Đề tài Các phương pháp hạch toán dự phòng của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường

Lời mở đầu Đại hội lần thứ 6 của Đảng ta đã khởi xướng công cuộc đổi mới, chuyển nền kinh tế nước ta từ cơ chế tập trung sang cơ chế thị trường để thực hiện chính sách mở cửa tạo điều kiện cho nền kinh tế nước ta hội nhập với các nước trong khu vực và trên thế giới. Chủ chương trên của Đảng đem lại cho các doanh nghiệp trong nước nhiều cơ hội và thử thách mới. Thực tế trên đã khẳng định rõ vai trò và vị trí của Kế toán – Tài chính trong quản trị doanh nghiệp. Kế toán – Tài chính giúp các doanh nghiệp thấy được thực trạng trong quá trình kinh doanh của doanh nghiệp bằng những số liệu cụ thể và chính xác. Nội dung của Kế toán – Tài chính rất đa dạng : Bao gồm : Hạch toán tài sản cố định, hạch toán tiêu thụ thành phẩm, hạch toán các nghiệp vụ dự phòng, xác định kết quả hoạt động kinh doanh… Hạch toán các nghiệp vụ dự phòng là một phần quan trọng trong nội dung của Kế toán – Tài chính. Trong kinh doanh, để hạn chế bớt những thiệt hại và để chủ động hơn về tài chính trong các trường hợp xảy ra rủi ro do các tác nhân khách quan giảm giá vật tư, hàng hoá, giảm giá các khoản vốn đầu tư trên thị trường chứng khoán, thị trường vốn… hoặc thất thu các khoản nợ phải thu có thể phát sinh… doanh nghiệp cần thực hiện chính sách dự phòng giảm giá trị thu hồi của vật tư, tài sản, tiền vốn trong kinh doanh. Việc lập dự phòng giúp các doanh nghiệp nắm thế chủ động trong việc xử lý rủi ro xảy ra đồng thời có kế hoạch sản xuất dinh doanh hợp lý để có thể luôn đứng vững trong môi trường có tính cạnh tranh cao của nền dinh tế. Điều này chứng tỏ vai trò to lớn của dự phòng đối với các doanh nghiệp trong cơ chế thị trường. Xuất phát từ sự cần thiết nói trên, em xin viết đề tài “ Các phương pháp hạch toán dự phòng của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường” Nội dung bài viết gồm 2 phần : Cơ sở lý luận về các phương pháp hạch toán dự phòng của doanh nghiệp Một số ý kiến nhằm hoàn thiện phương pháp hạch toán dự phòng trong doanh nghiệp Do còn nhiều hạn chế về trình độ và kinh nghiệm nên bài viết còn có nhiều sai sót, em kính mong nhận được sự góp ý tận tình của thầy giáo để bài viết được hoàn thiện hơn. nội dung Phần I : Cơ sở lý luận về các phương pháp hạch toán dự phòng của doanh nghiệp Khái niệm, vai trò, thời điểm, nguyên tắc lập và phân loại các loại dự phòng giảm giá tài sản Khái niệm: - Dự phòng thực chất là việc ghi nhận trước một khoản chi phí thực tế chưa thực chi vào chi phí kinh doanh, chi phí đầu tư tài chính của niên độ báo cáo để có nguồn tài chính cần thiết bù đắp những thiệt hại có thể xảy ra trong niên độ liền sau. - Dự phòng giảm giá tài sản là sự xác nhận về phương diện kế toán một khoản giảm giá trị tài sản do những nguyên nhân mà hậu quả của chúng không chắc chắn. 2. Vai trò của dự phòng: Dự phòng làm tăng tổng số chi phí, do vậy nó đồng nghĩa với sự tạm thời giảm thu nhập ròng của niên độ báo cáo (niên độ lập dự phòng). Bộ Tài Chính quy định ghi nhận sự giảm giá của các tài sản vào chi phí của doanh nghiệp. Do đó vai trò của các khoản dự phòng giảm giá đối với doanh nghiệp được thể hiện trên các phương diện sau. - Phương diện kinh tế: Các khoản dự phòng cho phép doanh nghiệp luôn thực hiện được nguyên tắc hạch toán tài sản theo gía phí gốc, lại vừa có thể ghi nhận trên các báo cáo tài chính của mình giá trị thực tế của tài sản.Vì vậy, nó làm cho bảng cân đối kế toán của doanh nghiệp phản ánh chính xác hơn giá trị thực tế của tài sản. - Phương diện tài chính : Do dự phòng giảm giá có tác dụng làm giảm lãi niên độ nên nó tạo lập cho mỗi doanh nghiệp một số vốn đáng kể để bù đắp các khoản giảm giá tài sản thực sự phát sinh và tài trợ các khoản chi phí hay lỗ đã được dự phòng khi các chi phí này phát sinh ở niên độ sau này. Thực chất, các khoản dự phòng là một nguồn tài chính của doanh nghiệp giúp doanh nghiệp khắc phục trước mắt những thiệt hại có thể xảy ra trong kinh doanh. Tạm thời nó nằm trong các tài sản lưu động trước khi được sử dụng thực sự. - Phương diện quản lý nhà nước: Dự phòng và những lợi ích của nó được nhìn nhận như một đối sách tài chính cần thiết để duy trì doanh nghiệp, tạo thu lâu dài vào ngân sách nhà nước - Phương diện thuế khoá: Dự phòng giảm giá được ghi nhận như một khoản chi phí làm giảm lợi tức phát sinh để tính toán ra số lợi tức thực tế. 3. Thời điểm và nguyên tắc xác lập dự phòng. Thời điểm xác lập dự phòng Theo chế độ kế toán, Bộ Tài Chính quy định việc xác định dự phòng giảm giá về đối tượng cũng như mức dự phòng cần lập hay hoàn nhập phải được thực hiện vào cuối mỗi niên độ kế toán, trước khi lập các báo cáo tài chính. Nguyên tắc xác lập dự phòng * Nguyên tắc chung : Một khoản dự phòng chỉ có thể được lập trong trường hợp sự giảm giá trị là không thể tránh khỏi