Đề tài Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

MỤC LỤC A . LỜI MỞ ĐẦU Không ai trong chúng ta có thể phủ nhận vai trò tích cực của Kiểm toán đối với sự hoạt động và phát triển của nền kinh tế nói chung và đối với các doanh nghiệp nói riêng.Hiểu một cách đơn giản, Kiểm toán là một yếu tố đảm bảo cho các chuẩn mực kế toán được chấp hành nghiêm chỉnh, trật tự kỷ cương của công tác kế toán được giữ vững, các thông tin kế toán trung thực và tin cậy.Với tầm quan trọng như vậy, kiểm toán trở thành công việc rất được doanh nghiệp, cơ quan quản lý Nhà nước và các đối tượng quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp, đánh giá cao.Nhất là đối với những nước có nền kinh tế đang phát triển như nước ta hiện nay thì Kiểm toán đã trở thành một nhu cầu không thể thiếu. Như chúng ta đã biết để có thể đưa ra ý kiến kết luận về một đối tượng thì cần phải thu thập những tài liệu làm cơ sở cho ý kiến, nhờ đó ý kiến mới thuyết phục và tạo niềm tin cho người sử dụng.Trong kiểm toán cũng vậy, khi tiến hành cuộc kiểm toán, KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán.Như vậy rõ ràng bằng chứng kiểm toán có vai trò hết sức quan trọng, là cơ sở hình thành ý kiến kết luận kiểm toán.Một khi KTV không thu thập đầy đủ và đánh giá đúng các bằng chứng kiểm toán thích hợp thì KTV khó có thể đưa ra một nhận định xác đáng về đối tượng kiểm toán.Nhận thức tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán, em đã chọn đề tài : “Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán” Để có thể tìm hiếu sâu hơn một số vấn đề về bằng chứng kiểm toán như Bằng chứng kiểm toán là gì? Bằng chứng kiểm toán cần đảm bảo yêu cầu gì?Có những kỹ thuật nào có thể sử dụng đề thu thập bằng chứng kiểm toán… Đề tài gồm hai phần: Phần I: Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Phần II: Thu thập bằng chứng kiểm toán đối với một số chu trình cụ thể. Phần I Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán và các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán Khái niệm Trước hết chúng ta sẽ tìm hiểu Bằng chứng kiểm toán là gi? Theo VSA số 500, đoạn 5 : “Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình. Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu, thông tin từ những nguồn khác” Có ý kiến cho rằng: “Bằng chứng kiểm toán không chỉ là cơ sở pháp lý cho kết luận kiểm toán mà còn là cơ sở tạo niềm tin cho những quan tâm”. Những khái niệm trên đều khẳng định vai trò và tầm quan trọng của bằng chứng kiểm toán. Quan trọng là vậy tất nhiên bằng chứng kiểm toán không thể chỉ là các tài liệu thông thường mà phải có yêu cầu nhất định đối với bằng chứng kiểm toán.Yêu cầu đấy là gì? Yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán Chuẩn mưc kiểm toán số 500 quy định : “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán” Tại sao kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp mà không phải là tất cả các bằng chứng?Vì kiểm toán tài chính có đối tượng là các báo cáo tài chính – bao gồm các thông tin tài chính tổng hợp liên quan đến toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong một niên độ tài chính được kiểm toán.Với đối tượng kiểm toán rộng như vậy, chi phí của kiểm tra và đánh giá tất cả các loại bằng chứng sẽ rất tốn kém.Cụ thể kiểm toán viên không thể kiểm tra tất cả các phiếu thu, phiếu chi đã thanh toán, các hóa đơn của bên bán, các hóa đơn bán hàng, chứng từ vận chuyển, đơn đặt hàng của khách hàng, thẻ lương, các loại chứng từ và sổ sách có liên quan. Do vậy vấn đề đặt ra là phải xác định số lượng bằng chứng thích hợp để có thể đánh giá toàn diện về đối tượng kiểm toán. 2.1 Yêu cầu về tính đầy đủ Đầy đủ là khái niệm chỉ số lượng hay quy mô cần thiết.Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán đề cập đến số lượng và chủng loại bằng chứng kiểm toán cần thu thập mà dựa vào đó kiểm toán viên có thể đưa ra những ý kiến của mình một cách chính xác nhất.Tính đầy đủ là một khái niệm tương đối bởi không có một con số cụ thể về số lượng bằng chứng cần thu thập, mà tùy từng cuộc kiểm toán ở từng đơn vị cụ thể mà số lượng bằng chứng kiểm toán là khác.Đây là vấn đề đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Điều này cung được quy định trong chuẩn mực kiểm toán số 500: “Trong quá trình hình thành ý kiến của mình, kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thông tin có sẵn. Kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở kiểm tra chọn mẫu theo phương pháp thống kê hoặc theo xét đoán cá nhân.” Nhưng tất nhiên không phải là sự xét đoán tùy tiện mà phải tùy thuộc vào từng tình huống cụ thể và kiểm toán viên phải cân nhắc những yếu tố có ảnh hưởng đến tính đầy đủ bằng chứng kiểm toán Tính trọng yếu: Các khoản mục kiểm toán càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng thu thập càng nhiều và ngược lại Mức độ rủi ro: Những đối tượng được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm toán thu thập càng nhiều và ngược lại. Tính thuyết phục: Do hạn chế tiềm tàng của cuộc kiểm toán nên kiểm toán viên chỉ thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ thuyết phục chứ không phải là chứng minh tuyệt đối.Vì vậy bằng chứng kiểm toán càng có thích thuyết phục thì số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhỏ. Tính kinh tế: Kiểm toán viên luôn phải đối mặt với sự giới hạn về nguồn lực do vậy bằng chứng kiểm toán cũng cần có tính kinh tế.Tức là việc thu thập bằng chứng kiểm toán phải được thực hiện trong khoảng thời gian hợp lý và với mức chi phí có thể chấp nhận được.Kiểm toán viên luôn phải cân nhắc giữa lợi ích thu được với chi phí bỏ ra trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán không chỉ đầy đủ mà còn phải có tính hiệu lực.Vậy thế nào là bằng chứng kiểm toán hiệu lực và liệu tính hiệu lực có chịu ảnh hưởng bởi yếu tố nào? 2.2 Yêu cầu về tính hiệu lực Hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán.Nếu bằng chứng kiểm toán được đánh giá là có tính hiệu lực cao thì nó sẽ giúp ích rất nhiều trong việc kiểm toán viên xem xét để đưa ra những nhận xét xác đáng và kiểm toán viên sẽ tin tưởng và yên tâm khi kết luận báo cáo kiểm toán. Những yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán: Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng được kiểm toán thì càng hiệu lực.Một ví dụ dễ nhận thấy đó là bằng chứng thu được từ các nguồn độc lập bên ngoài như bảng sao kê ngân hàng, giấy báo số dư khách hàng do khách hàng gửi đến, xác nhận của ngân hàng về số dư tiền gửi và các khoản công nợ….có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có được do khách hàng cung cấp như tài liệu kế toán…. Hệ thống kiểm soát nội bộ: Do hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế nhằm ngăn chặn và phát hiện các sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp nên trong môi trường kiểm soát nội bộ hoạt động tốt thì khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sẽ thấp hơn.Hay hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả sẽ làm tăng độ tin cậy của bằng chứng thu thập được. Loại hình cụ thể của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng bằng văn bản (như biên bản kiểm kê )có độ tin cậy cao hơn bằng chứng bằng miệng ( ví dụ như bằng chứng thu thập qua phỏng vấn). Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập được có độ tin cậy cao hơn bằng chứng có được từ khách thể kiểm toán. Sự kết hợp các bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có độ tin cậy cao hơn nếu kiểm toán viên có được nó từ nhiều nguồn khác nhau. Phân loại bằng chứng kiểm toán 3.1 Theo nguồn gốc Phân loại theo nguồn gốc là căn cứ vào nguồn gốc của thông tin, tài liệu có liên quan đến báo cáo tài chính mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán. Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán bao gồm: Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên tự khai thác và phát hiện được qua: + Kiểm kê tài sản thực tế: biên bản kiểm kê hàng tồn kho của tổ kiểm toán xác nhận tài sản thực tế… + Tính toán lại các biểu tính toán của doanh nghiệp: các số liệu, tài liệu do kiểm toán viên tính toán lại có sự xác nhận của doanh nghiệp hoặc những người có liên quan… + Quan sát hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ: những thông tin,tài liệu do kiểm toán viên ghi chép lại thông qua việc quan sát hệ thống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp,có dẫn chứng theo thời gian khảo sát… Bằng chứng kiểm toán do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các bộ phận nội bộ hoặc bên ngoài đơn vị và các thông tin mà doanh nghiệp cung cấp cho kiểm toán viên. + Chứng từ, tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển trong nội bộ doanh nghiệp: các phiếu chi, phiếu xuất vật tư, hóa đơn bán hàng…. + Chứng từ tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các đơn vị khác sau đó quay trở lại đơn vị: ủy nhiệm chi… + Sổ kế toán, báo cáo kế toán của doanh nghiệp lập + Những thông tin của cán bộ quản lý, cán bộ nghiệp vụ hoặc những giải trình của những người có liên quan trong đơn vị cho kiểm toán viên… Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn khác nhau. + Bằng chứng do những người bên ngoài đơn vị cung cấp trực tiếp cho kiểm toán viên: Bảng xác nhận nợ phải trả của các chủ nợ, bảng xác nhận các khoản phải thu của các khách hàng… + Bằng chứng được lập do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp có liên quan đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp: hóa đơn bán hàng cho doanh nghiệp, sổ phụ ngân hàng… + Các ghi chép độc lập hoặc các báo cáo thống kê tổng hợp theo chuyên ngành có liên quan đến doanh nghiệp… 3.2 Theo loại hình Phân loại bằng chứng kiểm toán theo loại hình là dựa vào dạng bằng chứng kiểm toán Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán bao gồm: Các bằng chứng vật chất: là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình thanh tra hoặc quá trình kiểm kê các tài sản có hình thái vật chất cụ thể như hàng tài kho, TSCĐHH, tiền mặt…gồm : các biên bản kiểm kê hàng tồn kho Các bằng chứng tài liệu: là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được qua việc cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cầu của kiểm toán viên gồm: các chứng từ tài liệu do các bên đối tượng bên ngoài doanh nghiệp cung cấp, các ghi chép kế toán và nghiệp vụ của doanh nghiệp, các tài liệu tính toán lại của kiểm toán viên… Các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn: là các bằng chứng kiểm toán viên thu thập được thông qua xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn những người có liên quan đến tài chính của doanh nghiệp được kiểm toán gồm các ghi chép của kiểm toán viên hoặc băng ghi âm mà kiểm toán viên có được thông qua phỏng vấn những người quản lý, khách hàng… Các bằng chứng kiểm toán đặc biệt Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là gì? Tại sao phải thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt? Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có vai trò và tầm quan trọng như thế nào?Đó là những vấn đề cần tìm hiểu và làm rõ trong mục này. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là các bằng chứng được thu thập từ một số đối tượng đặc biệt. Trong một số trường hợp, KTV không thể thu thập được bằng chứng kiểm toán thông thường và khi đó, bằng chứng kiểm toán đặc biệt là bằng chứng duy nhất có thể thu thập được, ví dụ: Giải trình của giám đốc về chủ trương kinh doanh của DN... Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có vai trò rất quan trọng.Cụ thể: - Phục vụ cho nhu cầu thực tế trong từng trường hợp cụ thể phát sinh: Trong những trường hợp này, viêc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong quá trình kiểm toán tương ứng với từng đặc điểm của đơn vị được kiểm toán như với những ngành nghề kinh doanh phức tạp (ví dụ: ngành dầu khí theo quy định phải đánh giá chất lượng dầu khí bởi chuyên gia...) và việc không sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt có ảnh hưởng tới việc kiểm toán các khoản mục có tính chất trọng yếu, các khoản mục có độ phức tạp cao chứa đựng nhiều khả năng rủi ro. - Tạo ra các giá trị pháp lý cao: Bằng chứng kiểm toán đặc biệt có giá trị pháp lý cao vì có thể được sử dụng để giải quyết các tranh chấp liên quan tới trách nhiệm của công ty được kiểm toán, của KTV. - Giảm thiểu được chi phí kiểm toán: Bằng chứng kiểm toán đặc biệt giúp giảm được chi phí kiểm toán đồng thời vẫn đảm bảo yêu cầu hợp lý, hợp pháp của bằng chứng. - Hỗ trợ cho công tác kiểm toán cho KTV: Do KTV không thể am tường tất cả mọi lĩnh vực của xã hội, vì vậy các chuẩn mực kiểm toán cho phép họ được sử dụng các bằng chứng kiểm toán đặc biệt để hỗ trợ cho công tác kiểm toán của KTV. Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt chủ yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính 4.1 Ý kiến của các chuyên gia Theo chuẩn mực 18 “ Chuyên gia là các cá nhân hoặc các hãng có kỹ năng kiến thức và kinh nghiệm về các lĩnh vực chuyên môn nào đó ngoài ngạch kế toán và kiểm toán Bằng chứng này sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Khi KTV thu thập thông tin cơ sở về đơn vị được kiểm toán thì cần phải dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy cần thiết và đã xem xét, cân nhắc những yếu tố như: tính chất trọng yếu của khoản mục sẽ được kiểm tra so với toàn bộ thông tin tài chính; nội dung và mức độ phức tạp của các khoản mục kể cả những rủi ro và sai sót trong đó; các bằng chứng kiểm toán khách có hiệu lực đối với các khoản mục này. Việc dự kiến sử dụng ý kiến chuyên giathường một số lĩnh vực như: đánh giá tài sản (đất đai, nhà cửa, máy móc, thiết bị, các công trình nghệ thuật, đá quý); Xác định số lượng hoặc chất lượng hiện có của tài sản (trữ lượng quặng, khoáng sản, nhiên liệu trong lòng đất, thời gian hữu ích còn lại của tài sản máy móc); hoặc trong trường hợp dùng các phương pháp đặc biệt để xác định tổng giá trị như phương pháp ước lượng của thống kê; xác định các phần việc sẽ hoàn thành và đã hoàn thành trong quá trình thực hiện hợp đồng kiểm toán để xác định doanh thu; khi cần các ý kiến của luật sư về cách diễn giải các hợp đồng và luật pháp. Việc thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia được tiến hành như: Đánh giá kỹ năng, trình độ nghiệp vụ của chuyên gia (thể hiện qua bằng cấp chuyên môn, giấy phép hành nghề, là thành viên của tổ chức huyên nganh, kinh nghiệp của chuyên gia); Đánh giá tính khách quan của chuyên gia; Xác định công việc của chuyen gia (về mục đích, phạm vi công việc nội dung công việc nguồn tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của KTV có đầy đủ và thích hợp không); phạm vi đánh giá của các chuyên gia, xác định mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, yêu cầu giữ bí mật thông tin của khách hàng, các phương pháp mà chuyên gia sử dụng. Với ý kiến các chuyên gia, KTV chỉ nên thu thập khi thực sự cần thiểt, khi không có bằng chứng nào thay thế và chủ với những thủ tục kiểm toán cần thiết. Tuy nhiên, dù KTV có sử dụng ý kiến chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán vẫn đòi hỏi KTV là người chịu trách nhiệm cuối cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo tài chính được kiểm toán. 4.2 Giải trình của nhà quản lý VSA 580 về “giải trình của giám đốc” có quy định: “KTV phải thu thập được các giải trình của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán”.Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích thừa nhận trách nhiệm của Ban giám đốc phải chịu trách nhiệm về sự tin cậy và tính hợp pháp của các thông tin trên báo cáo tài chính qua hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán.KTV xác minh và đưa ý kiến của mình về sự tin cậy và hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính. Nội dung giải trình thường có ba loại cam kết chính: Loại I: Giải trình chung về trách nhiệm của Ban Giám đốc (tính độc lập, khách quan, trung thực) trong việc trình bày đúng đắn báo cáo tài chính. Loại II: Giải trình từng mặt, yếu tố cấu thành sự trung thực và hợp lý có 5 loại: xác nhận về quyền và nghĩa vụ; xác nhận về định giá và phân bổ; xác nhận về phân loại và trình bày. Loại III: Giải trình về mối quan hệ của Ban Giám đốc với KTV. Hình thức giải trình bao gồm: Các giải trình bằng văn bản được thể hiện dưới hình thức: Bản giải trình của Giám đốc; Thư của KTV liệt kê tất cả những hiểu biết của mình về các giải trình của Giám đốc xác nhận là đúng; Biên bản họp hội đồng quản trị hoặc báo cáo tài chính đã được Giám đốc ký duyệt. Các yếu tố cơ bản của giải trình bao gồm văn bản giải trình phải được gửi trực tiếp cho KTV với nội dung gồm các thông tin giải trình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của người lập hoặc xác nhận vào bản giải trình của Giám đốc được ghi trên báo cáo kiểm toán, trong một số trường hợp đặc biệt, bản giải trình lập trước hoặc sau ngày phát hành báo cáo kiểm toán; bản giải trình thường do Giám đốc các đơn vị ký, trong một số trường hợp đặc biệt, KTV chấp nhận bản giải trình từ các thành viên khác trong đơn vị được Giám đốc ủy quyền. Thu thập và sử dụng giải trình của Giám đốc Đánh giá giải trình của Giám đốc: KTV cần thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thông tin ở trong đơn vị hay ngoài đơn vị để xác minh các giải trình của Giám đốc có mâu thuẫn với bằng chứng kiểm toán khác, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân và phải xem lại độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán và các giải trình của Giám đốc; xác định mức độ hiểu biết các vấn đề đã được giải trình của người lập giải trình. Một số hạn chế của bằng chứng giải trình: Giải trình của Giám đốc không thể thay thế các bằng chứng kiểm toán mà KTV thu thập được; giải trình của Giám đốc có độ tin cậy không cao do bằng chứng loại này được cung cấp từ phía doanh nghiệp do đó nó thuộc vào mức độ liêm khiết và trung thực của Giám đốc.VSA 580, đoạn 17 quy định: “ KTV phải đánh giá lại độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của Giám đốc trong quá trình kiểm toán và xem xét mức độ ảnh hưởng của nó đến báo cáo tài chính và phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối”. Ngoài những nội dung trong chuẩn mực trên, KTV có thể yêu cầu Giám đốc giải trình thêm một số nội dung khác phụ thuộc vào loại hình kinh doanh, DN, tính chất trọng yếu của từng khoản mục trên báo cáo tài chính… 4.3 Tài liệu của kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên khác + Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của KTV nội bộ Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích giúp cho KTV xác định lịch trình, nội dung, phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Theo VSA 610 “ Sử dụng tư liệu của KTV nội bộ” đoạn 12 quy định: Đánh giá ban đầu về họat động kiểm toán nội bộ căn cứ vào những tiêu thức chủ yếu sau: vị trí của kiểm toán nội bộ trong cơ cấu tổ chức của đơn vị ảnh hưởng đến