Đề tài Chế độ kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành

MỤC LỤC LỜI NÓI ĐẦU PHẦN I: Những vấn đề cơ bản về kế toán thuế TNDN trong DN Trang 1.1 Khái quát chung về thuế TNDN…………………………..…………. …4 1.1.1 Khái niệm, đặc điểm, vai trò của thuế TNDN……………………… 4 1.1.2 Căn cứ tính thuế TNDN ...……………………………………….....5 1.2 Kế toán thuế TNDN theo chế độ kế toán hiện hành.…………………..11 1.2.1 Ý nghĩa, nhiệm vụ của kế toán thuế TNDN ……………………….11 1.2.2 Phương pháp kế toán thuế TNDN .………………………………..12 1.3 Kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán quốc tế………………….18 1.3.1 Phạm vi áp dụng……...…………………………………………....18 1.3.2 Phương pháp hạch toán …………...………………………………18 1.4 Kế toán thuế TNDN theo một số nước trên thế giới…..……………….21 1.4.1 Kế toán thuế TNDN ở Mỹ……..………………………………….21 1.4.2 Kế toán thuế TNDN ở Pháp.………………………………………22 PHẦN II: Hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các DNVN……………23 2.1 Sự cần thiết phải hoàn thiện kế toán thuế TNDN …..………………….23 2.2 Đánh giá kế toán thuế TNDN trong các DNVN hiện nay…..………….24 2.2.1 Ưu điểm………………………………………………………….....24 2.2.2 Nhược diểm…..…………………………………………………….26 2.3 Ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện kế toán thuế TNDN ………………....28 KẾT LUẬN …………………………………………………………………35 I. DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT 1. TNDN : Thu nhập doanh nghiệp 2. DN : Doanh nghiệp 3. VN: Việt Nam 4. TK : Tài khoản 5. DNNN: Doanh nghiệp nhà nước 6. TSCĐ: Tài sản cố định II. DANH MỤC BẢNG BIỂU, SƠ ĐỒ Bảng xác định chênh lệch giữa cơ sở kế toán và cơ sở tính thuế Bảng các khoản mục tài sản và công nợ thường phát sinh chênh lệch tạm thời. Sơ đồ “ Một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu liên quan đến thuế TNDN ” LỜI NÓI ĐẦU Nền kinh tế nước ta đang trong thời kì phát triển mạnh. Cơ chế thị trường với nhiều thành phần kinh tế tự do kinh doanh, tự do cạnh tranh trong khuôn khổ pháp luật đã tạo ra cho các doanh nghiệp một sân chơi phong phú đa dạng. Để điều tiết nền kinh tế đi đúng định hướng xã hội chủ nghĩa, nhà nước ta đã sử dụng những công cụ quản lí kinh tế vĩ mô. Trong đó hệ thống chính sách thuế (thuế giá trị gia tăng, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế thu nhập doanh nghiệp...) là một trong những công cụ có hiệu lực quan trọng góp phần ổn định và phát triển sản xuất kinh doanh, tăng thu cho ngân sách nhà nước. Chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp đã khuyến khích đầu tư, khuyến khích chuyển dịch cơ cấu kinh tế và tạo động lực thúc đẩy hoạt động kinh doanh. Tuy nhiên, chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành trong mối quan hệ với chế độ kế toán thuế TNDN còn bộc lộ một số tồn tại cần khắc phục như: sự khác biệt trong việc ghi nhận doanh thu, chi phí để tính thuế dẫn đến thuế TNDN phải nộp và chi phí thuế TNDN khác nhau và còn có những khó khăn trong việc áp dụng chuấn mực kế toán số 17 ( chuẩn mực kế toán thuế TNDN ). Do đó em chọn đề tài: “Chế độ kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành” để viết đề án môn học. Nội dung đề án gồm hai phần: Phần I: Những vấn đề cơ bản về kế toán thuế TNDN trong DN Phần II: Hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các Doanh nghiệp Việt Nam. PHẦN I: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN THUẾ TNDN TRONG DN Khái quát chung về thuế TNDN 1.1.1 Khái niệm, đặc điểm, vai trò và phạm vi áp dụng của thuế TNDN 1.1.1.1 Khái niệm: Thuế TNDN là loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập sau khi trừ đi các khoản chi phí liên quan trực tiếp đến thu nhập của cơ sở sản xuất kinh doanh dịch vụ. Đặc điểm: Thuế TNDN là loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập chịu thuế của DN sản xuất kinh doanh. Thuế TNDN có tác động trực tiếp đến sản lượng, giá cả và tiền lương; tác động tới sự phân phối thu nhập; tác động tới sự lựa chọn giữa vốn vay với vốn cổ phần trong khu vực công ty; tác động tới sự dịch chuyển cơ cấu kinh tế; tác động tới việc di chuyển vốn giữa khu vực phi DN và khu vực DN; tác động tới người sản xuất, các cổ đông và người tiêu dùng. Vai trò: Thuế TNDN là một loại thuế bổ sung hay được coi như một loại thuế thu trước hoặc thu gộp của thuế thu nhập cá nhân để tránh tình trạng thất thu và giảm đầu mối thu, giúp cơ quan thuế quản lí chặt chẽ hơn trước khi cảc khoản thu nhập này được phân phối cho các thành viên góp vốn.lợi thế này đặc biệt phù hợp đối với các nước chậm phát triển do chưa có thuế thu nhập cá nhân hoặc thuế thu nhập cá nhân chưa trở thành nguồn thu chủ yếu của ngân sách nhà nước. Thuế TNDN giúp bao quát và điều tiết các khoản thu nhập đã đang và sẽ phát sinh của cơ sở hoạt động kinh doanh. Thông qua ưu đãi về thuế suất để khuyến khích đầu tư, khuyến khích chuyển dịch cơ cấu kinh tế theo vùng miền. Từng bước thu hẹp sự phân biệt giữa đầu tư nước ngoài với đầu tư trong nước, giữa DN nhà nước và DN tư nhân; bảo đảm sự bình đẳng trong sản xuất kinh doanh. Phạm vi áp dụng Đối tượng nộp thuế TNDN là những tổ chức cá nhân sản xuất kinh doanh hành hoá dịch vụ có thu nhập đều phải nộp thuế TNDN. Cá nhân nước ngoài kinh doanh ở VN hoặc có thu nhập phát sinh ở VN như: cho thuê tài sản, cho vay vốn, chuyển giao công nghệ… có thu nhập phải nộp thuế TNDN. 1.1.2 Căn cứ tính thuế TNDN 1.1.2.1 Thu nhập chịu thuế Thu nhập chịu thuế trong kì tính thuế được xác định theo công thức: Thu nhập chịu thuế trong kỳ = Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế - Chi phí hợp lý để tính thu nhập chịu thuế + Thu nhập chịu thuế khác Sau xác định thu nhập chịu thuế theo công thức trên, cơ sở kinh doanh được trừ số lỗ của các kì tính thuế trước chuyển sang khi xác định số thuế TNDN phải nộp theo qui định. Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế: Là toàn bộ tiền bán hàng,tiền cung ứng dịch vụ kể cả trợ giá, phụ thu, phụ trội mà cơ sở kinh doanh được hưởng, không phân biệt đã thu được tiền hay chưa thu được tiền. Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế đối với cơ sở kinh doanh nộp thuế theo phương pháp trực tiếp trên giá trị gia tăng là doanh thu bao gồm cả thuế giá trị gia tăng. Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được xác định theo từng loại hình kinh doanh của các đối tượng nộp thuế: - Đối với hàng hoá bán theo phương thức trả góp được xác định theo giá bán hàng hoá trả tiền một lần, không bao gồm tiền lãi trả chậm. - Đối với hàng hoá dịch vụ dùng để trao đổi, tặng, biếu, thu nhập chịu thuế được xác định theo giá bán của hàng hoá cùng loại hoặc tương đương trên thị trường tại thời điểm đó. - Đối với sản phẩm hàng hoá để phục cho sản xuất kinh doanh doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là chi phí sản xuất ra sản phẩm đó. - Đối với hoạt động gia công hàng hoá là tiền thu về gia công bao gồm cả tiền nguyên vật liệu, tiền công và chi phí khác phục vụ cho việc gia công hàng hoá. - Đối với đại lí kí gửi bán hàng đúng giá qui định của cơ sở kinh doanh giao đại lí, kí gửi là tiền hoa hồng được hưởng. - Đối với hoạt động cho thuê tài sản là số tiền thu từng kì theo hợp đồng Trường hợp bên cho thuê trả tiền trước cho nhiều năm thì doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ số tiền thu được. - Đối với hoạt động cho vay, thu lãi tiền gửi chính là số lãi phải thu trong kì. - Đối với ngành vận tải hàng không là toàn bộ số tiền được hưởng từ vận chuyển hành khách, hành lý, hàng hoá. - Đối với hoạt bán điện, điện thoại, nước sạch là số tiền ghi trên hoá đơn giá trị gia tăng. - Đối với hoạt động kinh doanh bảo hiểm và tái bảo hiểm là số tiền phải thu về phí bảo hiểm gốc, phí đại lý giám định, phí nhận tái bảo hiểm và các khoản phải thu khác. - Đối với hợp đồng hợp tác kinh doanh theo hình thức chia sản phẩm, doanh thu để tính thu nhập chịu thuế được tinh như sau: Giá bán hàng hoá ghi trong hoá đơn bán hàng đối với hàng hoá bán tại Việt Nam. Giá FOB tại các cửa khẩu xuất khẩu hàng hoá đối với hàng hoá xuất khẩu. Chi phí hợp lí được trừ để tính thu nhập chịu thuế bao gồm: Khấu hao tài sản cố định sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ theo qui định của pháp luật. Chi phí nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu năng lượng, hàng hoá thực tế sử dụng vào sản xuất kinh doanh dịch vụ liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế trong kì, được tính theo mức tiêu hao hợp lí và giá thực tế xuất kho. Tiền lương, tiền công, tiền ăn giữa ca, các khoản mang tính chất tiền lương, tiền công theo chế độ qui định, trừ tiền lương tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, chủ hộ cá thể sản xuất kinh doanh, dịch vụ và thu nhập của các sán lập viên các công ty mà họ không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất kinh doanh dịch vụ. Chi phí nghiên cứu khoa học, công nghệ sáng kiến, cải tiến; tài trợ cho giáo dục; y tế ; đào tạo lao động theo chế độ qui định. Chi phí dịch vụ mua ngoài: điện, nước, điện thoại; sửa chữa tài sản cố định; tiền thuê tài sản cố định; kiểm toán; bảo hiểm tài sản; chi trả sử dụng các tài liệu kĩ thuật, bằng sang chế, giấy phép công nghệ không thuộc tài sản cố định; các dịch vụ kĩ thuật. Các khoản chi cho lao động nữ theo qui định của pháp luật; chi bảo hộ lao động chi bảo vệ cơ sở kinh doanh; trích nộp quĩ bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế thuộc trách nhiệm của cơ sở kinh doanh sử dụng lao động; kinh phí công đoàn; khoản trích nộp hình thành nguồn chi phí quản lí cho cấp trên theo chế độ qui định. Chi trả lãi vay vốn sản xuất kinh doanh, dịch vụ của ngân hàng, của các tổ chức tín dụng theo lãi suất thực tế; chi trả tiền lãi vay của các đối tượng khác theo lãi suất thực tế, nhưng tối đa không quá lãi suất trần do ngân hàng nhà nước qui định cho các tổ chức tín dụng. Trích các khoản dự phòng theo chế độ qui định; Trợ cấp thôi việc cho người lao động Chi phí về tiêu thụ hàng hoá, dịch vụ - Chi phí quảng cáo tiếp thị khuyến mại liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ và các khoản chi phí khác được khống chế tối đa không quá 10% tổng số chi phí. Đối với hoạt động thương nghiệp, tổng số chi phí để xác định mức khống chế không bao gồm giá mua vào của hàng hoá bán ra. Các khoản thuế, phí, lệ phí, tiền thuê đất phải nộp có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ được tính vào chi phí. Chi phí quản lí kinh doanh do công ty nước ngoài phân bổ cho cơ sở thường trú ở VN theo qui định cuả chính phủ.. Các khoản không được tính là chi phí hợp lí: Tiền lương, tiền công do cơ sở kinh doanh không thực hiện đúng chế độ hợp đồng theo vụ việc. Tiền lương, tiền công của DN tư nhân, thành viên hợp doanh của công ty hợp doanh, chủ hộ cá thể cá nhân kinh doanh. Thù lao trả cho các sáng lập viên, thành viên hội đồng quản trị của các công ty TNHH, công ty cổ phần không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất kinh doanh hàng hoá, dịch vụ. Các khoản trích trước vào chi phí mà thực tế không chi hết như: chi phí sửa chữa tài sản cố định, phí bảo hành sản phẩm hàng hoá, công trình xây dựng và các khoản trích trước khác. Các khoản chi không có hoá đơn chứng từ theo chế độ qui định hoặc không hợp pháp. Các khoản phạt vi phạm luật giao thông, phạt vi phạm chế độ đăng kí kinh doanh, phạt vay nợ quá hạn, phạt vi phạm chế độ kế toán thống kê, phạt vi phạm hành chính về thuế và các khoản phạt khác. Các khoản chi không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế như: chi về đầu tư xây dựng cơ bản; chi ủng hộ các đoàn thể, tổ chức xã hội và địa phương; chi từ thiện và các khoản chi không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế. - Các khoản chi do nguồn kinh phí khác đài thọ: chi sự nghiệp, chi ốm đau, thai sản; chi trợ cấp khó khăn thường xuyên, khó khăn đột xuất; các khoản chi khác do nguồn kinh phí khác đài thọ. Chi phí không hợp lí khác. Các khoản thu nhập chịu thuế khác: Chênh lệch từ mua bán chứng khoán. Thu nhập từ hoạt động liên quan đến quyền sở hữu, quyền tác giả. Thu nhập khác về quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản. Thu nhập về chuyển nhượng tài sản, thanh lí tài sản Thu nhập về quyền sử dụng đất quyền cho thuê đất. Lãi tiền gửi, lãi tiền cho vay, lãi bán hàng trả chậm. Lãi do bán ngoại tệ, lãi về chênh lệch tỷ giá hối đoái. Kết dư cuối năm các khoản dự phòng . Thu các hoản nợ khó đòi đã xóa sổ kế toán nay đòi được. Thu các khoản nợ phải trả không xác định được chủ nợ. Thu về tiền