hiện ra những sai sót trọng yếu sau: - Một số TSCĐ dùng trong quản lý của Công ty XYZ đã khấu hao hết nhưng vẫn tiếp tục tính khấu hao trong năm 2008, số tiền khấu hao của số tài sản này là 80.000.000 VNĐ. - Kế toán Công ty XYZ đã ghi chép chi phí trang bị dụng cụ văn phòng và lương nhân viên bán hàng vào chi phí XDCB của cửa hàng này, số tiền là 120.000.0000 VNĐ. Công trình này đã hoàn thành và đưa vào sử dụng từ tháng 10/2008, tỷ lệ khấu hao là 1%/tháng - Việc kiểm tra hóa đơn cho thấy ngày 31/12/2008 Công ty bàn giao một hạng mục công trình trị giá 900.000.000 VNĐ nhưng khách hàng chưa thanh toán. Giá vốn hạng mục này là 760.000.000 VNĐ. Đến ngày 15/01/2009 khách hàng chuyển khoản thanh toán 50% trị giá hạng mục công trình trên. Kế toán ghi sổ phản ánh nghiệp vụ này vào năm 2009. Tiếp đó, KTV tổng hợp các bút toán điều chỉnh những sai phạm lớn hơn 2% mức trọng yếu kế hoạch: Ÿ Với nghiệp vụ trích sai khấu hao trong năm 2008, bút toán điều chỉnh được đưa ra như sau: Nợ TK 214 : 80.000.000 Có TK 642 : 80.000.000 Việc kế toán Công ty XYZ hạch toán sai nghiệp vụ này làm ảnh hưởng đến thông tin trên báo cáo tài chính như sau: - Báo cáo kết quả kinh doanh: Chỉ tiêu Chi phí quản lý doanh nghiệp tăng 80.000.000 VNĐ, Lợi nhuận trước thuế giảm 80.000.000 VNĐ, Thuế thu nhập doanh nghiệp giảm 20.000.000 VNĐ. - Bảng Cân đối kế toán: Khoản mục Khấu hao tài sản cố định tăng 80.000.000 VNĐ. Ÿ Với nghiệp vụ ghi nhầm chi phí trang bị dụng cụ văn phòng vào chi phí XCDCB với số tiền 320.000.000, tỷ lệ khấu hao 1%/tháng, bút toán điều chỉnh được đưa ra như sau: Nợ TK 641: 117.600.000 Nợ TK 214: 2.400.000 Có TK 211: 120.000.000 Nghiệp vụ này ảnh hưởng đến báo cáo tài chính như sau: - Báo cáo kết quả kinh doanh: Chi phí bán hàng giảm 117.600.000 VNĐ, Lợi nhuận trước thuế tăng 117.600.000 VNĐ, Thuế thu nhập doanh nghiệp tăng 29.400.000 VNĐ, Lợi nhuận sau thuế tăng 88.200.000 VNĐ. - Bảng Cân đối kế toán: Tài sản cố định tăng 120.000.000 VNĐ, Khấu hao TSCĐ tăng 2.400.000 VNĐ, Lợi nhuận chưa phân phối tăng 88.200.000 VNĐ, Thuế và khoản phải nộp tăng 29.400.000 VNĐ. Ÿ Với nghiệp vụ phản ánh không đúng doanh thu năm 2008, bút toán điều chỉnh được đưa ra như sau: (a) Nợ TK 632 : 760.000.000 Có TK 154 : 760.000.000 (b) Nợ TK 131 : 990.000.000 Có TK 511 : 900.000.000 Có TK 3331 : 90.000.000 Sai sót của nghiệp vụ này ảnh hưởng đến báo cáo tài chính như sau: - Báo cáo kết quả kinh doanh: Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ giảm 900 triệu VNĐ, Giá vốn hàng bán tăng 760 triệu VNĐ, Lợi nhuận gộp và Lợi nhuận thuần bán hàng và cung cấp dịch vụ giảm 140 triệu VNĐ, Lợi nhuận trước thuế giảm 140 triệu VNĐ, Thuế thu nhập doanh nghiệp giảm 35 triệu VNĐ, Lợi nhuận sau thuế giảm 105 triệu VNĐ. - Bảng cân đối kế toán: Phải thu khách hàng giảm 990 triệu, Chi phí sản xuất dở dang tăng 760 triệu. Lợi nhuận chưa phân phối giảm 105 triệu, Thuế và các khoản phải nộp giảm 125 triệu. Tổng hợp các sai phạm của khách hàng XYZ: 1.120.000.000 VNĐ. Khách hàng XYZ từ chối thực hiện các bút toán điều chỉnh do KTV đưa ra. Với sai phạm nêu trên lớn hơn mức cho phép trong kế hoạch, vì vậy đây là sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của khách hàng. KTV đưa ra ý kiến trái ngược. 