Đề tài Bằng chứng kiểm toán và các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính

Mục lục Lời nói đầu Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, Kiểm toán đã trở thành một nhu cầu không thể thiếu được đối với hoạt động sản xuất kinh doanh của mỗi doanh nghiệp. Bằng tác dụng to lớn của mình, Kiểm toán đã khẳng định là một yếu tố tích cực đảm bảo cho các chuẩn mực kế toán được chấp hành nghiêm chỉnh, trật tự kỷ cương của công tác kế toán được giữ vững, các thông tin kế toán trung thực và có đủ độ tin cậy. Chính điều đó đã làm cho kiểm toán trở thành công việc rất được quan tâm không chỉ đối với doanh nghiệp, cơ quan quản lí của nhà nước mà còn đối với cả các đối tượng khác quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp. Một trong những yếu tố hết sức quan trọng góp phần làm nên thành công của cuộc kiểm toán đó là bằng chứng kiểm toán. Chất lượng của các bằng chứng kiểm toán ảnh hưởng trực tiếp tới chất lượng của cuộc kiểm toán. Với tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán càng trở nên khó khăn, đòi hỏi phải bắt kịp với sự đa dạng của các thông tin, mức độ tinh vi của các hành vi gian lận. Vì những lý do trên em chọn đề tài: “ Bằng chứng kiểm toán và các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính”. Đề tài gồm 3 phần: Phần I: Khái quát chung về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. Phần II: Phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Phần III: Kết luận. Phần I Khái quát chung về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán Khái quát chung về bằng chứng kiểm toán Khái niệm về bằng chứng kiểm toán. Thực chất của hoạt động kiểm toán tài chính là quá trình thu thập và đánh giá các bằng chứng về các Báo cáo tài chính nhằm mục đích xác nhận và báo cáo về mức độ phù hợp của các báo cáo này với các chuẩn mực đã được thiết lập. Thông qua việc đánh giá các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được, kiểm toán viên đưa ra báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán này là sản phẩm quan trọng nhất của cuộc kiểm toán. Độ chính xác và hợp lý của nó phụ thuộc vào các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin mà kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Theo khái niệm này, bằng chứng kiểm toán bao gồm những thông tin nhân chứng và vật chứng mà kiểm toán viên thu thập được làm cơ sở cho những nhận xét của mình về báo cáo tài chính được kiểm toán. Vai trò của bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán có vai trò vô cùng quan trọng, là cơ sở hình thành ý kiến kết luận kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán là một trong những yếu tố quyết định độ chính xác trong quyết định của kiểm toán viên. Do đó, kiểm toán viên cần nhận thức cụ thể về các loại bằng chứng để có thể đánh giá bằng chứng một cách hữu hiệu khi thực hành kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán là cơ sở để giám sát và đánh giá chất lượng của cuộc kiểm toán. Vì vậy, đòi hỏi kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ thông tin và thích hợp làm cơ sở để đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên. Một khi kiểm toán viên mà không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng thích hợp thì kiểm toán viên khó có thể đưa ra một nhận định xác đáng về đối tượng được kiểm toán. Kết luận của kiểm toán viên khó có thể đúng với thực trạng đối tượng được kiểm toán nếu như bằng chứng kiểm toán thu thập được quá ít hay bằng chứng thu thập được không phù hợp hoặc có độ tin cậy không cao. Ngoài ra bằng chứng kiểm toán còn là cơ sở để giám sát, đánh giá chất lượng hoạt động của kiểm toán viên trong quá trình thực hiện kiểm toán. Quyết định của kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán Kiểm toán tài chính có đối tượng là các Báo cáo tài chính- bao gồm các thông tin tài chính tổng hợp liên quan đến toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong một niên độ tài chính được kiểm toán. Với đối tượng kiểm toán rộng như vậy, kiểm toán viên không thể kiểm tra, đánh giá được tất cả các phiếu thu, phiếu chi đã thanh toán, các hóa đơn của bên bán, các hóa đơn bán hàng, chứng từ vận chuyển… và các loại chứng từ, sổ sách khác có liên quan. Do đó, kiểm toán viên phải xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập để có thể đánh giá toàn diện về đối tượng kiểm toán. Quyết định này của kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán có thể chia thành: Quyết định về thể thức kiểm toán cần áp dụng. Thể thức kiểm toán là những hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt phải thu thập ở một điểm nào đó trong một cuộc kiểm toán. Ví dụ, hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập biên bản kiểm kê vật tư, tiền tại két, các bút toán nhật kí hay các chi tiết trong quá trình vận chuyển. Những hướng dẫn này thường được sắp xếp theo một thứ tự cụ thể giúp kiểm toán viên sử dụng trong suốt cuộc kiểm toán. Quyết định về quy mô mẫu. Sau khi đã chọn được thể thức kiểm toán, kiểm toán viên xác định quy mô mẫu. Quy mô mẫu có thể gồm từ một vài phần tử đến tất cả các phần tử trong tổng thể đang nghiên cứu. Việc quyết định chọn bao nhiêu khoản mục để kiểm soát phải được kiểm toán viên thực hiện cho từng thể thức kiểm toán. Quy mô mẫu với bất kì thể thức định sẵn nào đều có khả năng thay đổi từ cuộc kiểm toán này sang cuộc kiểm toán khác. Quyết định về các khoản mục cá biệt cần chọn từ tổng thể. Xác định xong quy mô mẫu chọn cho từng thể thức kiểm toán, kiểm toán viên cần xác định các phần tử cá biệt cần kiểm tra cụ thể. Ví dụ: Kiểm toán viên quyết định chọn 200 phiếu chi đã thanh toán từ tổng thể gồm 3000 phiếu chi để so sánh với sổ nhật kí chi tiền. Kiểm toán viên có thể chọn ra các phiếu thu cụ thể theo các cách: chọn 200 phiếu chi có số tiền lớn nhất, chọn các phiếu chi một cách ngẫu nhiên, chọn phiếu chi theo phán đoán của kiểm toán viên hay có thể kết hợp các cách trên. Quyết định về thời gian hoàn thành các thể thức. Một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính thường của một kì, một năm và mỗi cuộc kiểm toán thường phải mất vài tuần có khi là vài tháng. Việc xác định thời gian của thể thức kiểm toán có thể ngay từ khi kì kế toán mà Báo cáo tài chính phản ánh chưa kết thúc; hoặc có thể rất lâu sau khi kì kế toán kết thúc. Tuy nhiên, thông thường khách hàng muốn công ty kiểm toán hoàn thành kiểm toán trong khoảng thời gian không quá một quý kể từ khi kì kế toán kết thúc. Các loại bằng chứng kiểm toán. Trên thực tế có rất nhiều loại bằng chứng kiểm toán. Do đó, để giúp cho việc thu thập và sử dụng các bằng chứng kiểm toán được thu thập và sử dụng các bằng chứng kiểm toán được thuận tiện thì việc phân loại bằng chứng là rất cần thiết. Có thể tiến hành phân loại bằng chứng theo các cách sau: Phân loại bằng chứng theo nguồn hình thành: Phân loại bằng chứng theo nguồn hình thành là cách phân loại dựa vào nguồn gốc của các thông tin mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán. Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán bao gồm: Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên khai thác và phát hiện như kiểm toán kiểm kê tài sản thực tế, tính toán lại các bảng biểu, quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ. Bằng chứng kiểm toán do khách hàng cung cấp như các chứng từ, hóa đơn, báo cáo kế toán, bản giải trình… Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp: bên thứ ba có thể là ngân hàng, khách hàng của đơn vị được kỉêm toán… Các bằng chứng do bên này cung cấp có thể là Hóa đơn bán hàng, giấy báo Nợ, giấy báo Có của nguồn hàng, xác nhận của bên thứ ba, tài liệu của các chuyên gia cung cấp… Phân loại bằng chứng kiểm toán theo loại hình. Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán có thể được chia thành: Các chứng từ kế toán. Các ghi chép kế toán và ghi chép khác của doanh nghiệp. Các tài liệu kiểm kê thực tế. Báo cáo tài chính. Các bản giải trình của nhà quản lý. Các kế hoạch và dự toán. Các biên bản làm việc với cơ quan tài chính, thuế, ngân hàng… Các tính chất của bằng chứng kiểm toán. Theo GAAS, bằng chứng kiểm toán phải được thu thập một cách có hiệu lực và đầy đủ thông qua việc kiểm tra, kiểm soát việc thẩm vấn… để có cơ sở pháp lí cho các ý kiến về báo cáo tài chính được kiểm toán. Trong thực tế, kiểm toán trên cơ sở thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên sẽ hình thành nên ý kiến kết luận kiểm toán. Vì vậy, bằng chứng kiểm toán thu thập được phải thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán được quyết định bởi tính hiệu lực và đầy đủ. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA) số 500 quy định: “ Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán “. Tính hiệu lực. Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Theo VSA số 500, thích hợp là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán. Thông thường, kiểm toán viên dựa trên các bằng chứng mang tính xét đoán và thuyết phục nhiều hơn là khẳng định chắc chắn. Để có một bằng chứng kiểm toán từ nhiều nguồn khác nhau. Các yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán bao gồm: Loại hình hay dạng của bằng chứng kiểm toán : Bằng chứng vật chất như biên bản kiểm kê hay quan sát kiểm kêvà hiểu biết của kiểm toán viên về lĩnh vực kiểm toán được xem là có độ tin cậu cao hơn các bằng chứng bằng lời ( như bằng chứng thu thập qua phỏng vấn). Tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ: bằng chứng kiểm toán thu được trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt thì được xem là có độ tin cậy cao hơn so với bắng chứng kiểm toán thu được trong điều kiện hệ thống này hoạt đồng kém hiệu quả. Trong môi trường kiểm soát nội bộ hoạt động tốt hơn, khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát kiện được sẽ thấp hơn. Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán : bằng chứng kiểm toán có nguồn gốc càng độc lập cới đối tượng được kiểm toán thì có độ tin cậy cao. Ví dụ: bằng chứng kiểm toán thu được từ các nguồn độc lập bên ngoài ( như bảng sao kê ngân hàng) … có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có được nhò khách hàng cung cấp ( như tài liệu kế toán…) Sự kết hợp của các bằng chứng kiểm toán: nếu có nhiều thông tin ( bằng chứng) cùng xác minh cho một vấn đề thì sẽ có độ tin cậy cao hơn so với một thông tin đơn lẻ. Tính đầy đủ: Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán là khái niệm chỉ số lượng hay quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến kết luận cho cuộc kiểm toán. Đây là một vấn đề không có thước đo chung mà đòi hỏi lớn ở sự suy đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán là nói đến số lượng và chủng loại. Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào sự phán quyết chủ quan của kiểm toán viên bởi vì không có chuẩn mực nào quy định một cách cụ thể bao nhiêu bằng chứng kiểm toán là đủ. Sự phán quýêt đó phụ thuộc tình huống cụ thể và khi ấy kiểm toán viên phải cân nhắc những yếu tố có ảnh hưởng tới tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán. Các yếu tố ảnh hưởng tới bằng chứng kiểm toán bao gồm: Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán : Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán là một trong các yếu tố quan trọng quyết đầy đủ của bằng chứng. Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp cần phải thu thập nhiều. Một bằng chứng có độ tin cậy thấp chưa đủ để nhận định một cách xác đáng về đối tượng kiểm toán cụ thể. Tính trọng yếu: Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán còn phụ thuộc vào mức độ trọng yếu của đối tượng cụ thể được kiểm toán. Đối tượng này càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm toán càng nhiều. Mục tiêu của kiểm toán tài chính là khẳng định Báo cáo tài chính được trình bày trung thực xét trên mọi khía cạnh trọng yếu. Do đó, kiểm toán viên phải phát hiện mọi sai phạm ảnh hưởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, các đối tượng cụ thể được xem là trọng yếu thường là các khoản mục có giá trị lớn. Nếu sai sót xảy ra ở những đối tượng này có thể sẽ ảnh hưởng trọng yếu đối với Báo cáo tài chính. Mức độ rủi ro: Mức độ rủi ro của đối tượng kiểm toán cụ thể có ảnh hưởng lớn đến tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán. Những đối tượng cụ thể nào được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Khoản mục có mức độ rủi ro cao khi hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động yếu thường là các khoản mục vốn bằng