phạt vi phạm hợp đồng kinh tế sau khi đã trừ tiền bị phạt vi phạm hợp đồng kinh tế. Các khoản thu nhập từ hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hoá dịch vụ ở nước ngoài. Các khoản thu nhập liên quan đến việc tiêu thụ hàng hoá cung cấp dịch vụ . Thu nhập từ tiêu thụ phế liệu, phế phẩm sau khi đã rừ đi chi phí thu hồi và chi phí tiêu thụ. Các khoản thu nhập về góp vốn cổ phần, liên doanh, liên kết kinh tế trong nước Quà biếu, quà tặng bằng hiện vật, bằng tiền. Các khoản thu nhập khác. 1.1.2.2 Thuế suất thuế TNDN Thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp đối với cơ sở kinh doanh là 28%; đối với cơ sở kinh doanh tiến hành tìm kiếm, thăm dò, khai thác tài nguyên quí hiếm khác là từ 28-50%. Đối với hoạt động xổ số kiến thiết, nộp thuế thu nhập doanh nghiệp với mức thuế suất 28%... Tổ chức, cá nhân nước ngoài kinh doanh không có cơ sở thường trú tại VN nhưng có thu nhập phát sinh ở VN thì tổ chức cá nhân VN chi trả thu nhập có trách nhiệm khấu trừ tiền thuế theo tỷ lệ qui định của Bộ Tài Chính qui định tính trên tổng số tiền chi trả cho tổ chức cá nhân, nước ngoài... Các dự án đầu tư nếu đáp ứng được một trong các điều kiện sau thì được hưởng ưu đãi về thuế TNDN: đầu tư vào ngành nghề, lĩnh vực thuộc danh mục ưu đãi đầu tư và đặc biệt ưu đãi đầu tư; đầu tư vào danh mục địa bàn có điều kiện kinh tế xã hội khó khăn, đặc biệt khó khăn. Đồng thời các mức thuế suất ưu đãi là 10-20% tuỳ theo đối tượng tương ứng; thời gian áp dụng thuế suất ưu đãi gồm 3 loại: 10, 15, 20 năm kể từ khi doanh nghiệp đi vào hoạt động sản xuất kinh doanh.Hết thời gian được áp dụng mức thuế suất ưu đãi trên thì hợp tác xã, cơ sở kinh doanh mới thành lập từ dự án đầu tư phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp với mức thuế suất là 28%. 1.2 Kế toán thuế TNDN theo chế độ kế toán hiện hành 1.2.1 Ý nghĩa,nhiệm vụ của kế toán thuế TNDN 1.2.1.1 Ý nghĩa: Thực hiện tốt các nhiệm vụ hạch toán thuế TNDN có ý nghĩa quan trọng trong việc thực hiện nghĩa vụ của doanh nghiệp đối với Nhà nước. Đối với doanh nghiệp, cơ sở sản xuất, kinh doanh hạch toán đúng, chính xác thuế TNDN, giúp doanh nghiệp thực hiện quyền bình đẳng với các thực thể tinh tế khác. Tránh được các rắc rối về pháp lí trong quá trình kê khai và nộp thuế. Đối với cơ quan thuế: dễ dàng thuận lợi hơn trong việc thu thuế, giảm bớt chi phí quản lí việc thu thuế. 1.2.1.2 Nhiệm vụ: Theo quy định của Luật thuế TNDN thì thuế TNDN được quyết toán theo năm, tuy nhiên để đảm bảo nguồn thu ổn định, thường xuyên cho NSNN, hàng quí doanh nghiệp phải nộp thuế cho ngân sách theo kế hoạch hoặc theo thông báo của cơ quan thuế. Kế toán thuế TNDN phải thực hiện các nhiệm vụ sau: Tính, kê khai đúng các khoản thu nhập chịu thuế, chi phí hợp lí được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế và các khoản thu nhập chịu thuế khác. Xác định, kê khai chính xác các ưu đãi cũng như miễn giảm thuế TNDN mà doanh nghiệp được hưởng. Phản ánh kịp thời số thuế TNDN tạm phải nộp theo kê khai hoặc thông báo của cơ quan thuế, số chính thức phải nộp theo mức duyệt của cơ quan thuế, tài chính trên hệ thống bảng kê khai, sổ chi tiết và sổ kế toán khác. Thường xuyên giám đốc tình hình thực hiện nghĩa vụ Nhà nước về thuế TNDN nói riêng và các khoản phải nộp Nhà nước nói chung, để đảm bảo nộp đúng, nộp đủ, nộp kịp thời. 1.2.2 Phương pháp kế toán thuế TNDN 1.2.2.1 Kế toán thuế TNDN hiện hành Thuế TNDN hiên hành: Là số thuế phải nộp hoặc thu hồi được tính trên thu nhập chịu thuế và thuế thuế TNDN của năm hiện hành. Công thức xác định: Thuế TNDN hiện hành = Thu nhập chịu thuế trong năm hiện hành x Thuế suất thu TNDN theo qui định hiện hành Tài khoản sử dụng TK 3334: thuế TNDN : phản ánh số thuế TNDN phải nộp, sẽ nộp và đã nộp vào Ngân sách Nhà nước Bên Nợ: Số thuế TNDN đã nộp; Số thuế TNDN của các năm trước đã ghi nhận lớn hơn số phải nộp của các năm đó do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiện tại; Số thuế TNDN tạm phải nộp trong năm lớn hơn số thuế TNDN phải nộp được xác định khi kết thúc năm tài chính. Bên Có: Số thuế TNDN phải nộp; - Thuế TNDN của các năm trước phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiên tại. TK 3334 có thể có số dư bên Nợ hoặc bên Có. Số dư bên Có: Số thuế TNDN còn phải nộp; Điều chỉnh tăng số dư đầu năm đối với số thuế TNDN hiện hành của các năm trước phải nộp bổ sung do thay đổi hồi tố chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố sai sót trọng yếu các năm trước. Số dư bên Nợ: Số thuế TNDN nộp thừa; Điều chỉnh tăng số dư đầu năm đối với số thuế TNDN phải nộp cuả các năm trước được giảm trừ vào số thuế TNDN phải nộp năm nay do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố sai sót trọng yếu của các năm trước. TK 8211- Chi phí thuế TNDN TK này dùng để phản ánh chi phí thuế TNDN hiện hành của DN. Bên Nợ: Thuế TNDN phải nộp tính vào chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm; Thuế TNDN của các năm trước phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiện tại. Bên Có: Số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập tạm nộp được giảm trừ vào chi phí thuế thu nhập hiện hành đã ghi nhận trong năm; Số thuế TNDN phải nộp được ghi giảm do phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành trong năm hiện tại; Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành vào bên Nợ TK 911-“ xác định kết quả kinh doanh ”. TK 8211 không có số dư cuối kỳ. Phương pháp hạch toán: Hàng quý khi xác định thuế TNDN tạm nộp vào NSNN, kế toán ghi: Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 3334- Thuế TNDN Khi nộp thuế TNDN vào NSNN ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 111, 112 … Cuối năm tài chính, căn cứ vào số thuế TNDN thực tế phải nộp, kế toán ghi: - Nếu số thuế thu nhập thực tế phải nộp lớn hơn số thuế thu nhập tạm nộp thì kế toán phản ánh bổ sung số còn phải nộp: Nợ Tk 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 3334- Thuế TNDN Khi nộp thuế vào Ngân sách Nhà nước, ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 111, 112… Nếu số thuế TNDN thực tế phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế TNDN tạm phải nộp thì số chênh lệch kế toán ghi giảm chi phí