Đề tài Hoàn thiện bảng cân đối kế toán tại Việt nam

Lời mở đầu Trong công tác quản lý kinh tế của các doanh nghiệp thì công tác kế toán là công tác quan trọng luôn được các doanh nghiệp quan tâm vì chúng gắn liền với hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Đặc biệt trong nền kinh tế thị trường các doanh nghiệp đứng trước sự cạnh tranh gay gắt với nhau, không chỉ các doanh nghiệp tăng cường đổi mới công nghệ, nâng cao năng suất lao động mà còn phải quan tâm tới công tác quản lý tài sản và nguồn vốn của mình. Quản lý kinh tế của doanh nghiệp đảm bảo thúc đẩy quá trình sản xuất kinh doanh ngày càng phát triển và điều quan trọng là phải tự bù đắp được toàn bộ chi phí của hoạt động sản xuất, kinh doanh và kết quả cuối cùng là phải có lãi. Muốn vậy, doanh nghiệp phải tìm mọi biện pháp để quản lý tốt tài sản và nguồn vốn của mình để từ đó tính toán các hoạt động sản xuất kinh doanh sao cho hiệu quả . Để làm được điều đó, các nhà quản lý doanh nghiệp phải thường xuyên nắm bắt một lượng thông tin kinh tế cần thiết. Các thông tin về thị trường và các thông tin trong nội bộ doanh nghiệp. Vì vậy, một trong những công cụ quản lý kinh tế quan trọng nhất của doanh nghiệp là công tác kế toán. Công tác kế toán có nhiệm vụ cung cấp thông tin một cách kịp thời chính xác đầy đủ số liệu cho các nhà quản lý. Từ đó các nhà quản lý sẽ đưa ra các quyết định phù hợp với sự phát triển sản xuất kinh doanh và yêu cầu quản trị trong doanh nghiệp. Bảng cân đối kế toán là tài liệu quan trọng đẻ nghiên cứu , đánh giá tổng quát tình hình và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, trình độ sử dụng vốn và triển vọng kinh tế tài chính của doanh nghiệp. Nhận thức được tầm quan trọng của bảng cân đối kế toán, Em đã đi sâu tìm hiểu về lĩnh vực này và em đã chọn tên cho đề tài: "Hoàn thiện bảng cân đối kế toán Việt nam" Mặc dù đã để tâm nghiên cứu đề tài này nhưng do còn có những hạn chế về kinh nghiệm thực tiễn, về nguồn tài liệu... nên đề án không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong nhận được sự phê bình và chỉ bảo của các thầy cô để bài viết có thể hoàn thiện hơn. phần I lý luận chung về bảng cân đối kế toán I. Mục đích, khái niệm, vai trò và ý nghĩa của bảng cân đối kế toán 1. Mục đích của Bảng cân đối kế toán Hội đồng Chuẩn mực Kế toán quốc tế IASC đã đưa ra "những quy định chung về việc lập và trình bày các báo cáo tài chính" năm 1998. ví dụ như: Đưa ra các khái niệm làm cơ sở cho việc lập và trình bày các báo cáo tài chính cho các đối tượng sử dụng bên ngoài; hoặc hướng dẫn việc lập tiêu chuẩn kế toán cho quá trình xây dựng các chuẩn mực và trợ giúp những người lập báo cáo Việc áp dụng những chuẩn mực kế toán được quốc tế chấp nhận như là một biện pháp cần thiết tạo tính minh bạch và giải thích đúng đắn các báo cáo tài chính. Bảng cân đối kế toán không nằm ngoài những chuẩn mực quốc tế, nên nó cũng thể hiện tính minh bạch trong các báo cáo tài chính. Đây chính là mục đích của các báo cáo tài chính nói chung của các doanh nghiệp hay là mục đích của Bảng cân đối kế toán nói riêng. Tính minh bạch của Bảng cân đối kế toán được đảm bảo thông qua việc công bố đầy đủ và có thuyết minh rõ ràng về những thông tin hữu ích, cần thiết cho việc ra quyết định kinh tế của nhiều đối tượng sử dụng. 2. Khái niệm bảng cân đối kế toán Bảng cân đối kế toán là báo cáo tài chính tổng thể, là bảng tổng hợp - cân đối tổng thể phản ánh tổng hợp tình hình vốn kinh doanh của đơn vị cả về tài sản và nguồn vốn hiện có của đơn vị ở một thời điểm nhất định. Thời điểm quy định là ngày cuối cùng của một kỳ báo cáo. Thực chất của bảng cân đối kế toán là bảng cân đối giữa tài sản và nguồn hình thành tài sản của doanh nghiệp cuối kỳ hạch toán. Số liệu trên Bảng cân đối kế toán cho biết toàn bộ giá trị tài sản hiện có của doanh nghiệp theo cơ cấu tài sản , nguồn vốn, và cơ cấu nguồn vốn hình thành các tài sản đó. Căn cứ vào Bảng cân đối kế toán, ta có thể nhận xét, đánh giá khái quát tình hình tài chính của doanh nghiệp . Đó là khái niệm về Bảng cân đối kế toán của Việt nam, và không nằm ngoài những chuẩn mực kế toán quốc tế ( xem: Các sự kiện xảy ra sau ngày lập Bảng cân đối kế toán IAS 10 - Các chuẩn mực kế toán quốc tế) 3. Vai trò của bảng cân đối kế toán Bảng cân đối kế toán có một vai trò quan trọng, bởi nó là tài liệu để nghiên cứu, đánh giá tổng quát tình hình và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, trình độ sử dụng vốn ở một thời điểm nhất định. Thời điểm quy định là ngày cuối cùng của kỳ báo cáo. Đồng thời bảng cân đối kế toán còn thể hiện triển vọng kinh tế tài chính của đơn vị. 4. ý nghĩa của bảng cân đối kế toán Thông qua bảng cân đối kế toán, ta có thể