Đề án Bàn về hạch toán ngoại tệ

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN KHOA KẾ TOÁN ĐỀ ÁN CHUYÊN NGÀNH ĐỀ TÀI: BÀN VỀ HẠCH TOÁN NGOẠI TỆ Họ và tên SV : Nguyễn Mạnh Hồng MSSV : CQ481064 Lớp : Kế toán 48 B 5/2010 LỜI MỞ ĐẦU Việt Nam là một trong những nước đang phát triển và đã đạt được một số thành tựu to lớn trong việc cải cách nền kinh tế và dần thu hút sự quan tâm của các nhà đầu tư nước ngoài.Trong bối cảnh nước ta vừa gia nhập WTO vào năm 2007 thì cơ hội phát triển và hội nhập,khẳng định tên tuổi của Việt Nam trên thế giới đang ngày càng rộng mở.Xu hướng tất yếu của các nước trên thế giới là hội nhập toàn cầu,khuyến khích phát triển các mối quan hệ kinh tế và đẩy mạnh việc buôn bán hang hóa giữa các nước với nhau.Khi hàng hóa lưu thông giữa các nước thì việc kiểm soát ngoại tệ là một vấn đề cấp thiết,do đó việc hạch toán ngoại tệ trong các doanh nghiệp rất cần được quy định rõ ràng, khoa học, hợp lý nhằm phản ánh trung thực tình hình tài chính, kết quả kinh doanh và luồng tiền của doanh nghiệp tạo điều kiện cho các hoạt động liên doanh, liên kết hay buôn bán với nước ngoài phát triển hơn.Xuất phát từ những xu hướng phát triển đó,Bộ Tài Chính đã có nhưng cải cách nhất định trong chuẩn mưc kế toán hiện hành,xóa bỏ đi các quy định cú không còn phù hợp với tình hình kinh té hiện nay. Để tạo điều kiện cho nền kinh tế hội nhập quốc tế, trên cơ sở tiếp thu những điều khoản phù hợp của chuẩn mực kế toán quốc tế số 21 Bộ Tài chính đã cho ra đời Chuẩn mực kế toán số 10 và Thông tư hướng dẫn số 105 quy định cụ thể về ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái.Tuy nhiên việc sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp là vô cùng đa dạng và phức tạp dẫn đến những quan điểm khác nhau về cùng một vấn đề.Chính vì vậy em đã chọn đề tài: “Bàn về hạch toán ngoại tệ” làm đề tài nghiên cứu để có thể bàn luận,trao đổi,học hỏi và đóng góp một số ý kiến của mình nhằm hoàn thiện hơn công tác hạch toán về tỷ giá hối đoái ngoại tệ ở Việt Nam hiện nay. Đề án bao gồm ba phần chính: Phần 1. Cơ sở lý luận về tỷ giá hối đoái ngoại tệ Phần 2. Hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái ngoại tệ Phần 3. Thực trạng và kiến nghị về hạch toán tỷ giá hối đoái ngoại tệ Mặc dù đã rất cố gắng nhưng chắc chắn đế tài sẽ không tránh khỏi những thiếu sót em rất mong rằng sẽ nhận được sự đóng góp quý báu của các thầy cô giáo, cũng như của các bạn sinh viên để em có thể mở rộng thêm tầm hiểu biết, đồng thời sửa chữa những thiếu sót của mình. PHẦN 1. CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HẠCH TOÁN TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI NGOẠI TỆ Ở VIỆT NAM 1.1. Một số khái niệm: - Hoạt động nước ngoài: Là các chi nhánh, công ty con, công ty liên kết, công ty liên doanh... của doanh nghiệp lập báo cáo mà hoạt động của các đơn vị này được thực hiện ở nước ngoài . - Cơ sở ở nước ngoài: Là một hoạt động ở nước ngoài, mà các hoạt động của nó là một phần độc lập đối với doanh nghiệp lập báo cáo. - Đơn vị tiền tệ kế toán: Là đơn vị tiền tệ được sử dụng chính thức trong việc ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính. - Ngoại tệ: Là đơn vị tiền tệ khác với đơn vị tiền tệ kế toán của một doanh nghiệp. - Tỷ giá hối đoái: Là tỷ giá trao đổi giữa hai đơn vị tiền tệ. - Chênh lệch tỷ giá hối đoái: Là chênh lệch phát sinh từ việc trao đổi thực tế hoặc quy đổi của cùng một số lượng ngoại tệ sang đơn vị tiền tệ kế toán theo các tỷ giá hối đoái khác nhau. - Tỷ giá hối đoái cuối kỳ: Là tỷ giá hối đoái sử dụng tại ngày lập các báo cáo tài chính. - Đầu tư thuần tại một cơ sở nước ngoài: Là phần vốn của doanh nghiệp báo cáo trong tổng tài sản thuần của cơ sở nước ngoài đó. - Các khoản mục tiền tệ: Là tiền và các khoản tương đương tiền hiện có, các khoản phải thu, hoặc nợ phải trả bằng một lượng tiền cố định hoặc có thể xác định được. - Các khoản mục phi tiền tệ: Là các khoản mục không phải là các khoản mục tiền tệ. 1.2. Các trường hợp hạch toán liên quan đến ngoại tệ: 1.2.1. Các giao dịch bằng ngoại tệ - Mua hoặc bán sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ bằng ngoại tệ; - Vay hoặc cho vay các khoản tiền mà số phải trả hoặc phải thu bằng ngoại tệ; - Trở thành một đối tác của một hợp đồng ngoại hối chưa được thực hiện; - Mua, thanh lý các tài sản; phát sinh hoặc thanh toán các khoản nợ bằng ngoại tệ; - Dùng một loại tiền tệ này để mua, bán hoặc đổi lấy một loại tiền tệ khác. 1.2.2. Các hoạt động tại nước ngoài: - Hoạt động nước ngoài không thể tách rời hoạt động của doanh nghiệp khi đó báo cáo thực hiện hoạt động kinh doanh của hoạt động này như một bộ phận của doanh nghiệp báo cáo. - Cơ sở ở nước ngoài là đơn vị hoạt động kinh doanh độc lập, có tư cách pháp nhân ở nước sở tại, sử dụng đồng tiền của nước sở tại làm đơn vị tiền tệ kế toán. 1.3. Nguyên tắc hạch toán - Các doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ phải thực hiện ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính theo một đơn vị tiền tệ thống nhất là Đồng Việt Nam, hoặc đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán nếu được sự đồng ý, chấp nhận của Bộ Tài chính. - Tỷ giá quy đổi: Quy đổi theo tỷ giá thực tế là tỷ giá giao dịch thực tế của nghiệp vụ kinh tế phát sinh hoặc tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế. - Các tài khoản hạch toán theo tỷ giá thực tế: Các Tài khoản doanh thu, hàng tồn kho, TSCĐ, chi phí sản xuất, kinh doanh, chi phí khác, bên Nợ các Tài khoản vốn bằng tiền luôn được hạch toán theo tỷ giá thực tế, với bên Có của các Tài khoản nợ phải trả, hoặc bên Nợ của các Tài khoản nợ phải thu. - Các tài khoản hạch toán theo tỷ giá ghi sổ: Bên Có của các Tài khoản vốn bằng tiền, bên Nợ của các Tài khoản nợ phải trả, hoặc bên Có của các Tài khoản nợ phải thu. - Trường hợp mua, bán