Đề án Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán khoản mục hàng tồn kho

ng chứng bằng cách lên hệ trực tiếp với các luật sư của đơn vị. Ÿ Kiểm toán viên phải đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị sử dụng để lập các ước tính kế toán: có hợp lý so với kết quả của các kỳ kế toán trước hay không, có nhất quán với các giả định đã được sử dụng để lập các ước tính kế toán hay không. Trong một số trường hợp, các giả định được căn cứ vào số liệu thống kê của ngành hay của nhà nước, ví dụ: tỷ lệ lạm phát, lãi suất, tốc độ tăng trưởng… Ÿ Kiểm tra các tính toán liên quan đến các ước tính kế toán: Kiểm toán viên phải kiểm tra phương pháp tính toán mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế toán liên quan. Nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm của kiểm toán tùy thuộc vào độ phức tạp của việc tính toán ước tính kế toán, sự đánh giá của kiểm toán viên về các thủ tục và phương pháp mà đơn vị sử dụng để lập ước tính và tính trọng yếu của các ước tính kế toán.  b. Kiểm toán viên lập một ước tính độc lập. Kiểm toán viên có thể tự lập hoặc thu thập một ước tính kế toán độc lập và so sánh kết quả ước tính độc lập đó với ước tính do đơn vị lập.Khi sử dụng kết quả ước tính độc lập, kiểm toán viên phải đánh giá các dữ liệu, xem xét các giả định và kiểm tra các thủ tục tính toán được sử dụng trong quá trình lập ước tính.Kiểm toán viên cũng có thể so sánh các ước tính với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước đó. c. Đánh giá kết quả của thủ tục kiểm toán. Do tính không chắc chắn vốn có trong các ước tính kế toán nên việc đánh giá các chênh lệch, khác biệt khi kiểm toán các ước tính kế toán là khó hơn so với khi thực hiện kiểm toán những chỉ tiêu khác. Để giải quyết chênh lệch giữa giá trị ước tính của kiểm toán viên với giá trị ước tính của đơn vị, kiểm toán viên cân nhắc xem sự chênh lệch này có cần điều chỉnh hay không? Nếu chênh lệch là hợp lý hoặc không trọng yếu thì không cần phải điều chỉnh, bằng ngược lại, kiểm toán viên yêu cầu đơn vị điều chỉnh lại các ước tính kế toán có liên quan.Nếu đơn vị từ chối điều chỉnh thì chênh lệch đó được coi là một sai sót và sẽ được xem xét cùng với các sai sót khác để đánh giá mức độ ảnh hưởng của chúng đến báo cáo tài chính . 2.2.3.4. Kiểm tra việc trình bày và khai báo hàng tồn kho - Kiểm tra việc phân loại đúng đắn hàng tồn kho (nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang, thành phẩm, hàng hóa..) - Kiểm tra việc khai báo các thông tin bổ sung liên quan đến hàng tồn kho trên bản thuyết minh báo cáo tài chính. 2.2.4 Tính toán lại: Là bằng chứng thu được bằng cách tính toán lại nhằm kiểm tra tính chính xác của các số liệu.Hiệu lực của loại bằng chứng này phụ thuộc vào các thông tin được sử dụng để tính toán. Ví dụ, kiểm toán viên xem xét tính chính xác (bằng cách tính lại ) các hóa đơn, phiếu nhập, phiếu xuất, số liệu hàng tồn kho ( giá trị tồn cuối kỳ của nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, sản phẩm dở dang, thành phẩm…), giá thành, khoản dự phòng giảm giá, số tổng cộng trên sổ chi tiết và sổ cái. Đối với kiểm tra tính chính xác của việc ghi sổ, kiểm toán viên đối chiếu chứng từ có liên quan để xem cùng một thông tin được phản ánh trên các chứng từ khác nhau, ở những nơi khác nhau có giống nhau không. Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác về mặt số học, không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp được sử dụng.Do đó, kỹ thuật này thường được sử dụng cùng với các kỹ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích…trong quá trình thu thập bằng chứng. Ưu điểm của kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, xét về mặt số học.Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị được kiểm toán có qui mô lớn, loại hình kinh doanh đa dạng 2.2.5 Thủ tục phân tích: Thủ tục phân tích cung cấp phân tích sơ lược về các dữ liệu tổng hợp trong báo cáo tài chính.Kiểm toán viên tiến hàng so sánh số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, xem xét xu hướng từ năm này sang năm khác, ghi nhận lại các chi tiết bất thường; ước tính số liệu trên báo cáo bằng các dữ liệu liên quan; tính toán các tỷ số và so sánh với số liệu năm trước, số bình quân trong ngành. Phân tích giúp kiểm toán viên hiểu rõ hoạt động kinh doanh của khách hàng và phát hiện những hoạt động bất thường cũng như dự đoán xu hướng sai phạm.Kết quả bất thường thu được sẽ đặt ra các câu hỏi và đòi hỏi thủ tục kiểm toán chi tiết hơn.Các thủ tục này có thể cung cấp định hướng kiểm tra cũng như tạo bằng chứng hợp lý cho các chỉ tiêu tài chính và chỉ tiêu hoạt động. Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng: Ÿ So sánh giữa các kỳ: Kiểm toán viên so sánh tổng số dư hàng tồn kho, đơn giá của hàng tồn kho cũng như giá thành năm nay với năm trước với giả thiết đây là số liệu kỳ này đáng lẽ phải giống kỳ trước; như vậy những thay đổi lớn theo thời gian cần phải được tìm hiểu xem có hợp lý không. Ÿ So sánh giữa dự toán và thực tế: Kiểm toán viên so sánh tổng số dư hàng tồn kho, phân tích giá thành sản phẩm theo khoản mục, so sánh tổng giá thành cũng như giá thành đơn vị thực tế năm nay với số kế hoạch.Điều tra những khác biệt lớn giữa số thực tế và số kế hoạch giúp kiểm toán viên phát hiện sai sót và đánh giá tính hợp lý của số liệu kiểm tra. Ÿ Mối liên hệ giữa các tài khoản: Tài khoản hàng tồn kho sẽ có mối quan hệ với tài khoản giá vốn hàng bán, nợ phải trả người bán, doanh thu và phải thu khách hàng.Bằng cách kiểm tra mối quan hệ qua lại giữa các tài khoản, bất cứ sai sót nào khi xử lý kế toán đều có thể phát hiện được. ŸSố vòng quay hàng tồn kho và ước tính số dư hàng tồn kho theo tỷ lệ lãi gộp. Sự hợp lý về mặt tổng thể của số dư hàng tồn kho còn được thể hiện thông qua việc tính số vòng quay hàng tồn kho.Không chỉ số vòng quay chung của toàn bộ hàng tồn kho mà còn tính số vòng quay của từng nhóm, mặt hàng, thậm chí một số mặt hàng chủ yếu. Dựa theo số vòng quay hàng tồn kho, so sánh với năm trước, giải thích biến động bất thường và dự đoán rủi ro: Hàng tồn kho sụt giảm bất thường, hàng tồn kho chậm luân chuyển do bị mất giá, kém phẩm chất, lỗi thời để đề nghị lập dự phòng. Sai sót trong số liệu hàng tồn kho và giá vốn hàng bán do kiểm kê không chính xác, khoá sổ không