2.2.3. Đánh giá trọng yếu và rủi ro trong bước kết thúc kiểm toán Soát xét các sự kiện sau ngày khóa sổ để đánh giá những ảnh hưởng của nó tới kết quả kiểm toán: Các sự kiện sau ngày kết thúc kiểm toán liên quan đến việc miễn nhiệm và bổ nhiệm chức vụ Giám đốc và Chủ tịch hội đồng quản trị của công ty. Ngoài các sự kiện này không có sự kiện quan trọng khác xảy ra trong năm. Do đó, không có nghiệp vụ ảnh hưởng tới kết quả kiểm toán. 2.3. Nhận xét chung về đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán An Phú. Với hai khách hàng ABC và XYZ hoạt động trong hai lĩnh vực kinh doanh khác nhau, kết quả hoạt động và năng lực khác nhau. Công ty An Phú đã xem xét, đáng giá những rủi ro vốn có trong hoạt động kinh doanh, môi trường kiểm soát và hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng; đồng thời cũng xem xét tới những biến động kinh doanh của khách hàng thông qua việc phân tích báo cáo tài chính sơ bộ. Từ đó, đã đưa ra được những đánh giá tổng quát về rủi ro của khách hàng khác nhau. Với khách hàng ABC hoạt động kinh doanh tương đối ổn định, chỉ tiêu đánh giá được lựa chọn là Lợi nhuận sau thuế; với khách hàng XYZ kết quả kinh doanh không ổn định, lợi nhuận thấp, nếu dùng chỉ tiêu giống như của khách hàng XYZ rõ ràng sẽ làm gia tăng công việc kiểm toán cũng như các thủ tục kiểm toán. Vì mức trọng yếu càng thấp, rủi ro kiểm toán càng cao. Do đó, việc vận dụng linh hoạt chỉ tiêu đánh giá trọng yếu của Công ty điển hình với hai khách hàng ABC và XYZ là rất phù hợp. Khách hàng XYZ hoạt động trong lĩnh vực xây dựng cơ bản, TSCĐ chiếm tỷ trọng lớn nên rất dễ xảy ra sai phạm trong tính khấu hao và thanh lý hoặc nhượng bán. KTV đã tập trung các thủ tục đánh giá trọng yếu và thiết kế chi tiết cho khoản mục này. Song có một điểm cần chú ý là giá trị của chỉ tiêu được đánh giá do khách hàng cung cấp. Giá trị này KTV chưa xác minh tính có thật và với từng khách hàng qua các thủ tục phân tích đều thấy có hiện tượng doanh thu bị bỏ sót và KTV chưa điều chỉnh lại kế hoạch với những số liệu mới của các chỉ tiêu này. Tiếp đó, sau khi phát hiện ra sai phạm KTV đã thực hiện các bút toán điều chỉnh trong đó chỉ rõ những ảnh hưởng trọng yếu tới những chỉ tiêu trên báo cáo tài chính của khách hàng. Thông qua đó, khách hàng có thể nhận diện được những sai sót trong việc hạch toán. Tuy nhiên, có thể thấy với cả hai khách hàng KTV chưa đưa ra được bảng đánh giá, tổng hợp những sai phạm được phát hiện. Việc tổng hợp kết quả đánh giá này trên bảng biểu không chỉ giúp kế toán tiếp cận nhanh chóng sai phạm mà còn hiệu quả đối với những người sử dụng thông tin. Nhìn chung có thể nhận thấy những điểm nổi bật trong đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty như sau: Thứ nhất là những ưu điểm trong đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán An Phú: Công ty đã xây dựng được một mô hình đánh giá trọng yếu và rủi ro logic, khoa học trên cơ sở của các ước tính trọng yếu phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán và được thực hiện bởi những KTV có năng lực và trình độ chuyên môn. Đây là một công việc đòi hỏi sự hiểu biết và kinh nghiệm của KTV. Thông qua bước này, công việc của KTV được giảm nhẹ, tạo điều kiện cho việc thực hiện các thủ tục khác hoàn chỉnh. Bên cạnh đó, đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một công việc rất phức tạp, yêu cầu KTV phải nhận diện được những sai phạm và làm giảm bớt những rủi ro trong quá trình kiểm toán