ngoại tệ bằng Đồng Việt Nam thì hạch toán theo tỷ giá thực tế mua, bán. - Cuối năm tài chính, doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính. - Toàn bộ chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ và chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính hoặc ngày kết thúc năm tài chính khác với năm dương lịch (đã được chấp thuận) của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ được ghi nhận ngay vào chi phí tài chính, hoặc doanh thu hoạt động tài chính trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm tài chính. - Trong giai đoạn đầu tư xây dựng giai đoạn trước hoạt động, khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ và chênh lệch tỷ giá đánh giá lại cuối năm tài chính của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phản ánh luỹ kế trên Bảng cân đối kế toán trên chỉ tiêu Chênh lệch tỷ giá hối đoái. Khi kết thúc quá trình đầu tư xây dựng, chênh lệch tỷ giá hối đoái thực tế phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng (lỗ hoặc lãi tỷ giá hối đoái) không tính vào trị giá TSCĐ mà kết chuyển toàn bộ Chênh lệch này sang Tài khoản chi phí tài chính hoặc doanh thu tài chính cũng có thể kết chuyển sang Tài khoản chi phí trả trước hoặc doanh thu chưa thực hiện để kết chuyển dần vào chi phí hoặc doanh thu tài chính trong tối đa là 5 năm kể từ khi doanh nghiệp đi vào hoạt động. - Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở nước ngoài hoạt động độc lập được phản ánh luỹ kế trên Tài khoản 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái và chỉ được tính vào chi phí tài chính, hoặc doanh thu hoạt động tài chính khi doanh nghiệp thanh lý khoản đầu tư thuần đó ở cơ sở nước ngoài. Đối với những doanh nghiệp có nhiều nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ, để giảm nhẹ việc ghi sổ kế toán và đơn giản trong công tác kế toán chi tiết kế toán có thể sử dụng tỷ giá hạch toán để phản ánh ngoại tệ trên các tài khoản vốn bằng tiền, công nợ phải thu phải trả, với các khoản phản ánh tài sản chi phí doanh thu luôn quy đổi ngoại tệ theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ. PHẦN 2. HẠCH TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI NGOẠI TỆ Ở VIỆT NAM 2.1. Chứng từ sử dụng - Hóa đơn mua hàng - Hóa đơn bán hàng - Hóa đơn mua bán ngoại tệ - Phiếu chi ngoại tệ - Phiếu thu ngoại tệ - Biên lai thu tiền - Bảng kiểm kê tiền(dùng cho ngoại tệ) 2.2 Tài khoản sử dụng: * Tài khoản 413: Chênh lệch tỷ giá hối đoái: Tài khoản này dùng để phản ánh số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động); chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính; khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài và tình hình xử lý số chênh lệch tỷ giá hối đoái đó. Hạch toán trên Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái cần tôn trọng một số quy định sau: Thứ nhất, doanh nghiệp chỉ phản ánh các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái vào TK 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái, trong các trường hợp: - Chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện và chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính của hoạt động đầu tư XDCB trong giai đoạn trước hoạt động của doanh nghiệp mới thành lập (Khi chưa hoàn thành đầu tư); - Khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp kinh doanh vừa có hoạt động đầu tư XDCB); - Khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài hoạt động độc lập. Thứ hai, cuối năm tài chính, kế toán đánh giá lại số dư các Tài khoản “Tiền mặt”, “Tiền gửi Ngân hàng”, “Tiền đang chuyển”, các khoản tương đương tiền, các khoản phải thu, các khoản phải trả có gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm lập bảng CĐKT cuối năm tài chính. Khoản chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại số dư ngoại tệ của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ được hạch toán vào Tài khoản 413 “Chênh lệch tỷ giá hối đoái”; sau khi bù trừ giữa chênh lệch tỷ giá hối đoái tăng, hoặc giảm do đánh giá lại phải kết chuyển ngay vào chi phí tài chính hoặc doanh thu hoạt động tài chính. Thứ ba, khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện và chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính đối với các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) được phản ánh luỹ kế trên Bảng cân đối kế toán {khoản mục Chênh lệch tỷ giá (TK 413)}. Khi kết thúc quá trình đầu tư xây dựng, khoản chênh lệch hối đoái này được tính ngay, hoặc phân bổ tối đa là 5 năm vào doanh thu hoạt động tài chính, hoặc chi phí tài chính kể từ khi công trình hoàn thành đưa vào hoạt động. Thứ tư, khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài phải tuân thủ quy định tại Đoạn 24, Chuẩn mực số 10- ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái và được hạch toán trên TK 413 - "Chênh lệch tỷ giá hối đoái" và được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh theo quy định của Đoạn 30, Chuẩn mực số 10 "ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái". Thứ năm, đối với doanh nghiệp không chuyên kinh doanh mua, bán ngoại tệ, thì các nghiệp vụ kinh tế mua, bán ngoại tệ phát sinh được quy đổi ra Đồng Việt Nam theo tỷ giá mua, bán thực tế phát sinh. Chênh lệch giữa tỷ giá thực tế mua vào và tỷ giá thực tế bán ra của ngoại tệ được hạch toán vào Tài khoản 515 “Doanh thu hoạt động tài chính”, hoặc vào Tài khoản 635 “Chi phí tài chính”. Thứ sáu, đối với các Tổng công ty, khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phản ánh trên Bảng CĐKT hợp nhất chỉ phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở nước ngoài để hợp nhất báo cáo tài chính và khoản chênh lệch tỷ giá của hoạt động đầu tư XDCB chưa hoàn thành (giai đoạn trước hoạt động) của các đơn vị thành viên. Kết cấu và nội dung phản ánh của Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái Bên Nợ: - Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh có cả hoạt động đầu tư XDCB); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lỗ tỷ giá); - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính (lãi tỷ giá) của hoạt động kinh doanh vào doanh thu hoạt động tài chính; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (khi kết thúc giai đoạn đầu tư XDCB) vào doanh thu hoạt động tài chính, hoặc phân bổ dần; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lãi tỷ giá) vào doanh thu hoạt động tài chính khi thanh lý khoản đầu tư thuần đó ở cơ sở nước ngoài. Bên Có: - Chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh có cả hoạt động đầu tư XDCB); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động); - Chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lãi tỷ giá); - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh vào chi phí tài chính; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (khi hoàn thành đầu tư giai đoạn trước hoạt động) vào chi phí hoạt động tài chính hoặc phân bổ dần; - Kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài (lỗ tỷ giá) vào chi phí tài chính khi thanh lý khoản đầu tư thuần đó ở cơ sở nước ngoài. Tài khoản 413 “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” có thể có số dư bên Nợ hoặc số dư bên Có. Số dư bên Nợ: - Số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư) ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính; - Số chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài chưa xử lý ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính. Số dư bên Có: - Số chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư) ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính; - Số chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài chưa xử lý ở thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính. Tài khoản 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái, có 3 Tài khoản cấp hai: Tài khoản 4131 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm tài chính: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi, lỗ tỷ giá) cuối năm tài chính của hoạt động kinh doanh, kể cả hoạt động đầu tư XDCB (doanh nghiệp kinh doanh có hoạt động đầu tư XDCB). Tài khoản 4132 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái trong giai đoạn đầu tư XDCB: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, và chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi, lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động, chưa hoàn thành đầu tư). Tài khoản 4133 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính: Phản ánh khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài hoạt động độc lập. *Tài khoản 242 - Chi phí trả trước dài hạn Bổ sung nội dung phản ánh của Tài khoản 242 - Chi phí trả trước dài hạn: Bên Nợ: Phản ánh số kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (trường hợp lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) khi hoàn thành đầu tư. Bên Có: Phản ánh số phân bổ chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) khi hoàn thành đầu tư vào chi phí tài chính. Số dư bên Nợ: Phản ánh chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, hoặc đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lỗ tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) khi hoàn thành đầu tư chưa xử lý tại thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính. Doanh nghiệp phải mở sổ chi tiết theo dõi riêng biệt chênh lệch tỷ giá hối đoái (lỗ tỷ giá) phát sinh trong giai đoạn trước hoạt động của hoạt động đầu tư XDCB chưa phân bổ. *Tài khoản 3387 - Doanh thu chưa thực hiện Bổ sung nội dung phản ánh của Tài khoản 3387 - Doanh thu chưa thực hiện: Bên Nợ: Phản ánh số phân bổ chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) đã hoàn thành vào doanh thu hoạt động tài chính trong kỳ. Bên Có: Phản ánh số kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (trường hợp lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) khi hoàn thành đầu tư để phân bổ dần vào doanh thu hoạt động tài chính. Số dư Bên Có: Phản ánh chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh, và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ (lãi tỷ giá) của hoạt động đầu tư XDCB (giai đoạn trước hoạt động) khi hoàn thành đầu tư chưa xử lý tại thời điểm lập Bảng CĐKT cuối năm tài chính. Doanh nghiệp phải mở sổ kế toán chi tiết theo dõi riêng biệt về chênh lệch tỷ giá hối đoái (lãi tỷ giá) chưa phân bổ. *Tài khoản 515 - Doanh thu hoạt động tài chính Bổ sung nội dung phản ánh của Tài khoản 515 - Doanh thu hoạt động tài chính: Bên Nợ: - Kết chuyển số phân bổ chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư XDCB (lãi tỷ giá) (giai đoạn trước hoạt động, khi hoàn thành đầu tư) để xác định kết quả kinh doanh. - Kết chuyển khoản xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài để xác định kết quả kinh doanh. Bên Có: - Phản ánh số phân bổ chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư XDCB (lãi tỷ giá) (giai đoạn trước hoạt động) đã hoàn thành đầu tư vào doanh thu hoạt động tài chính; - Phản ánh khoản xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài vào doanh thu hoạt động tài chính. *Tài khoản 635 - Chi phí tài chính Bổ sung nội dung phản ánh của Tài khoản 635 - Chi phí tài chính: Bên Nợ: - Phản ánh số phân bổ chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư XDCB (lỗ tỷ giá) (giai đoạn trước hoạt động) đã hoàn thành đầu tư vào chi phí tài chính; - Phản ánh khoản xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài (lỗ tỷ giá) vào chi phí tài chính. Bên Có: - Phản ánh số kết chuyển khoản xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái của hoạt động đầu tư XDCB (lỗ tỷ giá) (giai đoạn trước hoạt động) đã hoàn thành đầu tư để xác định kết quả kinh doanh; - Phản ánh khoản xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái từ chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài (lỗ tỷ giá) để xác định kết quả kinh doanh. *Tài khoản 007 Là tài khoản ghi đơn, tài khoản này theo dõi ngoại tệ thuộc vốn bằng tiền theo đơn vị nguyên tệ. Bên Nợ: Phản ánh số ngoại tệ thu vào. Bên Có: Phản ánh số ngoại tệ chi ra Số dư Nợ: Phản ánh số ngoại tệ thuộc vốn bằng tiền hiện có. 2.3. Phương pháp kế toán: 2.3.1 . Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ: Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh của hoạt động kinh doanh và hoạt động đầu tư XDCB của doanh nghiệp đang sản xuất, kinh doanh - Khi mua hàng hóa, dịch vụ thanh toán bằng ngoại tệ: Nợ TK 151, 152, 153, 156, 157, 211, 213, 241, 623, 627, 641, 642, 133,...Theo tỷ giá hối đoái ngày giao dịch Nợ TK 635: Lỗ tỷ giá hối đoái hoặc Có TK 515: Lãi tỷ giá hối đoái Có các TK 111 (1112), 112 (1122) Theo tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán - Khi mua chiu hàng hóa, dịch vụ thanh toán, khi vay ngắn hạn, nợ dài hạn…bằng ngoại tệ: Nợ TK151, 152, 153, 156, 211, 213, 1112, 1122... Theo tỷ giá hối đoái ngày giao dịch Có TK 331, 311, 341, 342, 336,.. Theo tỷ giá hối đoái ngày giao dịch. - Khi thanh toán nợ: Nợ TK 311, 315, 331, 336, 341, 342,... Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán Nợ TK 635: Lỗ tỷ giá hối đoái hoăc Có TK 515: Lãi tỷ giá hối đoái Có TK 111 (1112), 112 (1122): Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán. - Khi phát sinh doanh thu, thu nhập khác bằng ngoại tệ: Nợ TK 111(1112), 112(1122), 131,... Tỷ giá hối đoái thực tế Có TK 511, 711:Tỷ giá hối đoái giao dịch thực tế Có TK 33311(nếu có):Tỷ giá đoái giao dịch thực tế. - Phát sinh các khoản phải thu bằng ngoại tệ: Nợ các TK 136, 138, 131... Tỷ giá hối đoái thực tế Nợ TK 635: Lỗ tỷ giá hối đoái hoặc Có TK 515: Lãi tỷ giá hối đoái Có các TK 111 (1112), 112 (1122) : Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán. - Khi thu được nợ phải thu: Nợ các TK 111 (1112), 112 (1122) : Tỷ giá hối đoái thực tế Nợ TK 635: Lỗ tỷ giá hối đoái hoặc Có TK 515: Lãi tỷ giá hối đoái Có các TK 131, 136, 138: Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán. Kế toán chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ của hoạt động đầu tư XDCB trước giai đoạn hoạt động - Mua hàng hóa dịch vụ, TSCĐ, thiết bị, lắp đặt: Nợ các TK 151, 152, 211, 213, 241,...Tỷ giá hối đoái ngày giao dịch Nợ TK 4131: Lỗ tỷ giá hối đoái hoặc Có TK 4131: Lãi tỷ giá hối đoái Có các TK 111 (1112), 112 (1122): Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán. - Khi thanh toán nợ phải trả bằng ngoại tệ: Nợ các TK 311, 315, 331, 336, 341, 342,... Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán Nợ TK 4131: Lỗ tỷ giá hối đoái hoặc Có TK 4131: Lãi tỷ giá hối đoái Có các TK 111 (1112), 112 (1122): Tỷ giá hối đoái ghi sổ kế toán. - Hàng năm, chênh lệch tỷ giá thực hiện phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng được phản ánh luỹ kế trên TK 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái (4132) cho đến khi hoàn thành đầu tư XDCB. - Kết thúc giai đoạn đầu tư xây dựng kết chuyển chênh lệch tỷ giá hối đoái đã thực hiện của hoạt động đầu tư trên TK 4132 tính ngay vào chi phí tài chính, hoặc doanh thu hoạt động tài chính, hoặc kết chuyển sang TK 242 nếu lỗ tỷ giá; hoặc TK 3387 nếu lãi tỷ giá để phân bổ trong thời gian tối đa là 5 năm, ghi: Nợ TK 4132 Có TK 3387: Lãi tỷ giá hối đoái. Hoặc Nợ TK 242: Lỗ tỷ giá hối đoái Có TK 4132. Bút toán phân bổ: Nợ TK 635 Lỗ tỷ giá hối đoái Có TK 242. Hoặc Nợ TK 3387 Có TK 515: Lãi tỷ giá hối đoái. Đồng thời với các bút toán tăng, giảm ngoại tệ ta phải ghi đơn vào TK 007 để theo dõi nguyên tệ trong đơn vị. Để thuận tiện cho việc hạch toán ngoại tệ với những đơn vị có nhiều nghiệp vụ phát sinh liên quan đến ngoại tệ, đơn vị có thể hạch toán theo tỷ giá hạch toán để phản ánh ngoại tệ các khoản vốn bằng tiền, công nợ phải thu phải trả. Cuối năm, tài chính doanh nghiệp vẫn đánh giá lại như hạch toán theo tỷ giá thực tế. 2.3.2. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm các tài khoản có gốc ngoại tệ Nếu phát sinh lãi tỷ giá hối đoái: Nợ các TK 111 (1112), 112 (1122), 131, 136, 138, 311, 315, 331, 341, 342,... Có TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái (4131, 4132). Nếu phát sinh lỗ tỷ giá hối đoái: Nợ TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái (4131, 4132) Có các TK111(1112), 112(1122), 131, 136, 138, 311, 315, 331, 341,342,... Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái đánh giá lại cuối năm Đối với các khoản mục tiền tệ của hoạt động sản xuất kinh doanh, và hoạt động đầu tư xây dựng của doanh nghiệp đang sản xuất kinh doanh. Kết chuyển lãi chênh lệch tỷ giá hối đoái: Nợ TK 4131 Có TK 515. Kết chuyển lỗ chênh lệch tỷ giá hối đoái: Nợ TK 635 Có TK 4131. 2.3.3. Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài Với hoạt động nước ngoài không thể tách rời hoạt động của doanh nghiệp tương tự như hoạt động trong nước. Với cơ sở nước ngoài hoạt động độc lập - Khi hợp nhất báo cáo tài chính của cở sở ở nước ngoài hoạt động độc lập để tổng hợp vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo, nếu phát sinh chênh lệch tỷ giá hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính, ghi: Nợ TK 413 - Chênh lệch tỷ giá hối đoái Có các TK có liên quan. Hoặc Nợ các TK có liên quan Có TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái. - Khi xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái luỹ kế đã bị hoãn lại do chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài hoạt động độc lập, khi hợp nhất báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo tại thời điểm thanh lý khoản đầu tư này, ghi: Nếu lãi tỷ giá hối đoái: Nợ TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái (4133) Có TK 515- Doanh thu hoạt động tài chính. Nếu lỗ tỷ giá hối đoái Nợ TK 635- Chi phí tài chính Có TK 413- Chênh lệch tỷ giá hối đoái (4133). PHẦN 3. THỰC TRẠNG VÀ MỘT SỐ ĐỀ XUẤT VỀ HẠCH TOÁN TỶ GÍA HỐI ĐOÁI NGOẠI TỆ Ở VIỆT NAM 3.1.Sự cần thiết phải hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp. Trong nền kinh tế “mở ”, các doanh nghiệp sử dụng các đồng tiền khác ngoài đồng Việt Nam để thực hiện các giao dịch mua, bán, thanh toán ngày càng trở nên phổ biến. Trong hoạt động hàng ngày, mỗi doanh nghiệp phải xử lý hàng loạt các vấn đề liên quan đến tình hình sản xuất kinh doanh, đến tài chính của doanh nghiệp… Một trong những tác động to lớn đến các doanh nghiệp phải kể đến là vấn đề hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái. Trong chế độ kế toán hiện hành cũng như trong các văn bản thông tư ban hành hướng dẫn thực hiện các chuẩn mực về kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp còn có nhiều những vấn đề chưa rõ ràng, cụ thể và còn có những vấn đề chưa thực sự đúng đắn và hợp lý; điều này đặt ra cho những người làm công việc kế toán trong doanh nghiệp gặp phải rất nhiều những khó khăn, phức tạp và những người quan tâm đến lĩnh vực này rất nhiều những băn khoăn, trăn trở. Chính điều đó đã trở thành nguyên nhân để thấy sự cần thiết phải hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp. 3.2. Đánh giá kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp: 2.2.1. Đánh giá về việc áp dụng chuẩn mực kế toán: Trong chuẩn mực có những quy định chưa thật sự chính xác, chưa phù hợp với nguyên tắc kế toán về tỷ giá hạch toán của bên Nợ của các khoản phải trả hay chính là phần mà doanh nghiệp ứng trước cho khách hàng, hay bên Có của các khoản phải thu hay là khoản khách hàng ứng trước. Cụ thể như sau: Vế bên Có của tài khoản 131 chuẩn mực quy định là hạch toán theo tỷ giá ghi sổ kế toán tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ. Nhưng nếu doanh nghiệp nhận tiền ứng trước của khách hàng thì doanh nghiệp phải ghi bên Có của tài khoản này theo tỷ giá thực tế khi nhận tiền(trước thời điểm nghiệp vụ bán hàng phát sinh) vì nghiệp vụ bán hàng chưa thực hiện thì không thể có tỷ giá ghi sổ để ghi được. Khi nghiệp vụ này phát sinh khách hàng trừ tiền ứng trước sẽ ghi bên Nợ tài khoản 131 mà ghi theo giá thực tế thì sẽ không phản ánh đúng bản chất của tài khoản này vì số dư Có tài khoản 131 lúc này là tài khoản có gốc ngoại tệ khi ghi giảm không thể ghi theo tỷ giá khi phát sinh được. Tương tự với số dư Nợ của tài khoản 331 chuẩn mực cũng quy đinh hạch toán theo giá ghi sổ nhưng khi doanh nghiệp ứng trước tiền cho người bán thì tài khoản này phải được ghi theo tỷ giá thực tế phát sinh vì thời điểm này nghiệp vụ mua hàng chưa xảy ra nên không thể có tỷ giá ghi sổ được. Đến khi bán hàng thực tế doanh nghiệp trừ khoản tiền mình ứng trước thì không thể hạch toán theo giá thực tế phát sinh nghiệp vụ được vì khi đó tài khoản 331 đã có gốc ngoại tệ. Khi các doanh nghiệp tiến hành hạch toán theo quy định thì sẽ đẫn đến tình trạng không phản ánh đúng bản chất của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Nếu doanh nghiệp có ít nghiệp vụ kinh tế phát sinh về ngoại tệ thì sai phạm đó có tác động không đáng kể nhưng nếu nhiều nghiệp vụ xảy ra thì sẽ ảnh hưởng nhiều đến thông tin kế toán của doanh nghiệp, phản ánh chưa chính xác tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. 3.2.2. Đánh giá về tài khoản sử dụng Những tài khoản được sử dụng để hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ nhìn chung là đầy đủ. Nhưng tài khoản trung tâm của nghiệp vụ này là tài khoản 413 “chênh lệch tỷ giá hối đoái” thì chưa hợp lý vì tài khoản này chưa phản ánh đúng bản chất của nghiệp vụ kế toán phát sinh. Tại vì: Khi hạch toán trực tiếp chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện trên TK 4131 và chênh lệch tỷ giá thực hiện và chưa thực hiện trên TK 4132 vào TK 515 hoặc TK 635 là không hợp lý bởi không thể ghi trực tiếp giảm vốn chủ sở hữu và tăng doanh thu hoặc tăng chi phí, tăng vốn chủ sở hữu – không phù hợp với khái niệm doanh thu và khái niệm chi phí.Trong quá trình hạch toán ngoại tệ trong kì,phát sinh lãi và lỗ tỷ giá được ghi có TK 515(nếu lãi) và ghi nợ TK 635(nếu lỗ),điều này vô hình chung sẽ làm tăng cả chi phí tài chính và doanh thu tài chính.Nếu hoạt động kinh doanh thu chi bằng ngoại tệ xảy ra thường xuyên và tỷ giá ngoại tệ biến động mạnh sẽ phản ánh không xác thực hoạt động kinh doanh trong kì và đánh mất vai trò của TK 413-chênh lệch tỷ giá hối đoái.Vậy tại sao không sử dụng trưc tiếp TK 413 để phản ánh chênh lệch tỷ giá trong kỳ và đến cuối kì kết chuyển toàn bộ lãi tỷ giá vào TK 515 hoặc lỗ tỷ giá vào TK 635?Nếu làm như vậy phần lãi và lỗ tỷ giá sẽ được triệt tiêu trên TK 413 và số dư trên TK 413 sẽ phản ánh chính xác lãi hay lỗ tỷ giá trong kì. 3.2.3: Đánh giá về quy trình và hạch toán nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ: Để khắc phục về việc hiểu chưa chính xác bản chất, ghi nhận tỷ giá khi nhận các khoản tiền ứng trước của khách hàng và khi nghiệp vụ bán hàng phát sinh, hay là tỷ giá ghi nhận khoản tiền mà doanh nghiệp ứng trước cho người bán và khi nghiệp vụ mua hàng thực tế phát sinh. Chế độ nên quy định rõ ràng hơn về việc hạch toán trong trường hợp này để tránh gây tranh chấp bàn cãi và ghi nhận không đúng trong trường hợp này. Để kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được đúng đắn và toàn diện, việc qui đổi ngoại tệ ra Đồng Việt Nam hoặc bằng đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán để ghi sổ không nên căn cứ vào “bên Có của các tài khoản nợ phải trả hoặc bên Nợ của các tài khoản nợ phải thu” hay “bên Nợ của các tài khoản nợ phải trả hoặc bên Có của các tài khoản