thuế TNDN hiện hành, ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Trường hợp phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước liên quan đến khoản thuế TNDN phải nộp của các năm trước, DN được hạch toán tăng hoặc giảm số thuế TNDN của các năm trước vào chi phí thuế TNDN hiện hành của năm phát hiện sai sót. Nếu phải nộp bổ sung, kế toán ghi: Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Có TK 3334- Thuế TNDN Khi nộp thuế ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 111, 112… Nếu được ghi giảm, kế toán ghi: Nợ TK 3334- Thuế TNDN Có TK 8211- Chi phí thuế TNDN Cuối năm tài chính, kế toán kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành ghi: Nếu TK 8211 có số phát sinh bên Nợ lớn hơn số phát sinh bên Có thì số chênh lệch ghi: Nợ TK 911- xác định kết quả kinh doanh Có TK 8211- Chi phí thuế TNDN hiện hành Nếu TK 8211 có số phát sinh bên Nợ nhỏ hơn số phát sinh bên Có thì số chênh lệch ghi: Nợ TK 8211- Chi phí thuế TNDN Có TK 911- Xác định kết quả kinh doanh. Kế toán thuế thu nhập hoãn lại Tài khoản sử dụng TK 347 - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả TK này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động của thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Kết cấu TK 347: Bên Nợ: Thuế thu nhập hoãn lại phả trả giảm ( được hoàn nhập) trong kỳ. Bên Có: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong kỳ. Số dư bên Có: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả còn lại cuối kỳ. Điều chỉnh số dư đầu năm đối với thuế thu nhập hoãn lại phải trả do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc sửa chữa hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước. TK 8212- chi phí thuế TNDN hoãn lại TK này dùng để phản ánh chi phí thuế TNDN phát sinh trong năm của DN. Kết cấu: Bên Nợ: Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả ( là số chênh lệch giữa thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm ); Chi phí thuế TNDN hoãn lại được ghi nhận từ số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm; Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 lớn hơn bên Nợ TK 8212 phát sinh trong năm vào bên Có TK 911- “ xác định kết quả kinh doanh ”. Bên Có : Ghi giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại (số chênh lệch giữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm ); Ghi giảm chi phí thuế TNDN hoãn lại (số chênh lệch giữa thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm lớn hơn thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm ); - Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 nhỏ hơn số phát sinh bên Nợ TK 8212 phát sinh trong năm vào bên Nợ TK 911 - Xác định kết quả kinh doanh. TK 8212 không có số dư cuối kỳ. Phương pháp kế toán: Cuối năm tài chính, kế toán căn cứ “ Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả ” và các khoản do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước kế toán lập “ Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả ” .Căn cứ bảng này để ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịch trong năm vào chi phí thuế TNDN hoãn lại: - Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán ghi: Nợ TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại Có TK 347 - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả. - Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm nhỏ hơn số thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán ghi giảm phần chênh lệch. Nợ TK 347- thuế TNDN hoãn lại phải trả Có TK 8212 - chi phí thuế TNDN hoãn lại Trường hợp thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước: - Trường hợp phải điều chỉnh tăng thuế thu nhập hoãn lại phải trả, ghi: Tăng số dư Nợ đầu năm TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước ( Nếu TK 4211 có số dư Nợ ) hoặc: Giảm số dư Có đầu năm TK 4211 - Lợi nhuận chưa phân phối năm trước ( Nếu TK 4211 có số dư Có ) Tăng số dư Có đầu năm TK 347- Thuế thu nhập hoãn lại phải trả - Trường hợp phải điều chỉnh giảm thuế thu nhập hoãn lại phải trả, ghi: Giảm số dư Có đầu năm TK347- thuế thu nhập hoãn lại phải trả Tăng số dư Có đầu năm TK 4211 - Lợi nhuận chưa phân phối năm trước ( Nếu TK 4211 có số dư Có ) hoặc: Giảm số dư Nợ đầu năm TK 4211 - Lợi nhuận chưa phân phối năm trước ( Nếu TK 4211 có số dư Nợ ). Tổng quát lại, xem sơ đồ ” Một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu liên quan đến thuế TNDN.” Kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán quốc tế 1.3.1 Phạm vi áp dụng : Chuẩn mực này quy định cho tất cả các loại thuế thu nhập bao gồm cả thuế thu nhập trong nước và ngoài nước và thuế sửa lại cũng như thuế thu nhập có liên quan sau khi trả cổ tức. 1.3.2 Phương pháp hạch toán: 1.3.2.1 Thuế kỳ hiện tại là khoản thuế phải trả hoặc có thể thu hối cho kỳ hiện tại. 1.3.2.2 Thuế chuyển hoãn là khoản thuế thu nhập phải trả hoặc có thể thu hồi trong các kỳ tương lai đối với: Phần chênh lệch tạm thời Kết chuyển các khoản lỗ thuế chưa thực hiện hết Kết chuyển các khoản khấu trừ thuế chưa thực hiện hết 1.3.2.3 Khoản chênh lệch tạm thời là những khoản chênh lệch giữa cơ sở tính thuế cho một khoản mục và giá trị ghi sổ của khoản mục đó, đó là: - Các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế dẫn tới các khoản chịu thuế trong các kỳ tương lai, hoặc - Các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ dẫn tới các khoản có thể được giảm thuế thu nhập phải trả trong các kỳ tương lai. 1.3.2.4 Cơ sở tính thuế cho một khoản mục là con số các cơ quan thuế xác định cho khoản mục đó để tính thuế. 1.3.2.5 Số dư thuế kỳ hiện tại cần được ghi nhận như sau: - Tăng nợ (tài sản) cho khoản thuế hiện hành chưa trả trong kỳ (trả thừa). - Lợi ích của việc giảm thuế do khoản lỗ thuế kết chuyển đựoc ghi nhận như một tài sản. 1.3.2.6 Nghĩa vụ thuế chuyển hoãn đựơc ghi nhận cho các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trừ khi nghĩa vụ này phát sinh từ: - Khấu hao lợi thuế thương mại không được giảm trừ để tính thuế hoặc - Việc ghi nhận ban đầu cho một tài sản hoặc một khoản nợ trong một giao dịch : + Không phải là một hợp nhất kinh doanh, và + Vào thời điển giao dịch không làm ảnh hưởng tới lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận chịu thuế. 1.3.2.7 Tài sản thuế chuyển hoãn được ghi nhận đối với khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế giới hạn ở mức có khả năng chắc chắn thu hồi từ những khoản lợi nhuận chịu thuế trong tương lai. Một tài sản chuyển hoãn không được ghi nhận khi phát sinh từ: Việc ghi nhận ban đầu cho một tài sản Có hoặc Nợ trong một giao dịch mà : - Không phải là một hợp nhất kinh doanh, và - Vào thời điểm giao dịch không làm ảnh hưởng tới lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận chịu thuế. 1.3.2.8 Một tài sản thuế chuyển hoãn được ghi nhận cho việc kết chuyển lỗ/ hoặc khấu trừ thuế chưa thực hiện, giới hạn ở mực có khả năng gần như chắc chắn thu hồi trong tương lai 1.3.2.9 Các khoản chênh lệch tạm thời phát sinh khi giá trị ghi sổ của các khoản đầu tư trong các công ty con, chi nhánh, đơn vị liên kết và liên doanh khác với cơ sở tính thuế của những khoản này. 1.3.2.10 Những nguyên tắc sau được áp dụng cho việc tính toán số dư thuế hiện tại và chuyển hoãn. - Các khoản nợ (tài sản) phải được tính theo số lượng phải trả (thu hồi) áp dụng thuế suất (và luật thuế) đã được ban hành rộng rãi trước ngày báo cáo. - Số dư thuế chuyển hoãn cần phản ánh được ảnh hưởng thuế liên quan đến cách thức thu hồi tài sản hoặc thanh toán nợ. - Các tài sản và nợ thuế hiện tại và chuyển hoãn được tính theo mức thuế suất áp dụng cho lợi nhuận chưa phân phối. - Ảnh hưởng thuế liên quan cho đến cổ tức được ghi nhận khi nghĩa vụ trả cổ tức được ghi nhận. - Không được phép chiết khấu. - Việc xem xét giảm giá tài sản phải được thực hiện đối với những tài sản thuế chuyển vào ngày lập bảng cân đối kế toán. 1.3.2.11 Thuế thực hiện và chuyển hoãn phải được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí và đưa vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, trừ khoản thuế phát sinh từ; - Một giao dịch hoặc một sự kiện được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu. - Một hợp nhất kinh doanh là giao dịch mua lại. 1.4 Kế toán thuế TNDN theo kinh nghiệm một số nước: 1.4.1 Kế toán thuế TNDN ở Mỹ Ở Mỹ các DN tính thu nhập chịu thuế theo biểu mẫu thuế TNDN. Các DN hầu hết không thể biết đích xác mức thuế TNDN phải nộp vào thời điểm lập báo cáo kế toán cuối niên độ bởi sự phức tạp của Luật thuế và bởi thời gian cần thiết để xác định số thuế chính xác sẽ kéo dài, thậm chí sang cả năm tiếp theo.Từ lý do này, khoản thuế TNDN phải nộp trên Báo cáo kết quả kinh doanh thường khác với chỉ tiêu thuế phải nộp. Do đó vào cuối niên độ kế toán, các DN nộp thuế TNDN theo ước tính và đề xuất được nộp bổ sung vào năm sau, sau khi xác định được chính xác số thuế phải nộp. 1.4.1.1 Tài khoản sử dụng : TK “ Thuế TNDN phải nộp “ TK này dùng để theo dõi số thuế phải nộp và số đã tạm nộp. Kết cấu TK như sau : Bên Nợ phản ánh số thuế TNDN đã nộp ( kể cả số đã tạm nộp và số nộp bổ sung nếu có ) Bên Có: phản ánh tổng số thuế TNDN phải nộp. Dư Có: phản ánh số thuế TNDN còn phải nộp 1.4.1.2 Phương pháp hạch toán: - Cuối niên độ kế toán, xác định só thuế TNDN tạm phải nộp và đưa vào chi phí kinh doanh. Nợ TK “Chi phí thuế TNDN” Có tài khoản “ Thuế TNDN phải nộp “ Khi nộp thuế, kế toán ghi: Nợ TK “ Thuế TNDN phải nộp” Có TK “ tiền” - Khi xác định đựơc số thuế chính thức phải nộp, nếu phải nộp bổ sung ( nếu có) kế toán ghi: Nợ TK “ chi phí thuế TNDN ” Có TK “ tiền” 1.4.2 Kế toán thuế TNDN ở Pháp. Trong kế toán Pháp, các khoản thuế doanh nghiệp được tính vào chi phí 1.4.2.1 TK sử dụng để hoạch toán thuế TNDN. - TK 635: Thuế, đảm phụ và các khoản nộp tương khác: Thuế nghề nghiệp, thuế địa ốc, thuế doanh thu … - TK 445 Nhà nước - thuế doanh thu. 1.4.2.2 Phương pháp hạch toán: Nộp thuế theo định kỳ - Khi nhận được giấy báo của cơ quan thuế: Nợ TK635: thuế phải nộp Có TK 445: Thuế doanh thu - Từng kỳ nộp thuế, kế toán ghi: Nợ TK 445: Thuế doanh thu Có TK 531, 512: Tiền mặt, Tiền gửi ngân hang PHẦN II: HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ TNDN TRONG CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM 2.1 Sự cần thiết phải hoàn thiện kế toán thuế TNDN Trước xu thế toàn cầu hóa, đặc biệt là việc Việt Nam gia nhập vào WTO, để nền kinh tế Việt Nam có thể hòa nhập với quốc tế, cần một cơ chế tài chính kế toán phù hợp. Việc ban hành các chuẩn mực kế toán trên cơ sở kế thừa các chuẩn mực quốc tế và vận dụng sáng tạo vào hoàn cảnh đất nước là yêu cầu cấp thiết. Cùng với xu hướng mở rộng hợp tác giao lưu kinh tế, xu hướng mở rộng đa dạng hóa các hình thức, ngành nghề kinh doanh làm phát sinh ngày càng nhiều giao dịch phức tạp. Việc xác định các khoản doanh thu, chi phí cũng như thời điểm xácđịnh chúng trở nên phức tạp hơn. Vì thế, việc theo dõi các khoản chênh lệch là cần thiết để DN có thể theo dõi, quản lý tốt nguồn vốn của mình Trong nền kinh tế thị trường, các khoản thu của doanh nghiệp rất đa dạng phong phú, có lợi tức từ hoạt động kinh doanh, có khoản thu không phải từ hoạt động kinh doanh như các khoản thu về chuyển nhượng vốn, tài sản, chuyển giao công nghệ, bản quyền, thu các khoản nợ khó đòi đã xử lý nay đòi được, thu các khoản nợ phải trả nhưng không tìm được chủ nợ… Tất cả các nghiệp vụ phát sinh đòi hỏi kế toán phải phản ánh vào sổ sách kế toán một cách trung thực, chính xác từ đó có thể xác định chính xác tình hình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, tình hình thanh toán thực hiện các nghĩa vụ của doanh nghiệp với các tổ chức, cá nhân có liên quan. Mục đích trước hết là để nhà quản lý doanh nghiệp nắm rõ tình hình tài chính của doanh nghiệp để có thể đưa ra các quyết định, kế hoạch, chiến lược kinh doanh và phục vụ các đối tượng quan tâm khác. Cũng như các phần hành kế toán khác, kế toán thuế TNDN cần thiết phải được thực hiện nghiêm túc, đúng chế độ. Thuế TNDN phần nào phản ánh thực trạng của các DN trong kỳ kế toán, quyền và nghĩa vụ của cơ sở kinh doanh đối với Nhà nước, thuế thu nhập góp phần đáng kể vào nguồn thu Ngân sách Nhà nước. Đối với DN, việc thực hiện hạch toán thuế TNDN theo đúng quy định, xác định được phần thuế miễn giảm, nộp đúng, đủ, kịp thời khoản thuế TNDN phải nộp chính là đảm bảo quyền lợi của DN. Đối với Nhà nước, cụ thể là các cơ quan hoạch định chính sách, chế