Đề tài Hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C)

Bảng số 11: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Client: Công ty ABC Prepared by: H.Linh Date: 6/1/2008 Period ended: 31/12/2007 Reviewed by: P.Huy Date: 13/1/2008 Subject: Tiền và các khoản tương đương tiền / Cash and cash equivalents Tìm hiểu và đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ Nội dung Có (Đúng) Không (Sai) Ghi chú (Mô tả) Người giữ quỹ (thủ quỹ) có kiêm nhiệm các công việc khác không (như hạch toán thu chi tiền mặt hay theo dõi công nợ) Quỹ tiền mặt có cất giữ cùng các nguồn khác như: Quỹ công đoànkhông? Quỹ công đoàn để trong bọc riêng. Đơn vị có quy định về mức tồn quỹ không? Tiền mặt có được giữ trong két, đặt ở nơi an toàn, hạn chế ra vào? Quyền mở két có hạn chế không: Đơn vị có quy định về thẩm quyền phê duyệt khoản chi không? Có được xuất quỹ khi phiếu chi chưa được cấp có thẩm quyền phê duyệt không? Có sổ quỹ do thủ quỹ theo dõi một cách độc lập với sổ kế toán tiền mặt không? Sổ quỹ có được cập nhật ngay khi thu, chi tiền? Phiếu chi có đủ chữ ký, họ tên người nhận tiền không? ... Kết luận chung: Hệ thống kiểm soát nội đối với khoản mục tiền ở mức trung bình. Quan sát: Kiểm toán viên sẽ thực hiện quan sát hoạt động thu chi tiền sau đó ghi vào giấy tờ làm việc. Tại Công ty ABC, trường hợp trả tiền mặt trực tiếp cho cán bộ nhân viên của người bán có giấy giới thiệu còn hiệu lực của người bán. Và việc thu tiền bán hàng do một nhân viên làm và tách biệt với người viết hoá đơn chứng từ. Sau đó sẽ nộp lại tiền cho thủ quỹ vào cuối ngày. Hoá đơn, phiếu thu được đánh số trước. Thủ tục phân tích: Kiểm toán viên sẽ tiến hành lập biểu tổng hợp để phân tích xu hướng biến động của tài khoản tiền qua các năm. Bảng số 12: Mức tăng giảm tiền qua các năm Khoản mục Năm 2006 Năm 2007 Mức tăng (giảm) 1. Tiền 285.403.782.118 322.778.126.054 37.374.343.936 Tiền mặt 300.782.118 1.650.126.054 1.349.343.936 Tiền gửi ngân hàng 285.103.000.000 321.128.126.054 36.025.126.054 Mức tồn quỹ cuối năm vượt do khách hàng trả tiền cho Công ty nhưng Công ty chưa kịp gửi tiền vào ngân hàng. Thủ tục kiểm tra chi tiết: Bảng số 13: Biên bản kiểm kê quỹ của Công ty ABC ngày 31/12/2007 BIÊN BẢN KIỂM KÊ QUỸ Thời gian: 15h ngày 31/12/2007 Thành phần tham gia kiểm kê gồm: Ông: Đinh La Thăng - Kế toán trưởng Bà: Phạm Thị Thu - Kế toán tiền mặt Ông: Đỗ Mạnh Hải - Thủ quỹ Kiểm toán viên: Hoàng Hà Linh (Chứng kiến kiểm kê) Tổng quỹ theo sổ sách: 1.650.126.054 Tổng quỹ thực tế: 1.650.125.000 Diễn giải Số lượng Số tiền Số dư theo sổ quỹ 1.650.126.054 Số kiểm kê thực tế 1.650.125.000 Loại 500.000 2000 1.000.000.000 Loại 200.000 1000 200.000.000 Loại 100.000 2000 200.000.000 Loại 50.000 2000 100.000.000 Loại 20.000 4000 80.000.000 Loại 10.000 7000 70.000.000 Loại 5.000 21 105.000 Loại 2000 10 20.000 Chênh lệch: 1.054 Nguyên nhân: Do tiền lẻ Kế toán trưởng Thủ quỹ Kiểm toán viên (Chứng kiến kiểm kê) Tính toán: Kiểm toán viên sẽ kiểm tra tính chính xác của các số dư trên sổ cái, sổ chi tiết các tài khoản tiền mặt. Dư cuối kỳ = Dư nợ đầu kỳ + Phát sinh nợ - Phát sinh có trên sổ chi tiết tài khoản 111 và so sánh kết quả đó với bảng cân đối số phát sinh, sổ cái, biên bản kiểm kê quỹ. Bảng số 14: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Client: Công ty ABC Prepared by: H.Phương Date: 6/1/2008 Period ended: 31/12/2007 Reviewed by: Thảo Date: 13/1/2008 Subject: Tiền và các khoản tương đương tiền Dư đầu kỳ Phát sinh nợ Phát sinh có Dư cuối kỳ Tiền mặt 300.782.118 20.790.000.000 19.440.656.064 1.650.126.054 Số dư đầu kỳ khớp với báo cáo kiểm toán năm 2006 Dư cuối kỳ khớp với bảng cân đối số phát sinh, biên bản kiểm kê quỹ. Kiểm tra chi