hoặc các rủi ro và phí tổn do các sự cố đã hoặc sẽ có khả năng xảy ra đã được biết cụ thể về nội dung, nhưng chưa biết chắc sẽ diến biến thế nào. * Ngoài ra, việc trích lập dự phòng giảm giá tài sản phải đảm bảo 4 nguyên tắc sau: - Việc trích lập dự phòng phải dựa trên các bằng chứng tin cậy về sự giảm giá của từng đối tượng cụ thể. Nói cách khác, việc trích lập dự phòng phải dựa trên các dự báo và thực tế đã xảy ra trong xuốt niên độ báo cáo. Theo quy định thì các khoản giảm giá tài sản được ghi nhận vào chi của doanh nghiệp nên nó làm tăng chi phí và làm giảm lợi nhuận của doanh nghiệp. Do đó, doanh nghiệp không thể dựa trên những bằng chứng không chắc chắn về việc giảm giá tài sản để lập dự phòng một cách tuỳ tiện làm cho việc lập dự phòng có thể gây ảnh hưởng nghiêm trọng tơí kết quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. -Việc trích lập dự phòng không được vượt quá số lợi nhuận thực tế phát sinh của doanh nghiệp vì nếu mức dự phòng được trích lập của doanh nghiệp lớn hơn số lợi nhuận thực tế của doanh nghiệp thì có nghĩa là chi phí của doanh nghiệp bị tăng lên một khoản lớn hơn số lợi nhuận thực tế. Do đó, số lợi nhuận trên sổ sách lúc này của doanh nghiệp sẽ là âm nói cách khác là doanh nghiệp sẽ bị lỗ. - Vì mỗi loại vật tư, hàng hoá, chứng khoán có một mức giảm giá khác nhau nên việc trích lập dự phòng phải tiến hành riêng cho từng loại vật tư hàng hoá, từng loại chứng khoán bị giảm giá, từng khoản nợ phải thu khó đòi. Sau đó phải tổng hợp toàn bộ các khoản dự phòng vào bảng kê chi tiết dự phòng từng loại. - Việc trích lập dự phòng phải do Hội đồng với các thành viên bắt buộc là Giám đốc, Kế toán trưởng, Trưởng phòng vật tư ( hoặc Trưởng phòng kinh doanh ) tiến hành. Phân loại dự phòng giảm giá tài sản. Xuất phát từ sự giảm giá của một số loại tài sản hay xảy ra ở Việt Nam, dự phòng giảm giá tài sản của các doanh nghiệp Việt Nạm được phân chia thành các loại như sau: - Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính, trực tiếp là dự phòng giảm giá chứng khoán đầu tư ngắn hạn, dài hạn. - Dự phòng giảm giá các loại hàng tồn kho (vật tư, hàng hoá, sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành đang tồn đọng theo nhu cầu thực tế hoặc chờ thanh lý, xử lý…) Dự phòng nợ phải thu khó đòi : thực hiện với các khách hàng nghi ngờ về khả năng có thể trả nợ Hạch toán các loại dự phòng giảm giá Hạch toán dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn và dài hạn Mục đích lập dự phòng: Để đề phòng về tài chính cho trường hợp chứng khoán đang đầu tư có thể bị giảm giá khi thu hồi, chuyển nhượng, bán. Để xác định giá trị thực tế của các chứng khoán đang đầu tư khi lập báo cáo “cân đối kế toán”. Đối tượng và điều kiện lập dự phòng Toàn bộ chứng khoán do doanh nghiệp đầu tư theo đúng qui định của luật pháp, được mua bán tự do trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê cuối năm có giá thị trường giảm so với giá đang hạch toán trên sổ kế toán ( giá gốc ghi sổ ) được phép trích lập dự phòng. Những chứng khoán không được phép mua bán trên thị trường thì không được trích lập dự phòng. Phương pháp xác định mức dự phòng cần lập cho niên độ tới Số dự phòng phải lập cho niên độ liền sau niên độ báo cáo được tính toán trên hai căn cứ : thực tế diễn biến giá chứng khoán xảy ra trong niên độ báo cáo và dự báo giá thị trường chứng khoán doanh nghiệp đang cầm giữ sẽ xảy ra trong năm liền sau. Trên cơ sở đã biết doanh nghiệp xác định số dự phòng cần lập cho năm tiếp theo bằng các bước thực hiện công việc sau: Bước 1: Kiểm kê số chứng khoán hiện có theo loại Bước 2: Lập bảng kê chứng khoán về số lượng và giá trị mua vào, đối chiếu với giá thị trường vào ngày kiểm kê ( ngày cuối niên độ báo cáo – niên độ xảy ra việc lập dự phòng ) Bước 3: Tính mức dự phòng phải lập cho niên độ sau theo loại chứng khoán nào có mức báo giá thị trường tại ngày kiểm kê thấp hơn giá ghi sổ thời điểm mua vào của chứng khoán. Mức dự phòng giảm giá cần lập cho niên độ tới của chứng khoán i = Số lượng chứng khoán i hiện có cuối niên độ cần lập dự phòng x Mức giảm giá của chứng khoán i Mức giảm giá của chứng khoán i = Giá chứng khoán i thực tế trên thị trường cuối niên độ kế toán - Giá gốc ghi sổ kế toán của chứng khoán i Có thể lập bảng kê dự phòng theo mẫu thiết kế sau : Số hiệu tài khoản Loại chứng khoán Số lượng Giá mua vào ( Đơn vị) Giá tại ngày kiểm kê Mức dự phòng cần lập 121211 xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx Tài khoản sử dụng Kế toán sử dụng tài khoản 2 tài khoản : TK 129 và TK 229 * Tài khoản 129 : Dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn. - Nội dung : TK này được dùng để phản ảnh tình hình lập, xử lý và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ngắn hạn. - Kết cấu chung + Bên Nợ : - Xử lý khoản giảm giá thực tế đầu tư ngắn hạn - Hoàn nhập dự phòng giảm giá đầu tư NH vào thu tài chính + Bên Có : Lập dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn vào cuối niên độ + Số dư Có : Giá trị dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn hiện có. * Tài khoản 229 : Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn - Nội dung :TK này được dùng để phản ảnh tình lập, xử lý và hoàn nhập các khoản dự phòng giảm giá đầu tư tài chính dài hạn. - Kết cấu chung: + Bên Nợ : - Giá trị thiệt hại thực tế về giảm giá đầu tư dài hạn - Hoàn nhập dự phòng giảm giá vào thu tài chính + Bên Có : Lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn + Số dư Có : Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn hiện còn Phương pháp hạch toán * Lập dự phòng : Cuối niên độ kế toán, doanh nghiệp căn cứ vào tình hình giảm giá chứng khoán với các loại chứng khoán hiện có, kế toán tính và xác định mức dự phòng giảm giá chứng khoán cho niên độ kế toán sau. Theo quy định mức dự phòng cần lập thực tế sẽ phản ảnh vào chi phí tài chính của niên độ báo cáo. Kế toán ghi: Nợ TK 811 : Chi phí hoạt động tài chính Có TK 129 : Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Có TK 229 : Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn * Khi xảy ra nghiệp vụ giảm giá, gây thua lỗ, thiệt hại cho vốn đầu tư tài chính, nếu thuộc quỹ dự phòng bù đắp, kế toán ghi mức thiệt hại xử lý vào dự phòng. Nợ TK 129 : Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Nợ TK 229 : Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Có TK 121, 128 : Đầu tư ngắn hạn Có TK 221, 228 : Đầu tư dài hạn ( Chi phản ảnh mức thiệt hại do giảm giá) * Hoàn nhập dự phòng : Trường hợp số dự phòng tính phải lập cho năm sau nhỏ hơn so với số đã lập năm trước còn lại ngày cuối năm, thì số chênh lệch dự phòng đã lập thừa được ghi thu nhập tài chính của niên độ báo cáo . Kế toán ghi: Nợ TK 129 : Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn Nợ TK 229 : Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn Có TK 771 : Thu nhập hoạt động tài chính Đồng thời kế toán tính và xác định mức trích lập dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán cho niên độ sau. + Nếu giá chứng khoán nhượng bán lớn hơn giá gốc chứng khoán, ghi: Nợ TK 111, 112 : Giá nhượng bán chứng khoán Có TK 121, 221 : Giá gốc chứng khoán Có TK 771 : Chênh lệch giữa giá gốc và giá nhượng bán chứng khoán + Nếu giá chứng khoán nhượng bán nhỏ hơn giá gốc chứng khoán, ghi: Nợ TK 111, 112 : Giá nhượng bán chứng khoán Nợ TK 811 : Chênh lệch giữa giá gốc và giá nhượng bán chứng khoán Có TK 121, 221 : Giá gốc chứng khoán Sơ đồ 01 : Sơ đồ hạch toán dự phòng giảm giá đầu tư chứng khoán ngắn hạn, dài hạn TK 121,128,221,228 TK 129,229 TK 811  Xử lý thiệt hại do giảm giá Trích lập dự phòng giảm thực tế của các loại chứng giá các loại chứng khoán khoán ngắn và dài hạn ngắn và dài hạn hiện có TK 711 vào cuối niên độ kế toán Hoàn nhập toàn bộ số dự trước khi lập báo cáo tài phòng giảm giá của các loại chính chứng khoán ngắn & dài hạn đã lập vào cuối niên độ kế toán trước Hạch toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho Mục đích lập dự phòng Để đề phòng vật tư giảm giá so với giá gốc trên sổ, đặc biệt khi chuyển nhượng, cho vay, xử lý, thanh lý. Để xác định giá trị thực tế của hàng tồn kho trên hệ thống báo cáo kế toán Đối tượng và điều kiện trích lập dự phòng Dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập cho các loại nguyên vật liệu chính dùng cho sản xuất, các loại vật tư, hàng hoá, thành phẩm tồn kho để bán mà giá trên thị trường thấp hơn giá thực tế đang ghi sổ kế toán. Những vật tư, hàng hoá này là mặt hàng kinh doanh thuộc sở hữu của doanh nghiệp, có chứng cứ hợp lý chứng minh giá vốn vật tư, hàng hoá tồn kho. Phương pháp xác định dự phòng giảm giá hàng tồn kho Số dự phòng cần phải lập dựa trên số lượng của mỗi loại hàng tồn kho theo kiểm kê và thực tế diễn biến trong niên độ tiếp theo. Mức dự phòng cần lập năm tới cho hàng tồn kho i = Số lượng hàng tồn kho mỗi loại cuối niên độ x Mức chênh lệch giảm giá của mỗi loại hàng tồn kho Số dự phòng thực tế ghi vào chi phí tại ngày 31/12/N hoặc số dự phòng thực tế được hoàn nhập cho năm N được tính toán trên 2 cơ sở; theo số dự phòng tính toán phải lập và số dự phòng đã lập còn lại tới ngày 31/12/N. Mức dự phòng thực tế cần lập hoặc hoàn nhập = Số dự phòng phải lập cho năm tới - Số dự phòng đã lập của năm nay còn lại Tài khoản sử dụng Kế toán sử dụng TK 159 : Dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Nội dung TK: TK này được dùng để phản ảnh các nghiệp vụ lập, xử lý và hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. TK 159 thuộc nhóm 5-TK loại 1 - Kết cấu chung: + Bên Nợ : - Xử lý thực tế giảm giá hàng tồn kho và nguồn dự phòng - Hoàn nhập số dự phòng đã lập + Bên Có : Lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho + Số dư Có : Dự phòng