xem xét quan hệ cân đối từng bộ phận vốn và nguồn vốn, cũng như các mối quan hệ khác. Và thông qua việc nghiên cứu các mối quan hệ đó giúp cho người quản lý thấy rõ tình hình huy động nguồn vốn chủ sở hữu và nguồn vay nợ để mua sắm từng loại tài sản, hoặc quan hệ giữa công nợ khả năng thanh toán, kiểm tra các quá trình hoạt động , kiểm tra tình hình chấp hành kế hoạchTừ đó phát hiện được tình trạng mất cân đối, và có phương hướng và biện pháp kịp thời đảm bảo các mối quan hệ cân đối vốn cho hoạt động tài chính thực sự trở nên có hiệu quả, tiết kiệm và có lợi cho doanh nghiệp. II. Bảng cân đối kế toán: kết cấu, nội dung và phương pháp lập bảng cân đối kế toán 1. Kết cấu của bảng cân đối kế toán Kết cấu của bảng cân đối kế toán có thể là một trong hai kiểu: bảng cân đối kế toán kết cấu dọc, và bảng cân đối kế toán kết cấu ngang theo hai mẫu sau đây: bảng số 1: bảng cân đối kế toán (Kiểu kết cấu dọc) TT chỉ tiêu số tiền Tài sản (vốn) (vốn phân theo kết cấu) tổng cộng A Tổng cộng Nguồn vốn (Nguồn hình thành của vốn) tổng cộng B bảng số 2: bảng cân đối kế toán (Kiểu kết cấu ngang) tài sản tiền nguồn vốn tiền I. Tài sản II.Tài sản I. Nguồn vốn II. Nguồn vốn Cộng tài sản a cộng nguồn vốn A Dù kết cấu kiểu bảng dọc hay bảng ngang thì Bảng cân đối kế toán cũng đều được chia làm 2 phần: Phần tài sản và phần nguồn vốn, được thể hiện trong nội dung của Bảng cân đối kế toán như sau: 2. Nội dung của bảng cân đối kế toán Nội dung của bảng cân đối kế toán luôn luôn bao gồm hai phần: - Phần tài sản: Phản ánh vốn theo hình thái tài sản - Nguồn vốn: Phản ánh nguồn hình thành các loại vốn- nguồn của tài sản * Phần Tài sản: phản ánh toàn bộ tài sản hiện có của đơn vị tại thời điểm báo cáo theo cơ cấu tài sản và hình thức tồn tại trong quá trình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp . Các tài sản này được phân theo những tiêu thức nhất định để phản ánh được kết cấu của vốn kinh doanh . Các loại tài sản thường sắp xếp theo tính luân chuyển của tài sản. Cụ thể như sau: - Tài sản cố định (đã và đang hình thành) và các khoản đầu tư dài hạn. - Sau đó là tài sản lưu động và đầu tư ngắn hạn thường được sắp xếp theo tuần tự (Nguyên vật liệu; công cụ dụng cụ; chi phí sản xuất dở dang; thành phẩm; các khoản phải thu; vốn bằng tiền). Hoặc bên tài sản, có thể sắp xếp cá bộ phận trên theo tuần tự ngược lại -Trước hết là thanh toán lưu động gồm: vốn bằng tiền- đầu tư ngắn hạn- các khoản phải thu - hàng hoá tồn kho. Sau đó mới đến tài sản cố định. Xét về mặt kinh tế: số liệu bên "Tài sản" thể hiện tài sản và kết cấu các loại tài sản của doanh nghiệp hiện có ở thời kỳ lập báo cáo; taị các khâu của quá trình kinh doanh . Do đó có thể đánh gía tổng quát năng lực sản xuất kinh doanh và trình độ sử dụng vốn của đơn vị. Xét về mặt pháp lý, tài sản chính là vốn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. * Phần Nguồn vốn: Phản ánh nguồn vốn hình thành tài sản hiện có của doanh nghiệp tại thời điểm báo cáo. Việc sắp xếp các nguồn vốn có thể có 2 cách: Một là, trước hết chia thành nguồn vốn chủ sở hữu và nguồn vốn vay nợ , sau đó phân theo phạm vi sử dụng cụ thể. Hai là, trước hết là nguồn vốn vay nợ , sau đó mới đến nguồn vốn chủ sở hữu. ( Nguồn vốn tự có). Về mặt kinh tế : số liệu bên "Nguồn vốn" thể hiện các nguồn vốn mà đơn vị đang sử dụng trong kỳ kinh doanh. Tỷ lệ và kết cấu của từng nguồn vốn phản ánh tình hình tài chính của doanh nghiệp . Về mặt pháp lý: số liệu bên "nguồn vốn" thể hiện trách nhiệm về mặt pháp lý của doanh nghiệp đối với Nhà nước , đối với Ngân hàng, đối với cấp trên, với khách hàng và cán bộ , công nhân viên của đơn vị về tài sản đang sử dụng . Bảng cân đối kế toán có thể kết cấu theo: kiểu 1 bên ( mẫu Bảng số 1), và có thể kết cấu theo: kiểu 2 bên - kiểu Tài khoản ( mẫu Bảng số 2) 3. Phương pháp lập bảng cân đối kế toán Do kế toán là phương tiện thu thập thông tin cho việc quản lý một cách thường xuyên , liên tục và có hệ thống, bởi vậy nó cần có nhiều phương pháp; các phương pháp đó liên kết chặt chẽ với nhau và tạo nên một hệ thống hoàn chỉnh các phương pháp . Các phương pháp của hạch toán kế toán không thể tiến hành một cách riêng biệt; tính hệ thống của phương pháp kế toán được biểu diễn trên hai phương diện của hai chức năng phản ánh và giám đốc. Tính biện chứng của quá trình nhận thức từ trực quan sinh động đến tư duy trừu tượng, từ hình thành khái niệm đến phán đoán, phân tích trong xử lý thông tin kế toán đã hình thành phương pháp lập bảng cân đối kế toán. Bảng cân đối kế toán được ứng dụng rộng rãi trong mọi tổ chức; cũng có thể ứng dụng Bảng cân đối kế toán trên từng bộ phận tài sản và nguồn vốn, từng quá trình kinh doanh hoặc cân đối toàn bộ tài