tính khách quan, độc lập của kiểm toán nội bộ; chức năng của KTV nội bộ; năng lực chuyên môn của KTV nội bộ, tính thận trọng nghề nghiệp của KTV nội bộ; hoạt động và hiệu quả của KTV nội bộ trong năm tài chính trước. Thực hiện thu thập và sử dụng tư liệu của kiểm toán nội bộ: Liên hệ và phối hợp công việc với KTC nội bộ; đánh giá và kiểm tra lại tư liệu kiểm toán nội bộ: Các bằng chứng đã thu thập được là đầy đủ, thích hợp để làm căn cứ vững chắc, hợp lý để rút ra các kết luận… Với việc sử dụng tư liệu của KTV nội bộ, KTV phải kiểm soát được quá trình kiểm toán của KTC nội bộ và KTC chỉ sử dụng tư liệu của KTV nội bộ đối với những đơn vị có tổ chức kiểm toán nội bộ và tổ chức này hoạt động có hiệu quả, hiệu lực. Khi sử dụng các tư liệu của KTV nội bộ, KTV nhận thấy KTV nội bộ đã phát hiện ra một số sai sót một khoản mục nào đó thì với tính hoài nghi và sự xét đoán của mình, KTV sẽ phải kiểm tra kỹ hơn, thực hiện nhiều thủ tục hơn để thu thập nhiều bằng chứng hơn về khoản mục này. + Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là tư liệu của các KTV khác Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 600 “ Sử dụng tư liệu của KTV khác”, đoạn 17 quy định: “KTV khác phải phối hợp với KTV chính trong trường hợp KTV chính sử dụng kết quả kiểm toán của mình”. Mục đích sử dụng của bằng chứng này là khi kiểm toán báo cáo tài chính một đơn vị trong đó có gộp cả thông tin tài chính của đơn vị cấp trên với một hay nhiều đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác thì KTV sử dụng tư liệu kiểm toán của KTV khác (là KTC chịu trách nhiệm kiểm toán báo cáo tài chính và ký báo cáo kiểm toán của cac đơn vị được gộp vào báo cáo tài chính của đơn vị cấp trên) về các thông tin tài chính của các đơn vị đó. Trường hợp KTV kết luận báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác có ảnh hưởng không trọng yếu thì không cần thu thập loại bằng chứng này. Quá trình thu thập và sử dụng tư liệu của KTV khác: + Thủ tục kiểm toán: Khi lập kế hoạch trong đó có dự kiến sẽ sử dụng tư liệu của KTV khác, KTV phải xem xét năng lực chuyên môn của KTV khác dựa vào: tổ chức kiểm toán nơi KTV khác đăng ký hành nghề, những cộng sự của KTV khác, khách hàng – những người có quan hệ công việc với KTV khác, trao đổi trực tiếp với KTV khác. KTV cần thông báo cho KTV khác về: Yêu cầu về tính độc lập liên quan đến đơn vị cấp trên, đơn vị cấp dưới, đơn vị kinh tế khác và thu thập bản giải trình về việc tuiân thủ các yêu cầu đó; việc sử dụng tư liệu và báo cáo kiểm toán của KTV khác và sự phối hợp giữa hai bên ngay từ khi lập kế hoạch kiểm toán; những vấn đề đặc biệt quan tâm, những thủ tục xác định các nghiệp vụ giao dịch nội bộ cần được nêu ra trong bản thuyết minh lịch trình kiểm toán; những yêu cầu về kế toán, kiểm toán, lập báo cáo và thu thập bản giải trình về việc tuân thủ các yêu cầu trên. + Kết luận và lập báo cáo kiểm toán: Khi KTV kết luận và tư liệu của KTV khác là không dùng được và KTV không thể tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới và đơn vị kinh tế khác được KTV khác kiểm toán, nếu xét thấy có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính được kiểm toán thì KTV cần phải đưa ra ý kiến bị giới hạn phạm vi kiểm toán. Trường hợp KTV khác đưa ra hoặc dựa kiến đưa ra báo cáo kiểm toán sửa đổi thì KTV cần phải xem xét lại bản chất và mức độ ảnh hưởng của những sửa đổi đó đối với báo cáo tài chính do KTV kiểm toán và từ đó có thể phải sửa đổi báo cáo của mình. KTV cần lưu vào hồ sơ của mình các tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính đã được KTV khác kiểm toán, các tài liệu về việc thực hiện thủ tục kiểm toán và các kết luận thu được từ các thủ tục kiểm toan, tên của KTC khác và các kết luận dù không trọng yếu của KTV khác. Tuy nhiên, KTC vẫn là người phải chịu trách nhiệm cuối cùng về những rủi ro kiểm toán khi sử dụng tư liệu của KTV khác. Thực tế, sự phối hợp này rất khó thực hiện và KTV chỉ xem xét báo cáo kiểm toán của đơn vị kiểm toán khác phát hành vào năm trước, trong đó KTV quan tâm đến những phát hiện, ý kiến của KTV khác trong kết luận kiểm toán và KTV phải thu thập thêm bằng chứng về những vấn đề có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của đơn vị Hiện nay, có quy định của Nhà nuớc về kiểm soát chất lượng dịch vụ kế toán kiểm toán và cơ quan đánh giá chất lượng của các công ty kiểm toán khác nên việc sử dụng tư liệu của KTV khác còn gặp nhiều hạn chế. 4.4 Bằng chứng về các bên hữu quan Theo ISA-24, ban giám đốc chịu trách nhiệm xác định và thuyết minh các nghiệp vụ với các bên hữu quan (là những đối tượng có khả năng điều hành, kiểm sát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đến đối tượng được kiểm toán trong quá trình đưa ra quyết định tài chính và ngược lại. Mục đích của việc thu thập bằng chừng về các bên hữu quan để xác định liệu ban giám đốc đã xác minh và thuyết minh một cách đầy đủ về các bên hữu quan và nghiệp vụ với các bên hữu quan chưa. Theo yêu cầu của chuẩn mực kế toán sự tồn tại của các bên hữu quan và nghiệp vụ giữa các bên có thể ảnh hưởng tới BCTC. Thu thập bằng chứng về sự tồn tại và về các nghiệp vụ với các bên hữu quan:Theo VSA 550 – “Các bên liên quan” quy định KTV cần xem lại hồ sơ kiểm toán năm trước , thẩm tra mối quan hệ của thành viên hội đồng quản trị và ban giám đốc với các đơn vị khác, nghiên cứu các biên bản họp đại hội đồng cổ đông và hội đồng quản trị… Thu thập bằng chứng về sự tồn tại: KTV cần kiểm tra tính đầy đủ của những thông tin do ban giám đốc đơn vị cung cấp về việc xác định tên của các bên hữu quan bằng các thủ tục như: soát lại giấy tờ làm việc năm trước để kiểm tra tên của các bên hữu quan đã được biết, kiểm tra thủ tục xác định các bên hữu quan của doanh nghiệp (DN), thẩm tra về mối liên quan giữa các uỷ viên của ban giám đốc đối với các doanh nghiệp khác, kiểm tra bản ghi các cổ phần để xác định tên của những cổ đồn chính thức hoặc nếu cần thì phải thu thập danh sách cổ đồng chính từ bản ghi các cổ phần, xem xét lại biên bản cuộc họp cổ đồng và họp ban quản trị và những fhi chép theo luật định liên quan như bản ghi phần tham vốn của các uỷ viên quản trị, hỏi các KTV khác hiện tham gia hoặc KTV tiền nhiệm những thông tin về các bên hữu quan khác mà họ biết, xem xét tờ khai thuế lợi tức của khách