tiết: Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra chi tiết tiền tức kiểm tra phiếu thu, phiếu chi, kiểm tra xem chữ ký có đầy đủ, hợp lý, hợp lệ, số tiền có đúng không để kết luận nghiệp vụ phát sinh có căn cứ hợp lý. Tại Công ty ABC, kiểm toán viên sẽ thực hiện chọn mẫu một số khoản thu, chi tiền có khả năng xảy ra sai phạm và một số khoản chi tiền lớn. Bảng số 15: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Client: Công ty ABC Prepared by: H.Phương Date: 6/1/2008 Period ended: 31/12/2007 Reviewed by: Thảo Date: 13/1/2008 Subject: Kiểm tra chi tiết tiền mặt Chứng từ Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú SH NT PC 1119 1/10/2007 Ứng tiền lương trả công trình xi măng Bút Sơn 1413 150.000.000 Phiếu chi, giấy đề nghị tạm ứng hợp lý, hợp lệ PC 1211 5/12/2007 Thanh toán chi phí xăng dầu, chi phí tiếp khách 642 3331 11.200.000 1.120.000 Phiếu chi, hoá đơn giá trị gia tăng đầy đủ, hợp lý, hợp lệ. PC 1215 20/12/2007 Thanh toán tiền thuê xe trở công nhân đi công trình XM Bình Phước 6278 1331 14.285.000 715.000 Phiếu chi, hợp đồng thuê xe, hoá đơn giá trị gia tăng hợp lý, hợp lệ Để khẳng định không có khoản chi phí, doanh thu ghi nhận không đúng kỳ, kiểm toán viên sẽ chọn ra một số nghiệp vụ kinh tế xảy ra trước và sau ngày kết thúc niên độ 15 ngày. Qua kiểm tra thấy không có khoản doanh thu, hay chí phí nào bị ghi nhận nhầm. Đối với khoản mục tiền gửi ngân hàng: Kiểm toán viên cũng thực hiện kiểm tra chi tiết, đối chiếu với chứng từ gốc như tài khoản tiền mặt, xem xét các ngân hàng mà Công ty giao dịch gồm: Ngân hàng đầu tư và phát triển Hà Tây, Ngân hàng Công thương Nguyễn Trãi, Ngân hàng đầu tư và phát triển Nghệ An. Đối với Công ty XYZ: Phỏng vấn: Kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn kế toán trưởng về quá trình thu, chi tiền và ghi chép vào giấy tờ làm việc. Quan sát: Kiểm toán viên thực hiện quan sát giống đối với Công ty ABC. Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty có hiệu lực. Thủ tục phân tích: Kiểm toán viên sẽ tiến hành lập biểu tổng hợp để phân tích xu hướng biến động của tài khoản tiền qua các năm. Bảng số 16: Mức tăng giảm tiền qua các năm Khoản mục Năm 2006 Năm 2007 Mức tăng (giảm) 1. Tiền 22.640.512.278 19.088.102.411 (3.552.409.860) Tiền mặt 4.210.548.820 1.433.502.110 (2.777.046.710) Tiền gửi ngân hàng 18.429.963.458 17.654.600.301 (775.363.150) Mức tồn quỹ cuối năm giảm do Công ty đã kịp chuyển tiền vào tài khoản tiền gửi ngân hàng khi khách hàng trả tiền, và thanh toán tiền lãi cổ tức cho các cổ đông. Tiền gửi ngân hàng giảm do Công ty thanh quyết toán các khoản nợ cho chủ các công trình xây dựng. Thủ tục kiểm tra chi tiết: Bảng số 17: Biên bản kiểm kê quỹ của Công ty XYZ ngày 31/12/2007 BIÊN BẢN KIỂM KÊ QUỸ Thời gian: 10h ngày 31/12/2007 Thành phần tham gia kiểm kê gồm: Ông: Đinh Xuân Trường - Kế toán trưởng Bà: Phạm Thị Phương - Kế toán thanh toán Ông: Đỗ Duy Minh - Thủ quỹ Kiểm toán viên: Hoàng Minh Phương (Chứng kiến kiểm kê) Tổng quỹ theo sổ sách: 1.433.502.110 Tổng quỹ thực tế: 1.433.502.000 Diễn giải Số lượng Số tiền Số dư theo sổ quỹ 1.433.502.110 Số kiểm kê thực tế 1.433.502.000 Loại 500.000 2000 1.000.000.000 Loại 200.000 1000 200.000.000 Loại 100.000 2000 200.000.000 Loại 50.000 200 10.000.000 Loại 20.000 1000 20.000.000 Loại 10.000 200 2.000.000 Loại 5.000 300 1.500.000 Loại 2000 1 2.000 Chênh lệch: 110 Nguyên nhân: Do tiền lẻ Kế toán trưởng Thủ quỹ Kiểm toán viên (Chứng kiến kiểm kê) Tính toán: Kiểm toán viên thực hiện kỹ thuật tính toán tại Công ty XYZ cũng giống như đối với Công ty ABC và so sánh kết quả tính toán được trên sổ cái TK 111, Bảng cân đối kế toán, Bảng cân đối phát sinh, Bảng cân đối kế toán thấy số liệu khớp