sản và nguồn vốn hoặc cân đối kết quả chung cho toàn bộ quá trình sản xuất , kinh doanh của đơn vị hạch toán. Để lập được Bảng cân đối kế toán, ngoài tài khoản tổng hợp ta cần phải căn cứ cả vào số liệu của tài khoản phân tích. Và Bảng cân đối kế toán mới được lập phải dựa vào số dư của các tài khoản ở cuối kỳ trước. Theo chế độ kế toán hiện hành của nước ta thì : các tài khoản loại I " Tài sản lưu động" và tài khoản loại II " Tài sản cố định " là cơ sở đẻ nghi vào bên tài sản của Bảng cân đối kế toán, còn các tài khoản loại III và tài khoản loại IV " Nguồn vốn chủ sở hữu" là cơ sở để nghi vào bên " Nguồn vốn" của Bảng cân đối kế toán. III. Nguyên tắc, cơ sở số liệu của việc lập bảng cân đối kế toán 1. Nguyên tắc Bảng cân đối kế toán được lập phải dựa trên nguyên tắc: phù hợp với những tiêu chuẩn đã được quy định, thống nhất về nội dung, kết cấu, thời hạn lập và nộp Bảng cân đối kế toán phải phản ánh được những cân đối tất yếu giữa hai mặt của vốn với nguồn; của thu với chi và kết quả lỗ, lãi; của công nợ và khả năng thanh toán Bảng cân đối kế toán phải thể hiện được tính minh bạch trong các báo cáo tài chính. Thông thường các Bảng cân đối kế toán có kết cấu 1 bên, đôi lúc lại có kết cấu 2 bên. 2. Cơ sở số liệu Cơ sở số liệu để lập Bảng cân đối kế toán: - Căn cứ vào các sổ kế toán tổng hợp và chi tiết - Căn cứ vào Bảng cân đối kế toán kỳ trước Số liệu của các tài sản được nghi và sắp xếp trong Bảng cân đối kế toán theo tính luân chuyển của chúng. Còn số liệu của bên Nguồn vốn thì thể hiện các nguồn vốn mà đơn vị sử dụng trong kỳ kinh doanh, thể hiện tình hình tài chính của doanh nghiệp , đồng thời thể hiện trách nhiệm pháp lý của doanh nghiệp đối với Nhà nước , đối với ngân hàng, với khách hàng, và cán bộ trong doanh nghiệp về tài sản mà doanh nghiệp đang sử dụng phần II Thực trạng của bảng cân đối kế toán ở các doanh nghiệp Việt nam hiện nay 1. Thực trạng nội dung và phương pháp tính, ghi các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán trong" chế độ kế toán mới " của Việt nam hiện nay bộ, tổng công ty:.. mẫu số b 01 - dn đơn vị:.. bảng cân đối kế toán Tại ngày tháng năm đơn vị tính. tài sản mã số số dư nợ tk nội dung-phương pháp tính a. Tài Sản Lưu Động và đầu tư ngắn hạn I. tiền 1. Tiền mặt tại quỹ 2.Tiền gửi Ngân hàng 3.Tiền đang chuyển II. Các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn 1. Đầu tư chứng khoán NH 2. Đầu tư ngắn hạn khác 3. Dự phòng giảm giá đầu tư ngắn hạn III. các khoản phải thu 1. Phải thu của khách hàng 2. Phải trả trước cho người bán 3. Phải thu nội bộ . Vốn kinh doanh ở đơn vị trực thuộc . Phải thu nội bộ khác 4. Các khoản phải thu khác 5. Dự phòng các khoản thu khó đòi (*) IV. Hàng tồn kho 1. Hàng mua đang đi đường 2. Nguyên liệu, vật liệu tồn kho 3. Công cụ, dụng cụ trong kho 4. Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang 5. Thành phần tồn kho 6. Hàng hoá tồn kho 7. Hàng gửi đi bán 8. Dự phòng giảm giá hàngtồn kho(*) V. TSLĐ khác 1.Tạm ứng 2. Chi phí trả trước 3. Chi phí chờ kết chuyển 4. Tài sản thiếu chờ xử lý 5. Các khoản thế chấp ký cược, ký quỹ ngắn hạn VI. Chi phí sự nghiệp 1. Chi phí sự nghiệp năm trước 2. Chi phí sự nghiệp năm nay 100 110 111 112 113 120 121 128 129 130 131 132 133 134 135 138 139 140 141 142 143 144 145 146 147 149 150 151 152 153 154 155 160 161 162 111 112 113 121 128 129 131 332 1361 1368 138 338 139 151 152 153 154 155 156 157 159 141 1421 1422 1381 144 1661 1662 . Phản ánh toàn bộ giá trị TSCĐ và ĐTNH. Mã số100=MS(110+120+130+140+150+160) . Phản ánh toàn bộ tiền hiện có ở doanh nghiệp . Mã số110= MS(111+112+113) . Gồm tiền mặt, ngân phiếu tại quỹ, tiền Việt nam , giá trị vàng, kim loại quý . Gồm tiền thực gửi ngân hàng, tiền Việt nam , giá trị vàng , bạc, đá quý gửi ngân hàng . Gồm tiền, séc đang làm thủ tục tại ngân hàng (tiền Việt nam và ngoại tệ) . Phản ánh giá trị các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn mã số 120= MS(121+128+129) . Giá trị tiền mua cổ phiếu, trái phiếu thời hạn dưới 1 năm hoặc mục đích để bán bất kỳ lúc nào . Giá trị các hoản đầu tư ngắn hạn khác của DN . Giá trị dự phòng giảm giá đầu tư ngằn hạn ( ghi âm trong ngoặc) . Phản ánh toàn bộ các khoản phải thu ( sau khi đã trừ đi các khoản dự phòng phải thu khó đòi) . Phản ánh số tiền còn phải thu của người mua tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số tiền đã trả trước cho người bán chưa nhân được hàng hoá tại thời điểm bán . Phản ánh mối quan hệ thanh toán nội bộ . Mã số 133 = MS (134+135) . Giá trị vốn kinh doanh ở các đơn vị trực thuộc . Giá trị phải thu MQH thanh toán giữa các đơn vị . Phản ánh giá trị các khoản phải thu từ các đối tượng có liên quan . Phản ánh giá trị