giảm giá hàng tồn kho hiện còn. Phương pháp hạch toán * Lập dự phòng: Cuối niên độ kế toán, doanh nghiệp căn cứ vào tình hình giảm giá số lượng hàng tồn kho thực tế của từng loại vật tư, hàng hoá, kế toán tính và xác định mức trích lập dự phòng cho niên độ kế toán sau. Theo chế độ, khi lập dự phòng ban đầu hay lập bổ sung cho hàng tồn kho giảm giá, thì mức chi phí dự phòng được ghi vào tăng chi phí quản lý doanh nghiệp. Nợ TK 642 (6426) : Chi phí quản lý doanh nghiệp Có TK 159 : Dự phòng giảm giá hàng tồn kho * Trong niên độ báo cáo nếu có trường hợp giảm giá thực tế xảy ra thuộc quỹ dự phòng đã lập, kế toán ghi thiệt hại xử lý vào dự phòng đã lập. Nợ TK 159 : Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 152,153 : Vật tư, công cụ, dụng cụ Có TK 154 : Sản phẩm dở dang Có TK 155,156 : Sản phẩm, hàng hoá * Hoàn nhập dự phòng : Cuối niện độ kế toán sau, kế toán tiến hành hạch toán hoàn nhập toàn bộ khoản dự phòng đã lập cuối niên độ kế toán trước vào thu nhập bất thường, kế toán ghi: Nợ TK 159 : Dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 721 : Các khoản thu nhập bất thường Đồng thời kế toán tính và xác định mức trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho mới cho niên độ kế toán sau. Sơ đồ 02: Sơ đồ hạch toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho TK 721 TK 159 TK 642 Hoàn nhập dự phòng giảm Trích lập dự phòng giảm giá giá hàng tồn kho hàng tồn kho vào cuối niên TK 151,152,153 độ kế toán trước khi lập báo cáo tài chính Xử lý giá vào dự phòng giảm giá hàng tồn kho Hạch toán dự phòng phải thu khó đòi Mục đích lập dự phòng - Để đề phòng nợ phải thu thất thu khi khách hàng không có khả năng trả nợ - Để xác định giá trị thực của một khoản tiền tồn trong thanh toán khi lập các báo cáo tài chính. Đối tượng và điều kiện lập dự phòng Trong nền kinh tế thị trường nó tác động bởi các quy luật nên phát sinh các khoản nợ phải thu không có khả năng thu hồi hoặc khó thu hồi. Để đề phòng tổn thất về các khoản tiền thu khó đòi có thể xảy ra đảm bảo sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí trong kỳ, cuối mỗi niên độ kế toán phải lập các khoản dự phòng phải thu khó đòi ( Cùng với việc dự phòng giảm giá hàng tồn kho, đầu tư chứng khoán ). Các khoản thu khó đòi là các khoản nợ đã quá hạn 2 năm trở lên kể từ ngày đến hạn thu nợ. Các khoản nợ phải thu khó đòi phải có tên, địa chỉ, nội dung từng khoản nợ, số tiền phải thu của từng con nợ, trong đó ghi rõ số nợ phải thu khó đòi. Đồng thời doanh nghiệp phải có chứng từ gốc hoặc xác nhận của con nợ về số tiền còn nợ chưa trả ( Hợp đồng kinh tế, khế ước vay nợ, bản thanh lý hợp đồng, cam kết nợ, đối chiếu hợp đồng…hoặc biên bản xác nhận số tiền chưa trả). Đây là các khoản nợ mà doanh nghiệp đã đòi nợ nhiều lần nhưng không có kết quả hoặc trong những trường hợp đặc biệt: Khi chưa quá hạn 2 năm nhưng con nợ đang trong thời gian làm thủ tục phá sản hoặc có các dấu hiệu khác ( bỏ chốn, tù, chết ) thì cũng được coi như khoản nợ khó đòi. Mức dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi tối đa không được vượt quá 20% tổng số dư nợ phải thu của doanh nghiệp tại thời gian cuối năm và phải đảm bảo doanh nghiệp không bị lỗ Phương pháp xác định mức dự phòng: Căn cứ thực tế khả năng trả nợ được xác định bằng một trong các cách sau để tính số dự phòng nợ phải thu khó đòi cần lập cho niên độ sau. * Cách 1: Ước tính một tỷ lệ nhất định ( theo kinh nghiệm ) trên tổng doanh số thực hiện bán chịu. Số dự phòng phải thu cần lập cho năm tới = Tổng số doanh thu bán chịu x Tỷ lệ phải thu khó đòi ước tính * Cách 2 : Dựa trên tài liệu hạch toán chi tiết các khoản nợ phải thu của từng khách hàng, phân loại theo thời hạn thu nợ, các khách hàng quá hạn được xếp loại khách hàng nghi ngờ. Doanh nghiệp cần thông báo cho khách hàng và trên cơ sở thông tin phản hồi từ khách hàng, kể cả bằng phương pháp xác minh, để xác định số dự phòng cần lập theo số % khó thu.(Dựa vào thơi gian quá hạn thực tế) Số dự phòng cần lập cho niên độ tới = Số dư nợ phải thu của khách hàng đáng ngờ i x Tỷ lệ ước tính không thu được ở khách háng đáng ngờ i - Xác định số dự phòng thực tế cần lập thêm so với số đã lập năm trước còn lại hay hoàn nhập vào thu nhập, ta cũng làm giống như các loại dự phòng khác. Số dự phòng lập thực tế hoặc hoàn nhập = Số dự phòng dự tính phải lập cho niên độ tới - Số dự phòng lập cho niên độ trước còn lại tới ngày 31/12/N Tài khoản sử dụng Kế toán sử dụng tài khoản 139 : Dự phòng nợ phải thu khó đòi - Nội dung TK: TK này được dùng để ghi nhận các nghiệp vụ về lập, xử lý thiệt hại do thất thu nợ và hoàn nhập dự phòng đã lập thừa xảy ra trong niên độ báo cáo. TK này có tính chất điều chỉnh giảm cho các khoản phải thu. Nên nó có số dư bên có, phản ảnh số dự phòng phải thu khó đòi hiện còn đầu kỳ. - Kết cấu chung : + Bên Nợ : - Xử lý công nợ phải thu