đúng, áp dụng phương pháp đánh giá hàng tồn kho không nhất quán. Ước tính hàng tồn kho theo phương pháp tỷ lệ lãi gộp. So sánh hàng tồn kho theo báo cáo và giải thích những khác biệt lớn, Cụ thể như sau: = Doanh thu * ( 1 – tỷ lệ lãi gộp ước tính) = So sánh với các số liệu phi tài chính Ngoài ra kiểm viên có thể so sánh số lượng hàng tồn kho với khả năng của phương tiện bảo quản và nhu cầu sử dụng của đơn vị. Những trường hợp số lương tồn kho lớn hơn khả năng phương tiện bảo quản hay nhu cầu sử dụng thì cần phải giải thích nguyên nhân. 2.2.6 Kiểm kê hàng tồn kho: Theo VSA501 “ Kiểm kê hàng tồn kho”: “Trường hợp hàng tồn kho được xác định là trọng yếu trong báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của hàng tồn kho bằng cách tham gia công việc kiểm kê hiện vật…Trường hợp kiểm toán viên không thể tham gia kiểm kê thì kiểm toán viên phải xác định xem mình có thể thực hiện các thủ tục kiểm tra thay thế nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng hàng tồn kho”. Kiểm toán viên phải soát xét các quy định của đơn vị được kiểm toán về kiểm kê hàng tồn kho. Việc áp dụng các thủ tục kiểm soát như soát xét phương pháp cân, đong, đo, đếm, nhập, xuất hàng tồn kho, thủ tục ghi chép sổ kho, thẻ kho, việc ghi chép phiếu kiểm kê, tổng hợp phiếu kiểm kê có hợp lý không. Việc xác định sản phẩm dở dang, hàng chậm luân chuyển, lỗi thời hoặc bị hư hại, hàng gửi đi gia công, hàng gửi đại lý, ký gửi, hàng nhận gia công, hàng nhận bán đại lý… Xem xét phương pháp tính giá hàng tồn kho ( hoặc xuất hàng tồn kho nếu là phương pháp thường xuyên ) có phù hợp với chuẩn mục chế độ kế toán hiện hành không, có được áp dụng nhất quán không. Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho: Để đảm bảo các thủ tục chi tiết được thực hiện một cách hợp lý thì kiểm toán viên nên: Quan sát các nhân viên của đơn vị khi thực hiện các thủ tục đã qui định. Khẳng định các phiếu kiểm kê được đánh số trứơc và hàng tồn kho được đánh dấu hợp lý. Khẳng định tất cả số hàng tồn kho đã kiểm kê phải được đánh dấu riêng. Kiểm toán viên phải kiểm tra lại độ chính xác và đầy đủ của các phiếu kiểm kê bằng các chọn và kiểm tra lại một số mặt hàng thực tế tồn trong kho để đối chiếu với phiếu kiểm kê hoặc chọn và kiểm tra một số phiếu kiểm kê để đối chiếu với hàng thực tế tồn trong kho. Trong các phiếu kiểm kê đã được kiểm tra, kiểm toán viên cần phải xem xét nên lưu giữ những phiếu kiểm kê nào để giúp cho việc kiểm tra và soát xét sau này . Gửi thư xác nhận đối với số hàng tồn kho của đơn vị lưu trữ ở các bên thứ ba mục đích là xác minh sự hiện hữu, đầy đủ, quyền và nghĩa vụ đối với hàng tồn kho Các vấn đề liên quan: 3.1. Xem xét giả định các hoạt động liên tục: Giả định hoạt động liên tục là một giả định cơ sở cho việc lập báo cáo tài chính.Do vậy, khi kiểm toán, nhất là khi đánh giá kết quả công việc và đưa ra ý kiến kiểm toán; kiểm toán viên cần đề phòng khả năng giả định này có thể không được thực hiện. Kết quả kinh doanh bị giảm sút và tình hình tài chính xấu đi sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm thì phải xem xét nguyên tắc hoạt động liên tục có còn phù hợp để lập báo cáo tài chính hay không?Nếu nguyên tắc hoạt động liên tục không còn phù hợp để lập báo cáo tài chính nữa thì doanh nghiệp phải thay đổi căn bản cơ sở kế toán chứ không phải chỉ điều chỉnh số liệu để ghi nhận theo cơ sở kế toán ban đầu. 3.2. Xem xét sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ: Kiểm toán viên phải xây dựng và thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác định tất cả những sự kiện đã phát sinh đến ngày ký báo cáo kiểm toán xét thấy có thể ảnh hưởng đến báo cáo tài chính và phải yêu cầu đơn vị điều chỉnh hoặc thiết minh trong báo cáo tài chính. Khi nhận thấy các sự kiện xảy ra sau ngày khóa sổ kế toán lập báo cáo tài chính có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải xác định xem các sự kiện này có dược tính toán đúng đắn và trình bày thích hợp trong các báo cáo tài chính đã được kiểm toán hay không 3.3. Đánh giá sự đầy đủ của bằng chứng : Đồng thời việc thu thập bằng chứng phải đảm bảo nội dung công việc cũng như đảm bảo việc thưc hiện hợp lý các mục tiêu kiểm toán. Đây là công việc của nhóm trưởng (kiểm toán viên chính) nhằm đảm bảo rằng trên mọi khía cạnh trong yếu của khoản mục hàng tồn kho được kiểm tra là đánh giá đầy đủ.Nếu xét thấy rằng các bằng chứng kiểm toán thu thập được chưa đầy đủ hay tính thuyết phục chưa cao, nhóm trưởng yêu cầu các nhóm viên xem xét lại và tiến hành các thủ tục bổ sung, hoặc là đưa ra ý kiến chấp nhận có loại trừ. Bằng chứng kiểm toán là những thông tin hoặc tài liệu chi tiết mà kiểm toán viên thu thập để làm cơ sở đưa ra ý kiến nhận xét về báo cáo tài chính được kiểm toán. Do đó việc thu thập bằng chứng kiểm toán phải thận trọng và xem xét kỹ lưỡng. Tại Công ty AFC, việc xác định số lượng bằng chứng bao nhiêu là đủ thì chưa đề cập đến, và qui mô thu thập bằng chứng còn tùy thuộc vào sự nhạy cảm và phán đoán của từng kiểm toán viên. Tuy nhiên, hầu hết các kiểm toán viên đều thu thập bằng chứng nhiều hơn đối với các bộ phận nào càng trọng yếu hơn hay có mức rủi ro cao hơn. Việc xây dựng chương trình thu thập bằng chứng là không khả thi vì trên thực tế kiểm toán viên luôn phải đối mặt với những vấn đề phát sinh bất thường trên báo cáo tài chính. Do đó, kiểm toán viên cần phải biết và nắm rõ, vận dụng linh hoạt trong từng trường hợp cụ thể để thu thập những bằng chứng thích hợp và đầy đủ nhằm hạn chế rủi ro kiểm toán. I. THU THẬP BẰNG CHỨNG VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ CỦA KHÁCH HÀNG : Tìm hiểu khách hàng : Việc am hiểu công việc kinh doanh, ngành kinh doanh và kiến thức về các mặt hoạt động của khách hàng (môi trường và rủi ro kinh doanh, hệ thống kiểm soát nội bộ, quy trình kế toán của đơn vị được kiểm toán) sẽ giúp kiểm toán viên có thể thu thập lượng bằng chứng cần thiết một cách hiệu quả và hữu hiệu cả về phương diện chất lượng, thời gian và chi phí thực hiện. Những hiểu biết này sẽ được kiểm toán viên thu thập, tích lũy và sử dụng trong suốt tiến trình kiểm toán. 1.1 Nội dung cần tìm hiểu: Thứ nhất, kiểm toán viên tìm hiểu chủ yếu về môi trường kiểm soát, chẳng hạn: - Tìm hiểu về thái độ của nhà lãnh đạo (Ban Giám Đốc) đối với nhân viên trong đơn vị