hàng và những thông tin khác cung cấp bởi các cơ quan chủ quản. + Thu thập bằng chứng về các nghiệp vụ Trong giải trình của Giám đốc, trong báo cáo của đơn vị được kiểm toán luôn đề cập đến các nghiệp vụ về các bên liên quan. Khi thu thập bằng chứng về các bên liên quan, KTV phải điều tra, cân nhắc, thu thập các bằng chứng về nghiệp vụ, giải trình cảu ban giám đốc về các nghiệp vụ như mua hàng, phải thu phải trả, kiểm tra các nghiệp vụ đầu tư... với các bên liên quan qua các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán, đối chiếu danh sách các số dư của các bên liên quan để khẳng định số dư của các bên liên quan tại thời điểm cuối năm đã có trong danh sách, xác định các nội dung kinh tế hỗ trợ cho việc ghi chép số dư các bên liên quan đồng thời đánh giá sự hợp lý của sự trình bày và khai báo các số dư của các bên liên quan và có thể đề nghị gửi thư xác nhận đối với các số dư trọng yếu của các bên có liên quan. Do sự hạn chế về bằng chứng nghiệp vụ với các bên hữu quan, KTV cần phải tiến hành các thủ tục: Xác nhận điều kiện và giá trị nghiệp vụ với các bên hữu quan; kiểm tra các bằng chứng do các bên hữu quan nắm giữ; xác nhận hay thảo luận thông tin với những người có liên quan đến nghiệp vụ như ngân hàng, luật sư, các nhà bảo lãnh và các nhà môi giới chứng khoán. Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là loại bằng chứng được thu thập và sử dụng phổ biến trên thế giới. Để đạt được chiến lược kiểm toán phát triển lâu dài cả về chiều sâu và chiều rộng thì cần đặc biệt coi trọng đến phương pháp kiểm toán trong so việc thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt cũng là một mục đích cơ bản của việc tăng cường hiệu quả và hoàn thiện phương pháp kiểm toán. Nhận thức được tầm quan trọng của Bằng chứng kiểm toán, nhưng làm thế nào để thu thập được bằng chứng kiểm toán? Và phải chăng mọi bằng chứng kiểm toán đều có độ tin cậy như nhau, đều có thể áp dụng ở mọi doanh nghiệp được kiểm toán…Chúng ta sẽ tìm hiểu trong phần sau. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán số 500, đoạn 20 quy định : “Kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các phương pháp sau: kiểm tra, quan sát, điều tra, xác nhận, tính toán và quy trình phân tích. Việc thực hiện các phương pháp này một phần tuỳ thuộc vào thời gian thu thập được bằng chứng kiểm toán”. Mỗi cuộc kiểm toán có thể có mục tiêu, đối tượng cụ thể khác nhau, các doanh nghiệp được kiểm toán cũng có những đặc điểm khác nhau.Bên cạnh đó, mỗi phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán sẽ cung cấp những loại bằng chứng với độ tin cậy khác nhau, từng phương pháp lại có những ưu điểm và nhược điểm khác nhau.Vì vậy, tùy từng trường hợp cụ thể và dựa vào xét đoán nghề nghiệp mà KTV lựa chọn phương pháp phù hợp. Để hiểu rõ hơn chúng ta sẽ đi vào nghiên cứu cụ thể từng phương pháp. Kiểm tra Theo VSA số 500, đoạn 21: “Kiểm tra: Là việc soát xét chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu có liên quan hoặc việc kiểm tra các tài sản hữu hình. Việc kiểm tra nói trên cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tuỳ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng và tuỳ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó”.Theo đó kiểm tra gồm 2 loại Thứ nhất là kiểm tra vật chất: là việc kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản có hình thái vật chất cụ thể của khách thể kiểm toán.Do vậy kiểm tra vật chất thường áp dụng đối với hàng tồn kho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt và các giấy tờ thanh toán có giá trị. Ưu điểm của phương pháp này là bằng chứng có độ tin cậy cao vì minh chứng cho sự hiện hữu của tài sản và mang tính khách quan.Tuy nhiên bên cạnh đó phương pháp này cũng có những hạn chế nhất định: + Đối với một số TSCĐ như nhà xưởng, máy móc thiết bị…kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản mà không cho biết quyến sở hữu của đơn vị với tài sản đó. + Đối với HTK, kiểm kê chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về số lượng còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, tính sở hữu, phương pháp đánh giá chúng thì chưa thể hiện. Vì những mặt hạn chế trên đây, nên bằng chứng có được từ kiểm kê luôn được kết hợp với các bằng chứng khác để có kết luận kiểm toán đúng. Ngoài kiểm tra vật chất, KTV còn tiến hành kiểm tra tài liệu.Là sự xem xét, đối chiếu các tài liệu chứng từ kế toán và các tài liệu khác có liên quan của khách thể kiểm toán. Loại kiểm tra này được tiến hành theo hai cách: Từ một kết luận có trước, KTV thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận này.Ví dụ: KTV kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp lý về quyền sở hữu tài sản. KTV kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh cho đến khi vào sổ sách và ngược lại.Quy trình có thể được tiến hành theo hai hướng:Từ chứng từ gốc – kiểm tra việc ghi chép chúng trên sổ sách hoặc từ sổ sách – kiểm tra ngược lại các chứng từ gốc có liên quan Ưu điểm của kỹ thuật này là việc thực hiện tương đối thuận tiện do tài liệu thường có sẵn, chí phí thu thập bằng chứng ít hơn các kỹ thuật khác.Tuy nhiên cũng có những hạn chế nhất định.Độ tin cậy của bằng chứng phụ thuộc vào nguồn gốc của tài liệu và sự hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ.Tài liệu cung cấp có thể bị sửa chữa, giả mạo làm mất tính khách quan nên cần có sự xác minh, kiểm tra bằng các phương pháp kỹ thuật khác. Quan sát Theo VSA 500, đoạn 22: “Quan sát: Là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện (Ví dụ: Kiểm toán viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc quan sát các thủ tục kiểm soát do đơn vị tiến hành...)”.Loại bằng chứng này cho KTV hiểu biết về thực trạng tài sản, hành vi của nhân viên khách thể kiểm toán.Thường áp dụng trong thử nghiệm kiểm soát Ưu điểm của kỹ thuật này là bằng chứng thu được có độ tin cậy tương đối cao vì do chính KTV thu thập.Tuy nhiên đây chỉ là bằng chứng tại thời điểm quan sát.Bằng chứng thu được từ kỹ thuật này chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần kết hợp với các loại bằng chứng khác. Điều tra Theo VSA 500, đoạn 23: “ Điều tra (còn gọi là thẩm vấn, phỏng vấn): Là việc tìm kiếm thông tin từ những người có hiểu biết ở bên trong hoặc bên ngoài đơn vị. Điều tra được thực hiện bằng việc chính thức gửi văn bản, phỏng vấn hoặc trao đổi kết quả điều tra, sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những thông tin chưa có, hoặc những thông tin bổ sung để củng cố các bằng chứng đã có”. Kỹ thuật này quan trọng vì giúp KTV thu thập được những bằng chứng chưa có, củng cố các luận cứ của mình.