khách hàng. Do đó, những điều chỉnh của các KTV chính trong quá trình thực hiện kiểm toán là cần thiết và kịp thời. Điển hình với hai khách hàng đã trình bày ở trên Công ty đã có những thông tin về khách hàng tương đối đầy đủ, đảm bảo cho việc đánh giá trọng yếu và rủi ro. Thứ hai là những hạn chế trong đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán tại Công ty TNHH kiểm toán An Phú: Mô hình đánh giá tự động nêu trên tuy nhanh gọn, giảm thiểu đáng kể các thủ tục cho các KTV song với những khách hàng đặc biệt thì việc áp dụng một cách cứng nhắc mô hình trên là chưa phù hợp. Đánh giá trọng yếu hiệu quả dựa trên hai yếu tố cơ bản là định tính và định lượng. Trong đó, yếu tố định tính thì không thể dùng máy móc hay phần mềm để làm thay mà phải có sự làm việc tích cực của con người. Hiện tại số lượng KTV có thể thực hiện tốt công việc này tại An Phú không nhiều trong khi số lượng khách hàng là rất lớn. Tiếp đó là những đánh giá về trọng yếu và rủi ro kiểm toán chưa được Công ty và các nhóm kiểm toán lưu thành file trong hồ sơ kiểm toán của khách hàng. Công ty cũng chưa xây dựng được mô hình cụ thể cho từng khách hàng chung ở dạng văn bản bắt buộc cho từng cuộc kiểm toán. Chương 3 Một vài kiến nghị hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán An Phú 3.1. Tính tất yếu phải hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán An Phú Thứ nhất, theo nguyên tắc của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320 ban hành đợt 4 chỉ rõ khi tiến hành một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải quan tâm đến tính trọng yếu của thông tin và mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán. Theo Chuẩn mực Kiểm toán số 400 ban hành đợt 3, kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả. Kiểm toán viên phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm các rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được. Do đó, đánh giá và phát hiện ra các gian lận và sai sót; đồng thời phải thiết kế các phương pháp kiểm toán phù hợp, lập kế hoạch và giám sát thực hiện công việc kiểm toán một cách thận trọng và thích đáng nhằm đảm bảo sự hợp lý trong phát hiện các sai phạm mang tính trọng yếu là trách nhiệm của KTV. Do đó, thực hiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là trách nhiệm của KTV. Thứ hai, đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán giúp Công ty tăng cường chất lượng kiểm toán, nâng cao năng lực cạnh tranh, hướng tới mục tiêu phát triển các dịch vụ và mở rộng khách hàng. Một cuộc kiểm toán chỉ cung cấp sự đảm bảo hợp lý khi phát hiện được các sai phạm trọng yếu trong đối tượng kiểm toán. Do sự hạn chế vốn có của kiểm toán, những sai phạm nghiêm trọng trong đối tượng kiểm toán bắt nguồn từ gian lận và sai sót có thể không phát hiện được. Điều này thuộc trách nhiệm của KTV trong việc tôn trọng các nguyên tắc cơ bản khi tiến hành các bước kiểm toán. Khi các sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu không được nhận diện có nghĩa là chất lượng của cuộc kiểm toán chưa được đảm bảo, ảnh hưởng tới uy tín của Công ty, tạo ra rào cản trong chiến lược tăng thị phần của Công ty. Do đó, việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là cần thiết. Như vậy, hoàn thiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán là một tất yếu không chỉ với Công ty TNHH Kiểm toán An Phú nói riêng mà còn với các công ty kiểm toán ở Việt Nam nói chung. 