độ tài chính phải không ngừng hoàn thiện kế toán thuế TNDN để giảm thiểu những gian lận và sai sót do vô tình hay cố ý của DN và cơ quan thuế để tránh thất thu cho Ngân sách. 2.2 Đánh giá thuế TNDN trong các DNVN hiện nay 2.2.1 Ưu điểm: Thuận lợi của VAS 17 Hệ thống chuẩn mực kế toán VN ( VAS ) được Bộ Tài Chính xây dựng và hoàn thiện dựa trên các chuẩn mực kế toán quốc tế ( IAS ) nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin của công chúng do đó chuẩn mực kế toán thuế TNDN của VN ( VAS 17) gần như hoàn toàn tương đồng với chuẩn mực kế toán quốc tế về thuế TNDN (IAS 12) cả về các khái niệm, cách xác định, cơ sở tính thuế, phương pháp hạch toán đối với thuế TNDN hiện hành và thuế TNDN hoãn lại. Trước khi ban hành VAS 17, các khoản chênh lệch vĩnh viễn và chênh lệch tạm thời, khi phát sinh được ghi nhận giảm/ tăng lợi nhuận chưa phân phối và ghi tăng / giảm thuế TNDN phải nộp một cách tương ứng. Như vậy, trong kỳ kế toán các chênh lệch tạm thời được đánh đồng với chênh lệch vĩnh viễn, điều này chưa phản ánh đúng bản chất của các khoản chênh lệch và làm sai lệch tình hình tài chính và kết quả kinh doanh trong kỳ của DN. Chuẩn mực kế toán VN số 17- Thuế TNDN được Bộ Tài chính ban hành theo Quyết định 20/2006/TT-BTC ngày 15/02/2005 và thông tư số 20/03/2006. VAS 17 đưa ra cách xử lý đối với các khoản chênh lệch tạm thời.Các khoản chênh lệch tạm thời này sẽ tạo ra các khoản chênh lệch về thuế TNDN phải nộp / phải thu trong các kỳ tương lai. Từ đó tạo ra hai khái niệm: Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Hai khái niệm này được trình bày như một khoản mục tài sản và công nợ trên bảng cân đối kế toán. Tại thông tư 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006, Bộ Tài chính đã ban hành TK 243 và TK 347 để hạch toán Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và Thuế thu nhập hoãn lại phải trả tương ứng. Trong thông tư này, Bộ Tài chính cũng đồng thời bổ sung thêm tài khoản 821 - chi phí thuế TNDN với hai tài khoản cấp hai.: TK 8211 - Chi phí thuế TNDN hiện hành; TK 8212 - Chi phí thuế TNDN hoãn lại. Sau khi ban hành VAS 17, khái niệm chi phí thuế TNDN rất quan trọng, nó đánh dấu một bước tiến mới khi coi thuế TNDN là một khoản chi phí, thể hiện một quan điểm tài chính rất rõ rệt. Quan niệm này sẽ càng trở nên quan trọng khi nền kinh tế và thị trường tài chính phát triển mạnh, thuế là một yếu tố chi phí quan trọng và tất yếu khi xem xét và ra các quyết định đầu tư của các nhà đầu tư. Điều này hầu hết đã được áp dụng tại các nước có nền kinh tế phát triển như Pháp, Mỹ…Họ luôn coi thuế thu nhập là một yếu tố chi phí. Hạch toán thuế TNDN ở các DNVN thực tế đơn giản hơn lý thuyết. Có thể thấy những rắc rối trong hạch toán kế toán thuế TNDN đều bắt nguồn từ những khác biệt giữa luật thuế và các chuẩn mực kế toán.Tuy nhiên, trên thực tế rất may mắn cho những người làm công tác kế toán ở VN là Luật thuế TNDN hiện hành và các chuẩn mực kế toán VN có rất nhiều điểm tương đồng, khiến cho việc hạch toán thuế trở nên đơn giản hơn rất nhiều. Phân tích kỹ Nghị định 164/2003/NĐ-CP ngày 22/12/2003 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành Luật thuế TNDN và Thông tư số 128/2003/TT-BTC hướng dẫn Nghị định 164/2003/NĐ-CP, có thể thấy khả năng xảy ra chênh lệch tạm thời với các khoản mục thường xuyên xảy ra chênh lệch tạm thời là rất thấp. Chúng ta có thể xem “ Bảng xác định chênh lệch giữa cơ cở kế toán và cơ sở tính thuế ”. ( trang 32) Xu hướng giảm mức thuế xuất thuế TNDN Gần đây, Thứ trưởng Bộ Tài chính cho biết Bộ Tài chính đang cân nhắc giảm thuế TNDN xuống thấp hơn mức 28% hiện hành để thu hút đầu tư nước ngoài, dự kiến sẽ được điều chỉnh ngay trong năm nay, xuống mức khoảng 25% bằng với các nước trong khu vực. Thực tế mức thuế suất 28% như hiện nay là tương đối cao so với các nước trên thế giới và khu vực ASEAN. Việc giảm thuế suất thuế TNDN sẽ khuyến khích sản xuất kinh doanh, thu hút đầu tư nước ngoài, mặt khác sẽ khuyến khích các DN hạch toán doanh thu và chi phí để tính thuế một cách đầy đủ và trung thực hơn. 2.2.2 Nhược điểm: Ngoài những ưu điểm và thành tựu đạt được trong quá trình xây dựng và hoàn thiện hệ thống các chuẩn mực kế toán thì thực tế vẫn tồn tại những vấn đề cần khắc phục. Khó khăn trong áp dụng Chuẩn mực kế toán số 17 Chuẩn mực Kế toán thuế TNDN được ban hành từ đầu năm 2005 và thông tư hướng dẫn hạch toán số 20/2006/TT-BTC ban hành từ đầu năm 2006 nhưng cho đến nay nhiều DN vẫn gặp khó khăn khi áp dụng chuẩn mực này. Nguyên nhân chủ yếu do Chuẩn mực 17 đưa ra nhiều khái niệm mới đối với các DNVN, trong khi thông tư hướng dẫn vẫn còn trừu tượng và có phần làm cho vấn đề càng trở nên phức tạp hơn thực tế, khiến cho nhiều DN lúng túng trong quá trình thực hiện. Khác với nhiều chuẩn mực kế toán mà DN có thể dễ dàng áp dụng sau khi có thông tư hướng dẫn, chuẩn mực Kế toán 17- Thuế TNDN được các DN cho là rất khó áp dụng. Lý do chính là do các DN chưa được trang bị một phương pháp phù hợp để hạch toán thuế TNDN. Chuẩn mực kế toán số 17 chỉ quy định các nguyên tắc trong hạch toán thuế TNDN và Thông tư số 20/2006/TT - BTC hướng dẫn chi tiết cách hạch toán vào từng tài khoản. Còn phần quan trọng nhất là làm thế nào để xác định được các số liệu để hạch toán lại chưa được hướng dẫn cụ thể và có hệ thống. Và các khái niệm trong chuẩn mực Kế toán 17 và thông tư hướng dẫn còn khá mới mẻ, mang tính kỹ thuật cao. Cụ thể khi giải thích hai khái niệm Chênh lệch tạm thời và Chênh lệch vĩnh viễn, cả chuẩn mực và thông tư chỉ đề cập đến sự khác biệt giữa Lợi nhuận kế toán và Lợi nhuận chịu thuế, tức là các khoản mục trên Báo cáo kết quả kinh doanh.Tuy nhiên, khi hướng dẫn xác định chênh lệch thì lại sử dụng khái niệm Cơ sở tính thuế của tài sản và Nợ phải trả, tức là các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán. Sự thiếu đồng bộ khiến cho các DN lúng túng trong việc xác định chênh lệch tạm thời để xác định thuế thu nhập hoãn lại. Điều này yêu cầu người làm công tác kế toán phải phân biệt rõ giữa Nguyên tắc kế toán và Phương pháp kế toán thuế TNDN. Để có căn cứ tính thuế TNDN nói riêng và thuế nói chung cần có đầy đủ hoá đơn chứng từ. Tuy nhiên trong nhiều trường