nợ phải thu” mà phải căn cứ vào bản chất của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Nên sửa đổi quy định như sau: “Đối với các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ làm tăng nợ phải trả hoặc tăng nợ phải thu thì phải được ghi sổ bằng Đồng Việt Nam hoặc bằng đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá giao dịch”; “Đối với các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ làm giảm nợ phải trả hoặc giảm nợ phải thu thì phải được ghi sổ bằng Đồng Việt Nam hoặc bằng đơn vị tiền tệ chính thức sử dụng trong kế toán theo tỷ giá ghi trên sổ kế toán” Khi đó sẽ không căn cứ vào tài khoản mà căn cứ vào thực tế các khoản phát sinh là tăng hay giảm nợ phải trả hoặc các khoản phải thu của doanh nghiệp theo đúng bản chất mà hạch toán cho chính xác và đúng đắn hơn. - Theo đó thì hạch toán các khoản ứng trước của khách hàng như sau: Khi khách hàng ứng trước: Nợ TK 111(2), 112(2): Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch Có TK 131: Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch Khi nghiệp vụ bán hàng phát sinh, khách hàng thanh toán bằng tiền đã ứng trước: Nợ TK 131: Theo tỷ giá ghi sổ Nợ TK635: Phần chênh lệch lỗ hoặc Có TK 515:Phần chênh lệch lãi Có TK 511: Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch Có TK 3331 - Hạch toán các khoản doanh nghiệp ứng trước cho người bán Khi thực hiện ứng trước cho người bán: Nợ TK331: Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch Có TK 111(2), 112(2): Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch. Khi nghiệp vụ mua hàng phát sinh, doanh nghiệp thanh toán bằng tiền đã ứng trước: Nợ TK 152,153,155,157,211,...: Theo tỷ giá thực tế ngày giao dịch Nợ TK 133 Nợ TK635: Phần chênh lệch lỗ hoặc Có TK 515: Phần chênh lệch lãi Có TK 331: Theo tỷ giá ghi sổ. 3.3 Một số đề xuất về hạch toán tỷ giá hối đoái ngoại tệ ở VN: *Về ưu điểm: Bộ Tài chính vừa qua đã ban hành 6 chuẩn mực kế toán đợt 2 theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC trong đó có VAS 10 - ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái. Nội dung của VAS 10 có nhiều điểm mới so với thông tư 44/ TC-TCDN, góp phần đưa việc xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái tại Việt Nam đến gần hơn với các thông lệ kế toán được chấp nhận phổ biến trên thế giới. Đặc biệt, cùng với việc cho phép kế toán ghi nhận ngay khoản chênh lệch tỷ giá phát sinh do đánh giá lại số dư cuối kỳ các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ vào thu nhập hoặc chi phí trong kỳ.VAS 10 đã đánh dấu một sự thay đổi cơ bản về mặt lý luận tại Việt Nam trong việc nhìn nhận và xử lý các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái. So với chế độ kế toán ban hành theo Quyết định 1141TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 thì chuẩn mực kế toán Việt Nam ban hành theo Quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 có những ưu điểm sau: - Trong chuẩn mực đã có quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán những ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong trường hợp doanh nghiệp có các giao dịch bằng ngoại tệ hoặc có các hoạt động ở nước ngoài. - Trong chuẩn mực này không quy định việc chuyển đổi báo cáo tài chính của một doanh nghiệp từ đơn vị tiền tệ kế toán sang một đơn vị tiền tệ khác để tiện cho người sử dụng đã quen với đơn vị tiền tệ được chuyển đổi đó hoặc cho các mục đích tương tự. - Khi hạch toán các giao dịch tại ngày phát sinh, chuẩn mực đưa ra khuyến nghị là trong một số trường hợp doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá xấp xỉ với tỷ giá hối đoái thực tế tại ngày giao dịch( ví dụ tỷ giá trung bình tuần hoặc tháng có thể sử dụng để hạch toán các nghiệp vụ phát sinh trong tuần hoặc tháng đó). Tuy nhiên nếu tỷ giá hối đoái dao động mạnh thì doanh nghiệp không được sử dụng tỷ giá trung bình cho việc kế toán của tuần hoặc tháng kế toán đó. - Trong báo cáo tại ngày lập bảng cân đối kế toán, chuẩn mực quy định các khoản mục phi tiền tệ được xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ phải được báo cáo tại ngày xác định tỷ giá hợp lý. - Chuẩn mực đưa ra nguyên tắc ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái: Trong giai đoạn xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp mới thành lập, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ để thực hiện đầu tư xây dựng và chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính được phản ánh luỹ kế, riêng biệt trên bảng cân đối kế toán. Khi tài sản cố định hoàn thành đầu tư xây dựng đưa vào sử dụng thì chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong giai đoạn đầu tư xây dựng được phân bổ dần vào thu nhập hoặc chi phí sản xuất kinh doanh trong thời gian tối đa là 5 năm. Trong khi tại chế độ kế toán hiện hành chưa có quy định thống nhất đối với các loại hình doanh nghiệp trong nền kinh tế. Trong giai đoạn sản xuất kinh doanh, kể cả việc đầu tư xây dựng để hình thành tài sản cố định của doanh nghiệp đang hoạt động, chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh khi thanh toán các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ và đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối năm tài chính sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong năm tài chính, ngoại trừ chênh lệch tỷ giá do: Doanh nghiệp sử dụng công cụ dự phòng rủi ro hối đoái; Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ và bản chất thuộc phần vốn đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo tại một cơ sở ở nước ngoài; Chênh lệch tỷ giá phát sinh từ các khoản nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán như khoản dự phòng rủi ro cho khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp. - Về vấn đề xử lý chênh lệch tỷ giá khi có hoạt động đầu tư vào cơ sở ở nước ngoài, chuẩn mưc