3.2. Phương hướng hoàn thiện Trên cơ sở khắc phục những hạn chế và phát huy những ưu điểm hiện có, nhóm giải pháp hoàn thiện tập trung vào những yếu tố cơ bản sau: Đối với Nhà nước, hoàn thiện các công cụ pháp lý hỗ trợ doanh nghiệp kiểm toán và các KTV trong quá trình hành nghề. Thêm vào đó, cần có những chính sách khuyến khích ngành nghề này phát triển. Đối với Công ty TNHH Kiểm toán An Phú, hoàn thiện phương pháp và cách tiếp cận đáng giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán dựa trên những hạn chế vốn có; xây dựng và thực hiện hoàn chỉnh quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro; có chính sách hỗ trợ nhân viên khi thực hiện đánh giá… Thứ nhất, cần đẩy mạnh việc sử dụng các thủ tục phân tích dọc trong đánh giá trọng yếu và rủi ro. Công ty Kiểm toán An Phú đã thực hiện việc đánh giá sơ bộ Báo cáo tài chính của khách hàng nhưng chủ yếu dựa trên phân tích ngang: phân tích sự biến động của các chỉ tiêu tài chính qua các năm mà chưa có sự so sánh, đánh giá với các chỉ tiêu cùng ngành. Từ đó, đưa ra được những đánh giá khách quan về khách hàng. Thứ hai, cần chú trọng việc đánh giá hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ. Hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ góp phần ngăn ngừa những rủi ro kiểm soát, đánh giá đúng năng lực của hệ thống này, KTV có thể giảm thiểu được rất nhiều thủ tục và rủi ro kiểm toán. Thứ ba, cần hoàn thiện quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trên hồ sơ kiểm toán của khách hàng. Việc hoàn thiện quy trình đánh giá này giúp các KTV có thể kiểm soát được các bước công việc cần thực hiện; lưu lại trên hồ sơ của khách hàng giúp KTV đánh giá được những hạn chế của kế hoạch kiểm toán và đưa ra những điều chỉnh phù hợp cho các lần kiểm toán kế tiếp. Hiện tại, các bước thực hiện đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán chưa được Công ty lưu lại trên hồ sơ kiểm toán. Thứ tư, cần đẩy mạnh sử dụng phần mềm kiểm toán. Hiện tại việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty chủ yếu được thực hiện trên các bảng tính Excel. Các kiểm toán viên được trang bị máy tính xách tay, giấy tờ làm việc được soạn trên máy sau đó được in ra và công việc kiểm tra, rà soát vẫn phải thực hiện một cách thủ công, mất nhiều thời gian. Trong khi các công ty kiểm toán khác như Deloitte, E&Y, PWC, KPMG…đều đã sử dụng các phần mềm kiểm toán, tự động liên kết các số liệu giữa các phần hành kiểm toán, tự động rà soát và kiểm tra. Sử dụng những phần mềm này tiết kiệm được thời gian kiểm toán, giảm chi phí thực hiện thủ công. Đối với các kiểm toán viên, cần phải có nhận thức đúng đắn về vai trò của đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán với khách hàng, với Công ty và với bản thân KTV; có ý thức nỗ lực nâng cao chuyên môn và đạo đức kiểm toán. 3.3. Kiến nghị thực hiện giải pháp 3.3.1. Đối với Nhà Nước Đầu tiên là ban hành các văn bản pháp lý về trách nhiệm của các công ty kiểm toán như Luật Kiểm toán độc lập, các quy định về bảo hiểm nghề nghiệp bắt buộc, tăng cường các chế tài xử phạt hành vi vi phạm đạo đức hành nghề của KTV. Sau 17 năm hoạt động (từ năm 1991 đến nay), kiểm toán độc lập ở VN đã phát triển nhanh về số lượng, quy mô, các công ty kiểm toán độc lập và số lượng KTV từng