tiền bởi vì tiền gọn nhẹ, dễ biển thủ, số lượng nghiệp vụ phát sinh lớn. Khi đó để phát hiện được đa số các sai phạm, cần tăng cường kiểm toán chi tiết đối với khoản mục và bằng chứng thu được. Trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạtđộng tốt thì các khoản mục dễ có sai phạm là khoản mục hàng tồn kho bởi vì việc kiểm kê thực tế hàng tồn kho là rất tốn kém nên ít được kiểm kê hơn so với tiền và các giấy tờ có giá. Để giảm thiểu rủi ro, kiểm toán viên cần tăng cường kiểm tra chi tiết và do đó tăng lượngbằng chứng thu thập được. Rủi ro của các đối tượng kiểm toán cụ thể có thể là ro việc lấy mẫu –là khả năng kiểm toán viên rút ra kết luận sai lầm do dựa vào mẫu được chọn vì không thể kiểm tra toàn bộ tổng thể. Để khắc phục rủi ro này kiểm toán viên cần xác định cỡ mẫu cho phù hợp,chọn mẫu và đánh giá kết quả một cách khách quan. Rủi ro của các đối tượng kiểm toán cụ thể còn có thể do kiểm toán viên áp dụng các thủ tục kỉêm toán không thích hợp với mục tiêu kiểm toán. Trên thực tế, khi các điều kiện về tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán được thỏa mãn thì vẫn có khả năng xảy ra rủi ro. Các rủi ro này có thể ro giới hạn về quản lí, giới hạn về phạm vi kiểm toán, giới hạn về phí kiểm toán … Phương pháp kĩ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán Để thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và hiệu lực, kiểm toán viên cần áp dụng các phương pháp nhất định trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Tùy theo từng điều kiện, hoàn cảnh, đặc điểm của đối tượng kiểm toán, kiểm toán viên có thể áp dụng một hoặc một số phương pháp thu thập bằng chứng thích hợp để đạt được mục tiêu đề ra. Phương pháp kiểm tra vật chất (kiểm kê). Là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của doanh nghiệp. Đối tượng áp dụng của phương pháp này là các tài sản có dạng vật chất cụ thể như hàng tồn kho, tài sản cố định, tìên mặt, giấy tờ thanh toán có giá trị. Kiểm kê là phương pháp xác định sự hiện hữu của tài sản nên nó cung cấp bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao nhất. Đây là phương pháp dễ thực hiện phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán. Tuy nhiên, đối với tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc … kĩ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản, không cho biết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó hoặc tài sản đó có thể hiện hữu nhưng lại là tài sản thuê ngoài hay đã đem thế chấp … Còn đối với hàng hóa, nguyên vật liệu tồn kho, kiểm kê chỉ cho biết sự tồn tại về số lượng còn chất lượng, tình trạng kĩ thuật, phương pháp đánh giá đúng hay sai thì chưa thể hiện. Vì vậy, khi thu thập bằng chứng phương pháp kiểm kê, kiểm toán viên cần kết hợp với bằng chứng khác để thông tin mà kiểm toán viên đưa ra thuyết phục hơn Lấy xác nhận Lấy xác nhận là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để xác minh tính chính xác của thông tin mà kiểm toán viên nghi vấn. Theo VSA 500, xác nhận là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minh lại những thông tin đã có trong các tài liệu kế toán. Bằng chứng kiểm toán thu thập được từ việc lấy xác nhận có độ tin cậy cao bởi vì tính độc lập của nó và còn có độ tin cậy cao hơn nếu kiểm toán viên thực hiện đúng quy trình và đảm bảo các yêu cầu: Thông tin đầy đủ phải được xác nhận theo yêu cầu của kiểm toán viên. Sự xác nhận phải thực hiện bằng văn bản Sự độc lập của xác nhận bằng thông tin. Kiểm toán viên phải kiểm soát được toàn bộ quá trình thu thập thư xác nhận. Với những ưu điểm của nó, phương pháp thu thập bằng chứng bằng cách lấy xác nhận được áp dụng hầu như trong tất cả các cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, kỹ thuật này có chi phí thực hiện khá lớn và do đó phạm vi áp dụng tương đối giới hạn nhất là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia… Hơn nữa, kiểm toán viên cũng có quan tâm đến khả năng các xác nhận của bên thứ ba đã qua sự dàn xếp trước của đối tượng được kiểm toán. Kỹ thuật lấy xác nhận có thể được thực hiện theo hai hình thức, hình thức gửi thư xác nhận phủ định và hình thức gửi thư xác nhận khẳng định. Theo hình thức gửi thư xác nhận phủ định (xác nhận thụ động ) thì kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi nếu số tiền xác nhận khác với số tiền trên thư xác nhận Theo hình thức gửi thư xác nhận khẳng định (xác nhận chủ định ) thì kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận phải gửi thư phản hồi cho tất cả các thư xác nhận. Hình thức thư hai đảm bảo tin cậy cao hơn kỹ thuật xác nhận nhưng chi phí cao hơn. Do đó, tùy theo mức độ hệ trọng của thông tin mà kiểm toán viên quan tâm, kiểm toán viên sẽ lựa chọn hình thức cho phù hợp. Xác minh tài liệu Xác minh tài liệu là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu các chứng từ sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị. Phương pháp này áp dụng đối với: hóa đơn bán hàng, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, hóa đơn vận chuyển, sổ sách kế toán… Trong kiểm tra tài liệu, bằng chứng kiểm toán thu được phụ thuộc vào mục tiêu kiểm toán hay nói cách khác mục tiêu kiểm toán là cơ sở để lựa chọn thủ tục kiểm tra cụ thể. Phương pháp này thường được tiến hành theo hai cách: Thứ nhất, từ một kết luận có trước, kiểm tóan viên thu thập tài liệu làm cơ sở để khẳng định cho kết luận đó như có thể kiểm tra các tài liệu, hồ sơ về quyền sở hữu tài sản Thứ hai, kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh đến khi phản ánh vào sổ sách kế toán, việc kiểm tra tiến hành theo hai hướng : Xác minh từ chứng từ gốc lên sổ sách kế toán. Hướng xác minh này được áp dụng khi kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán để khẳng định nghiệp vụ kinh tế phát sinh được ghi sổ đầy đủ (mục tiêu đầy đủ ). Xác minh từ sổ sách kế toán xuống chứng từ gốc. Hướng xác minh này được áp dụng khi kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán về tính có thật của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Kĩ thuật kiểm tra tài liệu tương đối thuận tiện do tài liệu thường sẵn có, chi phí để thu thập bằng chứng kiểm toán là thấp. Tuy nhiên, độ tin cậy của tài liệu minh chứng phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng . Các tài liệu cung cấp có thể bị sửa chữa, tẩy xóa, giả mạo làm mất tính khách quan nên cần có sự kiểm tra, xác minh bằng các phương pháp kĩ thuật khác. Quan sát : Quan sát là phương pháp để đánh giá một thực trạng hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Theo VSA số 500 : Quan sát là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện. Quan sát là phương pháp mà kiểm toán viên sử dụng các giác quan của mình để đánh giá hoạt động nhất định. Ví dụ, kiểm toán viên có thể đi thị sát đơn vị được kiểm toán để có ấn tượng chung về máy móc thiết bị của đơn vị, quan sát tính cũ, mới cũng như sự vận hành của máy móc… Việc quan sát thực tế sẽ thu được bằng chứng kiểm toán có giá trị tin cậy cao nhưng nó chỉ đúng ở thời điểm quan sát, phương pháp này được sử dụng trong nhiều phần hành kiểm toán đem lại thực trạng về hoạt động mà kiểm toán cần sử dụng để đánh giá tại thời điểm quan sát. Phương pháp này rất hữu ích để thu thập bằng chứng kiểm toán nhưng bản thân nó chưa thể hiện tính đầy đủ. Do vậy, cần kết hợp các phương pháp khác. Mặt khác, tính hiệu quả của phương pháp này phụ thuộc vào trình độ, kinh nghiệm của kiểm toán viên. Phỏng vấn. Phỏng vấn là quá trình kiểm toán viên thu thập thông tin bằng văn bản hay bằng lời nói qua việc thẩm vấn những người hiểu biết về vấn đề kiểm toán viên quan tâm. Việc thu thập được bằng chứng kiểm toán khách quan và đáng tin cậy phụ thuộc nhiều vào kĩ thuật và kinh nghiệm phỏng vấn của kiểm toán viên. Quá trình phỏng vấn thường bao gồm ba giai đoạn: Giai đoạn thứ nhất: Lập kế hoạch phỏng vấn. Trong giai đoạn này kiểm toán viên phải xác định được mục đích, đối tượng và nội dung cần phỏng vấn, thời gian và địa điểm phỏng vấn… Giai đoạn hai: Thực hiện phỏng vấn. Kiểm toán viên giới thiệu lí do phỏng vấn, trao đổi về những trọng điểm đã xác định. Khi phỏng vấn kiểm toán viên có thể sử dụng các câu hỏi đóng hoặc mở. Câu hỏi đóng là loại câu hỏi giới hạn trả lời của người được phỏng vấn. Loại câu hỏi này được sử dụng khi kiểm toán viên muốn xác định một vấn đề đã nghe hoặc đã biết. Câu hỏi mở giúp cho kiểm toán viên thu được câu trả lời chi tiết và đầy đủ. Loại câu hỏi này được sử dụng khi kiểm toán viên muốn thu thập thêm thông tin. Giai đoạn thứ ba: Kết thúc phỏng vấn. Trong giai đoạn này kiểm toán viên cần đưa ra kết luận trên cơ sở thông tin đã thu thập được. Tuy nhiên kiểm toán viên cần phải chú ý đến tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn để có kết luận xác đáng về bằng chứng kiểm toán thu thập được. Kĩ thuật kiểm toán giúp cho kiểm toán viên thu thập được những bằng chứng chưa có nhằm thu thập được những thông tin phản hồi để củng cố luận cứ của kiểm toán viên. Tuy nhiên, độ tin cậy của bằng chứng không cao do đối tượng được phỏng vấn chủ yếu trong đơn vị được kiểm toán nên thiếu tính khách quan. Bằng chứng thu thập chủ yếu được dùng để củng cố cho các bằng chứng khác. Tính toán lại. Tính toán là quá trình kiểm toán viên kiểm tra chính xác về mặt số học của việc tính toán và ghi sổ. Kĩ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần túy về mặt số học, không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng. Do đó, phương pháp này thường được sử dụng cùng với các kĩ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích… Kĩ thuật tính toán lại cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao về mặt số học. Tuy nhiên, các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt là quy mô của đơn vị kiểm toán là lớn, loại hình đa dạng… Phân tích. Phân tích là quá trình so sánh đối chiếu, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lí của các số dư trên tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và các quan hệ giữa các thông tin tài chính với phi tài chính. Đây là kĩ thuật bao trùm nhất để khai thác bằng chứng kiểm toán, là phương pháp áp dụng ở tất cả các chu trình của kiểm toán tài chính. Phân tích là kĩ thuật chủ yếu của kiểm toán viên để tìm ra những quan hệ bất thường hay những thay đổi thực tế khi tiến hành thuyết lập những giả thuyết về sự liên hệ giữa các số liệu, ước tính các số liệu cần kiểm tra và so sánh với số liệu thực tế, kĩ thuật phân tích thường gồm ba nội dung: dự đoán so sánh và đánh giá. Dự đoán là sự ước đoán về số dư tài khoản, giá trị tỷ suất hoặc xu hướng. So sánh là việc đối chiếu ước đoán trên với số báo cáo. Đánh giá là việc sử dụng các phương pháp chuyên môn và kĩ thuật khác (như phỏng vấn, quan sát) để phân tích và kết luận về các chênh lệch khi so sánh. Kĩ thuật phân tích được tiến hành theo cách: Kiểm tra tính hợp lí, phân tích xu hướng, phân tích tỷ suất. Kiểm tra tính hợp lí: Thường bao gồm những so sánh cơ bản như: so sánh như số liệu thực tế và số liệu dự toán, số liệu kế hoạch… Từ kết quả so sánh, việc điều tra những sai khác lớn giữa số thực tế và số kế hoạch sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong Báo cáo tài chính hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị. Kiểm toán viên so sánh số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hay dự toán từ đó kiểm toán viên thấy được những biến động lớn về số liệu và có những xem xét và thẩm định. Khi thực hiện phép so sánh này kiểm toán viên cần xem xét số kế hoạch đã được lập hợp lí hay chưa. So sánh giữa chỉ tiêu đơn vị vơí chỉ tiêu bình quân của ngành: Thông thường, các chỉ tiêu của đơn vị được kiểm toán có sự tương đồng chỉ tiêu của ngành. Sự so sánh số liệu của đơn vị với số liệu của ngành làm cho thông tin thu được có độ tin cậy cao hơn việc so sánh đơn thuần trong nội bộ đơn vị. Tuy vậy, kiểm toán viên cần chú ý rằng số liệu của ngành là số trung bình và trên một phạm vi rộng. Do đó mức dao động có thể xảy ra chứa đựng các yếu tố không đồng đều giữa các đơn vị. Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính cung cấp cho kiểm toán viên một quan điểm toàn diện về đơn vị được kiểm toán. Các thông tin phi tài chính như mức thay đổi nhân viên, số liệu thống kê sản xuất luôn bổ sung tính chính xác cho các thông tin tài chính. Ví dụ, sự thay đổi số lượng nhân viên sẽ có giá trị khi kiểm toán viên tiến hành đánh giá tính hợp lý của những biến đổi về tiền lương. Bên cạnh đó, kiểm toán viên cần so sánh số liệu thực tế của đơn vị kiểm toán với những tính của mình. Việc so sánh này giúp cho kiểm toán viên thấy được những chênh lệch bất hợp lý từ những số liệu của đơn vị được kiểm toán. Những chênh lệch này phụ thuộc vào ước tính chủ quan của kiểm toán viên nên việc so sánh này đưa ra những thông tin có độ tin cậy không cao. Phân tích xu hướng. Phân tích xu hướng là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số tài khoản hay nghiệp vụ. Phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua so sánh các thông tin tài chính giữa kì này với kỳ trước, so sánh thông tin giữa các tháng, các kì, so sánh số dư hoặc số phát sinh của các tài khoản giữa các kì, việc phân tích xu hướng này chỉ áp dụng với các thông tin có cùng nội dung và phương pháp tính. Phân tích xu hướng cung cấp có độ tin cậy thấp vì nó dùng nhiều vào việc xem xét dữ liệu năm trước. Tuy nhiên nếu có cả sự phân tích lùi thì các bằng chứng thu thập được trở nên ý nghĩa hơn. Phân tích tỉ suất ( phân tích dọc) Phân tích tỉ suất là cách thức so sánh những số dư tài khoản hoặc những loại hình nghiệp vụ. Phép Phân tích được thực hiện khá đơn giản, tiết kiệm thời gian, chi phí kiểm toán thấp mà vẫn có thể thu được bằng chứng kiểm toán đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị về mặt kế toán. Tuy nhiên, phép phân tích này chỉ được thực hiện khi các chr tiêu có mối liên hệ chặt chẽ với nhau và hiểu biết của kiểm toán viên về ngành nghề của đơn vị được kiểm toán là tốt. Phần II Phương pháp kĩ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán Thu thập bằng chứng kiểm toán trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán, nó có vai trò rất quan trọng chi phối tới chất lượng và hiệu của chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Đây là công việc quyết định tới chất lượng kiểm toán đặc biệt là trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hết sức mới mẽ. Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, cũng như quy trình, phương pháp vận dụng trong những cuộc kiểm toán của Việt Nam mới ở giai đoạn ban đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặt chất lượng. Do vậy, kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể thu được những bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về báo cáo tài chính từ đó giúp kiểm toán viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý nâng cao hiệu quả công việc và giữ vững uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng. ở giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán chỉ với mục đích hướng tới việc đưa ra các quyết định về kiểm toán mà chưa đặt ra mục đích thu thập bằng chứng cho kết luận kiểm toán. Do vậy, nhiệm vụ thu thập bằng chứng ở giai đoạn này cần đặt ra tương ứng với mục tiêu và phạm vi kiểm toán song nói chung cần quan tâm đến chiều rộng hơn là chiều sâu. Trong khi thu thập bằng chứng cần tận dụng tối đa nguồn tài liệu đã có song trong một số trường hợp nguồn thông tin đã có chưa đủ thì kiểm toán viên tiến hành khảo sát, điều tra bổ sung. Các bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập được trong giai đoạn này chủ yếu là các bằng chứng liên quan đến hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên tiếp cận khách hàng để thu thập những thông tin giúp cho kiểm toán viên tiến hành xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng để đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Kiểm toán viên thu thập các thông tin về tính liêm chính của ban giám đốc, của khách hàng thông qua việc điều tra, quan sát các mối liên hệ của khách hàng. Kiểm toán viên tiến hành thu thập những thông tin cơ sở về ngành nghề kinh doanh của khách hàng bằng cách quan sát nhà xưởng, kho bãi. Đồng thời tạo điều kiện cho kiểm toán viên tiếp xúc với cán bộ công nhân viên then chốt của doanh nghiệp để biết được sự quản lý vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ. Sau đó, kiểm toán viên tiến hành gặp gỡ với kiểm toán viên tiền nhiệm để biết về những vấn đề liên quan đến việc kiểm toán để quyết định chấp nhận hợp đồng hay không. Các vấn đề này bao gồm những thông tin về tính liêm chính của ban giám đốc; những bất đồng giữa ban giám đốc với kiểm toán viên tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán hoặc các vấn đề quan trọng khác và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng. Ngoài ra kiểm toán viên có thể xem xét hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên tiền nhiệm để hỗ trợ cho kiểm toán viên kế tục trong việc lập kế hoạch kiểm toán. Kiểm toán viên cần nhận diện lí do kiểm toán của công ty khách hàng. Đó là việc xác định người sử dụng, Báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ. Để biết được điều đó kiểm toán viên có thể phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc khách hàng hoặc dựa vào kinh nghiệm của cuộc kiểm toán đã thực hiện trước đó. Việc xác định người sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích sử dụng của họ là hai yếu tố chính ảnh hưởng tới số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập và mức độ chính xác của các ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra trong báo cáo kiểm toán. Cụ thể, nếu các Báo cáo tài chính cần được sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính được đòi hỏi càng cao và do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng như quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán càng tăng. Thu thập bằng chứng kiểm toán trong giai đoạn thực hành kiểm toán khi kiểm toán một số chu trình Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình bán hàng - thu tiền. Trong chu trình bán hàng-thu tiền, phương pháp chủ yếu để thu thập bằng chứng kiểm toán là kiểm tra, đối chiếu, quan sát. Đối với các nghiệp vụ bán hàng, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra: Các nghiệp vụ bán hàng ghi sổ là có thật : kiểm toán viên xem xét lại các nhật ký bán hàng, sổ cái, sổ chi tiết các khoản phải thu với những khoản mục có quy mô lớn và bất thường. Đối chiếu và xác nhận các bút toán bán hàng với hóa đơn, vận đơn…Đối chiếu chứng từ vận chuyển với sổ theo dõi hàng tồn kho. Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ đầy đủ:kiểm toán viên tiến hành đối chiếu vận đơn với hóa đơn, giữa hóa đơn với các bút toán hạch toán để khẳng định mọi chứng từ đều được ghi sổ. Các nghiệp vụ bán hàng ghi sổ đã được định giá đúng: kiểm toán viên tiến hành tính toán lại các con số trên hóa đơn bán hàng, đối chiếu các bút toán trên nhật kí bán hàng, đối chiếu chi tiết các hóa đơn bán hàng với các chứng từ vận chuyển, bảng giá, đơn dặt hàng, hợp đồng kinh tế. Các nghiệp vụ bán hàng đều được phê chuẩn đúng đắn: kiểm toán viên so sánh giá trị trên hóa đơn với bảng giá hoặc hợp đồng kinh tế. Các nghiệp vụ bán hàng, ghi sổ đã được phân loại thích hợp: kiểm toán viên xem xét nội dung kinh tế cụ thể của từng nghiệp vụ và việc phân loại định khoản tương ứng. Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ đúng thời gian phát sinh: kiểm toán viên so sánh ngày ghi sổ các nghiệp vụ bán hàng với ngày ghi trên hóa đơn, sổ vận chuyển hàng hóa. Ngoài ra kiểm toán viên kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng được ghi đúng vào sổ thu tiền và cộng dồn chính xác hay chưa. Đối với các nghiệp vụ thu tiền: kiểm toán viên kiểm tra các khoản thu tiền, ghi sổ thực tế đã nhận: kiểm toán viên kiểm tra nhật kí thu tiền, sổ chi tiết các khoản phải thu. Đối với nghiệp vụ thu tiền có tuy mô lớn và bất thường kiểm toán viên tiến hành đối chiếu các khoản phải thu tiền đã ghi sổ với phiếu thu, giấy báo có của ngân hàng. Các khoản chiết khấu đã được xét duyệt đúng đắn, phiếu thu tiền đã được chiết khấu và kí duyệt: kiểm toán viên tiến hành đối chiếu những khoản chiết khấu đã thanh toán với chính sách tín dụng của doanh nghiệp. Đối chiếu phiếu thu với chứng từ gốc, giấy báo có của ngân hàng và các chứng từ bán hàng. Tiền mặt thu được đã ghi vào sổ quỹ và nhật kí thu tiền. Kiểm toán viên Tiến hành đối chiếu giấy báo nhận tiền hoặc bảng kê tiền nhận được với các nghiệp vụ ghi trong nhật kí thu tiền. Các khoản tiền thu được đã ghi sổ và nộp đúng với chính sách giá bán: kiểm toán viên soát xét các chứng từ về thu tiền, đối chiếu các khoản thu được với bảng giá quy định. Các khoản phải thu tiền đều được phân loại đúng: kiểm toán viên kiểm tra các chứng từ thu tiền và đối chiếu việc phân lọai trên tài khoản tiền. Các khoản tiền thu được ghi đúng thời gian: kiểm toán viên so sánh ngày nộp tiền với ngày trên nhật kí thu tiền và bảng kê thu tiền của các bộ phận và các khoản thu tiần được ghi đúng vào sổ quỹ, sổ cái, sổ tổng hợp. Với các khoản phải thu của khách hàng: kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận để kiểm tra sự chênh lệch giữa thực tế và sổ sách. Nếu có chênh lệch, kiểm toán viên xác định rõ nguyên nhân chênh lệch này và đưa ra hướng xử lý. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán khi kiểm toán chu trình tiền lương nhân sự. Chu trình tiền lương – nhân sự bắt đầu bằng việc tuyển dụng và thuê mướn nhân công và kết thúc bằng việc thanh toán lương cho người lao động. Do vậy phương pháp thu thập bằng chứng trong chu trình này chủ yếu là phương pháp kiểm tra, xác minh tài liệu. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết về tiền lương nhằm kiểm tra các khoảng tính dồn về tiền lương, các khoản trích trên lương và xác định xem các nghiệp vụ trong chu trình này có được ghi sổ đúng kỳ hạn hay không. Để tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán về tiền lương, nhân sự kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết TK 334, TK 338, và các TK 622, TK 627, TK 641, Tk 642 có liên quan đến tiền lương và các khoản trích trên lương. Với TK 334: Kiểm toán viên tiến hành xem xét các chính sách, chế độ thanh toán tiền lương xem có nhất quán hay không, nếu nhất quán thì kiểm toán viên tiến hành tính toán lại chi phí tiền lương và các khoản đã trả để khẳng định độ tin cậy của số dư TK 334. Với các khoản tiền thưởng tính dồn, kiểm toán viên xem xét tính kịp thời, tính chính xác trong việc ghi sổ kế toán thông qua việc đối chiếu các quyết định hoặc biên bản của ban quản lý. Với các khoản phải trả khác như từ phúc lợi, khen thưởng, ốm đau… Kiểm toán viên xem xét tính nhất quán và tính toán lại các khoản đó và xem xét các chứng từ đi kèm. Với TK 338 (TK 3382, TK3383, TK3384) Kiểm toán viên so sánh số dư của các tài khoản đó với các số liệu trên bảng trích BHXH, BHYT, KPCĐ và với các bảng kê khai phải nộp các khoản trích trên tiền lương và đối chiếu với việc thanh toán các khoản đó. Ngoài ra, kiểm toán viên cần kiểm tra thời hạn tính, trích và thanh toán các khoản đó. Với tài khoản chi phí tiền lương như TK622, TK627, TK641, TK642: kiểm toán viên tiến hành so sánh chi phí tiền lương giữa kỳ này với kỳ trươc nhằm phát hiện những biến động bất thường trong đó quan tâm đến việc phân bổ lương cho các đối tượng chịu chi phí hoặc hướng vào các khoản chi trả lương do làm thêm giờ, bồi dương… theo đó kiểm toán viên cần kiểm tra tổng số giờ làm ca, làm thêm giờ có phù hợp với thực tế không và tiến hành điều tra phỏng vấn nhân viên. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán khi kiểm toán chu trình mua hàng, thanh toán. Chu trình mua hàng thanh toán bao gồm các quyết định và quá trình cần thiết để có hàng hóa, dịch vụ trong quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó, phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán chủ yếu ở đây là đối chiếu, xác minh tài liệu, tính toán lại. Chu trình mua hàng thanh toán có liên quan đến rất nhiều các khoản mục trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp, tuy nhiên nhiều khoản mục trong số đó có liên quan đến các chu trình kiểm toán khác như kiểm toán hàng tồn kho, kiểm toán vốn bằng tiền…Vì vậy ở đây ta chỉ đề cập đến nợ phải trả người bán. Để thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết số dư TK 331 nhằm các mục tiêu: Chính xác máy móc: các khỏan phải trả trong danh sách phải khớp với số liệu trên sổ hạch toán chi tiết TK 331, số tổng cộng phải cộng đúng và khớp với sổ cái. Để kiểm tra điều này, kiểm toán viên tiến hành cộng tổng danh sách các khoản phải trả, đối chiếu số tổng cộng với sổ cái, đối chiếu hoá đơn của người bán với sổ chi tiết. Các khoản phải trả trong sổ hạch toán chi tiết phải có căn cứ hợp lý: kiểm toán viên tiến hành đối chiếu các khoản phải trả với hoá đơn và bảng kê của người bán, gửi thư xác nhận các khoản phải trả trong đó quan tâm đến các khoản phải trả có số dư lớn và bất thường. Các khoản phải trả hiện có đều phải xuất hiện trong danh sách các khoản phải trả: kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết các khoản nợ quá hạn. Các khoản nợ phải trả người bán phải được ghi nhận đúng kỳ: Để kiểm tra điều này, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các công nợ quá hạn, đối chiếu số liệu kiểm toán của chu trình hang tồn kho và xem xét hồ sơ của hàng mua đi đường. Tài khoản phải trả người bán phải được trình bày đúng đắn: kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các khoản phải trả để đảm bảo nợ phải trả người bán, nợ ngắn hạn và nợ dài hạn được tách riêng ra. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán khi kiểm toán chu trình hàng tồn kho. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán ở chu trình hàng tồn kho chủ yếu là quan sát, kiểm kê vật chất hàng tồn kho. Để thu thập bằng chứng khi kiểm toán chu trình này, kiểm toán viên tiến hành: Quan sát kiểm kê vật chất hàng tồn kho: Xác minh hàng tồn kho ghi trên sổ kho, thẻ kho có chứng từ hợp lý hay không thì kiểm toán viên chọn ngẫu nhiên một loại vật tư và kiểm tra việc mở sổ, thẻ kho theo dõi vật tư đó của thủ kho. Xác định hàng tồn kho hiện có thực tế đã được kiểm kê và ghi rõ vào sổ kho, thẻ kho; kiểm toán viên tiến hành điều tra hàn tồn kho tại các nơi bảo quản xem chúng có bị bỏ sót trong quá trình kiểm kê và vào sổ không. Xác minh hàng tồn kho hiện có và tất cả hàng tồn kho đã ghi sổ đều thuộc quyền sở hữu của đơn vị: kiểm toán viên tiến hành điều tra về hàng nhận giữ hộ, ký gửi, đại lý… Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra tính chính xác của kiểm kê hàng tồn kho bằng cách kiểm tra lại biên bản kiểm kê hàng tồn kho và đối chiếu kết qủa đó với số liệu trên sổ kế toán. Kiểm toán tiến hành phỏng vấn thủ kho, công nhân sản xuất, kế toán để xem xét việc xoá sổ hàng tồn kho kém phẩm chất, hư hỏng, quá hạn sử dụng và xem xét việc lập dự phòng giảm gía hàng tồn kho. Kiểm toán viên xem xét việc phân loại hàng tồn kho trên sổ kho và thẻ kho đồng thời so sánh với hàng tồn kho dự trữ thực tế. Để kiểm tra hàng tồn kho có được ghi sổ đúng kỳ hay không, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra lại một chuỗi các thẻ kho và các loại hàng tồn kho được ghi trong sổ kho trước và sau ngày khóa sổ kế toán. Bên cạnh đó, kiểm toán viên tiến hành xác minh các thẻ kho đều được vào sổ đầy đủ bằng cách xem xét tính liên tục của các số thứ tự trên các thẻ kho và đối chiếu việc vào sổ các thẻ kho. Kiểm tra việc định giá hàng tồn kho, chi phí, sản phẩm tại đơn vị: Với hàng tồn kho: Kiểm toán viên phải xem xét phương pháp định giá của đơn vị và xem xét việc áp dụng phương pháp đó có nhất quán không. Kiểm toán viên đánh giá tính hợp lý và phù hợp giữa phương pháp đánh giá hàng tồn kho mà đơn vị đang áp dụng. Đối với nguyên vật liệu mua vào, kiểm toán viên kiểm tra các hóa đơn của nhà cung cấp để xác minh về số lượng và đơn giá cũng như chi phí thu mua, hao hụt trong định mức… Còn đối với hàng tồn kho do đơn vị sản xuất ra kiểm toán viên tiến hành lấy mẫu hoặc lựa chọn nguyên vật liệu chính để kiểm tra chi tiết trong đó quan tâm đến phương pháp áp dụng và sự nhất quán. Kiểm toán viên kiểm tra việc định giá chi phí nhân công trực tiếp bằng cách xác định cơ sở xây dựng đơn giá tiền lương và kết hợp với chu trình tiền lương – nhân sự. Với chi phí sản xuất chung: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra giống như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp. Riêng đối với khấu hao tài sản cố định kiểm toán viên xem xét các khía cạnh chủ yếu như: phương pháp tính khấu hao tài sản cố định đang được áp dụng có phù hợp và nhất quán không, xem xét việc ghi sổ chi phí khấu hao tài sản cố định có đúng vào bộ phận sử dụng không. Với chi phí sản xuất kinh doanh dở dang: kiểm toán viên căn cứ vào biên bản kiểm kê và phương pháp áp dụng để tính giá sản phẩm dở dang và xem xét tính nhất quán trong việc áp dụng phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang của doanh nghiệp. Với sản phẩm hoàn thành: Kiểm toán viên tiến hành chọn sản phẩm chính, sản phẩm trọng điểm và chọn mẫu một số lô hàng cụ thể để kiểm tra chi tiết việc hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong đó quan tâm đến tính nhất quán trong việc phân bổ chi phí giữa các kỳ kế toán. Gửi thư xác nhận đối với hàng tồn kho được lưu giữ ở bên thứ ba: Kiểm toán viên tiến hành liên hệ trực tiếp với bên thứ ba đang lưu giữ hàng gửi bán, ký gửi để kiểm tra tính hiện hữu của hàng tồn kho. Nếu hàng tồn kho được lưu giữ ở bên thứ ba không quá lớn hoặc chiếm tỷ trọng nhỏ trong tổng số tài sản thì kiểm toán viên tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán thông qua thư xác nhận. Ngược lại, kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung về tính độc lập của bên thứ ba. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán khi kiểm toán tài sản cố định. Trong chu trình kiểm toán tài sản cố định, kiểm toán viên thưởng sử dụng phương pháp phân tích, kiểm tra, xác minh liệu để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đối với nghiệp vụ tăng tài sản cố định: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra nhằm thỏa mãn các mục tiêu: Các nghiệp vụ tăng tài sản cố định đều được ghi chép hợp lý: kiểm toán viên tiến hành so sánh số phát sinh tăng tài sản cố định năm nay với năm trước và đánh giá các khoản tăng tài sản cố định có phù hợp với hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp không. Nguyên giá tài sản cố định được tính toán và ghi sổ đúng đắn: kiểm toán viên tiến hành kiểm tra hóa đơn người bán , biên bản bàn giao tài sản cố định, biên bản quyết toán công trình xây dựng cơ bản hoàn thành nghiệm thu bàn giao, biên bản liên doanh liên kết và đối chiếu với kết quả kiểm kê thực tế, tiến hành kiểm tra quá trình mua sắm và hạch toán nguyên giá tài sản cố định. Phát sinh tăng tài sản cố định được ghi chép đầy đủ: kiểm toán viên kiểm tra hóa đơn người bán, các chứng từ tăng tài sản cố định, các chi phí sửa chữa lớn tài sản cố định để phát hiện trường hợp bỏ sót chưa ghi sổ tài sản cố định. Tài sản cố định thuộc quyền sở hữu hoặc quyền sử dụng lâu dài của doanh nghiệp: kiểm toán viên kiểm tra