thực tế thất thu - Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi lập thừa không dùng đến vào thu bất thường + Bên Có : Trích lập dự phòng Nợ phải thu khó đòi + Số dư Có : Dự phòng phải thu khó đòi đã lập hiện còn Phương pháp hạch toán * Hạch toán trích lập dự phòng và hoàn nhập các khoản dự phòng phải thu khó đòi - Cuối niên độ kế toán, doanh nghiệp căn cứ vào các khoản phải thu khó đòi, dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch, kế toán tính xác định mức lập dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi. Mức chi phí dự phòng được ghi vào tăng chi phí quản lý doanh nghiệp, kế toán ghi: Nợ TK 642 : Chi phí quản lý doanh nghiệp Có TK 139 : Dự phòng phải thu khó đòi - Trong niên độ báo cáo, nếu có trường hợp nợ thất thu thực tế xảy ra thuộc quỹ dự phòng đã lập thì kế toán ghi thiệt hại xử lý vào khoản dự phòng đã lập. Nợ TK 139 : Dự phòng nợ phải thu khó đòi (ghi sổ thất thu) Có TK 131 : Phải thu khách hàng ( ghi mức thất thu) - Cuối niên độ kế toán sau, kế toán hoàn nhập các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi đã lập cuối niên độ kế toán trước vào thu nhập bất thường, kế toán ghi: Nợ TK 139 : Dự phòng phải thu khó đòi Có TK 721 : Các khoản thu nhập bất thường Đồng thời kế toán tính và xác định mức trích lập dự phòng mới các khoản nợ phải thu khó đòi cho niên độ kế toán sau. * Hạch toán xử lý xoá nợ các khoản nợ phải thu khó đòi - Việc xử lý xoá nợ các khoản nợ phải thu khó đòi không có khả năng đòi được phải căn cứ vào quy định của chế độ tài chính hiện hành. Khi có quyết định cho phép xoá nợ, kế toán ghi: Nợ TK 642 : Chi phí quản lý doanh nghiệp Có TK 131 : Phải thu của khách hàng Có TK 138 : Phải thu khác Đồng thời ghi đơn bên Nợ TK 004 : Nợ khó đòi đã xử lý - Đối với các khoản nợ phải thu khó đòi đã được xử lý xoá nợ nếu sau đó khách hàng phải trả lại thì kế toán thu tiền và ghi: Nợ TK 111 : Tiền mặt Nợ TK 112 : Tiền gửi ngân hàng Có TK 721 : Các khoản thu nhập bất thường Đồng thời ghi đơn bên Có TK 004 : Nợ khó đòi đã xử lý Sơ đồ 03 : Sơ đồ hạch toán dự phòng phải thu khó đòi TK 721 TK 139 TK 642(6426) Hoàn nhập toàn bộ dự phòng Trích lập dự phòng phải thu phải thu khó đòi đã lập cuối khó đòi vào cuối niên độ kế niên độ kế toán trước vào cuối toán trước khi lập báo cáo niên độ kế toán tài chính TK 131,138 Xử lý xoá nợ các khoản nợ phải thu khó đòi không có khả năng đòi được => Trong 3 loại dự phòng đã nêu trên, dự phòng đầu tư tài chính được hạch toán vào thu, chi tài chính khi lập và hoàn nhập, còn dự phòng nợ phải thu khó đòi và dự phòng giảm giá hàng tồn kho được hạch toán vào chi phí sản xuất kinh doanh khi lập và vào thu nhập các hoạt động bất thường khi hoàn nhập dự phòng. VD : Tài liệu tại một doanh nghiệp cuối năm N như sau: ( đơn vị : 1000đ) 1. Số dự phòng giảm giá đã trích năm trước còn lại: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho :170.000, trong đó vật liệu A: 55.000 – Vật liệu B: 45.000 - Dụng cụ C: 70.000 Dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn : 165.000, trong đó cổ phiếu X: 75.000 – Cổ phiếu Y: 40.000 – Trái phiếu Z: 50.000 Dự phòng phải thu khó đòi : 140.000, trong đó khách hàng P: 77.000 – Khách hàng R: 63.000 2. Số dự phòng giảm giá cần trích cho năm tới: Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: 90.000, trong đó vật liệu A: 44.000 – Dụng cụ C:46.000 Dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn: 147.000, trong đó cổ phiếu X: 45.000- Cổ phiếu Y: 49.000- Trái phiếu Z: 53.000 Dự phòng giảm giá chứng khoán dài hạn: 119.000, trong đó trái phiếu G:44.000 – Cổ phiếu S: 75.000 Dự phòng phải thu khó đòi : 186.000, trong đó khách hàng P: 70.000- Khách hàng R: 65.000- Khách hàng V: 51.000 Dựa trên các khoản dự phòng trên, kế toán sẽ ghi sổ kế toán như sau: TK 1a : Nợ TK 159 : 170.000 159. A : 55.000 159. B : 45.000 159. C : 70.000 Có TK 721: 170.000 TK 1b : Nợ TK 129 : 165.000 129. X : 75.000 129. Y : 40.000 129. Z : 50.000 Có TK 711: 165.000 TK 1c : Nợ TK 139 : 140.000 139. P : 77.000 139. R : 63.000 Có TK 721: 140.000 TK 2a : Nợ TK 642 (6426) : 90.000 Có TK 159 : 90.000 159. A : 44.000 159. B : 46.000 TK 2b : Nợ TK 811 : 147.000 Có TK 129 : 147.000 129. X : 45.000 129. Y : 49.000 129. Z : 53.000 TK 2c : Nợ TK 811 : 119.000 Có TK 229 : 119.000 229. G : 44.000 229. S : 75.000 TK 2d : Nợ TK 642 (6426) : 186.000 Có TK 139: 186.000 139. P : 70.000 139. R : 65.000 139. V : 51.000 Phần Ii : Một số ý kiến nhận xét nhằm hoàn thiện phương pháp tính và hạch toán các loại dự phòng trong doanh nghiệp Như vậy, Đại hội Đảng lần thứ VI (12/1986) đã đánh dấu một điểm mốc quan trọng trong quá trình phát triển kinh tế nước nhà, Đảng đã đề ra chủ trương chuyển nền kinh tế nước ta từ cơ chế kế hoạch hoá tập trung sang cơ chế thị trường có sự quản lý của Nhà nước và theo định hướng Xã hội chủ nghĩa. Trong điều kiện