đúng. Kiểm tra tài liệu: Đối với Công ty XYZ, kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra các phiếu chi có số tiền lớn hơn 50.000.000đ. Sau khi kiểm tra, kiểm toán viên sẽ tiến hành ghi chép các vấn đề sai sót trên giấy làm việc. Bảng số 18: Trích giấy tờ làm việc trong quá trình kiểm tra chi tiết khoản mục tiền mặt Client: Công ty ABC Prepared by: H.Linh Date: 4/1/2008 Period ended: 31/12/2007 Reviewed by: P.Thảo Date: 13/1/2008 Subject: Kiểm tra chi tiết tiền mặt Chứng từ Nội dung TK ĐƯ Số tiền Ghi chú SH NT PC 125 11/10/2007 Chi tiền tiếp khách 642 70.000.000 Phiếu chi không ghi ngày tháng chi tiền, hoá đơn giá trị gia tăng hợp lý, hợp lệ. PC 140 5/11/2007 Chi lương tháng 11 334 120.000.000 Bảng thanh toán lương không có ký nhận đầy đủ của cán bộ công nhân viên. PC 250 21/12/2007 Thanh toán tiền chi phí bốc xếp. 6278 720.000 Không có hoá đơn tài chính Phỏng vấn: Kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn về các vấn đề trên, kế toán trả lời như sau: Phiếu chi không ghi ngày tháng, bảng thanh toán lương không có đủ chữ ký của nhân viên là do sơ suất của kế toán, còn thanh toán chi phí bốc xếp không có hoá đơn tài chính là do đơn vị tiến hành thuê ngoài thoả thuận đơn giá bằng miệng. Thu thập bằng chứng kiểm toán với khoản mục doanh thu Đối với Công ty ABC Trong hầu hết các doanh nghiệp, doanh thu luôn được coi là khoản mục trọng yếu. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 14, doanh thu là tổng các giá trị lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp. Mục đích của kiểm toán khoản mục doanh thu là để xác định: Doanh thu được ghi sổ phản ánh tất cả các khoản doanh thu thực sự phát sinh trong kỳ; toàn bộ doanh thu được ghi sổ phát sinh trên cơ sở dồn tích số phải thu và được trình bày đầy đủ trên báo cáo kết quả kinh doanh; doanh thu được phân loại, mô tả, trình bày trên báo cáo tài chính chính xác và phù hợp. Kiểm toán viên cần tìm hiểu về tất cả các chính sách kiểm soát về bán hàng, thu tiền, ghi nhận doanh thu cũng như các thủ tục kiểm soát có liên quan. Kiểm tra việc tuân thủ các quy định của Nhà nước và của doanh nghiệp về bán hàng và cung cấp dịch vụ về doanh thu và việc ghi nhận doanh thu. Soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ: Doanh thu được ghi nhận trên cơ sở khối lượng xây dựng cơ bản đã hoàn thành, đã phát hành hoá đơn và được khách hàng chấp nhận thanh toán hoặc theo giá trị tạm xác định không phân biệt đã thu hay chưa thu được tiền. Doanh thu hoạt động xây dựng được ghi nhận trên cơ sở khối lượng xây dựng cơ bản đã hoàn thành, đã phát hành hoá đơn và được khách hàng chấp nhận thanh toán hoặc theo giá trị nghiệm thu giai đoạn, không phân biệt đã thu hay chưa thu được tiền. Doanh thu hoạt động tài chính chủ yếu là lãi tiền gửi. Sơ đồ 4: Quy trình bán hàng và ghi nhận doanh thu tại Công ty ABC Khai thác khách hàng Ký kết hợp đồng Ghi nhận doanh thu theo khối lượng hoàn thành Cung cấp dịch vụ cho khách hàng Đơn đặt hàng Ghi nhận toàn bộ doanh thu Thanh lý hợp đồng Công ty kiểm toán lập bảng câu hỏi để tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng: Bảng số 19: Bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu Chương trình kiểm toán Doanh thu Khách hàng: Công ty ABC Kỳ kế toán kết thúc ngày: 31/12/2007 Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ Câu hỏi Trả lời Chính sách bán chịu (đối tượng áp dụng/ số tiền/ thời gian)? Áp dụng cho những khách hàng thường xuyên của đơn vị. Chính sách giá cả? Giá bán được áp dụng linh hoạt cho từng đối tượng khách hàng, cấp có thẩm quyền phê duyệt giá bán. Chính sách chiết khấu? Công ty có áp dụng chính sách chiết khấu cho khách hàng. Các nghiệp vụ bán hàng có được phê