Để đạt kết quả tốt, KTV cần nghiên cứu trước về các nội dung cần trao đổi, lựa chọn các câu hỏi, có thái độ hòa nhã,…vì phỏng vấn còn là một nghệ thuật. Độ chính xác của bằng chứng này thường không cao và thường chỉ dùng để củng cố cho các bằng chứng khác hoặc để thu thập thông tin phản hội.Khi sử dụng, KTV cần chú ý đến tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn, nếu quan trọng thì cần ghi được ghi vào Hồ sơ kiểm toán. Lấy xác nhận VSA 500, đoạn 24: “Xác nhận: Là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minh lại những thông tin đã có trong các tài liệu kế toán (Ví dụ: Kiểm toán viên yêu cầu đơn vị gửi thư cho khách hàng xác nhận trực tiếp đối với số dư các khoản phải thu của khách hàng...)”. Bằng chứng thu thập được bằng kỹ thuật lẫy xác nhận có độ tin cậy cao nếu bảo đảm các yêu cầu sau:Thông tin được xác nhận theo yêu cầu của KTV. Sự xác nhận được thực hiện bằng văn bản.Sự độc lập của người xác nhận thông tin đối với đơn vị. KTV kiểm soát được toàn bộ quá trình thu thập thư xác nhận.Tuy nhiên phương pháp này lại tốn kém chi phí. Có hai hình thức xác nhận đó là xác nhận khẳng định và xác nhận phủ định.Xác nhận khẳng định bảo đảm độ tin cậy cao hơn nhưng tốn kém hơn. Tính toán VSA 500, đoạn 25: “Tính toán: Là việc kiểm tra tính chính xác về mặt toán học của số liệu trên chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác hay việc thực hiện các tính toán độc lập của kiểm toán viên”. Ưu điểm của phương pháp này là bằng chứng có độ tin cậy cao về mặt con số.Tuy nhiên các phép tính và phân bổ đôi khi quá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn, loại hình kinh doanh đa dạng.Ngoài ra, do kỹ thuật này chỉ quan tâm đến sự chính xác thuần túy về mặt số học, không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính được sử dụng nên thường được sử dụng cùng với các kỹ thuật khác như phân tích, kiểm tra… Quy trình phân tích VSA 500, đoạn 26: “ Quy trình phân tích: Là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”. Các mối quan hệ trong phân tích bao gồm mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính và phi tài chính. Do đó kỹ thuật phân tích gồm 3 nội dung: dự đoán, so sánh và đánh giá. Dự đoán: là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị của các chỉ tiêu, tỷ suất hoặc xu hướng… So sánh: là việc đối chiếu số dự đoán với số liệu trên Báo cáo. Đánh giá: là việc sử dụng các phương pháp chuyên môn và các kỹ thuật khác ( phỏng vấn, quan sát) để phân tích và kết luận về các chênh lệch khi so sánh. Phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán gồm ba loại: Kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất. Kiểm tra tính hợp lý: thông qua so sánh giữa số liệu thực tế với kế hoạch, dự toán, chỉ số của ngành; giữa thông tin tài chính và phi tài chính; giữa số liệu của đơn vị và kết quả dự kiến của KTV…để xác định sự chênh lệch đáng quan tâm và tập trung vào những điểm bất thường, có nhiều khả năng sai sót trong giai đoạn lập kế hoạch, thực hiện và kết thúc kiểm toán. Phân tích xu hướng: xem xét sự biến đổi của các chỉ số ( số dư tài khoản, các khoản mục chi phí, thu nhập, các nghiệp vụ…) theo thời gian nhằm phát hiện những biến động bất thường cần tập trung xem xét. Phân tích tỷ suất: so sánh các chỉ số với nhau để xem xét mối quan hệ logic vốn có của chúng có hợp lý không để tập trung xem xét. Các chỉ số cũng có thể được so sánh với số liệu của ngành để xem xét mức độ hợp lý. Phân tích được đánh giá là một thủ tục kiểm toán tương đối đơn giản, có hiệu quả vì tốn ít chi phí và thời gian mà vẫn có thể cung cấp bằng chứng về sự đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị pháp lý về mặt kế toán, giúp KTV xác định được trọng tâm kiểm toán để không sa đà vào kiểm tra các nghiệp vụ cụ thể. Để biết KTV sử dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trên vào các chu trình kiểm toán cụ thể như thế nào? Đó là nội dung của phần II: Thu thập bằng chứng kiểm toán đối với một số chu trình cụ thể Phần II Thu thập bằng chứng kiểm toán đối với một số chu trình cụ thể Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình bán hàng – thu tiền Trong chu trình bán hàng - thu tiền, phương pháp chủ yếu để thu thập bằng chứng kiểm toán là kiểm tra, đối chiếu, quan sát. Đối với các nghiệp vụ bán hàng, KTV tiến hành kiểm tra: Các nghiệp vụ bán hàng ghi sổ là có thật: KTV xem xét lại các Nhật ký bán hàng, Sổ cái, Sổ chi tiết các khoản phải thu với những khoản mục có quy mô lớn và bất thường.Đối chiếu và xác nhận các bút toán bán hàng với hóa đơn, vận đơn…Đối chiếu chứng từ vận chuyển với sổ theo dõi hàng tồn kho. Các nghiệp vụ bán hàng ghi sổ đã được đình giá đúng: KTV tiến hành tính toán lại các con số trên hóa đơn bán hàng, đối chiếu các bút toán trên Nhật ký bán hàng, đối chiếu chi tiết các hóa đơn bán hàng với các chứng từ vận chuyển, bảng giá, đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế. Các nghiệp vụ bán hàng được phê chuẩn đúng đắn: KTV so sánh giá trị trên hóa đơn với bảng giá hoặc hợp đồng kinh tế. Các nghiệp vụ bán hàng ghi sổ đã được phân loại thích hợp: KTV xem xét nội dung kinh tế cụ thể của từng nghiệp vụ và việc phân loại định khoản tương ứng. Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ đúng thời gian phát sinh: KTV so sánh ngày ghi sổ các nghiệp vụ bán hàng với ngày ghi trên hóa đơn, sổ vận chuyển hàng hóa.Ngoài ra, KTV kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng được ghi đúng với sổ thu tiền và cộng dồn chính xác hay chưa. Các nghiệp vụ thu tiền: KTV kiểm tra các khoản thu tiền ghi sổ thực tế đã nhận: KTV kiểm tra Nhật ký thu tiền, Sổ chi tiết các khoản phải thu.Đối với nghiệp vụ thu tiền có quy mô lớn và bất thường KTV tiến hành đối chiếu các khoản phải thu đã ghi sổ với Phiếu thu, Giấy báo có của ngân hàng. Các khoản chiết khấu đã được xét duyệt đúng đắn, phiếu thu tiền đã được chiết khấu và ký duyệt: KTV tiến hành đối chiếu những khoản chiết khấu đã thanh toán với chính sách tín dụng của doanh nghiệp.