như vậy, hệ thống kế toá cần phải đổi mới để đảm bảo phản ảnh một cách đầy đủ nội dung các hoạt động kinh tế tài chính vốn có và đặc trưng của nền kinh tế thị trường, với yêu cầu quản lý đối với các hoạt động đó, đồng thời phù hợp với luật pháp, chính sách kinh tế và cơ chế tài chính hiện nay của Nhà nước ta. Ngày 01/11/1995, được Thủ tướng Chính phủ cho phép, Bộ Tài Chính đã ban hành Hệ thống kế toán mới áp dụng thống nhất cho các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế, kể cả các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài. Hệ thống kế toán mới đã kế thừa nâng cao các chuẩn mực và phương pháp kế toán có tính hệ thống cuả nước ta, đồng thời vận dụng có chọn lọc các chuẩn mực và phương pháp kế toán phổ biến vừa làm cho hệ thống chuẩn mực và phương pháp kế toán của ta được hoàn thiện thêm một bước vừa mở ra khả năng rộng lớn hơn để kế toán Việt Nam hoà nhập với kế toán quốc tế. Trong điều kiện như vậy, nhu cầu có những quy định về việc trích lập, hạch toán và sử dụng các tài khoản dự phòng một cách chính xác, hợp lý và phù hợp với nền kinh tế Việt Nam hơn đồng thời góp phần đưa hệ thống kế toán từng bước phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế của các doanh nghiệp trong cơ chế thị trường rất to lớn. Tuy nhiên, chế độ kế toán Việt Nam hiện hành quy định về vấn đề dự phòng vẫn còn tồn tại nhiều bất cập cần sửa đổi Theo khuôn mẫu do Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế công bố, một yếu tố chỉ được ghi nhận là tài sản và được trình bày trên báo cáo tài chính khi thoả mãn hai điều kiện là có khả năng mang lại lợi ích cho tương lai, và giá phí của nó được xác định một cách đáng tin cậy. Nếu không thoả mãn hai điều kiện trên thì không được ghi nhận là tài sản mà sẽ được ghi vào chi phí thời kỳ. Chính vì vậy nên ở nhiều quốc gia, vào cuối mỗi niên độ, kế toán sẽ tiến hành lập dự phòng đối với những khoản mục không đáp ứng tiêu chuẩn ghi nhận tài sản, cũng như lập dự phòng cho những rủi ro và chi phí sẽ phát sinh trong tương lai căn cứ theo những sự kiện đã xảy ra trong hiện tại. Qua xem xét và nghiên cứu thực tế vấn đề dự phòng ở các doanh nghiệp Việt Nam, em xin được nêu lên một số tồn tại và xin được đóng góp một số suy nghĩ và ý kiến của bản thân về vấn đề dự phòng nhằm hoàn thiện phương pháp tính và hạch toán các loại dự phòng trong các doanh nghiệp như sau: 1. Về đối tượng và phương pháp xác định dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Thứ nhất, muốn hạch toán đúng các loại dự phòng thì trước hết phải xác định đúng các đối tượng cần lập dự phòng. Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho cho rằng doanh nghiệp chỉ được lập dự phòng các loại tồn kho dùng để kinh doanh ( hàng hoá và thành phẩm) khi giá vốn thấp hơn giá trị thuần tuý có thể thực hiện được. Còn đối với các loại tồn kho khác ( vật tư hay thành phẩm dở dang) khi mà giá bán của các sản phẩm được sản xuất ra từ chúng không bị giảm giá trên thị trường thì người ta sẽ không lập dự phòng. Còn chế độ kế toán hiện hành Việt Nam quy định: “ Đối tượng lập dự phòng gồm nguyên liệu chính dùng cho sản xuất, vật tư hàng hoá, thành phẩm tồn kho để bán mà giá trên thị trường thấp hơn giá đang hạch toán trên sổ kế toán Như ta đã biết, trong trường hợp giá vật tư, nguyên vật liệu bị giảm sút nhưng nếu giá bán của thành phẩm đươc sản xuất ra từ chúng vẫn không bị giảm giá trên thị trường thì lúc đó việc thiết lập dự phòng là điều không cần thiết. Tuy nhiên, có một số quan điểm lại cho rằng vẫn phải lập dự phòng trong trường hợp này để có thể trình bày trung thực giá trị hàng tồn kho trên bảng cân đối kế toán. Nhưng thực tế, việc lập dự phòng đối với tất cả các chủng loại vật tư, nguyên vật liệu là một vấn đề không khả thi. Bởi lẽ trong thực tế các doanh nghiệp có thể có rất nhiều loại vật tư, nên việc đánh giá lại chúng theo mặt bằng giá thị trường vào cuối niên độ để lập dự phòng sẽ đòi hỏi nhiều công sức và chi phí. Như vậy sẽ là hợp lý hơn nếu các doanh nghiệp chỉ được lập dự phòng giảm giá cho hàng hoá và thành phẩm là mặt hàng kinh doanh , còn đối với vật tư, nguyên vật liệu thì chỉ cho phép lập dự phòng khi nào giá bán của các sản phẩm sản xuất ra từ chúng bị giảm giá trên thị trường hoặc khi có sự sụt giảm quá lớn đối với những loại này mà thôi. Thứ hai là nếu tham khảo chuẩn mực kế toán quốc tế ta sẽ thấy : để tính mức dự phòng đối với các loại tồn kho dùng để bán, một mặt thì giá được sử dụng để so sánh là giá bán chứ không thể là giá mua, mặt khác cần chú ý đó không phải là giá bán gộp mà phải là giá trị thuần tuý có thể thực hiện được, tức là giá bán ròng Còn theo chế độ kế toán Việt Nam hiện hành về phương pháp xác định dự phòng giảm giá hàng tồn kho thì việc lập dự phòng chỉ được tính toán dựa trên cơ sở chênh lệch giữa giá ghi trên sổ sách với giá thực tế trên thị trường