bước nâng cao năng lực chuyên môn, chất lượng dịch vụ cung cấp. Hầu hết các dịch vụ cung cấp cho khách hàng ngày càng được tín nhiệm, được xã hội thừa nhận. Luật KTĐL phải đáp ứng được đầy đủ vai trò, vị trí hoạt động KTĐL trong nền kinh tế quốc dân. Nền kinh tế thị trường đang phát triển mạnh, nhiều quy định trong Nghị định về kiểm toán độc lập không còn phù hợp với thực tế, đặc biệt là một số quy định mang tính hành chính, bao cấp về trách nhiệm, cứng nhắc về thủ tục, không phù hợp với thông lệ quốc tế nên rất khó khăn khi triển khai trong thực tế như quy định về trách nhiệm của cơ quan quản lý nhà nước về kiểm toán độc lập là Bộ Tài chính. Theo đó, Bộ Tài chính phải chịu trách nhiệm tổ chức bồi dưỡng nghiệp vụ kiểm toán và cập nhật kiến thức hàng năm, thực hiện đăng ký và quản lý hành nghề hoạt động kiểm toán, kiểm tra chất lượng hoạt động kiểm toán… Để thích ứng với sự phát triển phong phú và đa dạng của các hoạt động kinh tế, tài chính trong điều kiện kinh tế thị trường và tăng cường công tác quản lý nhà nước, hệ thống pháp luật kinh tế đã được xây dựng và hoàn thiện như: Luật DN, Luật Đầu tư, Luật Thương mại, Luật Ngân sách Nhà nước, Luật các tổ chức tín dụng, Luật Chứng khoán,…Trong điều kiện đó Luật KTĐL cần đáp ứng được yêu cầu phát triển của kinh tế thị trường, đảm bảo được hiệu lực pháp lý đầy đủ để thực hiện đúng vị trí, vai trò cung cấp sự “chứng thực” cho xã hội của hoạt động KTĐL và đồng bộ với hệ thống pháp luật kinh tế hiện hành.     Quy định trong Luật KTĐL phải phù hợp và đầy đủ so với thông lệ quốc tế và đòi hỏi của thị trường Việt Nam, cụ thể: Qua kiểm tra hàng năm cho thấy chất lượng hoạt động kiểm toán của nhiều DNKT nhỏ nói chung còn yếu, chưa đáp ứng được yêu cầu thực tế, vì vậy Luật KTĐL cần quy định các nội dung liên quan đến chất lượng hoạt động kiểm toán (như bắt buộc hồ sơ kiểm toán phải qua 3 cấp độ soát  xét, về kiểm tra chất lượng hoạt động kiểm toán của từng DNKT…) Theo thông lệ các nước, KTV hành nghề phải là hội viên, phải đăng ký và chịu sự quản lý hành nghề bởi 1 tổ chức nghề nghiệp mà cơ quan nhà nước không quản lý hành nghề. Ở Việt Nam, các quy định về đăng ký và quản lý hành nghề cũng như kiểm soát chất lượng hành nghề còn khác biệt so với thông lệ quốc tế, đó là phân theo từng hoạt động dịch vụ. Theo đó, 1 KTV hành nghề muốn thực hiện các dịch vụ kinh doanh có điều kiện phải đăng ký, chịu sự quản lý, kiểm tra chất lượng hành nghề của các tổ chức khác nhau làm tăng thủ tục hành chính không cần thiết và đi ngược với chủ trương cải cách thủ tục hành chính của Nhà nước. Do vậy, các quy định liên quan đến quản lý nhà nước đối với các hoạt động: KTĐL, hành nghề kế toán, làm đại lý thuế và thẩm định giá phải được phối hợp nghiên cứu một cách đồng bộ để quản lý có hiệu quả các hoạt động trên đồng thời phải đảm bảo đơn giản thủ tục hành chính và phù hợp với thông lệ quốc tế. Đối tượng áp dụng Luật KTĐL cần bao quát, đầy đủ và toàn diện hoạt động của nền kinh tế quốc dân, đáp ứng được các bước chuyển đổi về nghề nghiệp kiểm toán trong thời kỳ đổi mới, nhằm đảm bảo cho kiểm toán Việt Nam hội nhập với kiểm toán khu vực và quốc tế. Theo Nghị định về kiểm toán độc lập, Bộ Tài chính là cơ quan quản lý nhà nước về kiểm toán, nhưng theo thông lệ quốc tế, kiểm toán độc lập là hoạt động độc lập, khách quan, cần được hành nghề theo những