duyệt đầy đủ của cấp có thẩm quyền hay không? Các nghiệp vụ bán hàng đều được phê chuẩn đầy đủ của cấp có thẩm quyền trên các mặt: Giá cả, bán chịu, phát hành hoá đơn Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, khoản mục doanh thu biến động không lớn. Nhìn chung doanh thu phù hợp với kế hoạch doanh nghiệp đặt ra. Thủ tục phân tích: Sau khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu, kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích. Kiểm toán viên sẽ xem xét sự biến động của khoản mục doanh thu thông qua việc: So sánh doanh thu bán hàng của kỳ này với kỳ trước, doanh thu thực hiện năm nay so với kế hoạch, giải thích nếu có biến động trên 15%. So sánh tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu năm nay so với năm trước, nếu có biến động trên 10% xem xét các yếu tố tác động như: Giá bán, giá vốn. So sánh sự biến động doanh thu các tháng có phù hợp với tình hình kinh doanh của đơn vị không. Áp dụng thủ tục phân tích tại hai khách hàng ABC, XYZ của Công ty kiểm toán A&C. Kiểm toán viên sẽ thực hiện thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu để phát hiện những biến động bất thường. Bảng số 20: Phân tích khoản mục doanh thu của Công ty ABC Chỉ tiêu Năm 2007 Năm 2006 Chênh lệch tuyệt đối Chênh lệch tương đối Doanh thu 183.798.964.583 155.347.296.119 28.451.668.464 18% Giá vốn 166.803.275.235 137.811.528.504 28.991.746.731 21% Lãi gộp 16.995.689.348 17.535.767.615 (540.078.270) 3% Giá vốn/ Doanh thu 90,75% 88,71% Nhận xét: Theo báo cáo kết quả kinh doanh, qua phân tích ta thấy doanh thu tăng 18%, nhưng giá vốn lại tăng 21% (tỷ lệ giá vốn/doanh thu năm 2007 chiếm tới 90.75% còn tỷ lệ giá vốn/doanh thu năm 2006 chiếm 88.71%), đó là nguyên nhân khiến lãi gộp giảm xuống 3%. Kiểm tra chi tiết và thử nghiệm kiểm soát: Qua kỹ thuật tính toán, kiểm tra đối chiếu lại tài liệu, kiểm toán viên sẽ thực hiện kiểm tra chi tiết các hợp đồng và các chứng từ có liên quan. Các bước công việc mà Công ty kiểm toán A&C thực hiện: Thu thập bảng tổng hợp doanh thu theo các nội dung cần trình bày trên báo cáo tài chính, đối chiếu với số liệu trên sổ kế toán, soát xét các nội dung bất thường và ghi nhận. Thử nghiệm kiểm soát: Chọn mẫu mỗi loại doanh thu 5 nghiệp vụ và kiểm tra xuống chứng từ gốc để đảm bảo chứng từ hợp lệ và ghi nhận doanh thu đầy đủ (kiểm tra trên cơ sở hợp đồng, lệnh sản xuất, hoá đơn bán hàng, lệnh giao hàng...theo chu kỳ kinh doanh). Ngoài ra tháng nào phát sinh doanh thu tăng đột biến cần mở rộng chọn mẫu. Đồng thời kiểm tra xem việc xác định thuế giá trị gia tăng đã theo thông tư số 120 chưa. Soát xét các giao dịch bất thường và kiểm tra xuống chứng từ gốc. Đối chiếu giữa doanh thu trên sổ kế toán và doanh thu trên tờ khai thuế giá trị gia tăng hàng tháng. Thu thập tổng hợp đối ứng tài khoản 511. Đối với khoản chiết khấu thương mại kiểm tra 100% chứng từ chiết khấu thương mại xem bản chất là chiết khấu thương mại hay là chiết khấu bán hàng. Nếu chiết khấu thương mại kiểm tra xem có đúng quy định không và điều chỉnh sang tài khoản 635_chi phí tài chính. Nếu là chiết khấu bán hàng kiểm tra xem chiết khấu có theo quy định không, trị giá chiết khấu có được ghi trên hoá đơn không? Chứng từ kèm theo bao gồm những gì? Hàng bán trả lại: Kiểm tra 100% các khoản hàng bán trả lại xem có biên bản giữa 2 bên nêu nguyên nhân trả lại hàng không? Khách hàng có xuất trả hoá đơn không? Thu thập tài liệu để trình bày thuyết minh báo cáo tài chính. Các thủ tục khác (nếu có). Kiểm tra các khoản phát sinh tăng doanh thu: Kiểm toán viên chọn mẫu các nghiệp vụ bán hàng trong nhật ký bán hàng, các nghiệp vụ lớn và có dấu hiệu bất thường. Qua kiểm tra kiểm toán viên phát hiện thấy: Hoá