thời điểm 31/12. Thế nhưng, giá thực tế trên thị trường ở đây có thể hiểu là giá mua hoặc giá bán được trên thị trường. Mà trên thực tế, trị giá thuần của hàng tồn kho dùng làm cơ sở tính dự phòng là giá mà doanh nghiệp có thể bán được vật tư hàng hoá. Về mặt nguyên tắc, một quy định chung chung như thế tất nhiên sẽ dẫn đến việc vận dụng không nhất quán trong thực tiễn. Như vậy, rõ ràng là không nên có qui định chung chung là giá mua hay giá bán mà cần phải quy định cụ thể hơn về các tình huống và các loại giá được dùng làm cơ sở tính toán dự phòng. Về điều kiện lập dự phòng phải thu khó đòi Điều kiện lập dự phòng phải thu khó đòi cũng ảnh hưởng tới việc trích lập và hạch toán dự phòng phải thu khó đòi. Chế độ kế toán Việt Nam hiện hành qui định doanh nghiệp chỉ được lập dự phòng mức tối đa là không quá 20% tổng số dư nợ và đảm bảo rằng doanh nghiệp không bị lỗ. Tuy nhiên, qui định này chưa hợp lý cả về lý luận lẫn thực tiễn. - Về mặt lý luận: nếu đã cho rằng dự phòng là việc xác nhận trước về một khoản lỗ sẽ xảy ra trong tương lai thì khoản lỗ này phải phụ thuộc vào các điều kiện sẽ xảy ra chứ không thể phụ thuộc vào mức độ khống chế là 20% và càng không thể đảm bảo rằng doanh nghiệp sẽ không lỗ. - Về phương diện thực tiễn: Doanh nghiệp đã phải phân loại và chứng minh về việc không thu hồi được công nợ để tính mức dự phòng. Vậy thì nếu số liệu thực tế đáng tin cậy này vẫn vượt quá 20%, lúc đó doanh nghiệp sẽ phải giải quyết vấn đề bằng cách nào. => Tóm lại, nếu một khi thông tư đã ràng buộc là nếu muốn lập dự phòng phải thu khó đòi, doanh nghiệp phải có những bằng chứng liên quan đến nợ không thu hồi được, thì rõ ràng là không thể đặt thêm mức khống chế 20% hay đòi hỏi phải đảm bảo rằng doanh nghiệp không bị lỗ. 3. Về phương pháp hạch toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho và dự phòng phải thu khó đòi. Theo chế độ quản lý kinh tế tài chính và theo nguyên tắc hạch toán kế toán hiện hành ở Việt Nam, cuối niên độ kế toán, doanh nghiệp phải hoàn nhập toàn bộ các khoản dự phòng giảm giá đã lập từ cuối niên độ trước và trích lập dự phòng cho niên độ tới. Mọi khoản thiệt hại do giảm giá tài sản trong niên độ kế toán không được ghi nhận vào các tài khoản dự phòng mà lại ghi vào chi phí hay kết quả kinh doanh. Cách làm này thực tế là đã hoàn toàn phủ nhận vai trò của các khoản dự phòng làm cho việc trích lập dự phòng chỉ còn mang tính chất hình thức. => Để khắc phục được những nhược điểm trên và để góp phần hoàn thiện chế độ Tài Chính – Kế Toán hiện hành ở Việt Nam, em xin được đóng góp một số giải pháp sau + Trước hết, các khoản dự phòng giảm giá đã trích lập trong năm phải được xử dụng mỗi khi xảy ra tổn thất do phát sinh giảm giá thực sự. + Khi trích lập dự phòng tính vào chi phí hoạt động nào thì khi hoàn nhập phải ghi tăng thu nhập ( hoặc ghi giảm chi phí ) của hoạt động đó. Với quan điểm đó, theo em phương pháp hạch toán dự phòng nợ phải thu khó đòi và dự phòng giảm giá hàng tồn kho nên có một số thay đổi so với chế độ kế toán Việt Nam hiện hành như sau: - Cuối niên độ , trước khi lập báo cáo tài chính, kế toán tiến hành hoàn nhập toàn bộ số dự phòng của năm cũ còn lại: Nợ TK 139 : Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi Nợ TK 159 : Hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK 642 : Chi phí quản lý doanh nghiệp Đồng thời trích lập dự phòng giảm giá cho năm tới ( giống với chế độ kế toán Việt Nam hiện hành): Nợ TK 642(6426): Ghi tăng chi phí quản lý doanh nghiệp Có TK 139 : Trích lập dự phòng phải thu khó đòi Có TK159 : Trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho - Trong niên độ kế toán tiếp theo + Hoàn nhập dự phòng không dùng đến của số hàng tồn kho đã nhượng bán hay sử dụng và số nợ khó đòi đã đưọc xử lý trong năm: Nợ TK139 : Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi Nợ TK159 : Hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK642 : Chi phí quản lý doanh nghiệp + Ghi nhận phần giảm giá thực tế của hàng tồn kho và số nợ khó đòi đã xử lý xoá sổ bằng cách trừ vào dự phòng: Nợ TK 139 : Hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi Nợ TK 159 : Hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Có TK liên quan (131,152,153,155,156... ) -Cuối niên độ kế toán tiếp theo : Hoàn nhập số dự phòng còn lại và trích lập dự phòng năm tới như trên. Về việc bổ sung việc trích lập và hạch toán thêm một số loại dự phòng trong các doanh nghiệp ở Việt Nam. Việt Nam đã và đang áp dụng việc trích lập dự phòng đối với tài sản lưu động (hàng tồn kho, nợ phải thu, và đầu tư ngắn, dài hạn). Tuy nhiên, ở Việt Nam hai loại trích lập dự phòng giảm giá tài sản cố định và dự phòng rủi ro và chi phí vẫn chưa được áp dụng rộng rãi trong các doanh nghiệp. Để quán triệt nguyên tắc “thận trọng” trong kinh doanh, theo em chính sách tài chính cần cho phép và