như thế nào. - Cơ cấu tổ chức trong đơn vị có được xây dựng hợp lý không? Bởi vì một cơ cấu tổ chức tốt, phân chia trách nhiệm rạch ròi cũng góp phần tạo ra môi trường kiểm soát tốt, tức nó sẽ đảm bảo một hệ thống xuyên suốt từ trên xuống dưới trong việc ban hành các quyết định, triển khai các quyết định đó cũng như kiểm tra, giám sát việc thực hiện các quyết định trong toàn đơn vị. Thứ hai, kiểm toán viên tìm hiểu về hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát liên quan (Có được thiết kế phù hợp hay không? Có được đơn vị thực hiện trên thực tế hay không?).Trong đó quan trọng là tìm hiểu quá trình lập, luân chuyển chứng từ và các thủ tục kiểm soát được áp dụng.Sự hiểu biết này được kiểm toán viên sử dụng để: - Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng. - Quyết định về mức đánh giá thích hợp của rủi ro kiểm soát ảnh hưởng đến rủi ro phát hiện, từ đó ảnh hưởng đến quyết định số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp. - Có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp. 1.2 Phương pháp cụ thể để đạt được sự hiểu biết hệ thống Kiểm soát nội bộ 1.2.1 Tham quan văn phòng nhà xưởng của đơn vị: Thường khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên sẽ yêu cầu được bố trí làm việc ở một phòng làm việc trong văn phòng của công ty khách hàng.Nhờ vậy, có thể quan sát phương pháp thực hiện công việc của các nhân viên trong đơn vị để từ đó đánh giá sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ. Trong một số trường hợp, kiểm toán viên đề nghị nhân viên của đơn vị hướng dẫn tham quan nơi làm việc cũng như các nhà xưởng sản xuất , kho bãi , cách bố trí và sử dụng chúng , nhằm biết được thực tế hoạt động sản xuất ở nhà xưởng, quy trình sản xuất, máy móc thiết bị… Việc tham quan văn phòng nhà xưởng của đơn vị sẽ cho kiểm toán viên một cách nhìn thực tế hơn về hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. 1.2.2 Phỏng vấn: Thủ tục phỏng vấn thường dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên là chính, nếu khu vực , phần hành nào kiểm toán viên nghi ngờ có rủi ro, kiểm toán viên sẽ hỏi trực tiếp nhân viên đơn vị. Một số câu hỏi thường được đặt ra là: Bộ phận mua hàng có tách biệt với bộ phận nhận hàng không? Các chứng từ được lập và sử dụng như thế nào? Hàng tồn kho có được ghi chép lên thẻ kho không? Phương pháp đánh giá hàng tồn kho là phương pháp nào và có được áp dụng nhất quán không? Phương pháp kế toán hàng tồn kho là phương pháp nào? Khách hàng có sử dụng hệ thống chi phí định mức không? Hàng tồn kho định kỳ có được so sánh về số lượng, giá trị giữa thẻ kho, sổ chi tiết và sổ cái không? Khách hàng có hàng giữ hộ, nhận gia công không? Khách hàng có hàng đang cầm cố, ký quỹ hay không? Hàng hoá được lưu giữ ở một hay nhiều kho? Những thủ tục kiểm soát khác: hệ thống kiểm soát vật chất đối với hàng tồn kho (kho tàng, bến bãi, nhà xưởng...), phương tiện bảo hộ, chống cháy nổ, mất mát.... Khi phỏng vấn, kiểm toán viên đặc biệt chú ý đến thái độ và hành động của người được phỏng vấn để xem xét tính có thể tin cậy được của thông tin. Các ghi nhận thu thập được từ thủ tục phỏng sẽ giúp kiểm toán viên nhận diện những rủi ro tiềm tàng có thể xảy ra, cũng như giúp cho việc phân tích và xác định các trọng tâm của tiến trình kiểm toán. Đồng thời, kiểm toán viên sẽ ghi vào hồ sơ kiểm toán với nội dung như sau :tên người phỏng vấn, nội dung phỏng vấn, địa điểm và thời gian phỏng vấn, nhằm xác định trách nhiệm của họ, đồng thời chứng minh cho những kết luận của kiểm toán viên là có căn cứ. 1.2.3 Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của khách hàng : Qua việc nghiên cứu và thảo luận với khách hàng về tài liệu này giúp kiểm toán viên có thể hiểu rõ được các thủ tục và chế độ liên quan đến đơn vị: - Đặc điểm và quy mô hoạt động sản xuất kinh doanh. - Luật pháp và các quy định có ảnh hưởng lớn đến đơn vị được kiểm toán. - Sản phẩm, dịch vụ và thị trường (ví dụ: các khách hàng và hợp đồng chính, các khách hàng và hợp đồng chính, các điều khoản về thanh toán thanh toán, tỷ lệ lợi nhuận gộp, phần thị trường chiếm lĩnh, các đối thủ cạnh tranh, xuất khẩu, các chính sách giá cả, danh tiếng các mặt hàng, bảo hành, đơn đặt hàng, xu hướng, chiến lược và mục tiêu tiếp thị, qui trình sản xuất...) - Các nhà cung cấp hàng hoá và dịch vụ quan trọng (ví dụ: các hợp đồng dài hạn, mức độ ổn định của nhà cung cấp, các điều kiện thanh toán, các hình thức nhập khẩu, các hình thức cung ứng) 1.2.4 Kiểm tra chứng từ và các sổ sách đã hoàn tất: Thông qua việc kiểm tra này, kiểm toán viên có thể thấy được việc vận dụng các thủ tục và chế độ trên tại đơn vị. Vấn đề mấu chốt trong giai đoạn này là các tài liệu có hịên hữu hay không, có được sắp xếp ngăn nắp, khoa học và đảm bảo an toàn hay không. Các vấn đề liên quan đến việc thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp: - Sổ sách không đầy đủ. Ví dụ: sổ sách không đầy đủ, các khoản điều chỉnh quá lớn trên sổ sách và tài khoản, các nghiệp vụ không được ghi chép phù hợp với các thủ tục bình thường, hoặc không ghi vào các tài khoản tổng hợp. - Chứng từ không đầy đủ, chẳng hạn thiếu sự xét duyệt đúng đắn, không có chứng từ gốc hoặc có sự tráo đổi chứng từ (với giả định là các vấn đề này sẽ có ảnh hưởng quan trọng do có liên quan đến các nghiệp vụ lớn hoặc bất thường). - Có chênh lệch lớn giữa sổ sách kế toán và các xác nhận của bên thứ ba, có những mâu thuẫn giữa bằng chứng kiểm toán và những biến động không thể giải thích được về các tỷ suất hoạt động. - Các nhà quản lý lãng tránh trả lời, hoặc trả lời không hợp lý về các câu hỏi của kiểm toán viên. Thu thập bằng chứng từ việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: Sau khi đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát của khách hàng đối với hàng tồn kho, kiểm toán viên sẽ đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính dựa trên những bằng chứng thu thập từ những thủ tục tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp hơn mức tối đa thì kiểm toán viên sẽ thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm soát.Còn nếu đánh gía rủi ro kiểm soát là cao ở mức tối đa thì việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sẽ không cần thiết, khi đó kiểm toán viên chuyển sang thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản. Trong thực tế, mặc dù việc đánh giá rủi ro kiểm soát phụ thuộc nhiều vào khả năng xét đoán và kinh nghiệm của kiểm toán viên, nhưng công việc này chưa được lưu lại trong hồ sơ kiểm toán. 2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với các nghiệp vụ: * Đối với nghiệp vụ mua hàng và nhận hàng: Chọn mẫu nghiệp vụ kiểm tra sự xét duyệt. Đối chiếu giữa đơn đặt hàng, báo cáo nhận hàng và hoá đơn về số lượng, giá cả; kiểm tra việc ghi chép lên sổ sách. * Đối với nghiệp vụ xuất hàng: Kiểm tra sự xét duyệt trên phiếu yêu cầu, phiếu xuất kho. Kiểm tra sổ sách dùng để hạch toán nghiệp vụ xuất kho vật tư hàng hoá. 2.2 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với vệc ghi chép: Chọn mẫu nghiệp vụ và lần theo sự phản ánh ghi chép lên các sổ nhật ký, sổ chi tiết và sổ tổng hợp. Kiểm tra việc ghi chép đối với các nghiệp vụ sản xuất. Tùy thuộc vào kết quả của các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên sẽ nhận diện các điểm yếu, điểm mạnh của kiểm soát nội bô và xác định lại rủi ro kiểm soát đồng thời xác định phạm vi cho các thử nghiệm cơ bản với mức độ phù hợp và hiệu quả. Thông thường, các khách hàng của công ty AFC ở mức vừa và nhỏ, hệ thống kiểm soát nội bộ chưa hoàn chỉnh do đó rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức tối đa.Kiểm toán viên thường bỏ qua hoặc xem nhẹ các thử nghiệm kiểm soát và đi ngay vào thử nghiệm cơ bản dựa trên các mục tiêu kiểm toán.Những mục tiêu kiểm toán sẽ là cơ sở cho việc xác lập những thủ tục cần thiết, những công việc phải làm và kết quả phải đạt được nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng cần thiết. Giới thiệu công ty ABC : Ÿ Công ty ABC là công ty cổ phần chuyên sản xuất chất tẩy rửa tổng hợp và mỹ phẩm, các loại hoá chất, bao bì, và kinh doanh xuất nhập khẩu. Ÿ Vốn điều lệ của đơn vị là: 48.000.000.000 VNĐ. Ÿ Chế độ kế toán áp dụng tại công ty: Các báo cáo tài chính của công ty được trình bày bằng Việt Nam Đồng và áp dụng hệ thống kế toán Việt Nam ban hành theo thông tư 89. Niên độ kế toán bắt đầu từ ngày 01/01 đến 31/12 hàng năm. Hình thức sổ kế toán: Nhật ký chung. Công ty nộp thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ. Ÿ Giá trị hàng tồn kho: Phương pháp hạch toán hàng tồn kho: Kê khai thường xuyên Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ: Bình quân gia quyền cuối tháng. Nguyên tắc đánh giá: Nguyên tắc giá gốc. Ÿ Chịu ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán Việt Nam số 10 “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái”.Các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tê được hạch toán theo tỷ giá tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ. Đến ngày lập báo cáo tài chính, các số dư tiền mặt và công nợ là ngoại tệ được quy đổi sang Việt nam đồng (VNĐ) theo tỷ giá thực tế bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do ngân hàng Nhà nước công bố. Chênh lệch do việc đánh giá các số dư có gốc ngoại tệ vào cuối niên độ sẽ được kết chuyển vào kết quả kinh doanh cuối kỳ. Ÿ Tìm hiểu việc quản lý hàng tồn kho tại công ty ABC: 3.1 Quy trình mua hàng: 3.1.1 Mua nguyên vật liệu: Phòng tiêu thụ lập kế hoạch tiêu thụ tuần / quý ® Phòng sản xuất và phòng vật tư , sẽ căn cứ trên báo cáo tồn vật tư của kho và chỉ tiêu kỹ thuật của phòng kế toán ® Lập yêu cầu mua hàng ® Trưởng phòng vật tư lựa chọn NCC, chất lượng , giá cả ® Đơn đặt hàng, báo giá NCC ® GĐ duyệt ® lập hợp đồng và gửi đặt hàng cho NCC . NVL về ® Hoá đơn ( Bảo vệ ký , thủ kho ký ) ® Phòng vật tư ® Phiếu báo kiểm ® Bộ phận kiểm tra chất lượng sản phẩm kiểm tra và ký duyệt ® Phòng vật tư lập phiếu nhập kho có chữ ký thủ kho ( lập 4 liên: kế toán (2) , thủ kho 1 để ghi thẻ kho , lưu 1) + Giấy đề nghị thanh toán + Hợp đồng ® Phòng kế toán đối chiếu kiểm tra số lượng , đơn giá ® Cập nhật sổ kế toán hàng ngày. « Dựa vào giấy đề nghị thanh toán (có ký duyệt), kế toán thanh toán theo hợp đồng. « Cuối tháng, phòng vật tư và thủ kho kiểm kê nguyên vật liệu, lập báo cáo nhập xuất tồn và tiến hành đối chiếu kế toán. 3.1.2 Xuất kho nguyên vật liệu: Phòng tiêu thụ lập kế hoạch tiêu thụ tuần, quý ® Phòng sản xuất lập kế hoạch sản xuất ® Phòng vật tư ký duyệt (dựa trên kế hoạch sản xuất và chỉ tiêu kế toán ) ® thủ kho xuất vật tư và ký phiếu xuất kho ® kế toán nhận phiếu xuất kho từ xưởng. « Hàng tháng, phân xưởng lập báo cáo sử dụng vật tư gởi cho phòng vật tư lập báo cáo nhập xuất tồn kho. 3.1.3 Quản lý nguyên vật liệu đem đi gia công: Lập phiếu nhập kho, phiếu xuất kho cho nguyên vật liệu đem đi gia công (theo dõi số lượng). Quản lý về số lượng nguyên vật liệu đem đi gia công và số lượng thành phẩm nhập lại theo định mức kế toán (hợp đồng kinh tế). KCS kiểm tra chất lượng, có kiểm kê nhưng không định kỳ 3.1.4 Quản lý NVL nhận gia công: Lập phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, bảng kê nhập xuất tồn kho nguyên vật liệu chỉ theo số lượng. Hàng tháng, gửi chứng từ trên cho khách hàng, cuối quý kiểm kê cùng khách hàng số lượng tồn. Đối với nguyên vật liệu tiết kiệm được từ gia công. Phòng sản xuất lập báo cáo sử dụng vật tư gia công trong kỳ ® xác định số lượng nguyên vật liệu thừa do tiết kiệm ® kế toán giảm chi phí. 3.2 Quy trình nhập xuất thành phẩm _ Hạch toán giá vốn. 3.2.1 Nhập thành phẩm : ( Kho thành phẩm thuộc phòng tiêu thụ). Hàng ngày , nhập kho thành phẩm ® Phiếu nhập kho thành phẩm có chữ ký của thủ kho , phòng tiêu thụ , giám đốc phân xưởng . Cuối tháng , lập báo cáo nhập thành phẩm ® Tiến hành đối chiếu với kế toán kho thành phẩm . 