đơn giá trị gia tăng số 11504 ngày 15/5 chưa ghi mã số thuế. (Số tiền: 23.000.000đ) Hợp đồng kinh tế số 574 ngày 13/6, dịch vụ chưa cung cấp cho khách hàng mà mới chỉ trên giấy tờ, khách hàng ứng trước 20% giá trị hợp đồng 22.000.000đ, Công ty đã ghi nhận khoản này vào doanh thu năm 2007. Kiểm toán viên sẽ đưa ra bút toán điều chỉnh: Nợ TK 421: 20.000.000 Có TK 131: 20.000.000 Kiểm tra các khoản phát sinh giảm doanh thu: Kiểm toán viên cũng tiến hành chọn mẫu những khoản doanh thu lớn, và bất thường. Sau quá trình kiểm tra, kiểm toán viên nhận thấy: Chứng từ hợp lý, hợp lệ, tính toán chính xác, nghiệp vụ được vào sổ đúng ngày chứng từ, số tiền khớp với chứng từ, hạch toán doanh thu trên sổ kế toán đúng. Đối với Công ty XYZ Thực hiện soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ: XYZ là khách hàng thường xuyên, nên ở bước này nhóm kiểm toán sẽ tiến hành đơn giản hơn đối với khách hàng ABC. Nhóm kiểm toán sẽ chỉ xem xét những thay đổi trong năm của khách hàng: Chính sách ghi nhận doanh thu không có gì thay đổi. Sản phẩm công ty cung cấp đã tăng lên bao gồm thêm phần doanh thu thiết kế, Công ty cũng có thêm phần doanh thu từ kinh doanh bất động sản. Chính sách giá cả: Trước đây là áp dụng chính sách giá bán chung cho toàn bộ các khách hàng theo từng thời kỳ. Chính sách chiết khấu: Tăng thêm tỷ lệ chiết khấu cho những khách hàng thanh toán trước hạn. Thủ tục phân tích: Kiểm toán viên cũng tiến hành thủ tục phân tích để xem xét sự biến động của doanh thu. Bảng số 21: Phân tích sự biến động của khoản mục doanh thu tại Công ty XYZ Chỉ tiêu Năm 2007 Năm 2006 Chênh lệch tuyệt đối Chênh lệch tương đối Doanh thu 282.041.471.688 230.774.597.783 51.266.873.905 22% Giá vốn 253.629.190.577 213.444.952.171 40.184.238.406 19% Lãi gộp 28.412.281.111 17.329.645.612 11.082.635.499 64% Giá vốn/ Doanh thu 89,93% 92,49% Nhận xét chung: Doanh thu tăng 22%, Giá vốn tăng 19%. Do đó lãi gộp tăng 64%.(Giá vốn/doanh thu năm 2007 chiếm 89.93%, giá vốn/doanh thu năm 2006 chiếm 92.49%). Doanh nghiệp giải thích doanh thu tăng nhờ có sự mở rộng quy mô sản xuất. Kiểm tra chi tiết và thử nghiệm kiểm soát: XYZ là khách hàng thường xuyên nên kiểm toán viên sẽ kiểm tra lại những điểm cần lưu ý mà nhóm kiểm toán năm trước đã ghi nhận lại. Kiểm toán viên sẽ xem khách hàng đã khắc phục chưa. Kiểm toán viên cũng thực hiện kiểm tra chi tiết các khoản mục doanh thu bất thường. Nhận xét của kiểm toán viên sau khi kiểm tra khoản mục doanh thu: Chứng từ hợp lý, hợp lệ. Chứng từ có đầy đủ chữ ký của Giám đốc và kế toán trưởng. Tính toán chính xác Nghiệp vụ bán hàng vào sổ đúng ngày chứng từ, số tiền khớp với chứng từ. Hạch toán doanh thu trên sổ kế toán là đúng. Giai đoạn kết thúc kiểm toán Sau khi kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên soát xét lại giấy tờ và phỏng vấn kế toán trưởng về những vấn đề chưa rõ. Kiêm toán viên cũng thu thập lại giải trình của Ban Giám đốc. Đây cũng được coi là bằng chứng kiểm toán và sẽ lưu vào trong hồ sơ kiểm toán. Sau đó kiểm toán viên sẽ thống nhất với Công ty về các bút toán điều chỉnh đối với các khoản mục trên báo cáo tài chính còn tồn tại sai sót. Các bút toán điều chỉnh sẽ được lưu vào File kiểm toán. Trong thư giải trình của Ban Giám đốc Công ty sẽ xác minh lại và đưa ra ý kiến về sự tin cậy và hợp lý của thông tin trên bảng này với những bằng chứng đầy đủ và đáng tin cậy. Bảng số 22: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về thư giải trình của Ban Giám đốc Bản giải trình của Giám đốc Công ty ABC năm 2007 Ngày 9/1/2007 Kính gửi: Bà Phạm Thị Phương - Kiểm toán viên Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tư vấn (A&C). Bản giải trình này được lập ra trong phạm