dự phòng các khoản phải thu ngắn hạn khó đòi tại thời điểm báo cáo(ghi có số âm) .Phản ánh toàn bộ các loại giá trị tồn kho dự trữ cho SXKD (đã trừ dự phòng giảm giá) đến lúc báo cáo Mãsố=MS(141+142+143+144+145+146+147+149) . Giá trị vật tư, hàng hoá mua vào đã có hoá đơn, đã thanh toán nhưng hàng chưa nhập kho .Giá trị các loại nguuyên, vật liệu tồn kho tại thời điểm báo cáo .Phản ánh giá trị công cụ, dụng cụ lao động tồn kho chưa sử dụng tại thời điểm báo cáo . Phản ánh chi phí sản xuất của sản phẩm đang chế tạo hoặc chi phí dịch vụ chưa hàon thành tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị thành phẩm do doanh nghiệp chế tạo còn tồn kho tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị hàng hoá còn tồn trong các kho hàng . Phản ánh giá trị thành phẩm, hàng hoá đang gửi đi bán hoặc dịch vụ đã hoàn thành chưa được chấp nhận thanh toán tại thời điểm báo cáo . Phản ánh các khoản dự phòng cho sự giảm giá các loại tồn khotại thời điểm báo cáo ( ghi cóTK-âm) . Phản ánh tổng hợp giá trị các loại tài sản cố địnhkhác chưa được phản ánh ở trên MS150=MS( 151+152+153+154+155) . Phản ánh số tiền tạm ứng cho công nhân viên chưa thanh toán đến thời điểm báo cáo . Phản ánh số tiền đã thanh toán cho 1 số khoản chi phí nhưng đến cuối kỳ kế toán chưa được tính vào chi phí SXKD của kỳ báo cáo . Phản ánh giá trị các khoản chi phí bán hàng, chi phí quản lý chờ chuyển vào niên độ kế toán tiếp sau . Phản ánh tài sản thiếu hụt, mất mát chưa xử lý tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị tài sản đem thế chấp , ký cược, ký quỹ ngắn hạn tại thời điểm báo cáo . Phản ánh tổng hợp số chi bằng nguồn kinh phí sự nghiệp chưa được quyết toán tại thời điểm báo cáo Mã số 160= MS( 161+162) . Phản ánh số chi bằng nguồn KPSN cấp năm trước, chưa được quyết toán tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số chi phí sự nghiệp được cấp năm báo cáo b. tscđ và đầu tư dài hạn I. tài sản cố định 1. TSCĐ hữu hình - Nguyên giá - Giá trị hao mòn luỹ kế (*) 2. TSCĐ thuê tài chính - Nguyên giá - Giá trị hao mòn luỹ kế 3. TSCĐ vô hình - Nguyên giá - Giá trị hao mòn luỹ kế (*) II. Các khoản đầu tư tài chính dài hạn 1. Đầu tư chứng khoán dài hạn 2. Góp vốn liên doanh 3. Các khoản đầu tư dài hạn khác 4. Dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn (*) III. chi phí xây dựng cơ bản dở dang iv. các khoản ký quỹ, kỹ cược dài hạn 200 210 211 212 213 214 215 216 217 218 219 220 221 222 228 229 230 240 211 2411 (dưcó) 212 2112 (dưcó) 213 2143 221 222 228 229 (dư có) 241 244 . Phản ánh tổng hợp giá trị còn lại của TSCĐ, đầu tư dài hạn tài chính chi phí XDCB dở dang, ký quỹ, ký cược dài hạn MS200=MS(210+220+230+240) . Phản ánh tổng hợp giá trị còn lại của các loại tài sản cố định tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị còn lại của TS hữu hình( đất, nhà, xưởng, kiến trúc, thiết bị) MS211=MS (212+213) . Phản ánh tổng giá trị nguyên giá TSCĐ hữu hình tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị đã hao mòn các loại TSCĐ hữu hình luỹ kế tại thời điểm báocáo(dư có trong ngoặc) . Phản ánh giá trị còn lại của các loại tài sản thêu tài chính tại thời điểm báo cáo MS 214=MS(215+216) . Phản ánh nguyên giá TSCĐ thuê tài chính thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị đã tính hao mónTCĐ thuê tài chính tại thời điểm báo cáo ( ghi có trong ngoặc) . Phản ánh giá trị còn lại của TSCĐ vô hình Mã số 217= MS (218+219) . Phản ánh nguyên giá TSCĐ vô hình tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị đa hao mónTCĐ vô hình (ghi có trong ngoặc) . Phản ánh tổng hợp giá trị các loại đầu tư tài chính dài hạn ( MS 220= MS (221+ 222+ 228+229) . Phản ánh giá trị các khoản đầu tư cổ phiếu, trái phiếu dài hạn tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị tài sản bằng tiền, bằng hiện vật của doanh nghiệp mang góp cho doanh nghiệp khác . Phản ánh giá trị các khoản đầu tư dài hạn khác tại thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị các khoản đầu tư dài hạn khác tại thời điểm báo cáo( ghi có trong ngoặc) . Phản ánh toàn bộ giá trị TSCĐ mua sắm, chi phí đầu tư XDCB, chi phí sửa chữaTSCĐ dở dang, hoặc đã hoàn thành nhưng chưa bàn giao, quyết toán . Phản ánh các khoản tiền doanh nghiệp đem ký quỹ, ký cược dài hạn tại thời điểm báo cáo tổng tài sản 250 . Phản ánh tổng giá trị tài sản hiện có của doanh nghiệp tại thời điểm báo cáo gồm TSCĐ và TSLĐ mã số250= MS (100+200) nguồn vốn a. nợ phải trả I. nợ ngắn hạn 1. Vay ngắn hạn 2. Nợ dài hạn đến hạn trả 3. Phải trả cho người bán 4, Người mua trả tiền trước 5. Thuế và các khoản phải nộp cho Nhà nước 6. Phải trả cho công nhân viên 7. Phải trả cho cacá đơn vị nội bộ 8. Các khoản phải trả nội bộ khác ii. nợ dài hạn 1. Vay dài hạn 2. Nợ dài hạn iii. nợ khác 1. Chi phí phải trả 2. Tài sản chờ xử lý 3. Nhận ký quỹ, ký cược dài hạn b. nguồn vốn chủ sở hữu i. nguồn vốn quỹ 1. Nguồn vốn kinh doanh 2. Chênh lệch đánh giá lại tài sản (*) 3. Chênh lệch tỷ giá (*) 4. Quỹ đầu tư phát triển 5. Quỹ dự phòng tài chính 6. Quỹ dự phòng về trợ cấp mất việc làm 7. Lãi chưa phân phối (*) 8. Quỹ khen thưởng, phúc lợi 9. nguồn vốn đầu tư XDCB ii. nguồn vốn kinh phí 1. Quỹ quản lý cấp trên 2. Nguồn kinh phí sự nghiệp - Nguồn kinh phí sự nghiệp năm trước - Nguồn kinh phí sự nghiệp năm nay mã số 300 310 311 312 313 314 315 316 317 318 320 321 322 330 331 332 333 400 410 411 412 413 414 415 4116 417 418 419 420 421 422 423 424 số dư có tk 311 315 331 131 333 334 336 338 138 341 342 335 3381 344 411 412 413 414 415 416 421 431 441 451 4611 4612 nội dung, phương pháp tính . Phản ánh tổng hợp toàn bộ số nợ phải trả tại thời điểm báo cáo MS300=MS(310+320+3430) . Phản ánh tổng giá trị các khoản nợ còn phải trả thời hạn dưới 1 năm hoặc trong chu kỳ kinh doanh MS310=MS(311+312+ 313++316+317+318) . Phản ánh giá trị các khoản doanh nghiệp đi vay ngắn hạn ở ngân hàng, công ty tài chính, và các đối tượng khác ở thời điểm báo cáo . Phản ánh giá trị các khoản đi vay dài hạn đến hạn trả trong năm tài chính tiếp theo . Phản ánh số tiền phải trả cho người bán tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số tiền người mua trả trước khi mua sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ tại thời điểm báo cáo . Phản ánh tổng số các khoản doanh nghiệp phải nộp cho Nhà nước tại thời điểm báo cáo . Phản ánh các khoản doanh nghiệp phải trả cho cán bộ, công nhân viên tại thời điểm báo cáo . Phản ánh cá khoản nợ phải trả vốn nhận đơn vị chín và các đơn vị có liên quan đến doanh nghiệp . Phản ánh các khoản phải trả, phải nộp khác ( ngoài các khoản phải trả phải nộp đã nêu trên) . Phản ánh tổng giá trị các khoản nợ dài hạn của doanh nghiệp ( nợ trên 1 năm) hoặc 1 chu kỳ kinh doanh MS 320= MS (321+322) . Phản ánh cá khoản doanh nghiệp vay dài hạn của ngân hàng, công ty tài chính và các đối tượng khác . Phản ánh cá khoản nợ dài hạn của doanh nghiệp như số tiền phải trả về TSCĐ thuê tài chính . Phản ánh giá trị các khoản chi phí phải trả , tài sản thừa chờ xử lý, các khoản nhận ký quỹ, ký cược dài hạn MS 330= MS (331+332+333) . Phản ánh giá trị các khoản đã tính trước vào chi phí SXKD nhưng chưa thực sự chi vào thời điểm báo cáo . Phản ánh tài sản phát hiện thừa chưa rõ nguyên nhân, chờ xử lý tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số tiền doanh nghiệp nhận ký quỹ, kỹ cược dài hạn của các đơn vị khác . phản ánh toàn bộ nguồn vốn thuộc sở hữu của doanh nghiệp , các quỹ và kimh phí sự nghiệp Nhà nước cấp, kinh phí quản lý đơn vị nộp lên MS 400=MS (410+420) . Phản ánh toàn bộ nguồn vốn thuộc sở hữu của chủ doanh nghiệp và các quỹ doanh nghiệp , gômg nguồn vốn kinh doanh , quỹ phát triển kinh doanh MS= 410=MS (411+412+413++417+418) . Phản ánh toàn bộ nguồn vốn kinh doanh của doanh nghiệp ( Nhà nước cáphương pháp hoặc góp cổ phần), vốn đầu tư nước ngoài, vốn cá nhân. . Phản ánh số chênh lệch do đánh giá lại TSCĐ và TSLĐ chưa được xử lý tại thời điểm báo cáo ( nếu dư nợ thì để trong ngoặc) . Phản ánh số chênh lệch phát sinh do thay đổi tỷ giá chuyển tiền tệ khi ghi sổ kế toánchưa được xửlý tại thời điểm báo cáo(nếu dư nợ thì để trong ngoặc) . Phản ánh số quỹ đầu tư phát triển chưa sử dụng tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số quỹ đầu tư dự trữ chưa sử dụng tại thời điểm báo cáo . Phản ánh số quỹ đầu tư dự phòng về trợ cấp mất việc chưa sử dụng . Phản ánh số lãi (lỗ) chưa được quyết toán tại thời điểm báo cáo ( dư có để trong ngoặc). . Phản ánh số quỹ khen thưởng phúc lợi chưa sử dụng tại thời điểm báo cáo . Phản ánh tổng số nguồn vốn đầu tư xây dựng cơ bản hiện có tại thời điểm báo cáo . Phản ánh tổng hợp số kinh phí được cấp để chi tiêu cho hoạt động ngoài kinh doanh đã chi tiêu chưa được quyết toán hoặc sử dụng MS420= MS(421+422) . Phản ánh kinh phí quản lý các đơn vị nộp lên đẻ chi tiêu chưa được quyết toán, hoặc chưa sử dụng tại thời điểm báo cáo . Phản ánh tổng hợp kinh phí được cấp năm trước đã chi, chưa được quyết toán và số kinh phí được cấp năm nay MS422=MS(423+424) . Phản ánh nguồn kinh phí sự nghiệp được cấp năm trước đã chi tiêu, nhưng chưa được quyết toán . Phản ánh nguồn kinh phí sự nghiệp đã được cấp năm nay tại thời điểm báo cáo tổng cộng nguồn vốn 430 Phản ánh tổng cộng nguồn vốn hình thành tài sản của doanh nghiệp tại thời điểm báo cáo MS 430= MS (300+400) ghi chú: Bảng cân đối kế toán gồm 4 cột Cột 1: Ghi tên các chỉ tiêu Cột 2: Ghi mã số Cột 