thông lệ, chuẩn mực do các tổ chức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán công bố. Do đó, trong tương lai gần, ngoài Bộ Tài chính là cơ quan quản lý nhà nước về kiểm toán độc lập cần được luật hoá để giảm bớt công việc của cơ quan quản lý nhà nước. Việc luật hoá các quy định liên quan đến trách nhiệm và quyền hạn của tổ chức nghề nghiệp về kiểm toán độc lập làm cơ sở pháp lý để chuyển giao dần các công việc quản lý nhà nước về hoạt động kiểm toán cho Tổ chức nghề nghiệp đồng thời cũng là công việc phải triển khai để thực hiện các cam kết của Việt Nam trong tiến trình hội nhập. Nghị định về kiểm toán độc lập chưa quy định việc mở chi nhánh, văn phòng đại diện đối với các doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài, các vấn đề này phải được xem xét thận trọng và quy định chặt chẽ, rõ ràng các điều kiện thành lập, trách nhiệm pháp lý của các doanh nghiệp kiểm toán, của khách hàng (đơn vị được kiểm toán). Nội dung Luật KTĐL cần quy định kiểm toán bắt buộc Cho tới nay, qua thực tế hoạt động kiểm toán, DN và Nhà nước đều thấy cần thiết phải kiểm toán để góp phần thực hiện công khai, minh bạch BCTC và làm lành mạnh hoá môi trường đầu tư và nền tài chính quốc gia, phục vụ đắc lực cho công tác quản lý, điều hành kinh tế, tài chính của Nhà nước và hoạt động kinh doanh của các DN. Mặt khác, lực lượng các DNKT hiện nay đã đủ đáp ứng nhu cầu kiểm toán ngày càng tăng hiện nay. Do đó, Nhà nước cần có quy định kiểm toán bắt buộc đối với tất cả những DN có quy mô lớn hoặc vừa cho tất cả các loại hình DN và phù hợp với thông lệ chung của các nước để đáp ứng trong quá trình hội nhập. Các quy định hiện hành về đối tượng kiểm toán bắt buộc chưa thực sự đáp ứng đầy đủ yêu cầu hội nhập kinh tế quốc tế đối với việc xây dựng nền tài chính lành mạnh, công khai và minh bạch. Theo Luật KTNN thì mọi tổ chức đơn vị quản lý và sử dụng NSNN, công quỹ và tài sản nhà nước  đều phải được kiểm toán của KTNN. Nhưng tất cả các DN có quy mô lớn và vừa thuộc các loại hình DN TNHH, hợp danh, tư nhân có tác động rất lớn đối với nền tài chính quốc gia chưa thuộc đối tượng bắt buộc phải kiểm toán BCTC. Thực trạng đó đã ảnh hưởng tới hiệu lực, hiệu quả hoạt động KTĐL. Để giải quyết những vướng mắc phát sinh trong thực tiễn hoạt động kiểm toán và khắc phục những hạn chế của hệ thống pháp luật hiện hành về KTĐL đòi hỏi phải ban hành Luật KTĐL nhằm điều chỉnh tổ chức hoạt động, quyền, nghĩa vụ, trách nhiệm của các DNKT và KTV cũng như các đối tượng phải và cần được kiểm toán một cách đầy đủ, toàn diện hơn, tương xứng với vai trò, vị trí của KTĐL trong xã hội. Tiếp đó là, thúc đẩy tiến trình thành lập Hiệp hội KTV và giao cho Hiệp hội thêm nhiệm vụ đánh giá và kiểm tra chất lượng kiểm toán của các công ty, chất lượng của các nhân viên chuyên nghiệp trong các công ty kiểm toán và hỗ trợ đào tạo nhân viên cho các công ty. Tiếp nữa là, hướng tới việc quốc tế hoá chứng chỉ KTV hành nghề của Việt Nam cho phù hợp với xu hướng hội nhập. 3.3.2. Đối với đơn vị Thứ nhất, Công ty phải luôn xem xét về tính tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp của các nhân viên của mình. Việc theo dõi, kiểm tra sự tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp bao gồm kiểm tra tính độc lập, chính trực, khách quan, năng lực chuyên môn, tính thận trọng, bí mật, tư cách nghề nghiệp. Trong