3.2.2 Xuất kho thành phẩm : Phòng kinh doanh lập bảng kê hàng bán ® Thủ kho xuất thành phẩm và ký nhận ® Phòng kinh doanh lập Hóa đơn GTGT (Chữ ký GĐ, thủ kho) ® Lái xe ® Bảo vệ xí nghiệp ® Khách hàng. Khách hàng ký nhận ® Hóa đơn GTGT có ký nhận ® Kế toán kho thành phẩm ® Hạch toán giá vốn. Cuối tháng, lập bảng kê thành phẩm tồn kho ® Tiến hành đối chiếu với phòng tiêu thụ và thủ kho. Cuối quý, kế toán kho thành phẩm, phòng tiêu thụ, thủ kho kiểm kê thành phẩm tồn kho. 3.3 Phương pháp tính giá thành : 3.3.1 Chi phí nguyên vật liệu: Tập hợp chi phí NVL theo nhóm sản phẩm sản xuất: căn cứ trên định mức vật tư lập phiếu lãnh vật tư ® Bảng tập hợp chi phí NVL từng nhóm sản phẩm ). Chi phí NVL nhóm sản phẩm phân bổ theo tiêu thức khối lượng sản phẩm nhập kho cho loại sản phẩm ® Kế toán nhập số lượng vật tư sử dụng và số lượng thành phẩm nhập kho cho từng nhóm sản phẩm trên máy vi tính ® Máy phân bổ CP NVL từng loại sản phẩm theo định mức có sẵn ® Bảng chiết tính giá thành sản phẩm « Đánh giá sản phẩm dở dang theo khối lượng (Kg), sản phẩm dở dang là sản phẩm còn trên dây chuyền chưa đóng gói. 3.3.2 Chi phí bao bì hạch toán trực tiếp theo loại sản phẩm sử dụng. 3.3.3 Chi phí nhiên liệu , động lực , tiền lương và các khoản trích theo lương , chi phí sản xuất chung , chi phí khấu hao . = Hệ số * Hệ số ước tính theo công đoạn hao phí: Bột giặt đóng gói kg nhỏ : Hệ số 1.2 Bột giặt đóng gói kg lớn : Hệ số 1 NRC : Hệ số 0.6 Kem giặt : Hệ số 0.5 3.3.4 Chi phí bán hàng , chi phí quản lý doanh nghiệp: ( Không phân bổ vào giá thành , nhưng kế toán cũng tính giá thành toàn bộ ). = Hệ số * Hệ số: Bột giặt = 1; Chất tẩy dạng lỏng: 0.1 Riêng các chi phí bán hàng có tỷ trọng lớn (chi phí khuyến mãi) thì hạch toán trực tiếp vào loại sản phẩm tiêu thụ. II. THU THẬP BẰNG CHỨNG NHẰM THỎA MÃN CÁC MỤC TIÊU KIỂM TOÁN: Kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thử nghiệm cơ bản thích hợp nhằm thu thập được những bằng chứng hợp lý làm cơ sở cho ý kiến của mình về khoản mục hàng tồn kho của khách hàng.Đồng thời sẽ lập một chương trình làm việc cụ thể dựa trên chương trình kiểm toán mẫu đối với hàng tồn kho.Theo hồ sơ làm việc, hàng tồn kho được xếp vào mục F. Các phương pháp thu thập bằng chúng sau đây thường được áp dụng tại công ty AFC thành phố Hồ Chí Minh: Thu thập bằng chứng chứng minh sự hợp lý sơ bộ của khoản mục hàng tồn kho : Thực hiện: Kiểm toán viên dựa vào thủ tục phân tích để phát hiện hàng hoá lỗi thời, chậm luân chuyển, khai khống hàng tồn kho, tìm ra các chênh lệch và đột biến quá lớn. ª Hàng hoá chậm luân chuyển hoặc lỗi thời: So sánh số vòng quay hàng tồn kho nguyên vật liệu, thành phẩm và tổng số lượng hàng tồn kho với số liệu kỳ trước và số liệu cùng ngành. Xem xét sự biến động của hàng mua, hàng xuất qua các tháng và tìm hiểu nguyên nhân nếu có đột biến. ª Khai khống hoặc khai thiếu hàng tồn kho: So sánh tỷ lệ lãi gộp của kỳ hiện hành (theo từng tháng, địa điểm và loại sản phẩm) với số liệu của thời kỳ trước và chỉ tiêu trung bình của ngành. So sánh tài khoản giá vốn hàng bán cả năm hiện hành với số liệu của thời kỳ trước và với số kế hoạch của năm hiện hành ª Kiểm tra sự hợp lý của các khoản chi phí : So sánh mối quan hệ giữa chi phí nguyên vật liệu, lao động trực tiếp và chi phí sản xuất chung với giá vốn hàng bán với số liệu của thời kỳ trước. Điều tra những biến động bất thường hoặc những biến động dự kiến đã không xảy ra.] Ví dụ: Phân tích biến động số dư cuối kỳ tài khoản tồn kho Số hiệu Tên tài khoản 31/12/2004 1/1/2004 Tăng / giảm % 152 Nguyên vật liệu 22.908.273.192 15.806.516.363 7.101.756.829 44.93 153 Công cụ , dụng cụ 12.416.783 8.077.434 4.339.349 53.72 154 CPSXKD dở dang 91.218.658 618.366.348 (527.147.690) -85.25 155 Thành phẩm 10.119.972.713 2.269.310.563 7.850.662.150 345.95 Cộng 33.131.881.346 18.702.270.708 14.429.610.638 77.15 Nhận xét: Ÿ Số dư cuối kỳ tài khoản 152 (Nguyên vật liệu) tăng 44.93 % so với năm trước là do đơn vị dự trữ các nguyên vật liệu chính như Las, Zeolite, Tripoly, chất thơm Luxia đề phòng khan hiếm và tăng giá. Ÿ Số dư cuối kỳ tài khoản 155 (Thành phẩm) tăng 345.95 % so với năm trước là do đơn vị dự trữ các mặt hàng bán sau Tết bởi vì năn nay công ty bắt đầu sản xuất trễ từ mùng 8 Tết thay vì mùng 4 Tết so với mọi năm . Thu thập bằng chứng nhằm đảm bảo tính có thực của hàng tồn kho tại thời điểm khoá sổ , cũng như hỗ trợ mục tiêu đánh giá: Thực hiện: Tiến hành quan sát kiểm kê hàng tồn kho. Dưới góc độ của kiểm toán viên, thủ tục quan sát kiểm kê hàng tồn kho là không thể thiếu, nếu không nói là một thủ tục bắt buột phải làm.Các kiểm toán viên sẽ cùng nhân viên của khách hàng tiến hành quan sát và kiểm kê hàng tồn kho vào ngày kết thúc niên độ, trong trường hợp không thể tham gia kiểm kê trực tiếp kiểm toán viên sẽ phải sử dụng các thủ tục thay thế. 2.1 Tham gia kiểm kê : 2.1.1 Trước khi kiểm kê : Ÿ Kiểm toán viên yêu cầu được cung cấp danh sách hàng tồn kho (Có đủ thông tin về số lượng, đơn giá ).Đồng thời , những thông tin sau đây ( nếu có ) cũng cần được ghi nhận : hàng nhận giữ hộ , gia công , hàng được đem đi cầm cố , thế chấp , ký quỹ , hàng của đơn vị khác (trường hợp thuê kho ); hàng gởi kho công cộng; trong khi kiểm kê , đơn vị có tiến hành sản xuất , nhập hay xuất kho ? Ÿ Mặt khác, kiểm toán viên nên đề nghị đơn vị sắp xếp kho sao cho trật tự và hợp lý cho việc tiến hành kiểm kê và thu thập hàng hoá được nhanh và chính xác. Nếu có thể, cùng một loại hàng hoá cần phải đặt ở cùng một vị trí trong kho. Hàng hoá không thuộc quyền sở hữu của đơn vị vì thế sẽ không được kiểm kê nên phải được đánh dấu rõ ràng và tách riêng. Hàng hoá giá trị cao phải được tách khỏi hàng hoá giá trị thấp. Hàng hoá cũ , hư hỏng phải được đánh dấu rõ ràng và được tách riêng ra khỏi hàng hoá khác để dễ nhận biết Tất cả hàng hoá phải được dán thẻ và đánh dấu rõ ràng với thứ tự thích hợp Phải có dụng cụ cần thiết dùng trong kiểm kê ( Các thiết bị đo ) 2.1.2 Trong khi kiểm kê: Kiểm toán viên không phải trực tiếp kiểm kê mà chỉ là giám sát hoặc có thể tham gia trực tiếp kiểm kê chọn mẫu (VSA 501).Những điểm cần lưu ý trong quá trình thị sát và tiến hành kiểm kê: Kiểm tra xem khách hàng có tuân thủ các quy định về kiểm kê hàng tồn kho hay không? Hàng hoá được kiểm kê theo thứ tự để đảm bảo rằng mọi hàng hoá đều được kiểm kê. Những mặt hàng đã kiểm kê có được đánh dấu là đã kiểm kê hay không để tránh kiểm hai lần. Tập trung xem xét việc kiểm kê các khoản mục có giá trị lớn. Phỏng vấn, quan sát và ghi lại trên giấy làm việc các khoản mục hàng tồn kho đã quá hạn, hư hỏng, chậm luân chuyển hoặc hàng thừa. Phiếu kiểm kê được đánh số trước và phải có chữ ký của người kiểm kê. Thủ tục này khá quan trọng để buột mọi người có trách nhiệm về công việc mình làm. Chọn mẫu, kiểm tra lại công việc kiểm kê của nhân viên khách hàng, đảm bảo tính chính xác và đầy đủ của hàng tồn kho được kiểm đếm. Hệ thống kho hàng có đảm bảo an toàn cho hàng hoá không (Có khoá, giới hạn quyền tiếp cận để tránh rủi ro bị mất cấp, tránh mưa gió, những hình thức kiểm