3: Ghi số đầu năm Cột 4: Ghi số cuối kỳ - Số liệu các chỉ tiêu bên tài sản có dấu (*) ( số dư có), trong các tài khoản số hiệu 129, 130, 159, 2441, 2442 được ghi bằng số âm dưới hình thức ghi trong ngoặc đơn - Số liệu các chỉ tiêu bên nguồn vốn , có dấu (*) trong các tài khoản 412, 413, 421, nếu có số dư bên Nợ thì ghi bằng số âm trong ngoặc đơn 2. Nội dung và phương pháp tính, ghi các chỉ tiêu trong và ngoài Bảng cân đối kế toán Các chỉ tiêu ngoài Bảng cân đối kế toán, gồm 1 số chỉ tiêu phản ánh những cái không thuộc quyền sở hữu của chủ doanh nghiệp , nhưng doanh các chỉ tiêu ngoài Bảng cân đối kế toán chỉ tiêu số dư nợ TK nội dung, phương pháp tính 1. Tài sản thuê ngoài 2. Vật tư, hàng hoá nhận giữ hộ, nhận gia công 3. Hàng hoá nhận bán hộ, nhận ký giử 4. Nợ khó đòi đã xử lý 5. Ngoại tệ các loại 6. Hạn mức kinh phí còn lại 7. Nguồn vốn khấu hao cơ bản hiện có 001 002 003 004 007 008 009 . Phản ánh giá trị các tài sản doanh nghiệp thuê các đơn vị cá nhân để sử dụng SXKD của doanh nghiệp , không phải dưới hình thức thuê tài chính . Phản ánh giá trị vật tư, hàng hoá doanh nghiệp giữ hộ cho các đơn vị, cá nhân, hoặc giá trị nguyên liệu , vật liệu doanh nghiệp nhận để hợp đồng gia công với các đơn vị , cá nhân . Phản ánh giá trị hàng hoá doanh nghiệp nhận của các đơn vị , cá nhân để bán hộ hoặc ký gửi . phản ánh giá trị cá khoản phải thu, đã mất khả năng thu hồi, doanh nghiệp đã xử lý xoá sổ nhưng vẫn tiếp tục theo dõi để thu hồi . Phản ánh giá trị các loại ngoại tệ doanh nghiệp hiện có( tiền mặt, tiền gửi) theo nguyên tệ từng loại cụ thể như USD, DMmỗi loại nguyên tệ ghi 1 dòng . Phản ánh số hạn mức kinh phíđược ngân sách Nhà nước cấp, doanh nghiệp chưa rút để sử dụng theo từng loại KPSN, XDCB . Phản ánh số khấu hao cơ bản TSCĐ đã trích chưa sử dụng , tuỳ luỹ kế đến thời điểm báo cáo của các doanh nghiệp Nhà nước Lập ngày. tháng.năm Người lập biểu Kế toán trưởng Giám đốc (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) (Ký, họ tên) - Ghi chú: Các chỉ tiêu ngoài Bảng cân đối kế toán được phản ánh trên 3 cột : Cột 1: ghi chỉ tiêu (tên các loại tài sản ) Cột 2: Số đầu năm Cột 3: Ghi số cuối kỳ Trên đây là Bảng cân đối kế toán của Việt nam nước ta, áp dụng trong "chế độ kế toán mới" năm 1997 của Bộ trưởng Bộ tài chính. Nhìn chung, từ sau Đại Hội Đảng toàn quốc lần thứ VI của ta, chế độ, chính sách mở cửa của Đảng và Nhà nước đã mở mang tầm nhìn chiến lược chung cho đất nước, việc tiếp nhận linh hoạt những tiến bộ khoa học được phát huy mạnh mẽ. Bởi vậy mà cách thức sử dụng , phương pháp lập Bảng cân đối kế toán của nước ta không khác xa gì nhiều so với chế độ kế toán của một số nước khác , và so với những "Chuẩn mực kế toán quốc tế" về kết cấu và nội dung phản ánh . Nhưng do bản chất tư hữu trong một số con người, mà việc sử dụng Bảng cân đối kế toán ở nước ta còn lòng vòng, chưa minh bạch, chưa thể hiện hết tính trách nhiệm của Bảng cân đối kế toán. Một điểm quy định quan trọng và nổi bật nhất trong "Chuẩn mực kế toán quốc tế"( IAS) mà mọi báo cáo tài chính nói chung đều phải tuân thủ đó là tính minh bạch và tính trách nhiệm của báo cáo tài chính. Việt nam hình như tuân thủ điều này chưa được triệt để. 3. Những thông tin về Bảng cân đối kế toán của Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế Theo Hội đồng Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS), dù Bảng cân đối kế toán có kết cấu kiểu gì, nội dung phản ánh của nó cũng cần tuân thủ việc cung cấp thông tin về tình hành tài chính như sau: * Phân biệt ngắn hạn và dài hạn: - Doanh nghiệp có thể lựa chọn cách phân loại này cho tài sản và nợ phải trả - Nếu không lựa chọn cách phân loại này thì tài sản và nợ phải trả được trình bày theo trình tự bao quát về tính thanh khoản - Chia các tài khoản có thể thu hồi hoặc thanh toán trong vòng 12 tháng hoặc sau 12 tháng * Tài sản lưu động: bao gồm: - Tài sản dự tính sẽ được thực hiện- hoặc giữ để bán, tiêu thụ trong kỳ kinh doanh thông thường - Tài sản được giữ chủ yếu cho mục đích thương mại hoặc giữ trong 1 thời hạn ngắn và dự tính sẽ được thực hiện trong vòng 12 tháng - Tiền mặt của các khoản tương đương tiền không bị hạn chế sử dụng * Nợ ngắn hạn: Các khoản nợ ngắn hạn bao gồm: - Nợ phải trả dự tính được thanh toán trong chu kỳ kinh doanh thông thường - Nợ phải trả đến hạn thanh toán trong vòng 12 tháng Các khoản nợ dài hạn chịu lãi suất được thanh toán trong vòng 12 tháng cũng có thể được đưa vào nợ dài hạn nếu: - Thời hạn ban đầu trên 12 tháng - Có quyết định đảo nợ - ý định đó được ghi nhận theo thoả thuận * Thông tin tối thiểu ghi trên Bảng cân đối kế toán . TSCĐ hữu hình . Lợi ích tối thiểu . Các khoản nợ dài hạn chịu lãi suất . TSCĐ vô hình . Tiền mặt và các khoản tương đương tiền . Tài sản thuê tài . Các khoản phải trả . Các khoản phải thu t/mại chính t/mại và trả khác và phải thu khác . Các khoản đầu tư . Thuế phải trả . Vốn đã phát hành tính theo pp CSH . Thuế chuyển hoãn . Các quỹ dự trữ . Hàng tồn kho . Các khoản dự phòng * Các thông tin khác trên Bảng cân đối kế toán Các khoản mục khác ở cấp chi tiết hơn Các khoản phải trả ( cho ai, từ ai): - Công ty mẹ - Các công ty con - Các đơn vị liên kết - Các bên liên doanh Đối với từng loại vốn cổ phần - Số cổ phiếu được phép phát hành - Số cổ phiếu đã phát hành và đã được đóng góp đủ - Số cổ phiếu đã phát hành nhưng chưa được đóng góp đủ - Mệnh gía cổ phiếu ( ghi hoặc không ghi) - Cân đối số cổ phiếu vào đầu và cuối năm - Quyền, ưu đãi và hạn chế - Do doanh nghiệp , chi nhánh hoặc các đơn vị liên kết giữ - Dự trữ để phát hành dưới dạng quyền lựa chọn và hợp đồng bán Bản chất và mục đích của từng khoản dự trữ - Những cổ đông có cổ tức chưa được chính thức chập nhận thanh toán - Lượng cổ tức ưu đãi tích luỹ chưa được ghi nhận II. Thực trạng công tác quản lý Nhà nước thông qua bảng cân đối kế toán Hiện tại việc quản lý tài chính của Nhà nước ta thông qua bảng cân đối kế toán còn rất lỏng lẻo, chưa được sát xao,chặt chẽ và đầy đủ, thể hiện ở chỗ: Rất nhiều doanh nghiệp , công ty trốn thuế, khai man, lợi dụng kẽ hở của quản lý để lách luật, nhằm tư lợi cá nhân Nguyên nhân chủ yếu : chính là do việc thực hiện và sử dụng bảng cân đối kế toán một cách chưa được minh bạch, rõ ràng, và thiếu tính trách nhiệm phần III Một số kiến nghị và giải pháp nhằm hoàn thiện bảng cân đối kế toán ở Việt nam I. Một số kiến nghị với Nhà nước Chủ đề đang được tranh luận sôi nổi ở nhiều cuộc thảo luận về chính sách kinh tế trong thập kỷ qua là tính minh bạch và tính trách nhiệm trong các báo cáo tài chính nói chung và Bảng cân đối kế toán nói riêng. Bởi nền kinh tế thế giới và các luồng tài chính thay đổi, làm tăng tính quốc tế hoá và sự phụ thuộc lẫn nhau, đã và đang đặt vấn đề công khai lên hàng đầu trong việc hoạch định các chính sách kinh tế . Chính phủ các nước, bao gồm cả các ngân hàng Trung ương, đã nhận thức ngày càng rõ rằng: tính minh bạch làm tăng khả năng dự đoán, vì thế nâng cao hiệu quả của các quyết định chính sách. Tính minh bạch còn buộc các Định chế phải đối mặt với tình hình thực tế và buộc các quan chức phải có trách nhiệm hơn, đặc biệt là khi họ biết rằng họ sẽ phải luận chứng quan điểm, quyết định và cuối cùng là hành động của mình . Việc nâng cao tính minh bạch và tính trách nhiệm trong các báo cáo tài chính một phần cũng là do yêu cầu của các tổ chức thuộc Khu vực tư nhân để tìm hiểu và chấp nhận những chính sách của Nhà nước có ảnh hưởng tới hành vi của họ Tính minh bạch được nâng cao sẽ củng cố các quyết định kinh tế do các cơ quan khác trong nền kinh tế đưa ra. Tính minh bạch còn là 1 phương tiện để làm tăng tính trách nhiệm, kỷ luật nội bộ và nâng cao chất lượng quản lý Bởi những điều trên mà kiến nghị của em đối với Nhà nước như sau: - Nhà nước phải đưa vào pháp luật những điều khoản về tính minh bạch, trách nhiệm trong các thuyết trình tài chính của các cơ quan, ban ngành, các đơn vị kinh tế trong nền kinh tế thị trường - Nhà nước nên đào tạo và đào tạo lại những con người có đủ năng lực chuyên môn, có trình độ quản lý, có đạo đức để dùng trong việc kiểm tra, đánh giá, giám sát sự hoạt động của các chủ thể kinh tế trong nền kinh tế thị trường của đất nước - Nhà nước cần có chế độ , chính sách ưu đãi đối với những người làm nhiện vụ kiểm tra, thanh tra, để họ không vì mong muốn miếng cơm manh áo, không vì mục đích kinh tế , tư lợi cá nhân mà quên đi nhiệm vụ của mình - Nhà nước cần ban hành những chính sách, pháp luật nghiêm khắc để trừng trị những đơn vị nào không tuân thủ pháp luật, hoặc có hành động mờ ám trong việc thuyết trình các báo cáo tài chính - Nhà nước cần tạo ra một môi trường thích hợp, một sân chơi cạnh tranh lành mạnh để mọi thành phần kinh tế trong và ngoài nước cùng cạnh tranh, và phát triển trong nền kinh tế thị trường - Về cách thu thập thông tin: cần cải thiện theo hướng: nhanh, đủ, chính xác và kịp thời. Bởi vì: thông tin là điều kiện quan trọng hàng đầu để giúp nhà quản lý hiểu được đủ, đúng về thực trạng của đơn vị mình cũng như tình hình môi trường bên ngoài. Nhưng nếu thông tin dù có nhiều đến mấy mà không đúng, hoặc không kịp thời, thì việc xử lý thông tin và quyết định mà nhà quản lý đưa ra cũng có thể không hiệu quả. - Về mặt nội dung, phương pháp lập bảng cân đối kế toán như chế độ kế toán hiện hành em không có ý kiến gì - Về mặt kết cấu, trình bày, em không có ý kiến gì - Nên chăng về mã số tài khoản có thể thay đổi cho