quá trình đào tạo và hướng dẫn thực hiện, Công ty cần nhấn mạnh đến tính độc lập và tư cách nghề nghiệp. Thứ hai, Công ty phải xem xét đến kỹ năng và năng lực chuyên môn của các nhân viên chuyên nghiệp. Có thể thấy xét đoán nghề nghiệp là yếu tố quan trọng trong đánh giá trọng yếu và rủi ro. Đây là điều mà KTV mới vào nghề khó có thể thực hiện được. Ngay cả với các chương trình đào tạo kiểm toán cũng không thể đưa ra những tiêu chí cho sự xét đoán này. Bản thân KTV phải tự tích lũy dần trong quá trình làm việc. Năng lực chuyên môn của các nhân viên này cần được xem xét không những trong quá trình thực hiện kiểm toán, mà phải được cân nhắc qua quá trình tuyển dụng và đào tạo nhân viên. Thiết lập các tiêu chuẩn cho từng cấp bậc, chức danh và xác định cơ hội thăng tiến nghề nghiệp cho các nhân viên là cách thức hiệu quả để tăng động lực cho các KTV không ngừng nâng cao khả năng chuyên môn. Hơn nữa, để góp phần nâng cao năng lực và kỹ năng cho các nhân viên, Công ty cần tiến hành đánh kết quả công tác và định kỳ thông báo cho họ triển vọng và cơ hội thăng tiến của từng cá nhân. Thứ ba, công việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán phải được hướng dẫn và giám sát thực hiện đầy đủ ở tất cả các cấp cán bộ, nhân viên. Đối với mỗi cuộc kiểm toán, thành phần trong nhóm kiểm toán bao giờ cũng được xác định cụ thể, phù hợp với đối tượng kiểm toán và yêu cầu pháp lý của cuộc kiểm toán, cơ cấu bao gồm: giám đốc (partner), chủ nhiệm kiểm toán (manager), giám sát kiểm toán (supervisor), KTV chính (senior auditor) và các trợ lý kiểm toán. Cấp độ giám sát kiểm toán sẽ tăng dần lên theo phạm vi của đối tượng và tính chất pháp lý của cuộc kiểm toán. Bên cạnh việc tuân thủ các quy định trong việc soát xét công việc kiểm toán của công ty trong từng nhóm kiểm toán, việc giám sát có thể do các KTV trong các nhóm kiểm toán khác thực hiện. Thứ tư, khi cần thiết có thể tham khảo ý kiến của các chuyên gia tư vấn. Việc tham khảo ý kiến tư vấn của chuyên gia sẽ tăng mức độ tin cậy của ý kiến kiểm toán về các lĩnh vực chuyên môn phức tạp, những ngành nghề kinh doanh phức tạp. Vì bản thân KTV không thể hiểu biết hết tất cả những kiến thức liên quan đến hoạt động cũng như ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Ví dụ như tham khảo ý kiến chuyên gia để đưa ra mức trọng yếu chi tiết cho từng tài khoản của một khách hàng kinh doanh gốm sứ ; hoạt động chính của khách hàng là xuất nhập khẩu sang thị trường Trung Quốc. Sự khác biệt giữa môi trường kinh doanh và pháp lí trong và ngoài nước không cho phép KTV áp đặt mức trọng yếu cứng nhắc. Do đó, cần tham khảo ý kiến chuyên gia để khẳng định hơn mức trọng yếu đưa ra cho khách hàng là phù hợp. Tuy nhiên, khi tham khảo ý kiến của chuyên gia, Công ty luôn luôn phải xem xét đến năng lực chuyên môn và tính độc lập, khách quan của chuyên gia tư vấn. Thứ năm, việc cân nhắc đến khả năng phục vụ khách hàng của Công ty và tính chính trực của nhà quản lý công ty khách hàng, là nhân tố quan trọng quyết định đến chất lượng kiểm toán. Nếu những nghi ngại về tính chính trực của nhà quản trị quá nghiêm trọng, Công ty có thể từ chối kiểm toán đối với khách hàng đó. Thứ sáu, KTV cần căn cứ vào quy mô, tính chất của từng khoản mục để xác định mức trọng yếu cụ thể, không áp dụng một cách máy móc mức trọng yếu được xây dựng trên lý thuyết. Việc xây dựng mức trọng yếu linh hoạt cần phải có sự cân nhắc và tham khảo ý kiến chuyên gia. 3.3.3. Đối với kiểm toán viên Thứ nhất, Các KTV phải nhận thức được tầm quan trọng của chất lượng các báo tài chính do công ty mình phát hành ảnh hưởng tới uy tín, lòng tin của các đối tượng sử dụng thông tin trên BCTC đó. Từ đó các KTV phải không ngừng học hỏi, bổ sung và cập nhật thường xuyên những kiến thức cũng như các văn bản pháp luật của Nhà nước ban hành nhằm phục vụ cho quá trình đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Những kiến thức này KTV có thể tự cập nhập thông qua sách báo, Internet hoặc qua các chương trình đào tạo. Bất cứ thông tin nào về các lĩnh vực kinh tế - chính trị - xã hội đều giúp ích cho KTV trong công việc kiểm toán. Ví dự như sự hiểu biết của KTV trong ngành kinh doanh sữa, những biến động về giá sữa giúp KTV có hiểu biết sâu sắc hơn về hoạt động của khách hàng. Hoặc tình hình giá xăng dầu thế giới leo thang giúp KTV dánh giá được ảnh hưởng tới khách hàng như thế nào? Cao hơn nữa có thể đánh giá được xu hướng trong thời gian tới đưa ra những tư vấn phù hợp, hiệu quả cho khách hàng... Thứ hai, KTV phải luôn nâng cao ý thức, đạo đức nghề nghiệp để đảm bảo tính trung thực cho các BCTC. Xác minh và bày tỏ ý kiến về báo cáo tài chính là nhiệm vụ của kiểm toán báo cáo tài chính. Nhưng ý kiến được đưa ra lại phụ thuộc vào chủ quan người thực hiện kiểm toán trên cơ sở phát hiện những sai phạm trọng yếu. Vì một vài lí do nào đó, những KTV có năng lực này thỏa hiệp với khách hàng và đưa ra ý kiến không phù hợp gây ảnh hưởng tới quyết định kinh doanh của các đối tượng sử dụng thông tin. Do đó, nâng cao tính độc lập của KTV là một đòi hỏi tất yếu. LỜI KẾT Trong nền kinh tế thị trường, chất lượng kiểm toán là nhân tố quyết định sự tồn tại và phát triển của các công ty kiểm toán độc lập và cũng là đòi hỏi của nền kinh tế. Trong bối cạnh có sự cạnh tranh gay gắt giữa các công ty kiểm toán thì xây dựng hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính là nhằm đảm bảo và nâng cao chất lượng của báo cáo kiểm toán. Một trong những yếu tố quyết định chất lượng của báo cáo kiểm toán chính là hiệu quả của việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán. Trong giai đoạn thực tập tại Công ty TNHH Kiểm toán An Phú, Em đã nắm bắt được đặc điểm, tình hình hoạt động của công ty trên các mặt: lịch sử hình thành; tổ chức bộ máy quản lý; tổ chức bộ máy dịch vụ; tổ chức bộ máy kiểm toán cũng như thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán của Công ty. Em cũng thấy được Công ty đang nỗ lực hết mình trong việc nâng cao chất và lượng kiểm toán thông qua việc đánh giá trọng yếu và rủi ro. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Giáo trình Kiểm toán tài chính, Nhà xuất bản Đại học Kinh tế Quốc dân năm 2006, GS.TS Nguyễn Quang Quynh, TS Ngô Trí Tuệ (chủ biên) Bộ tài chính, Chuẩn mực kiểm toán Việt nam Liên đoàn kế toán quốc tế, Chuẩn mực kiểm toán quốc tế Các hồ sơ, tài liệu lưu trữ tại Phòng hành chính tổng hợp Công ty TNHH Kiểm toán An Phú Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, Nhà xuất bản Tài chính năm 2008 – GS.TS Nguyễn Quang Quynh (Chủ biên), TS. Ngô Trí Tuệ, Th.S Tô Văn Nhật Giáo trình Phân tích Báo cáo tài chính, Nhà xuất bản Đại học Kinh tế Quốc dân năm 2008- PGS.TS Nguyễn Năng Phúc MỤC LỤC