soát liên quan đến việc giao nhận hàng) Ghi nhận các hàng hoá nhập xuất và di chuyển trong đơn vị trong thời gian kiểm kê. Rõ ràng khi áp dụng thủ tục quan sát cùng với sự xét đoán nghề nghiệp, kiểm toán viên phải xác định những khu vực có rủi ro về việc khai khống hàng tồn kho.Những số lượng ghi lại trên bìa các thùng carton đã được niêm phong chưa chắc đã phản ánh hàng hoá thật sự ở trong thùng, đôi khi đây là những thùng carton rỗng và hồ sơ hàng tồn kho đã bị giả mạo để che mắt kiểm toán viên. 2.1.3 Khi kết thúc việc kiểm kê, kiểm toán viên phải đảm bảo đã có đủ thông tin để hoàn thành báo cáo quan sát kiểm kê: - Nếu số lượng kiểm kê chênh lệch với số trên sổ sách (sổ chi tiết, sổ cái, báo cáo nhập xuất tồn), kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân và có những giải thích cho những trường hợp này, xác định xem có trường hợp nào cần điều chỉnh không - Số lượng mà kiểm toán viên chọn mẫu để kiểm tra cũng phải được so sánh với số lượng trên danh mục hàng tồn kho để làm cơ sở cho việc kiểm tra sau này. - Đồng thời, kiểm toán viên cần xác định rằng những hàng hoá thuộc về bên thứ ba không được tính trong lầ kiểm kê, và thu thập những thông tin cần thiết cho việc xác minh sau này thông qua hình thức xác nhận cho những hàng đem ký gửi để bán, hàng đã áan nhưng chưa giao cho khách, hàng thuộc quyền sở hữu của một công ty khác cùng chung một nhà kho ( trường hợp thuê kho công cộng ). - Những thông tin liên quan đế chất lượng hàng tồn kho cũng đã được ghi nhận cho việc đánh giá khoản mục dự phòng giảm giá sau này. 2.2 Trường hợp không tham gia kiểm kê trực tiếp, kiểm toán viên sẽ thực hiện các thủ tục thay thế: - Thu thập một bản sao báo cáo tổng hợp kiểm kê thực tế hàng tồn kho cuối năm và kiểm tra tính hợp lý của báo cáo (các khoản mục có giá trị lớn và bất thường) - Thu thập các sổ sách ghi chép quá trình kiểm kê thực tế của doanh nghiệp, kiểm tra các kết quả và việc xử lý kiểm kê đối với các trường hợp ngoại lệ, các vấn đề cần lưu ý. - Kiểm tra tính hợp lý của các hoạt động trong tài khoản hàng tồn kho sau ngày kiểm kê thực tế (các khoản mục có giá trị lớn hay bất thường). - Đối chiếu các hoạt động trong tài khoản hàng tồn kho sau ngày kiểm kê thực tế với các chứng từ gốc. - Thực hiện các thủ tục kiểm tra phân tích như so sánh số dư năm hiện hành với số liệu năm trước và với số kế hoạch. Thu thập bằng chứng nhằm đảm bảo sự ghi chép chính xác : Thực hiện : 3.1 Kiểm tra nguyên tắc cộng dồn: Ÿ Lập bảng liệt kê cho từng tài khoản (trên giấy làm việc). Ÿ So sánh số dư đầu kỳ, số dư cuối kỳ, tổng phát sinh Nợ, tổng phát sinh Có với Bảng cân đối số phát sinh, Bảng cân đối kế toán và tìm hiểu nguyên nhân của số liệu chênh (nếu có). Ÿ Chọn ra những tháng có số phát sinh lớn, tháng có số phát sinh nhỏ kiểm tra chi tiết chứng từ nhập xuất, hoá đơn của người bán. Ví dụ: TK 152: Vật liệu chính Quý Tồn đầu kỳ PS Nợ PS Có Tồn cuối kỳ 1 12.623.494.634 22.545.292.509 23.780.351.837 11.388.435.306 2 11.388.435.306 19.484.055.487 18.510.321.508 12.362.169.285 3 12.362.169.285 20.510.759.915 20.503.522.448 12.369.406.752 4 12.369.406.752 24.442.224.940 22.283.927.698 14.527.703.994 Tổng 12.623.494.634ü 86.982.332.851ü 85.078.123.491ü 14.527.703.994ü ü Đã cộng hàng dọc, hàng ngang và đối chiếu phù hợp giữa bảng cân đối số phát sinh, bảng cân đối kế toán, báo cáo nhập xuất tồn vật tư. 3.2 Kiểm tra việc kết chuyển số dư đầu kỳ của các tài khoàn hàng tồn kho. Thực hiện: Thu thập sổ cái của từng tài khoản, liệt kê số dư đầu kỳ trên giấy làm việc, sau đó đối chiếu số liệu với số dư cuối kỳ của báo cáo tài chính của năm trước đã được kiểm toán hoặc cơ quan có thẩm quyền phê duyệt. Ví dụ: Lập bảng kê sau đây trên giấy làm việc: Kiểm tra số dư đầu kỳ Tài khoản Số liệu đơn vị # Số liệu kiểm toán * Chênh lệch Ghi chú 152 15.806.516.363 15.806.516.363 153 8.077.434 8.077.434 154 618.366.348 618.366.348 155 2.269.310.563 2.269.310.563 # Nguồn số liệu là sổ cái. * Nguồn số liệu là báo cáo tài chính năm trước đã được kiểm toán. 3.3 Đối chiếu kết quả kiểm kê với số liệu trên sổ cái, bảng cân đối kế toán, báo cáo nhập xuất tồn nhằm đảm bảo sự thống nhất số liệu kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ cái và báo cáo. Thực hiện: (trên giấy làm việc) Lập bảng kê đối chiếu số liệu, nếu phát hiện có chênh lệch lớn và trọng yếu thì kiểm toán viên phải tìm hiểu nguyên nhân. Ví dụ : Từ biên bản kiểm kê, sổ cái, bảng cân đối nhập xuất tồn ta lập bảng so sánh như sau. Tài khoản BBKK Sổ cái BCNXT Chênh lệch 152 22.719.523.192ü 23.908.273.192 23.908.273.192 188.750.000 # 153 12.416.783 12.416.783 12.416.783 154 91.218.658 91.218.658 91.218.658 155 10.119.972.713 10.119.972.713 10.119.972.713 157 - - - # Chênh lệch này là do đơn vị chưa điều chỉnh theo kết quả kiểm kê thực tế. ü Giá trị nguyên vật liệu tồn kho lớn hơn nhiều so với số liệu năm ngoái do đơn vị đã dự trữ một lô hóa chất gần cuối năm vì dự đoán giá sẽ tăng trong quý 1 năm sau. Đề nghị: Chuyển giá trị hàng tồn kho thiếu này sang tài sản thiếu chờ xử lý (vì cho đến thời điểm quyết toán đơn vị chưa có biên bản hay quyết định xử lý). Bút toán điều chỉnh: Nợ tài khoản tài sản thiếu chờ xử lý 188.750.000 Có tài khoản nguyên vật liệu tồn kho 188.750.000 Thu thập bằng chứng nhằm đảm bảo các nghiệp vụ đã thực sự phát sinh và được ghi chép đầy đủ, đúng đắn : Thực hiện: Chọn mẫu một số nghiệp vụ kiểm tra phiếu nhập, phiếu xuất, hoá đơn của nhà cung cấp. Đối chiếu giá trị nguyên vật liệu xuất kho với việc ghi nhận chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, giá trị thành phẩm xuất kho vớ giá vốn hàng bán. Ví dụ 1 : Từ sổ chi tiết nguyên vật liệu chọn một số nghiệp vụ nhập kho, xuất kho để kiểm tra chi tiết. Đối với nghiệp vụ nhập kho: liệt kê mẫu chọn. STT Số CT Ngày CT SL nhập ( tấn ) # Trị giá nhập ü Ghi chú 1 13/NSX 03/02/04 10 500.000.000 2 45/NSX 04/03/04 13 845.000.000 3 87/NSX 15/04/04 15 720.450.000 4 46/NSX 24/11/04 11 248.000.000 5 98/NSX 10/12/04 17 810.770.000 Tổng 66 3.124.220.000 # Đã đối chiếu phù hợp với các phiếu nhập kho, hoá đơn của người bán, chứng từ khác ü Đã kiểm tra hoá đơn của người bán, hoá đơn vận chuyển hàng. Lưu ý: Thử nghiệm này được làm tương tự cho các loại nguyên vật liệu khác để đưa ra kết luận cuối cùng. Đối với nghiệp vụ xuất kho: liệt