dễ nhớ, chẳng hạn như: Mã số các tài khoản thuộc loại tài sản biểu hiện bằng tiền, ta nên dùng theo thứ tự bắt đầu mã số là 100, rồi tiếp theo là 102, 102, 103theo thứ tự trong bảng cân đối kế toán. Hoặc Mã số của tài khoản Nợ phải trả: bắt đầu là 300, tiếp theo là 301, 302 II. Một số giải pháp đối với doanh nghiệp nhằm hoàn thiện bảng cân đối kế toán - Đối với mỗi doanh nghiệp, bảng cân đối kế toán là những thông tin phản ánh sức mạnh về kinh tế, về khả năng quản lý , về trình độ sử dụng vốn Bởi vậy, nhà quản lý nhất thiết cần phải lựa chọn cho mình một bộ máy kế toán thật hoàn hảo về trình độ chuyên môn , nghiệp vụ cũng như tinh thần trách nhiệm cao - Để làm được điều trên, trước hết nhà quản lý phải có trình độ quản lý , phải biết cách dùng người, biết nhờ chuyên gia tư vấn trong những lĩnh vực nào mà mình chưa thấu hiểu - Doanh nghiệp cần cơ cấu tốt bộ máy kế toán, luôn đào tạo và đào tạo lại bộ máy kế toán, luôn luôn cải tiến phương pháp làm việc sao cho thuận tiện và hiệu quả . Đồng thời phải đưa ra yêu cầu thật minh bạch, rõ ràng và đầy đủ khi thuyết trình các báo cáo tài chính của doanh nghiệp - Doanh nghiệp cần tạo bầu không khí làm việc vui, lành mạnh trong doanh nghiệp để mọi người làm việc tốt hơn - Doanh nghiệp cần có chế độ, chính sách thưởng , phạt rõ ràng, để động viên tinh thần cán bộ, nhân viên, đồng thời gắn trách nhiệm của họ với lợi ích mà họ nhận được. Như vậy sẽ tạo ra được động lực làm việc tốt trong doanh nghiệp kết luận Để trở thành công cụ quản lý có hiệu lực, kế toán nói chung và đặc biệt là Bảng cân đối kế toán nói riêng phải luôn được cải tiến và hoàn thiện nhằm đáp ứng công tác quản lý trong nền kinh tế thị trường hiện nay. Bảng cân đối kế toán là một chỉ tiêu kinh tế tổng hợp, việc hạch toán đầy đủ chính xác của Bảng cân đối kế toán, là một vấn đề mà các nhà quản lý coi trọng, nó là điều kiện cần thiết để cung cấp nhanh chóng và kịp thời các thông tin nội bộ cũng như bên ngoài doanh nghiệp giúp cho các nhà quản lý sáng suốt đưa ra những quyết định đúng đắn, mang lại hiệu quả kinh tế cao nhất. Bảng cân đối kế toán là tài liệu quan trọng để nghiên cứu, đánh giá tổng quát tình hình và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, trình độ sử dụng vốn và triển vọng kinh tế tài chính của doanh nghiệp. Bởi vậy, mọi đơn vị từ các tổ chức kinh tế đến các tổ chức hành chính sự nghiệp muốn tồn tại và phát triển bền vững , thì đều cần phải hiểu rõ, nắm vững công tác quản lý kế toán nói chung và Bảng cân đối kế toán nối riêng. Không có một đơn vị nào lại không có bộ phận kế toán. Bộ phận kế toán là nơi cung cấp cho nhà quản lý , cho người lãnh đạo những thông tin đầy đủ nhất về tình hình tài chính, tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. Như vậy, mọi đơn vị cần phải quan tâm và chăm lo cho bộ phận này. Có quan tâm và hiểu rõ công tác kế toán, hiểu rõ tình hình biến động của tài sản và nguồn vốn của đơn vị, thì nhà lãnh đạo mới có thể lập được kế hoạch hoạt động cho đơn vị của mình, và đưa ra những quyết định phù hợp với biết bao sự biến động của nền kinh tế thị trường. danh mục tài liệu tham khảo 1. Các chuẩn mực kế toán quốc tế ( tài liệu hướng dẫn thực hành) - NXB Chính trị quốc gia (xuất bản lần II) 2. Lý thuyết hạch toán kế toán - NXB Tài chính (3/2002) 3. Hệ thống kế toán doanh nghiệp - NXB Tài chính (HN-1995) 4. Chế độ kế toán mới (Tài liệu hướng dẫn thực hành ) - NXB Thống kê 5. Kế toán tổng hợp, phân tích và lập báo cáo tài chính doanh nghiệp - NXB Tài chính (HN- 1996) 6. Hệ thống kế toán hành chính sự nghiệp (hệ thống kế toán Việt nam ) - NXBTài chính ( HN- 1996) 7. Hướng dẫn thực hành hạch toán kế toán ( Bài tập và lập báo cáo tài chính hành chính sự nghiệp) - NXB Thống kê ( áp dụng từ 1/1/1997 theo quyết định số 999 - TC/QĐ/CĐKT ngày 2/11/1996 của Bộ trưởng Bộ tài chính) 8. Kế toán tài chính trong các doanh nghiệp - NXB Giáo dục- 2001 9. Lý thuyết và thực hành kế toán tài chính ( Tài sản Nguyễn Văn Công)- NXB tài chính ( HN- 2000) 10. Lập, đọc, kiểm tra và phân tích Báo cáo tài chính- NXB Tài chính (2002) 11. Các tạp chí kế toán và công báo Trường đại học kinh tế quốc dân Khoa khoa học quản lý luận văn tốt nghiệp Đề tài: Một số giải pháp nhằm nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh tại xí nghiệp dược phẩm TW I Đơn vị thực tập: Xí nghiệp Dược phẩm TW I Giáo viên hướng dẫn : TS. Sinh viên thực hiện : Nguyễn Đình Sáu Mã số sinh viên : 1886 Lớp : Quản lý Kinh tế – K31 Hà Nội - 9 / 2003 Trường đại học kinh tế quốc dân Khoa kế toán đề án môn học Đề tài: hoàn thiện bảng cân đối kế toán Giáo viên hướng dẫn : PG S. TS. Nguyễn Văn Công Sinh viên thực hiện: Lê Thị Kiều Anh Lớp : KT12 B Hà Nội - 3/ 2004