hợp lại gây khó khăn cho DN trong việc hoạch toán đầy đủ doanh thu, chi phí. Ví dụ: DN thu mua nguyên vật liệu của các cơ sở cung cấp nhỏ lẻ không có hoá đơn dẫn đến các chi phí này không được tính vào chi phí hợp lý được trừ khi tính thu nhập chịu thuế. Như vậy DN sẽ phải nộp thuế nhiều hơn. Việc ban hành hàng loạt văn bản quy định hướng dẫn, sửa đổi chồng chéo, đôi khi văn bản này mâu thuẫn với văn bản kia. Do đó mà kế toán và những người có liên quan rất khó khăn trong áp dụng và có thể bất đồng quan điểm. Một số vấn đề đang được bàn luận nhiều hiện nay như việc sáp nhập kinh doanh, xác định giá trị DN, giá trị lợi thế kinh doanh, hạch toán công nợ vào các trường hợp sáp nhập kinh doanh… chưa được đưa vào VAS 17, do đó chưa có quy định hướng dẫn hạch toán cụ thể trong chế độ kế toán. Trong chuẩn mực kế toán quốc tế về thuế thu nhập, những khoản mục trên đều đã được bàn đến. Trong công tác kế toán, kế toán cần hiểu đúng chế độ, chính sách tránh nhầm lẫn hoặc tình trạng cố ý lợi dụng sơ hở để gian lận trong kê khai và tính thuế. Khác với một số quốc gia như Pháp, Mỹ có hệ thống kế toán khá linh động, các DN có thể chủ động trong các khoản ước tính về doanh thu, chi phí. Ở Việt Nam hiện nay các chế độ kế toán cũng như các chính sách thuế đều do Bộ Tài chính ban hành, do đó những người làm công tác kế toán đôi khi còn thụ động trong việc hạch toán chi phí thuế TNDN theo những chính sách quy định mới. 2.3 Một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện kế toán thuế TNDN Ý kiến 1: Chuẩn mực kế toán trong mối quan hệ với chính sách thuế và cách ứng xử đối với khoản chênh lệch phát sinh. Thực tế luôn luôn tồn tại sự khác biệt giữa các Chính sách Thuế và các quy định trong chuẩn mực và chế độ kế toán trong bất kỳ nền kinh tế nào trên thế giới. Yêu cầu đặt ra là các DN trong nền kinh tê đó phải ứng xử phù hợp với sự khác biệt này. Và vấn đề là khi phát sinh các khoản chênh lệch tạm thời, các DN cần ghi nhận chúng trên Báo cáo tài chính như thế nào để đảm bảo phản ánh một cách trung thực và hợp lý nhất tình hình tài chính của DN. Mối quan hệ độc lập giữa kế toán và thuế chủ yếu là ở việc chấp nhận sự khác biệt giữa lợi nhuận kế toán và lợi nhuận chịu thuế, được thể hiện chủ yếu ở 2 nội dung: Thứ nhất đó là sự khác biệt về doanh thu, về chi phí; Thứ hai đó là do tính chất nghiệp vụ, theo kế toán là quan điểm nhà kinh doanh, theo thuế là quan điểm của Luật thuế. Ví dụ: Về chi phí khấu hao TSCĐ, Luật thuế TNDN có thể quy định thời gian khấu hao và áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng, quy định này được áp dụng cho tất cả các đối tượng nộp thuế thuộc mọi thành phần kinh tế. Nhưng theo chế độ quản lý khấu hao TSCĐ đang áp dụng cho các DNNN thì DNNN có quyền căn cứ vào hiệu quả sản xuất kinh doanh để đăng ký trích khấu hao cao hơn tỷ lệ quy định. Trong trường hợp này, kết quả lãi tài chính ( lãi thực theo chi phí khấu hao thực trích) sẽ thấp hơn lợi tức thu nhập chịu thuế. Ngoài ra có thể kể đến chênh lệch phát sinh do chính sách ghi nhận doanh thu nhận trước, chênh lệch do các khoản chi phí chưa thực hiện như: trích trước chi phí bảo hành nhưng chưa thực chi, trích trước tiền lương nghỉ phép nhưng chưa thực chi… Để xử lý tốt những chênh lệch trên thì người làm kế toán trong DN cần phân biệt rõ hai khái niệm là “ Nguyên tắc kế toán “ và “ phương pháp kế toán”. Thực chất, về nguyên tắc, thuật ngữ “chênh lệch tạm thời “ (giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế ) được hiểu là các khoản phát sinh do cơ quan thuế chưa chấp nhận ngay trong kỳ kế toán năm các khoản như: doanh thu, chi phí đã ghi nhận theo chuẩn mực và các chính sách kế toán DN đang áp dụng. Các khoản chênh lệch này sẽ được khấu trừ hoặc tính thuế thu nhập trong các năm tiếp theo. Các khoản chênh lệch tạm thời thường bao gồm các khoản chênh lệch mang tính thời điểm hay còn gọi là chênh lệch theo thời gian và các khoản ưu đãi thuế có thể thực hiện. Như vậy, chênh lệch tạm thời là những chênh lệch do khác biệt thời điểm ghi nhận, chênh lệch này sẽ mất đi theo thời gian.Vì vậy DN có thể xác định chênh lệch này dựa trên Báo cáo kết quả kinh doanh. Tuy nhiên, do những chênh lệch này có tính luỹ kế qua nhiều kỳ kế toán nên việc xác định chênh lệch trên Báo cáo kết quả kinh doanh rất phức tạp và không hiệu quả. Do đó phương phâp kế toán thuế TNDN chính là việc xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế thông qua cơ sở tính thuế của Tài sản và Nợ phải trả trên Bảng cân đối kế toán chứ không phải Báo cáo kết quả kinh doanh. Để dễ nhận biết và thuận tiện cho hạch toán, chúng ta có thể xem “ Bảng các khoản mục thường phát sinh chênh lệch tạm thời ”( trang 33 ), đây là các khoản mục tài sản công nợ thường phát sinh chênh lệch giữa cơ sở tinh thuế và cơ sở kế toán, được trích từ Bảng cân đối kế toán theo mẫu số B01- DN. Từ đó các DN có thể hạch toán một cách chính xác các chênh lệch này vào các TK đã được hướng dẫn là TK 243 - Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và TK 347 - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả. Các DN không nên tiếp tục hạch toán theo chế độ kế toán cũ và thực hiện chế độ mới một cách mang tính chất đối phó như thời gian qua. Ý kiến 2: Luật thuế TNDN cần bổ sung một số khoản chi phí hợp lý để công bằng hơn đối với các DN Trong trường hợp nhằm bảo tồn vốn và phản ánh thực chất lãi lỗ kinh doanh của DN, các DN căn cứ chỉ số trượt giá của các mặt hàng kinh doanh cơ bản để trích vào chi phí sản xuất kinh doanh khoản chi phí bảo tồn vốn. Nhưng Luật thuế không chấp nhận khoản bảo tồn vốn là chi phí hợp lý khi xác định thu nhập chịu thuế. Hoặc ngoài cơ sở kế toán áp dụng theo các quy định về thuế, còn có cơ sở kế toán áp dụng cho các mục tiêu khác, ví dụ: do quy định của cơ quan chủ quản cấp trên, các hiệp hội ngành nghề quy định các đơn vị cấp dưới phải trích điều chuyển cấp trên số tiền lãi sử dụng vốn do cấp trên chuyển về trích lập quỹ phát triển kinh doanh, hỗ trợ tìm kiếm thị trường theo tỷ lệ cố định trên doanh thu…Luật thuế không quy định các khoản chi này nên buộc phải xuất toán khi xác định thu nhập chịu thuế. Thực chất đây là những khoản chi phí hợp lý cần