kê mẫu chọn. STT Số CT Ngày CT SL nhập ( tấn ) # Trị giá nhập * Ghi chú 1 16/XSX 03/01/04 5 348.050.000 2 60/XSX 09/03/04 4 260.500.000 3 90/XSX 28/04/04 7 450.800.000 4 42/XSX 15/11/04 6 316.010.000 5 89/XSX 2/12/04 8 144.205.000 Tổng 30 1.519.515.000 # Đã kiểm tra phù hợp với phiếu xuất kho nguyên vật liệu. * Đã kiểm tra phiếu xuất kho theo phương pháp bình quân gia quyền cuối tháng. Kết luận: Doanh nghiệp đã hạch toán hàng tồn kho theo đúng các nghiệp vụ kinh tế phát sinh thực tế. Đồng thời tuân thủ nguyên tắc đánh giá hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc và giá xuất kho được xác định phù hợp với phương pháp được kê khai. Ví dụ 2: Kiểm tra chi tiết việc nhập xuất kho thành phẩm. Đối với nghiệp vụ nhập kho thành phẩm (chọn mẫu nghiệp vụ kiểm tra chi tiết) Tháng SL nhập (tấn) Giá trị nhập * Ghi chú 2 320 16.350.248.000 4 318 15.828.350.200 9 325 16.860.245.000 12 330 17.353.245.300 Cộng 1293 66.392.088.500 * Kiểm tra đối chiếu giữa phiếu nhập kho với báo cáo sản xuất. # Đã kiểm tra đối chiếu với phần hành kế toán chi phí (sổ theo dõ tính giá thành), xem xét tính toán lại giá thành đơn vị . Đối với nghiệp vụ xuất kho thành phẩm. STT Số CT Ngày CT SL xuất (Kg) # Trị gá xuất * Ghi chú. 1 PX 34 13/02/04 5000 256.255.000 2 PX 47 24/5/04 6500 304.146.000 3 PX 50 28/08/04 4200 209.620.000 4 PX 98 28/09/04 7800 407.990.000 5 PX 100 23/10/04 5600 308.006.000 Tổng 29100 1.486.017.000 Đã kiểm tra phiếu xuất kho và các chứng từ gốc có liên quan như lệnh bán hàng, đơn đặt hàng được phê duyệt. Đã kiểm tra giá xuất kho theo phương pháp bình quân gia quyền. Sau khi kiểm tra chọn mẫu, kiểm toán viên sẽ tiếp tục đối chiếu giữa giá trị xuất kho thành phẩm với giá trị được phản ánh vào giá vốn hàng bán trong kỳ. Trong thủ tục này, các kiểm toán viên thường chú ý đến tính liên tục và hợp lệ của các phiếu xuất kho thành phẩm. Thu thập bằng chứng nhằm kiểm tra việc tính giá hàng tồn kho, đảm bảo việc ghi nhận hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc, phương pháp tính giá xuất kho đúng với kê khai và được áp dụng nhất quán. Thực hiện: Từ bảng báo cáo nhập xuất tồn, sổ chi tiết, biểu giá bán và các tài liệu khác có liên quan… Kiểm toán viên thực hiện các công việc sau: Ÿ Chọn mẫu một số nghiệp vụ nhập hàng để kiểm tra nguyên tắc ghi nhận hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc, bằng cách đối chiếu giá trị ghi trên hoá đơn nhà cung cấp và các chi phí có liên quan (chi phí vận chuyển, chi phí bốc xếp…) với giá trị được ghi sổ. Ÿ Tính lại giá xuất kho cho một số nghiệp vụ xuất kho trong kỳ để kiểm tra việc áp dụng đúng đắn phương pháp kê khai (nhập trước xuất trước, nhập sau xuất trước, bình quân gia quyền ). Ÿ Đánh giá tính hợp lý của giá trị hàng tồn kho cuối kỳ bằng cách so sánh giữa số lượng hàng tồn kho ghi sổ và giá hàng nhập kho cuối năm; giá trị ghi sổ hàng tồn kho teo kết quả kiểm kê và giá hàng nhập kho, xuất bán cuối năm. Ví dụ 1: Kiểm tra đơn giá NVL nhập kho T9/2004 (từ BCNXT 152 àkiểm tra chứng từ gốc). STT Tên NVL Số lượng nhập(Kg)ü Đơn giá* (đ) Thành tiền 1 Hoá chất LAS 366.763,5 12604,8 4.622.980.565 2 Tripoly ngoại 238.050 9427,66 2.244.259.034 3 Leolite 200.000 6017,43 1.203.487.652 ü Số lượng khớp phiếu nhập kho, báo cáo nhập xuất tồn. * Đơn giá khớp HĐGTGT, hợp đồng kinh tế, các chi phí liên quan có đầy đủ cơ sở hợp lý. Ví dụ 2: Thử nghiệm việc tính giá xuất kho. Kiểm toán viên tính toán lại đơn giá xuất kho của một số nghiệp vụ xuất kho nguyên vật liệu. Chọn mặt hàng Net NHC 450g để kiểm tra: Đơn giá xuất kho = ü Đơn giá này không đúng với việc tính giá theo phương pháp bình quân gia quyền cuối tháng. Công việc này sẽ được tiến hành tương tự cho các loại hàng tồn kho khác để xác định mức độ trọng yếu của vấn đề, bởi vì giá trị chênh lệch có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính.Giả sử sau khi xác định, có sai sót xảy ra ở nhiều loại nguyên vật liệu khác nhau, kiểm toán viên bắt đầu tính lại giá trị tồn kho cuối kỳ đồng thời xác định giá trị chênh lệch, tập hợp lại và yêu cầu đơn vị điều chỉnh. Thu thập bằng chứng về việc tính giá thành, giá trị sản phẩm dở dang và thành phẩm tồn kho : Thực hiện: Ÿ Nhằm đảm bảo phương pháp tính giá được thực hiện đúng, tính hợp lý của giá trị ghi sổ sản phẩm dở dang, tiến hành xem xét cơ sở xác định giá trị sản phẩm dở dang và kiểm tra phương pháp đánh gía sản phẩm dở dang (phương pháp ước lượng sản phẩm hoàn thành tương đương, hay phương pháp tính theo giá trị nguyên vật liệu trự tiếp hoặc theo định mức…..) Ÿ Kiểm tra chi tiết các đối ứng bất thường của tài khoản 154 và giải thích đầy đủ các bút toán bất thường này v Đối với nguyên vật liệu: Kiểm tra đơn giá nguyên vật liệu bằng cách đối chiếu với hoá đơn người bán. Kiểm tra các tài khoản chênh lệch về nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất để cân nhắc xem các thay đổi về giá chuẩn trong năm có thể làm ảnh hưởng đến việc phân bổ khoản chênh lệch giá vào tài khoản hàng tồn kho và tài khoản giá vốn hàng bán ở thời điểm cuối năm hay không. Kiểm tra tính hợp lý của chi phí nguyên vật liệu tiêu hao trong giá thành sản phẩm với báo cáo kỹ thuật theo định mức để tạo ra thành phẩm. v Đối với chi phí giờ công : Kiểm tra tính hợp lý của chi phí về giờ công lao động trong giá thành sản phẩm và so sánh số lượng giờ công tiêu hao thực tế với báo cáo kỹ thuật định mức. Xác định xem số giờ lao động trong sản phẩm dở dang có hợp lý không khi so sánh với số giờ công trong thành phẩm. Thử nghiệm việc thiết lập chi phí giờ công lao động trong giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ và kiểm tra tính hợp lý trong quá trình phân bổ cho từng công đoạn chế tạo sản phẩm. v Đối với chi phí sản xuất chung : Kiểm tra các tài khoản được phân bổ vào chi phí quản lý sản xuất và đối chiếu các khoản mục có giá trị lớn hay có tính chất bất thường. Kiểm tra số phát sinh của các tài khoản không bao gồm trong chi phí quản lý sản xuất để xác định xem có bất kỳ các khoản mục nào đúng ra cần phải phân bổ vào chi phí quản lý sản xuất hay không. Thử nghiệm việc tính toán tỷ lệ phân bổ chi phí quản lý sản xuất. Thử nghiệm việc phân bổ chi phí quản lý sản xuất vào sản phẩm dở dang và thành phẩm tồn kho. Thử nghiệm việc thiết lập chi phí quản lý sản xuất trong giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ và kiểm tra tính hợp lý trong quá trình phân bổ cho công đoạn chế tạo sản phẩm. Thu thập bằng chứng nhằm thoả mãn mục tiêu đánh giá hàng tồn kho : Ÿ Đảm bảo dự phòng giảm giá được lập đúng quy định. Ÿ Hàng tồn kho được tính theo giá thấp hơn giữa gía trị thuần có thể thực hiện được với giá gốc hàng tồn kho. Thực hiện: Xem xét đơn giá hiện hành của nguyên vật liệu tồn kho dựa trên các hoá đơn mua hàng sau ngày kết thúc niên độ. Xem xét cơ sở các khoản dự phòng đã lập của đơn vị có phù hợp với quy định hiện hành hay không. Ước tính độc lập giá trị thực hiện thuần bằng cách dùng giá bán tại thời điểm khoá sổ trừ đi chi phí ước tính để thực hiện và bán các mặt hàng đã kiểm tra. So sánh giá trị ghi sổ với giá bán mà doanh nghiệp thực hiện tại thời điểm cuối năm (hoặc tham khảo giá bán trong kỳ). Kiểm tra chi tiết đơn giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và giá trị trên thị trường tại thời điểm cuối niên độ (có thể xem xét đến đơn giá sau ngày khoá sổ kế toán nếu cần thiết). Xem xét việc lập dự phòng và hoàn nhập dự phòng. Ví dụ:Ghi lại trên giấy làm việc các thông tin sau: Lý do lập dự phòng: xuất hiện nhiều nhà cung ứng, có khả năng giá sản phẩm sẽ giảm mạnh. Số liệu của đơn vị: Số lượng lập dự phòng: 224.000 (Kg) ü Đơn giá lập dự phòng: 250 đ/Kg * Số dự phòng do đơn vị lập: 56.000.000 đ ü Đã đối chiếu phù hợp với số lượng tồn kho thực tế. * Đơn giá lập dự phòng của đơn vị chưa hợp lý (căn cứ trên đơn giá bán thời điểm khoá sổ và chi phí cho việc tiêu thụ sản phẩm). Số liệu của kiểm toán: Đơn giá theo sổ sách đơn vị: 4520 đ/kg. Đơn giá trên thị trường tại thời điểm khoá sổ: 4000 đ/kg. Đơn giá lập dự phòng: 4000 – 4520 = 520 đ/kg. Số dự phòng phải lập trong kỳ: 520 * 224.000 = 116.480.000đ. Đề nghị : Lập bút toán điều chỉnh chênh lệch: Nợ tài khoản lãi chưa phân phối: 60.480.000 Có tài khoản dự phòng giảm giá HTK 60.480.000 Thu thập bằng chứng đảm bảo việc chia cắt niên độ là hợp lý: Thực hiện: Các thử nghiệm khóa sổ thường được sử dụng bao gồm: Ÿ Chọn mẫu các phiếu xuất hàng trước và sau ngày kiểm kê để đảm bảo rằng số lượng hàng xuất đi đã được ghi chép đúng niên độ. Ÿ Chọn mẫu các báo cáo nhập hàng trước và sau ngày kiểm kê để đảm bảo lượng hàng nhập kho cũng đã được ghi chép đúng niên độ. Ÿ Theo dõi chi tiết việc ghi sổ các phiếu nhập, xuất cuối cùng phát sinh vào ngày kiểm kê để đảm bảo nghiệp vụ mua hàng và bán hàng được ghi chép đúng niên độ.Những chứng từ này sau khi được photo sẽ được đưa vào danh sách các chứng từ cuối cùng được sử dụng trong báo cáo quan sát kiểm kê của kiểm toán viên. Tuy nhiên, kiểm toán viên thường linh hoạt trong việc sử dụng các thử nghiệm khoá sổ.Bởi nếu khách hàng có thể đoán trước những thủ tục của kiểm toán viên một cách quá dễ dàng (công việc kiểm tra và phương pháp chọn lựa hàng hoá năm nào cũng giống nhau: chọn những chứng từ giao nhận hàng 5 ngày trước và sau niên độ) khách hàng sẽ chủ động chuyển những hàng hoá có giá trị cao thành những hàng hoá có giá trị tương đối thấp và vì vậy thậm chí lỗi dù có được phát hiện sẽ không đáng kể so với báo cáo tài hính nói chung. Những đợt giao nhận hàng lớn trước và sau kỳ kiểm kê được chon sẽ là cách tối ưu hơn. Ví dụ: Thủ tục chia cắt niên độ nghiệp vụ mua hàng. Số phiếu nhập kho. Ngày. Loại vật tư. Đơn vị cấp Sản lượng(kg) Tổng giá trị vật tư. HĐGTGT 70 NGL 31/12 PXSX- nhập kho 11142 158.704.364 / 69NGL 31/12 Las UIC 6320ü 571.960$ 31/12 68NGL 31/12 Las UIC 8400ü 760.200$ 31/12 29NGB 31/12 Soda Ash Vạn Lợi 10.000ü 28.095.200 30/12 28NGB 31/12 Natrosoe CH. Anh Sáu 300 31.200.000 30/12 27NGB 31/12 Sodium Manuchar 200.000ü 290.476.190 30/12 01NGL 06/01 Soude Vedan 21.850 28.405.000 6/1 10NGL 11/01 Las UIC 13.070ü 11.828,35$ 8/1 11NGL 11/01 Las UIC 11.000ü 9955$ 8/1 07NGB 14/01 Soda Ash Manuchar 100.000ü 280.952.381 10/1 Nhận xét: hàng nhập được ghi đúng kỳ (ü): khớp với thẻ kho. Thu thập bằng chứng nhằm đảm bảo hàng tồn kho thuộc quyền sở hữu của khách hàng : Thực hiện: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các hợp đồng tín dụng, các khế ước vay nợ để tìm hiểu về hàng tồn kho đem thế chấp. Thu thập bằng chứng để đảm bảo hàng tồn kho được trình bày và công bố đúng đắn : Thực hiện: Ÿ Xem xét việc trình bày và công bố hàng tồn kho trên báo cáo tài chính Ÿ Việc công bố phương pháp ghi nhận hàng tồn kho trên bảng thuyết minh báo cáo tài chính. Ÿ Xem xét các khản mục hàng tồn kho bị thế chấp trong bảng thuyết minh báo cáo tài chính. III. KẾT THÚC KIỂM TOÁN : Rà soát lại hồ sơ kiểm toán : Vào giai đoạn hoàn thành kiểm toán, việc rà soát lại hồ sơ kiểm toán theo công ty AFC là một điều cần thiết.Kiểm toán viên sẽ tổng hợp lại những kết quả đạt được, các phát hiện về sai sót và gian lận sẽ được phân tích trên bảng tổng hợp các sai sót. Đồng thời ghi lại những ghi chú quan trọng phục vụ cho việc lập báo cáo kiểm toán và soạn thảo thư quản lý. Lập bút toán điều chỉnh cho các vấn đề trọng yếu : Ÿ Trong quá trình kiểm tra chi tiết các sổ sách, các chứng từ có liên quan, các vấn đề có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính được kiểm toán viên xem xét kỹ và giải quyết bằng các bút toán điều chỉnh.Các bút toán điều chỉnh này được trao đổi với khách hàng nhằm đạt được sự thống nhất của đôi bên. Ÿ Bút toán điều chỉnh này được trình bày trước hết ở các section trong hồ sơ làm việc, sau đó được nhóm trưởng tập hợp lại thành bảng đề xuất các bút toán điều chỉnh.Vấn đề này được nhóm trưởng trao đổi với ban giám đốc của khách hàng để thực hiện các điều chỉnh đã đưa ra.Tuy nhiên, việc đề xuất này không phải lúc nào cũng đạt được sự thống nhất của cả hai bên, mà mâu thuẫn thường xảy ra.Như vậy, để đi đến kết luận cuối cùng là điều không phải dễ mà còn phụ thuộc vào từng bút toán cụ thể và mức độ chấp nhận của khách hàng trên từng điếu chỉnh đã đưa ra. Trình bày trên hồ sơ kiểm toán : Hồ sơ kiểm toán hiện hành là tập hợp các trang giấy làm việc, hướng dẫn kiểm toán của từng khoản mục và bằng chứng kiểm toán.Trong hồ sơ, các khoản mục hay các tài khoản có tính chất tương tự nhau được lưu trong cùng một section…, được ký hiệu A, B, C,…Có thể nói đây chính là ưu điểm giúp các nhân viên công ty AFC làm việc có khoa học và tạo điều kiện dễ dàng khi tham khảo và nghiên cứu hồ sơ kiểm toán.