Đối chiếu phiếu thu với chứng từ gốc, giấy báo có của ngân hàng và các chứng từ bán hàng. Tiền mặt thu được đã ghi vào sổ quỹ và Nhật ký thu tiền.KTV tiến hành đối chiếu giấy báo nhận tiền hoặc bảng kê tiền nhận được với các nghiệp vụ ghi trong Nhật ký thu tiền. Các khoản tiền thu được đã ghi sổ và nộp đúng với chính sách giá bán: KTV soát xét các chứng từ về thu tiền, đối chiếu các khoản thu được với bảng giá quy định. Các khoản phải thu đều được phân loại đúng: KTV kiểm tra các chứng từ thu tiền và đối chiếu việc phân loại trên tài khoản tiền. Các khoản tiền thu được ghi đúng thời gian: KTV so sánh ngày nộp tiền với ngày trên Nhật ký thu tiền và Bảng kê thu tiền của các bộ phận và các khoản thu tiền được ghi đúng vào Sổ quỹ, Sổ cái, Sổ tổng hợp. Với các khoản thu khách hàng: KTV tiến hành gửi thư xác nhận để kiểm tra sự chênh lệch giữa thực tế và sổ sách.Nếu có chênh lệch, KTV xác định rõ nguyên nhân chênh lệch và đưa ra hướng xử lý. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình tiền lương Chu trình tiền lương bắt đầu bằng việc tuyển dụng và thuê mướn nhân viên và kết thúc bằng việc thanh toán lương cho người lao động. Do vậy phương pháp thu thập bằng chứng trong chu trình này chủ yếu là Kiểm tra, xác minh tài liệu. KTV tiến hành kiểm tra chi tiết về tiền lương nhằm kiểm tra các khoản tính dồn về tiền lương, các khoản trích trên lương và xác định xem các nghiệp vụ trong chu trình này có được ghi sổ đúng thời hạn không? Để tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán về tiền lương, KTV tiến hành kiểm tra chi tiết TK 334, TK 338 và các TK 622, TK 627, TK 641, TK 642. Với TK 334: KTV tiến hành xem xét các chính sách, chế độ thanh toán tiền lương xem có nhất quán hay không? Nếu nhất quán thì KTV tiến hành tính toán lại chi phí tiền lương và các khoản đã trả để khẳng định độ tin cậy của số dư TK 334. Với các khoản tiền thưởng tính dồn, KTV xem xét tính kịp thời, tính chính xác trong việc ghi sổ kế toán thông qua việc đối chiếu các quyết định hoặc biên bản của Ban quản lý. Với các khoản phải trả khác như từ phúc lợi, khen thưởng, ốm đau…KTV xem xét tính nhất quán và tính toán lại các khoản đó và xem xét các chứng từ đi kèm. Với TK 338 (chi tiết TK 3382, TK 3383, TK 3384) KTV so sánh số dư của các TK đó với các số liệu trên Bảng trích BHXH, BHYT, KPCĐ và với các bảng kê khai phải nộp các khoản trích trên lương và đối chiếu với việc thanh toán các khoản đó.Ngoài ra, KTV cần kiểm tra thời hạn tính, trích và thanh toán các khoản đó. Với các tài khoản chi phí như TK 622, TK 627, TK 641, TK 642: KTV tiến hành so sánh chi phí tiền lương giữa kỳ này với kỳ trước nhằm phát hiện những biến động bất thường trong đó quan tâm đến việc phân bổ lương cho các đối tượng chịu chi phí hoặc hướng vào các khoản chi trả lương do làm thêm giờ,bồi dưỡng…Theo đó, KTV cần kiểm tra tổng số giờ làm ca, làm thêm giờ có phù hợp với thực tế không và tiến hành điều tra phỏng vấn nhân viên. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình mua hàng–thanh toán Chu trình mua hàng – thanh toán bao gồm các quyết định và quá trình cần thiết để có hàng hóa, dịch vụ trong quá trình sản xuất kinh doanh của đơn vị.Do đó, phương pháp thu thập bằng chứng chủ yếu là đối chiếu, xác minh tài liệu, tính toán. Chu trình mua hàng thanh toán có liên quan đến rất nhiều khoản mục trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Tuy nhiên nhiều khoản mục trong số đó có liên quan đến các chu trình kiểm toán khác như kiểm toán HTK, kiểm toán tiền…Vì vậy ở đây ta chỉ đề cập đến khoản phải trả người bán. Để tiến hành thu thập bằng chứng, KTV tiến hành kiểm tra chi tiết số dư TK 331 nhằm các mục tiêu: Chính xác số học: Các khoản nợ phải trả người bán trong danh sách phải khớp với số liệu trên sổ hạch toán chi tiết TK 331, sổ tổng cộng phải cộng đúng và khớp với Sổ cái. Để kiểm tra điều này, KTV tiến hành cộng tổng danh sách các khoản phải trả người bán, đối chiếu sổ tổng cộng với Sổ cái, đối chiếu hóa đơn của người bán với sổ chi tiết. Các khoản phải trả người bán trong sổ hạch toán chi tiết phải có căn cứ hợp lý: KTV tiến hành đối chiếu các khoản phải trả người bán với hóa đơn và Bảng kê của người bán, gửi thư xác nhận các khoản phải trả trong đó quan tâm đến các khoản phải trả có số dư lớn và bất thường. Các khoản phải trả người bán hiện có đều phải xuất hiện trong danh sách các khoản phải trả: KTV tiến hành kiểm tra chi tiết các khoản nợ quá hạn. Các khoản phải trả người bán phải được ghi nhận đúng kỳ: Để kiểm tra mục tiêu này, KTV tiến hành kiểm tra các công nợ quá hạn, đối chiếu số liệu kiểm toán của chu trình hàng tồn kho và xem xét hồ sơ của hàng mua đang đi đường. TK phải trả người bán phải được trình bày đúng đắn: KTV tiến hành kiểm tra các khoản phải trả để đảm bảo Các khoản phải trả người bán, nợ ngắn hạn và nợ dài hạn được tách riêng. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình HTK Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình hàng tồn kho chủ yếu là quan sát, kiểm kê vật chất tồn kho và nhập kho.Để thu thập bằng chứng khi kiểm toán chu trình này, KTV tiến hành: Quan sát kiểm kê vật chất HTK: Xác minh HTK ghi trên Sổ kho, thẻ kho có chứng từ hợp lý hay không, KTV chọn ngẫu nhiên một loại vật tư và kiểm tra việc mở sổ, thẻ kho theo dõi vật tư đó của chủ kho. Xác định HTK hiện có thực tế đã được kiểm kê và ghi rõ vào sổ kho, thẻ kho; KTV tiến hành điều tra HTK tại các nơi bảo quản xem chúng có bỏ sót trong quá trình kiểm kê và vào sổ không. Xác minh HTK hiện có và tất cả HTK đã ghi sổ đều thuộc quyền sở hữu của đơn vị: KTV tiến hành điều tra về hàng nhận giữ hộ, ký gửi, đại lý… KTV tiến hành kiểm tra tính chính xác của kiểm kê HTK bằng cách kiểm tra lại Biên bản kiểm kê HTK và đối chiếu kết quả đó với số liệu trên sổ kế toán. KTV tiến hành phỏng vấn thủ kho, công nhân sản xuất, kế toán để xem xét việc xóa sổ HTK kém phẩm chất, hư hỏng, quá hạn sử dụng và xem xét việc lập dự phòng giảm giá HTK. KTV xem xét việc phân loại HTK trên Sổ kho, thẻ kho đồng thời so sánh với HTK dự trữ thực tế. Để kiểm tra HTK có được ghi sổ đúng kỳ hay không, KTV tiến hành kiểm tra lại một chuỗi các thẻ kho và các loại HTK được ghi sổ kho trước và sau ngày khóa sổ kế toán. Bên cạnh đó, KTV tiến hành xác minh các thẻ kho đều được vào sổ đầy đủ bằng cách xem xét tính liên tục của các số thứ tự trên các thẻ kho và đối chiếu việc vào sổ các thẻ kho. Kiểm tra việc định giá HTK, Chi phí, sản phẩm tại đơn vị: Với HTK: KTV phải xem xét phương pháp định giá của đơn vị và xem xét việc áp dụng phương pháp đó có nhất quán không? KTV đánh giá tính hợp lý và phù hợp giữa phương pháp đánh giá HTK mà đơn vị đang áp dụng. Đối với nguyên vật liệu mua vào, KTV kiểm tra các hóa đơn của nhà cung cấp để xác minh về số lượng và đơn giá cũng như chi phí thu mua, hao hụt trong định mức… Còn đối với HTK đơn vị sản xuất ra, KTV tiến hành lấy mẫu hoặc lựa chọn nguyên vật liệu chính để kiểm tra chi tiết trong đó quan tâm đến phương pháp áp dụng và sự nhất quán. KTV kiểm tra việc định giá chi phí nhân công trực tiếp bằng cách xác định cơ sở xây dựng đơn giá tiền lương và kết hợp với chu trình tiền lương. Với chi phí sản xuất chung: KTV tiến hành kiểm tra giống như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp.Riêng đối với khấu hao TSCĐ, KTV xem xét các khía cạnh chủ yếu như: phương pháp tính khấu hao TSCĐ đang được áp dụng có phù hợp và nhất quán không, xem xét việc ghi sổ chi phí khấu hao TSCĐ có phân bổ đúng và bộ phận sử dụng không? Với chi phí sản xuất kinh doanh dở dang: KTV căn cứ vào biên bản kiểm kê và phương pháp áp dụng để tính giá sản phẩm dở dang và xem xét tính nhất quán trong việc áp dụng phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang của doanh nghiệp. Với sản phẩm hoàn thành: KTV tiến hành chọn sản phẩm chính, sản phẩm trọng điểm và chọn mẫu một số lô hàng cụ thể để kiểm tra chi tiết việc hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong đó quan tâm đến tính nhất quán trong việc phân bổ chi phí giữa các kỳ kế toán. Gửi thư xác nhận đối với HTK được lưu giữ ở bên thứ ba: KTV tiến hành liên hệ trực tiếp với bên thứ ba đang lưu giữ hàng gửi bán, ký gửi để kiểm tra tính hiện hữu của HTK. Nếu HTK được lưu giữ ở bên thứ ba không qua lớn hoặc chiếm tỷ trọng nhỏ trong tổng số tài sản thì KTV tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán thông qua thư xác nhận. Ngược lại, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung về tính độc lập của bên thứ ba. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình tiền Kiểm toán số dư tiền là một lĩnh vực khá phức tạp vì khi thu thập bằng chứng kiểm toán thì phải phụ thuộc rất nhiều vào kết quả của các chu trình khác nhau. Khi thực hiện kiểm toán thì KTV tùy vào tình hình để quyết định có tiếp tục thực hiện kiểm toán chi tiết số dư cuối năm tiền với quy mô rộng hay không? Nếu phải tiến hành kiểm toán số dư cuối năm của TK tiền tổng hợp thì KTV phải tập hợp đầy đủ bằng chứng để đánh giá xem tiền phản ánh trên Bảng Cân đối kế toán có được trình bày trung thực và công khai đúng đắn hay chưa? Trong chu trình này, KTV phải mở rộng các thủ tục kiểm toán để xác định khả năng gian lận trọng yếu khi không có một quá trình kiểm soát nội bộ đầy đủ nhất là sự tách biệt không hiệu quả giữa trách nhiệm quản lý tiền với việc ghi sổ các nghiệp vụ liên quan đến tiền.Các thủ tục mà KTV thực hiện được thiết kế chủ yếu để phát hiện các gian lận được xem xét trong cuộc kiểm toán số dư tiền tổng hợp cuối năm. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong chu trình tài sản cố định Trong chu trình kiểm toán TSCĐ, KTV thường sử dụng phương pháp phân tích, kiểm tra, xác minh tài liệu để thu thập bằng chứng kiểm toán. Đối với nghiệp vụ tăng TSCĐ: KTV tiến hành kiểm tra nhằm các mục tiêu: Các nghiệp vụ tăng TSCĐ đều được ghi chép hợp lý: KTV tiến hành so sánh số phát sinh tăng TSCĐ năm nay với năm trước và đánh giá các khoản tăng TSCĐ có phù hợp với hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp không? Nguyên giá TSCĐ được tính toán và ghi sổ đúng đắn: KTV tiến hành kiểm tra hóa đơn người bán, biên bản bàn giao TSCĐ, biên bản quyết toán công trình xây dựng cơ bản hoàn thành nghiệm thu bàn giao, biên bản liên doanh liên kết và đối chiếu với kết quả kiểm kê thực tế, tiến hành kiểm tra quá trình mua sắm và hạch toán nguyên giá TSCĐ. Phát sinh tăng TSCĐ được ghi chép đầy đủ: KTV kiểm tra hóa đơn người bán, các chứng từ tăng TSCĐ, các chi phí sửa chữa lớn TSCĐ để phát hiện các trường hợp bỏ sót chưa ghi sổ TSCĐ. TSCĐ thuộc quyền sở hữu hoặc quyền sử dụng lâu dài của doanh nghiệp, KTV kiểm tra hóa đơn người bán, kiểm tra các điều khoản trong hợp đồng thuê tài chính cũng như chứng từ liên quan đến TSCĐ. Các nghiệp vụ tăng TSCĐ được tính toán và cộng dồn chính xác: KTV cộng số phát sinh trên các bảng kê mua sắm, đầu tư cấp phát TSCĐ và đối chiếu số tổng cộng trong sổ hạch toán chi tiết TSCĐ. Các nghiệp vụ tăng TSCĐ được được hạch toán đúng chế độ kế toán và phân loại đúng: KTV kiểm tra các chứng từ liên quan và các bút toán có tuân thủ chế độ tài chính kế toán hiện hành không? Các nghiệp vụ tăng TSCĐ được ghi sổ kịp thời: khi đó KTV tiến hành đối chiếu ngày ghi trên hóa đơn mua hàng và các chứng từ ghi tăng TSCĐ với ngày ghi sổ kế toán. Các nghiệp vụ giảm TSCĐ: KTV tiến hành lập bảng tổng hợp giảm TSCĐ và đối chiếu sổ hạch toán chi tiết các trường hợp giảm TSCĐ. Giảm TSCĐ có thể do thanh lý nhượng bán, trả lại TSCĐ cho bên tham gia liên doanh. Đối với các nghiệp vụ giảm TSCĐ chưa ghi sổ hoặc ghi sổ không đúng, KTV có thể áp dụng các thủ tục sau: Xem xét các mối quan hệ giữa các nghiệp vụ giảm TSCĐ với chi phí bất thường và thu nhập bất thường. Tính toán lại thu nhập và chi phí của các nghiệp vụ ghi thanh lý, nhượng bán TSCĐ để phát hiện ra các điểm bất hợp lý. Phân tích sự thay đổi hao mòn lũy kế của TSCĐ để xem xét tính đúng đắn của việc ghi giảm TSCĐ. So sánh khấu hao lũy kế và chi phí có liên quan đến việc ghi giảm TSCĐ trên sổ kế toán chi tiết. Đối với chi phí khấu hao TSCĐ: KTV tiến hành công việc: Xem xét bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ của đơn vị trong đó có sự xét duyệt của cơ quan có thẩm quyền, đối chiếu việc tính khấu hao TSCĐ trên thực tế với bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ, xem xét việc phân bổ khấu hao TSCĐ vào chi phí bộ phận sử dụng TSCĐ và việc vào các tài khoản tương ứng. Đối với các trường hợp nâng cấp kéo dài thời gian sử dụng dẫn đến tăng nguyên giá, tăng khấu hao TSCĐ thì cần kiểm tra chi tiết từng trường hợp.