tạo điều kiện cho các doanh nghiệp trích lập thêm 2 khoản dự phòng nói trên. Dự phòng giảm giá tài sản cố định: Tài sản cố định là những tư liệu lao động có giá trị lớn, thời gian sử dụng dài. Khi tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh, tài sản cố định bị hao mòn dần và giá trị của nó được chuyển dịch từng phần vào chi phí kinh doanh. Khác với đối tượng lao động, tài sản cố định tham gia nhiều chu kỳ kinh doanh và giữ nguyên hình thái ban đầu cho đến lúc hỏng. Để thu hồi lại giá trị hao mòn của tài sản cố định người ta phải tiến hành trích khấu hao. Khấu hao là biện pháp mang tính chủ quan, hao mòn mang tính khách quan. Như vậy, giảm giá tài sản cố định chính là khoản chênh lệch giữa giá trị còn lại của tài sản cố định và gía trị có thể thu hồi được từ tài sản cố định. Tài sản cố định bị giảm giá trị nếu xác định được rõ, được nhận thức qua khấu hao. Sự giảm giá trị các bất động sản vì những lý do mà hậu quả chưa được phán xét rõ thì sẽ được nhận thức qua khoản dự phòng giảm giá trị Ngay khi sản xuất kinh doanh không có lãi vẫn phải lập các khoản dự phòng cần thiết. Có thể cùng kết hợp khấu hao và dự phòng. Các khoản dự phòng giảm giá trị được ghi riêng vào bên tài sản Có bằng cách giảm đi giá trị các yếu tố tương ứng. Việc trích lập dự phòng giảm giá tài sản cố định được phục vụ cho mục đích trình bày thông tin trên báo cáo tài chính. Thông tin này rất hữu ích đối với người sử dụng thông tin. Vì vậy về cả lý luận và thực tiễn đều đỏi hỏi sớm có chính sách tài chính cho phép các doanh nghiệp trích lập dự phòng giảm giá tài sản cố định. Dự phòng rủi ro và chi phí Các rủi ro và phí tổn mà nội dung đã được biết một cách rõ ràng, cụ thể qua các sự cố đã hoặc đang có khả năng xảy ra nhưng chưa biết chắc thực tế sẽ ra sao thì phải là đối tượng để lập dự phòng khi kết toán. Dự phòng rủi ro và chi phí là số tiền được ghi vào chi phí để bù đắp cho các khoản chi phí hay các khoản nợ nào đó phải trả trong tương lai do các nghiệp vụ xảy ra trong hiện tại chẳng hạn như chi phí kiện tụng, nộp phạt, bồi thường, bảo hành… Những chi phí này doanh nghiệp cũng cần phải ghi nhận vào chi phí của thời khoá dưới hình thức dự phòng. Hiện nay, theo qui định của Việt Nam, chúng ta hầu như hoàn toàn không cho phép lập dự phòng về rủi ro và chi phí. Nguyên nhân này có thể dẫn đến hậu quả là niên độ sau sẽ phải gánh chịu các chi phí của niên độ này. Điều đó sẽ làm cho kết quả kinh doanh của niên độ này không phản ánh trung thực. Chính vì vậy, Bộ Tài Chính cần sớm nghiên cứu và cho phép các doanh nghiệp được lập thêm dự phòng cho loại rủi ro và chi phí nếu có những bằng chứng đáng tin cậy để chứng minh việc phát sinh các chi phí này trong tương lai. Kết luận Những nội dung đã được trình bày ở trên đã cho ta thấy tầm quan trọng của công tác tổ chức quản lý và hạch toán dự phòng trong các doanh nghiệp hiện nay. Nó góp phần không nhỏ trong việc phản ánh thực trạng tình hình của doanh nghiệp. Để việc hạch toán các khoản dự phòng góp phần phản ảnh chính xác hơn nữa thực trạng của doanh nghiệp thì việc quyết định lập dự phòng cho một khoản giảm giá nào đó phải được dựa trên những bằng chứng tin cậy do các nhà quản lý có trình độ cung cấp, đồng thời phải xác định đối tượng và mức dự phòng cần lập chính xác. Em mong rằng trong tương lai không xa, Việt Nam sẽ có chế độ kế toán hoàn thiện về hạch toán tài chính nói chung và hạch toán dự phòng nói riêng để giúp cho công tác kế toán của các doanh nghiệp Việt Nam trong cơ chế thị trường được chính xác và chặt chẽ hơn hỗ trợ có hiệu quả cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, đồng thời có điều kiện hợp tác kinh doanh với các doanh nghiệp của các nước trong khu vực cũng như trên thế giới. Vì thời gian nghiên cứu còn hạn hẹp cũng như còn nhiều hạn chế về trình độ, em đã mạnh dạn trình bày một số quan điểm của bản thân về việc hoàn thiện phương pháp tính và hạch toán dự phòng của doanh nghiệp Qua bài viết này, em xin được chân thành cảm ơn thầy giáo hướng dẫn Nguyễn Ngọc Quang và các thầy cô trong khoa Tài Chính Kế Toán trường ĐHDL Phương Đông đã tạo điều kiện giúp đỡ em hoàn thành bài viết này. Em xin chân thành cảm ơn. mục lục lời nói đầu 1 nội dung 2 Phần I : tổng quan về hạch toán các loại dư phòng trong doanh nghiệp 2 I. Khái niệm, vai trò, thời điểm, nguyên tắc lập và phân loại các loại dự phòng giảm giá 2 1.Khái niệm 2 2. Vai trò của dự phòng 2 3 Thời điểm và nguyên tắc xác lập dự phòng 3 4. Phân loại dự phòng giảm giá 4 II. Hạch toán các loại dự phòng giảm giá 4 1. Hạch toán dự phòng giảm giá chứng khoán ngắn hạn và dài hạn 4 2. Hạch toán dự phòng phải thu khó đòi 8 3. Hạch toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho 10 phần ii : một số ý kiến, nhận xét nhằm hoàn thiện phươnh pháp tính và hạch toán các loại dự phòng trong doanh nghiệp 14 kết luận 20