vi công tác kiểm toán của Bà cho báo cáo tài chính của Công ty, năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2007. Chúng tôi chịu trách nhiệm lập và trình bày trung thực và hợp lý các báo cáo tài chính của đơn vị phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Trong phạm vi chịu trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tôi xác nhận các giải trình sau: Không có bất kỳ một sai phạm nào từ Ban Giám đốc hay các nhân viên có vai trò quan trọng liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Chúng tôi khẳng định là đã cung cấp toàn bộ các thông tin về các bên có liên quan. Chúng tôi khẳng định là báo cáo tài chính không có các sai phạm trọng yếu. Công ty là chủ sở hữu của tất cả các tài sản trên báo cáo tài chính và không có bất kỳ một tài sản nào đang được cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ. Tất cả các khoản nợ, cam kết vay của Công ty với bên thứ ba đã được Công ty giải trình trong phần thuyết minh báo cáo tài chính. Hiện tại Công ty không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Giám đốc Trong cả hai cuộc kiểm toán tại Công ty ABC, XYZ đều tuân thủ chuẩn mực kế toán và kiểm toán trên các khía cạnh trọng yếu. Bằng chứng kiểm toán thu thập được đánh giá là đầy đủ và thích hợp. Từ đó, nhóm kiểm toán phát hành báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần. Đánh giá áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại Công ty kiểm toán A&C Quy trình kiểm toán tại A&C được xây dựng khá chặt chẽ và khoa học, kiểm toán viên linh hoạt và sáng tạo trong vận dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm đạt được một cuộc kiểm toán hiệu quả. Đối với Công ty XYZ là khách hàng thường xuyên của Công ty do vậy tất cả các vấn đề sẽ được lưu trong hồ sơ kiểm toán. Các thông tin cơ sở của Công ty được kiểm toán viên cập nhật từ năm trước. Vì vậy, kiểm toán viên sẽ chỉ phỏng vấn Ban Giám đốc Công ty xem có gì thay đổi so với năm trước không. Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán thì dựa vào kinh nghiệm trước đây của kiểm toán viên và qua xem xét hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên sẽ giảm bớt các kỹ thuật kiểm tra không cần thiết và tập trung vào các vấn đề dễ xảy ra sai phạm hơn. Đối với ABC là khách hàng mới, kiểm toán viên sẽ lưu những thông tin cần thiết vào hồ sơ. Trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên chưa tập trung, chú trọng vào các khoản mục trọng yếu và có rủi ro cao mà nhiều khi mang tính xét đoán nghề nghiệp. Do là khách hàng mới nên kiểm toán viên sẽ tập trung vào kiểm tra chi tiết nhiều hơn. Thông qua việc phỏng vấn, quan sát thì kiểm toán viên đưa ra nhận xét, hệ thống kiểm soát nội bộ ở Công ty ABC là trung bình, còn Công ty XYZ đạt hiệu quả. Khi thực hiện phỏng vấn với khách hàng Công ty ABC và XYZ ngoài việc phỏng vấn kế toán trưởng thì còn tiến hành soạn bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục tiền và yêu cầu kế toán tiền mặt trả lời. Việc đưa ra bảng câu hỏi thường không được tiến hành thường xuyên mà chỉ áp dụng đối với các khách hàng lớn. Thông thường, đối với bất kỳ khách hàng nào thì kiểm toán viên cũng tham gia chứng kiến kiểm kê quỹ cùng với các nhân viên kế toán của Công ty. Khi tiến hành kiểm tra tài liệu đối với Công ty XYZ, kiểm toán viên sẽ xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước và thấy rằng khả năng xảy ra sai pham trong công tác hạch toán và tổ chức kế toán là rất thấp. Kiểm toán viên sẽ chọn ra một số khoản mục có số tiền lớn để kiểm tra và ghi chép lại phần công việc đã thực hiện trên giấp làm việc. Còn đối với Công ty ABC, kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra chi tiết nhiều hơn. Trong