đã đưa ra hướng dẫn: Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản mục tiền tệ về bản chất thuộc phần vốn đầu tư thuần của doanh nghiệp báo cáo tại một cơ sở ở nước ngoài thì được phân loại như là vốn chủ sở hữu trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khoản đầu tư này (khi đó khoản chênh lệch tỷ giá đó sẽ được ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp có hoạt động đầu tư). Các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán như một khoản hạn chế rủi ro (dự phòng rủi ro) cho khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp tại một cơ sở ở nước ngoài sẽ được phân loại như là vốn chủ sở hữu trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp cho đến khi thanh lý khoản đầu tư thuần khi đó khoản chênh lệch tỷ giá đó sẽ được ghi nhận ngay vào báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp có hoạt động đầu tư). - Chuẩn mực đưa ra hướng dẫn chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động đầu tư tại nước ngoài dể có thể hợp nhất với báo cáo tài chính của doanh nghiệp đầu tư: Các báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo sẽ được chuyển đổi theo các hướng dẫn và khi chuyển đổi cần tuân thủ: tài sản và nợ phải trả (cả khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ) của cơ sở nước ngoài được quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ; Các khoản mục về doanh thu, thu nhập khác và chi phí của cơ sở ở nước ngoài được quy đổi theo tỷ giá giao dịch tại ngày giao dịch, trường hợp báo cáo của cơ sở nước ngoài được báo cáo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siêu lạm phát thì doanh thu, thu nhập khác và chi phí đươc quy đổi theo tỷ giá cuối kỳ; tất cả các khoản chênh lệch hối đoái khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài để tổng hơp vào báo cáo tài chính của doanh nghiệp báo cáo phải được phân loại như là vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp báo cáo cho đến khi thanh lý khoản đầu tư thuần đó. - Khi đưa ra hướng dẫn xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái khi thanh lý cơ sở ở nước ngoài và khi có sự thay đổi trong việc phân loại ở nước ngoài: Khi thanh lý cơ sở ở nước ngoài, khoản chênh lệch tỷ giá luỹ kế đã bị hoãn lại và liên quan đến cơ sở ở nước ngoài đó sẽ được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí cùng với kỳ lãi hoặc lỗ về việc thanh lý được ghi nhận; khi có sự thay đổi trong việc phân loại hoạt động ở nước ngoài, các quy định chuyển đổi báo cáo tài chính của hoạt động ở nước ngoài được áp dụng kể từ ngày có thay đổi, phân loại đó. * Bên cạnh đó còn một số tồn tại: Bên cạnh những ưu điểm trên thì chuẩn mực kế toán được ban hành theo Quyết định 165/2002/QĐ-BTC còn có những điểm tồn tại cần được xem xét. Khi quy định về ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái cuối kỳ trong trường hợp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái, trong đoạn 12c có quy định: “Đối với doanh nghiệp sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái thì các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh. Doanh nghiệp không đánh giá lại các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái”.Như vậy khoản nợ phải thu có gốc ngoại tệ không được đề cập tới. Và hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh cần được hiểu như thế nào cho đúng? Và có những vấn đề về tỷ giá chưa được quy định cụ thể nhất là khi có sự sụt giảm mạnh về giá trị của đồng tiền này so với đồng tiền khác. Đó là một vài những điểm còn tồn tại trong VAS 10. * Chính vì vậy em đưa ra một số đề xuất nhằm hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp. Về khoản mục phải thu chưa được đề cập tới trong đoạn 12c của chuẩn mực kế toán được ban hành theo Quyết định 165/ 2002/QĐ-BTC ? Một doanh nghiệp khi đã sử dụng đến công cụ tài chính để dự phòng cho các khoản vay, nợ phải trả có gốc ngoại tệ, mà còn phải dự phòng cho các khoản nợ phải thu bằng ngoại tệ - Điều này luôn được xem là một yếu tố quan trọng để đảm bảo khả năng thanh toán của doanh nghiệp. Do đó, để đảm bảo tính đầy đủ cần bổ sung thêm cum từ “ nợ phải thu” vào đoạn 12c của chuẩn mực. Hạch toán theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh cần được hiểu như thế nào cho đúng? Hạch toán theo tỷ giá ở thời điểm phát sinh là tỷ giá ở thời điểm nào? tỷ giá thực tế của ngày phát sinh nghiệp vụ vay, phải thu, phải trả hay tỷ giá thoả thuận trong hợp đồng mua bán ngoại tệ giữa doanh nghiệp với các trung gian tài chính khi áp dụng công cụ tài chính để dự phòng rủi ro hối đoái? Vậy để hiểu đúng là tỷ giá nào thì phải hiểu được bản chất của công cụ tài chính mà doanh nghiệp sử dụng để dự phòng rủi ro hối đoái. Có nhiều công cụ tài chính được sử dụng như : Hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng hoán đổi, quyền chọn mua, quyền chọn bán ngoại tệ… Các công cụ này có thể có nhiều điểm khác nhau nhưng đều giống nhau ở chỗ là nhằm cố định tỷ giá ngoại tệ phải thanh toán hay thu được trong tương lai ngay ở thời điểm hiện tại. Do đó, tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh ở đây phải được hiểu là tỷ giá cố định đã được thoả thuận giữa các doanh nghiệp với các trung tâm tài chính. Chính vì vậy mà các khoản vay, nợ phải thu và phải trả có gốc ngoại tệ đã sử dụng công cụ tài chính đề dự phòng rủi ro hối đoái thì không được đánh giá lại vào cuối kỳ. Về trường hợp diễn ra sự sụt giảm mạnh của một đồng tiền này so với đồng tiền khác? Đây phải được xem là một trong những nội dung quan trọng của chuẩn mực cần đề cập đầy đủ, toàn diện có thể giải quyết được mọi vấn đề phát sinh từ thực tiễn kinh doanh của doanh nghiệp. Thực tế, trong chuẩn mực kế toán, vấn đề này chưa được đề cập một cách đầy đủ. Cụ thể là: Tại ngày lập bảng cân đối kế toán, các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ được báo cáo theo tỷ giá hối đoái ngày giao dịch. Doanh nghiệp có thể sử dụng tỷ giá khác với tỷ giá hối đoáI ngày giao dịch (như sử dụng tỷ giá trung bình tuần hoặc trung bình tháng) để sử dụng cho tất cả các giao dịch diễn ra trong thời kỳ đó. Nhưng nếu tỷ giá hối đoái giao động mạnh thì doanh nghiệp không được sử dụng tỷ giá trung bình để báo cáo. Vậy trong điều kiện nền kinh tế siêu lạm phát, khi diễn ra sự sụt giá mạnh của đồng tiền báo cáo thì các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ được phản ánh theo tỷ giá nào? Trong chuẩn mực chưa quy định cụ thể vấn đề này. Khi chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở nước ngoài để tổng hợp vào báo cáo tài chính của công ty mẹ có quy định cụ thể việc xử lý trong trường hợp báo cáo của cơ sở ở nước ngoài báo cáo bằng đồng tiền của một nền kinh tế siêu lạm phát thì doanh thu, thu nhập khác và chi phí được quy đổi theo tỷ giá hối đoái cuối kỳ. Vậy vấn đề đặt ra, các khoản doanh thu, thu nhập khác và chi phí bằng ngoại tệ của công ty mẹ sẽ báo cáo theo tỷ giá nào trong điều kiện nền kinh tế – nơi công ty mẹ ở đó – bị siêu lạm phát. Trong chuẩn mực cũng chưa có quy định về trường hợp này. Từ những vấn đề nêu trên, để đảm bảo tính đầy đủ và thống nhất của chuẩn mực khi quy định về lập báo cáo tài chính ở công ty và khi chuyển đổi báo cáo của cơ sở ở nước ngoài để hợp nhất vào báo cáo tài chính của công ty mẹ trong điều kiện nền kinh tế siêu lạm phát, thì việc quy đổi phải theo tỷ giá hối đoái cuối kỳ. Cụ thể là trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ, trong điều kiện nền kinh tế siêu lạm phát thì các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ , các khoản doanh thu, thu nhập khác và chi phí có gốc ngoại tệ phải được quy đổi theo tỷ giá hối đoái cuối kỳ. Nên dùng tỷ giá nào để quy đổi ngoại tệ ra Việt Nam đồng? Trong chế độ kế toán hiện hành tồn tại hai loại tỷ giá là tỷ giá hạch toán và tỷ giá thực tế, nhưng tỷ giá hạch toán là tỷ giá do doanh nghiệp quy định nên đây là tỷ giá không thực, nếu sử dụng tỷ giá hạch toán để quy đổi ngoại tệ ra Việt Nam đồng thì đến cuối kì kế toán sẽ phải thực hiện bút toán điều chỉnh tỷ giá còn nếu sử dụng tỷ giá thực tế sẽ không phải điều chỉnh.Việc sử dụng tỷ giá hạch toán sẽ làm giảm được số lượng công việc và dễ dàng tính toán nhưng một nhược điểm rất lớn của phương pháp này là khi kiểm tra số liệu giữa kì sẽ không chính xác vì tỷ giá lúc này chưa được điều chỉnh .Đối với phương pháp sử dụng tỷ giá thưc tế thì kế toán hoặc nhà quản lý sẽ theo dõi được tình hình thu chi ngoại tệ của doanh nghiệp một cách chính xác tại mọi thời điểm và trong một số trường hợp có thể đưa ra các chính sách tối ưu nhất,đặc biệt là khi tỷ giá thay đổi bất thường.Mặc dù khi sử dụng tỷ giá thực tế sẽ hạch toán với nhiều tỷ giá,tăng khối lượng công việc của kế toán nhưng trong tình hình kinh tế hiện nay,việc theo dõi hoạt động kinh doanh trong kì là rất cần thiết và với xu hướng sử dụng các công cụ máy móc trong kế toán hiện nay thì khối lượng công việc của kế toán không còn là một trở ngại cho các doanh nghiệp nên phương pháp sử dụng tỷ giá thực tế rất thiết thực. Trong khi đó, thông tin về tỷ giá ( tỷ giá giao dịch bình quân liên ngân hàng) thường xuyên có sẵn, vì Ngân hàng Nhà nước công bố hàng ngày và được coi là tỷ giá thực tế. Do vậy, kể cả ở các doanh nghiệp phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi bằng ngoại tệ thì cũng không nên sử dụng tỷ giá hạch toán để quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam mà chỉ nên sử dụng tỷ giá thực tế theo các trường hợp cụ thể. Các quy định như vậy vừa đảm bảo tuân thủ nguyên tắc quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam để ghi sổ kế toán, vừa thuận lợi cho kế toán doanh nghiệp trong việc vận dụng khái niệm tỷ giá khi quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam để ghi vào các tài khoản ứng với trong loại nghiệp vụ kinh tế liên quan. Điều này là điều kiện để kế toán các doanh nghiệp cung cấp được những thông tin trung thực và hợp lý về vốn bằng tiền , về chênh lệch tỷ giá ...khi doanh nghiệp có sử dụng ngoại tệ trong hoạt động kinh doanh. Hơn nữa những vấn đề về ghi sổ kế toán ngày nay có thể được khắc phục bằng những thiết bị hiện đại dùng cho kế toán như máy vi tính để thực hiện công việc kế toán cùng với các phần mềm kế toán . Kết luận Qua quá trình nghiên cứu trên chúng ta thấy được rằng trong chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định 165/2002/QĐ - BTC đã có rất nhiều những ưu điểm và phù hợp hơn với chuẩn mực kế toán quốc tế . Mặc dù có rất nhiều những ưu điểm nhưng bên cạnh đó vẫn tồn tại những nhược điểm khiến cho hệ thống chuẩn mực vẫn chưa thực sự đầy đủ và chuẩn xác. Tuy nhiên bằng việc tìm ra những nhược điểm của VAS 10 tuy rằng có thể chưa được đầy đủ nhưng chúng ta hy vọng rằng các cơ quan có thẩm quyền sẽ có những sửa đổi bổ sung để các chuẩn mực kế toán của Việt Nam ngày cang phù hợp hơn với những chuẩn mực kế toán quốc tế, đặc biệt là trong thời kỳ đất nước ta đang chuyển mình hội nhập vào nền kinh tế thế giới thì đó là một đòi hỏi cấp thiết. Hy vọng các cơ quan có thẩm quyền và trách nhiệm trong việc xây dựng các chuẩn mực kế toán sẽ nhanh chóng giúp cho những người làm công việc kế toán trở nên nhẹ nhàng hơn và hiệu quả hơn, giúp cho họ có những thông tin ngày càng chuẩn xác hơn để góp phần giúp cho người quản lý trong doanh nghiệp có những quyết định sáng suốt trong việc hoạch định các chiến lược kinh doanh. Danh mục tài liệu tham khảo Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam Hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế Tạp chí kế toán Tài chính doanh nghiệp VACO-6/2003 Giáo trình Kế toán tài chính Tài chính Phát triển và kinh tế Và một số tài liệu tạp chí khác… MỤC LỤC