hóa đơn người bán, kiểm tra các điều khoản của hợp đồng thuê tài chính cũng như chứng từ liên quan đến tài sản cố định. Các nghiệp vụ tăng tài sản cố định được tính toán và cộng dồn chính xác: kiểm toán viên cộng số phát sinh trên các bảng ke mua sắm, đầu tư cấp phát tài sản cố định và đối chiếu số tổng cộng trong sổ hạch toán chi tiết tài sản cố định. Các nghiệp vụ tăng tài sản cố định được hạch toán đúng chế độ kế toán và phân loại đúng: kiểm toán viên kiểm tra các chứng từ có liên quan và các bút toán có tuân thu chế độ tài chính kế toán hiện hành không. Các nghiệp vụ tăng tài sản cố định được ghi sổ kịp thời khi đó kiểm toán viên tiến hành đối chiếu ngày ghi trên hóa đơn mua hàng và các chứng từ ghi tăng tài sản cố định với ngày ghi sổ kế toán. Đối với các nghiệp vụ giảm tài sản cố định: kiểm toán viên tiến hành lập bảng tổng hợp giảm tài sản cố định và đối chiếu sổ hạch toán chi tiết cac trương hợp ghi giảm tài sản cố định. Giảm tài sản cố định có thể do thanh lý nhượng bán trả lại tài sản cố định cố định cho bên tham gia liên doanh. Đối với các nghiệp vụ giảm tài sản cố định chưa ghi sổ hoặc ghi sổ không đúng, kiểm toán viên có thể áp dụng các thủ tục sau: Xem xét các mối quan hệ giữa các nghiệp vụ ghi giảm tài sản cố định với chi phí bất thường thu nhập bất thường. Tính toán lại thu nhập và chi phí của các nghiệp vụ ghi thanh lý, nhượng bán tài sản cố định để thấy được các điểm bất hợp lý. Phân tích sự thay đổi hao mòn lũy kế của tài sản cố định để xem xét tính đúng đắn của việc ghi giảm tài sản cố định. So sánh khấu hao lũy kế và chi phí có liên quan đến việc ghi giảm tài sản cố định trên sổ kế toán chi tiết. Đối với số dư: Với số dư tài sản cố định đầu kỳ: Nếu khoản mục này trên bảng cân đối kế toán năm trước đã được kiểm toán thì kiểm toán viên ghi nhận số liệu đó. Nếu khoản mục này năm trước chưa được kiểm toán thì kiểm toán viên tiến hành phân loại tài sản cố định theo nhóm và đối chiếu số liệu trên sổ sách kế toán. Với số dư tài sản cố định cuối kỳ: kiểm toán viên căn cứ và số liệu đầu kỳ, số phát sinh trong kỳ và tính toán được số dư cuối kỳ. So sánh số liệu trên sổ sách kế toán với biên bản kiểm kê tài sản cố định và chọn mẫu một số tài sản cố định trên sổ chi tiết và đối chiếu số liệu trên thực tế. Đối với chi phí khấu hao tài sản cố định: kiểm toán viên tiến hành công việc: Xem xét bảng đăng ký trích khấu hao tài sản cố định của doanh nghiệp trong đó có sự xét duyệt của cơ quan có thẩm quyền, đối chiếu việc tính khấu hao tài sản cố định trên thực tế với bảng đăng ký trích khấu hao tài sản cố định xem xét việc phân bổ khấu hao tài sản cố định cho bộ phận sử dụng tài sản cố định trong doanh nghiệp, kiểm tra hạch toán chi phi khấu hao tài sản cố định và việc vào các tài khoản chi phí tương ứng. Đối với các trường hợp nâng cấp kéo dài thời gian sử dụng dẫn đến tăng nguyên giá, tăng khấu hao tài sản cố định thì cần tiến hành kiểm tra chi tiết trong từng trường hợp. Thu thập bằng chứng kiểm toán trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán,kiểm toán viên phải tập hợp các bằng chứng kiểm toán thu được và đưa ra một kết luận chung. Đó là báo cáo tài chính được lập có phù hợp với các nguyên tắc kế toán đã được thừa nhận áp dụng nhất quán hay chưa. Để kết thúc kiểm toán, cần đưa ra kết luận kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán hoặc biên bản kiểm toán. Đối với kiểm toán tài chính, để có thể đưa ra kết luận kiểm toán và báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần xem xét các khoản nợ ngoài dự kiến, xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc liên độ, xem xét giả thiết về tính liên tục trong họat động của các đơn vị , thu thập thư giải trình của ban giám đốc, tổng hợp kết quả kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán. Tổng kết cuối cùng về bằng chứng kiểm toán là xem lại toàn bộ cuộc kiểm toán do kiểm toán viên thực hiện để xác minh tất cả các khía cạnh quan trọng có được khảo sát đầy đủ, có xét đến tình huống của hợp đồng hay không. Xem xét lại chương trình của cuộc kiểm toán để đảm phần đã được hoàn thành chính xác và có chứng từ minh chứng, tất cả các mục tiêu kiểm toán đều được thỏa mãn. Nếu kiểm toán viên nhận thấy chưa đủ bằng chứng kiểm toán để đưa ra kết luận về tính trung thực trong các báo cáo của khác hàng thì có thể đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc tiếp tục thu thập thêm bằng chứng kiểm toán. Phần III: Kết luận Bằng chứng kiểm toán và việc áp dụng các phương pháp kĩ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong quá trình kiểm toán là vô cùng quan trọng, nó quyết định đến sự thành bại của mỗi cuộc kiểm toán. Muốn tiến hành kiểm toán đạt kết quả thì mỗi kiểm toán viên phải biết lựa chọn một phương pháp thu thập bằng chứng thích hợp cho từng nội dung kiểm toán và phải tiến hành kiểm toán theo một trình tự quy định trong quy trình kiểm toán. Nếu kế hoạch kiểm toán được xây dựng sát với điều kiện thực tế, tất cả nội dung công việc kiểm toán đều được tiến hành theo kế hoạch nhưng kiểm toán viên sử dụng phương pháp thu thập bằng chứng không phù hợp với từng nội dung công việc thì khó có thể thu được bằng chứng kiểm toán thích hợp và sẽ làm ảnh hưởng đến kết quả và hiệu quả của cuộc kiểm toán. Kiểm toán Việt Nam đang trong quá trình hội nhập và hoàn thiện mình, tiến tới nâng cao hơn nữa cả về chất lượng cũng như quy mô hoạt động để khẳng định vai trò trong nền kinh tế đang phát triển, để theo kịp tiến trình đó đòi hỏi mỗi kiểm toán viên phải nắm chắc những kiến thức cơ bản về kinh tế nói chung và về nghề kiểm toán nói riêng. Do hạn chế về kiến thức cũng như thời gian nên đề tài này không tránh khỏi những thiếu sót mặc dù được sự hướng dẫn tận tình của thầy Trần Mạnh Dũng. Với tấm lòng chân thành và thực sự cầu thị, em hy vọng sẽ được sự góp ý bổ sung của thầy giáo hướng dẫn cũng như của các bạn đọc để em hoàn thiện đề tài này. Danh mục tài liệu tham khảo Giáo trình lý thuyết kiểm toán - Trường ĐHKTQD – GS.TS Nguyễn Quang Quynh, NXB Tài Chính 11/2001 Giáo trình kiểm toán tài chính – Trường ĐHKTQD – GS.TS Nguyễn Quang Quynh, NXB Tài Chính 7/2001 Tạp chí kiểm toán số 2,3,5,6/1998. Tạp chí tài chính số 8/1998. Tạp chí phát triển kinh tế số 93/1998.