quá trình kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên phát hiện thấy một vài sai sót trong công tác tiền mặt tại cả hai Công ty. Do vậy, kiểm toán viên sẽ tiến hành phỏng vấn kế toán tiền mặt để khẳng định lại các sai sót đó và tìm hiểu nguyên nhân của sai phạm. Trong kiểm toán khoản mục doanh thu, kiểm toán viên sẽ tiến hành phân tích doanh thu trong mối quan hệ với chi phí, lợi nhuận, nguồn vốn. Kiểm toán viên sẽ xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu, rủi ro đối với khoản mục này là thấp và không có những biến động bất thường nên kiểm toán viên chỉ thực hiện kiểm tra chi tiết ít, chọn mẫu những nghiệp vụ lớn. Nhìn chung, kiểm toán viên khá linh hoạt trong việc áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đối với từng loại hình doanh nghiệp. Khi tiến hành tổng hợp các bút toán điều chỉnh sai sót, kiểm toán viên không căn cứ vào mưc trọng yếu. Do vậy, kiểm toán viên không loại bỏ được những sai sót có thể chấp nhận được. CHƯƠNG III: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN CÁC KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN (A&C) THỰC HIỆN 3.1. Bài học kinh nghiệm rút ra từ việc áp dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán BCTC tại Công ty kiểm toán và tư vấn A&C. Công ty kiểm toán A&C đang ngày càng phát triển, và trở thành một trong những Công ty kiểm toán hàng đầu tại Việt Nam. Công ty cung cấp khá nhiều dịch vụ phục vụ cho nhu cầu của thị trường với mức chi phí hợp lý. Và một trong những điều làm nên sự thành công này chính là nhờ vào việc Công ty đã xây dựng một chương trình kiểm toán hợp lý, áp dụng kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán một cách phù hợp. 3.1.1. Về chương trình kiểm toán Công ty kiểm toán A&C đã xây dựng một chương trình kiểm toán khoa học, hiệu quả. Các thủ tục kiểm toán được cụ thể hóa và được thiết kế riêng cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán hiệu quả và hợp lý giúp kiểm toán viên tiết kiệm được thời gian và cũng làm giảm mức phí kiểm toán. Hơn thế nữa, trong năm vừa qua Công ty đã hợp tác chính thức với một Công ty của Anh, xây dựng nên một chương trình kiểm toán hoàn thiện hơn. Kiểm tra chất lượng của công việc kiểm toán được coi là bước rất quan trọng trong chương trình kiểm toán của Công ty. Trước khi báo cáo kiểm toán được phát hành chính thức, các cấp quản lý của Công ty đều tiến hành các công việc soát xét các công việc kiểm toán và bảo đảm rằng, các yêu cầu của công việc kiểm toán đều đã được thực hiện một cách đầy đủ, đúng theo qui trình kiểm toán đã đề ra nhằm khẳng định rằng mọi bằng chứng kiểm toán cần thiết đã được thu thập đầy đủ và đảm bảo cho ý kiến kiểm toán. Việc soát xét được thực hiện trước, trong và sau khi thực hiện công việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Soát xét trước là việc đánh giá ban đầu và sự lựa chọn phương pháp tiếp cận kiểm toán. Soát xét trong quá trình kiểm toán tập trung vào các chương trình kiểm toán chi tiết. Đối với kiểm toán viên chính phải soát xét tất cả các phần hành, nội dung công việc kiểm toán và ký vào tất cả các giấy tờ làm việc đã soát xét. Sau khi soát xét các cấp này đều phải ký xác nhận vào những giấy tờ theo mẫu đã qui định. Đặc biệt đối với những nội dung mang tính chất chuyên ngành, đều có sự tham gia soát xét và ý kiến của chuyên gia.  Mọi câu hỏi đặt ra hoặc có các quan điểm, ý kiến chưa thống nhất trong quá trình soát xét đều được giải quyết triệt để và đi đến thống nhất.   