được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế. Do đó Luật thuế TNDN cần xem xét và bổ sung những khoản chi phí trên. Ý kiến 3: Về việc ban hành các chính sách, chế độ kế toán mới Cần làm rõ các thuật ngữ trong chuẩn mực, hướng dẫn, giải thích các chính sách chế độ thuế, cung cấp các thông tin cần thiết để người làm kế toán, các DN và những người quan tâm có cách hiểu nhất quán, thuận tiện cho công tác thuế TNDN, và việc vận dụng có hiệu quả những quy định mới. Từ các nhân tố chủ yếu ảnh hưởng đến sự khác biệt giữa thu nhập kế toán và lợi nhuận tính thuế. Nhà nước ta có các biện pháp khắc phục từng bước thay đổi, hoàn thiện chế độ tài chính doanh nghiệp, chế độ hạch toán kế toán và chính sách thuế TNDN theo hướng thu  hẹp dần sự khác nhau giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán. Bên cạnh đó biện pháp cơ bản, lâu dài để giảm độ lệch trên là tất cả các hoạt động mua bán hàng hóa cung ứng dịch vụ phải có hóa đơn chứng từ hợp pháp. Bộ Tài chính đã có nhiều chính sách biện pháp để thúc đẩy việc sử dụng hóa đơn như: Chính sách thanh toán không dùng tiền mặt, bán hóa đơn lẻ và nhất là khuyến khích sử dụng hóa đơn tự in... Các DN cũng thấy rằng sử dụng hóa đơn trong mua bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ không những sẽ làm cho việc xác định số thuế TNDN chính xác, phù hợp hơn với lợi nhuận thực tế mà còn là biện pháp làm lành mạnh tình hình tài chính doanh nghiệp, giám sát được chi phí để hạ giá thành sản phẩm hàng hóa, dịch vụ. Bảng xác định chênh lệch giữa cơ sở kế toán và cơ sở tính thuế Nhóm tài khoản Cơ sở kế toán Cở sở tính thuế Nhận xét - Đầu tư chứng khoán- Phải thu khách hàng- Hàng tồn kho Giá gốc - Dự phòng Giá gốc – Dự phòng (Nếu dự phòng trích theo đúng hướng dẫn tại Thông tư số 13/2006/TT-BTC ngày 27/02/2006) Phần lớn các DNVN hiện nay trích lập dự phòng theo hướng dẫn của Thông tư 13. Trong trường hợp đó cơ sở tính thuế và cơ sở kế toán bằng nhau, do đó không phát sinh chênh lệch. Chi phí trả trước Giá trị ghi sổ Giá trị ghi sổ (Thông tư 128 /2003/TT-BTC không hướng dẫn cụ thể về chi phí trả trước nhưng trong phần hướng dẫn cách xác định Chi phí bán hàng, Chi phí quản lý mặc nhiên thừa nhận số dư Chi phí trả trước) Không có chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và cơ sở kế toán. Người mua trả tiền trước (thuê TS) Giá trị ghi sổ Giá trị ghi sổ Nếu DN lựa chọn phương pháp xác định doanh thu chịu thuế theo từng kỳ hoạt động. Nếu DN lựa chọn phương pháp xác định doanh thu ngay khi nhận tiền cho nhiều kỳ thì cơ sở tính thuế bằng 0 Thông tư 128 /2003/TT-BTC cho phép DN lựa chọn 1 trong 2 phương pháp xác định doanh thu chịu thuế. Do việc lựa chọn phương pháp ghi nhận doanh thu từng kỳ sẽ giảm được số tiền thuế phải nộp nên thông thường các doanh nghiệp sẽ lựa chọn cách này. Trong trường hợp đó sẽ không có chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và cơ sở kế toán. Chi phí phải trả (trích trước chi phí sửa chữa lớn) Giá trị ghi sổ Giá trị ghi sổ (Thông tư 128 /2003/TT-BTC, Đoạn 5.2 Phần III cho phép các DN được tính khoản trích trước chi phí sửa chữa vào chi phí hợp lệ) Không có chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và cơ sở kế toán. Tài sản cố định Nguyên giá - Khấu hao lũy kế (Kế toán) Nguyên giá - Khấu hao lũy kế (QĐ 206) Có thể có chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và cơ sở kế toán. Tuy nhiên, do khung thời gian khấu hao theo Quyết định 206/2003/QĐ-BTC khá rộng. Ngoài ra DN có thể tăng tỷ lệ khấu hao gấp 2 lần khung tối đa nên trên thực tế không có nhiều DN trích khấu hao cao hơn mức khấu hao theo Luật thuế. Vì vậy khả năng có chênh lệch cũng không phổ biến. Bảng các khoản mục tài sản và công nợ thường phát sinh chênh lệch tạm thời Khoản mục Số dư kế toán Cơ sở tính thuế Chênh lệch được khấu trừ Chênh lệch chịu thuế Đầu tư ngắn hạn (thuần) Giá gốc - Dự phòng Giá gốc (-) . Phải thu khách hàng (thuần) Giá gốc - Dự phòng Giá gốc (-) . Hàng tồn kho (thuần) Giá gốc - Dự phòng Giá gốc (-) . Chi phí trả trước ngắn hạn Giá trị ghi sổ 0 . (+) Phải thu dài hạn của khách hàng (thuần) Giá gốc - Dự phòng Giá gốc (-) . Tài sản cố định hữu hình (thuần) Giá gốc - Khấu hao luỹ kế (Kế toán) Giá gốc - Khấu hao luỹ kế (QĐ 206 (-) (+) Các khoản đầu tư tài chính dài hạn (thuần) Giá gốc - Dự phòng Giá gốc (-) . Chi phí trả trước dài hạn Giá trị ghi sổ 0 . (+) Người mua trả tiền trước (thuê TS) Giá trị ghi sổ 0 (+) . Chi phí phải trả (trích trước chi phí SC lớn) Giá trị ghi sổ 0 (+) . (+) : Nếu số dư kế toán lớn hơn cơ sở tính thuế. Đối với Tài sản, trường hợp này làm phát sinh chênh lệch tạm thời chịu thuế, đối với Nợ phải trả là chênh lệch tạm thời được khấu trừ. (-) : Nếu số dư kế toán nhỏ hơn cơ sở tính thuế. Đối cới Tài sản , trường hợp này làm phát sinh chênh lệch tạm thời đợc khấu trừ, đối với Nợ phải trả là chênh lệch tạm thời chịu thuế. SƠ ĐỒ MỘT SỐ NGHIỆP VỤ KINH TẾ CHỦ YẾU LIÊN QUAN ĐẾN THUẾ TNDN KẾT LUẬN Nền kinh tế trong mỗi giai đoạn phát triển đều có những biến đổi của cơ chế tài chính và các chính sách thuế, do đó mà chế độ kế toán DN cũng có những thay đổi để phù hợp với từng biến đổi đó. Về lý luận, công tác thuế luôn phát sinh mâu thuẫn giữa lợi ích chung của toàn dân và lợi ích riêng của người nộp thuế với tâm lý nộp thuế càng ít càng tốt. Thuế TNDN đánh trực tiếp vào thu nhập của các DN do đó nó mâu thuẫn với lợi ích của DN vì mục tiêu của DN là lợi nhuận. Luật thuế TNDN đã được sửa đổi bổ sung rất nhiều nhằm đảm bảo nguồn thu ngân sách, điều hoà lợi ích của DN. Đồng thời chế độ kế toán cũng có những điều chỉnh giúp những người làm công tác kế toán thuận lợi hơn trong công tác hạch toán kế toán. Tuy nhiên không phải bất kỳ lúc nào mục đích của cải cách kinh tế nói chung và cải cách thuế nói riêng cũng đạt được như mong muốn. Trong khuôn khổ đề án và thời gian chưa cho phép tìm hiểu và đề cập được tất cả các vấn đề trong kế toán thuế TNDN mà mới chỉ đưa ra được một số thực trạng, đặc điểm và ý kiến nhằm làm rõ hơn về chế độ kế toán thuế TNDN hiện hành. Em xin trân trọng cảm ơn sự hướng dẫn nhiệt tình của cô giáo Phạm Bích Chi đã giúp em hoàn thành đề án này. Mong được sự đóng góp ý kiến của thầy cô và các bạn.