Cuối cùng, trước khi phát hành báo cáo kiểm toán các cấp quản lý đều phải khảng định bằng việc ký vào bản giải trình về việc soát xét và chấp thuận kết quả kiểm toán trong đó nêu rõ và cam kết rằng tất cả các thành viên này đều đã hiểu một cách đầy đủ và thực hiện các công việc cần thiết theo đúng phạm vi trách nhiệm của mình và phù hợp với các qui định hướng dẫn của Công ty cũng như chuẩn mực kiểm toán. Chất lượng kiểm toán có ý nghĩa quan trọng, trước hết đối với người sử dụng kết quả kiểm toán, ý kiến kiểm toán là cơ sở để họ tin tưởng và sử dụng các thông tin mà họ được cung cấp. Mọi sự không phù hợp nào trong việc đưa ra ý kiến của kiểm toán viên và Công ty kiểm toán đều làm ảnh hưởng đến quyết định của những người sử dụng kết quả kiểm toán và có thể gây ra các thiệt hại về kinh tế đối với họ. Đối với kiểm toán viên và Công ty kiểm toán sự không phù hợp trong ý kiến kiểm toán cũng như không làm thoả mãn sự hài lòng của khách hàng về dịch vụ cũng có nghĩa là Công ty gặp rủi ro kiểm toán, mất uy tín và có nguy cơ mất thị trường khách hàng. Trong điều kiện nền kinh tế phát triển, các hoạt động đa dạng, phức tạp, các chính sách kinh tế thay đổi cùng với nhận thức và yêu cầu về chất lượng của khách hàng ngày càng cao. Do vậy vấn đề đặt ra đối với công tác quản lý chất lượng kiểm toán là phải đảm bảo và nâng cao chất lượng kiểm toán. Đảm bảo chất lượng kiểm toán là tập hợp các biện pháp có kế hoạch và hệ thống cần thiết để đảm bảo rằng kết quả kiểm toàn hoàn toàn phù hợp với các yêu cầu về chất lượng đã đề ra. Và nâng cao chất lượng đòi hỏi các hoạt động quản lý cần phải được tiến hành thường xuyên, liên tục và ở mọi cấp độ quản lý nhằm không những duy trì chất lượng mà phải nâng cao hơn nữa chất lượng, nhằm thoả mãn tốt hơn nhu cầu của khách hàng trong các điều kiện thay đổi của nền kinh tế. Trong điều kiện nền kinh tế thị trường và đặc biệt là đối với hoạt động dịch vụ, công tác quản lý chất lượng đã có sự đổi mới về nhận thức. Hầu hết các công ty kiểm toán đều xác định cho mình các chuẩn mực phục vụ khách hàng, và những chuẩn mực này đều thể hiện quan điểm đổi mới trong công tác quản lý. Một số đặc điểm cơ bản trong công tác quản lý chất lượng kiểm toán thể hiện như sau: Phải lấy khách hàng, những người sử dụng kết quả kiểm toán làm mục tiêu của việc cung cấp dịch vụ. Tức lấy khách hàng là mục tiêu hoạt động chứ không phải là phương tiện kinh doanh. Tư tưởng chỉ đạo này là cơ sở cho việc tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp của các công ty kiểm toán. Đối với định hướng phát triển hoạt động kiểm toán và các hoạt động quản lý từ bên ngoài đối với hoạt động kiểm toán cũng cần dựa theo đặc điểm này để xác định mục tiêu là tạo ra môi trường thông tin tài chính kinh tế trong sạch, lành mạnh và đảm bảo quyền lợi của công chúng cũng như tạo lòng tin của công chúng đối với hoạt động kiểm toán. Lấy chất lượng và đáp ứng tốt nhất nhu cầu của người sử dụng dịch vụ làm hàng đầu cho sự phát triển. Định hướng vào chất lượng là điều kiện đem lại lợi nhuận cao và chắc chắn. Thực tế đã cho thấy, đầu tư cho chất lượng, tổ chức hệ thống đảm bảo chất lượng tốt sẽ mang lại hiệu quả kinh tế cao. Nếu hệ thống đảm bảo chất lượng tốt tức đảm bảo rằng trong quá trình kiểm toán, các kiểm toán viên thực hiện tốt, đầy đủ các bước và thủ tục kiểm toán do đó sẽ giảm thiểu các chi phí cho việc kiểm tra soát xét của các cấp quản lý và chi phí cho việc sửa chữa hoặc tiến hành bổ sung các thủ tục kiểm toán. Ngược lại nếu lấy lợi nhuận làm mục tiêu cho sự phát triển sẽ dẫn đến khả năng về công việc và kiểm soát công việc thiếu chặt chẽ, và thiếu thận trọng. Đây là tiền đề của những rủi ro và thất bại. Để quản lý tốt chất lượng cần phải hiểu rõ sự thể hiện về chất lượng, các yêu cầu của khách hàng về chất lượng ở mỗi giai đoạn phát triển khác nhau. Đây chính là cơ sở và điều kiện cho việc nâng cao chất lượng. Công tác quản lý chất lượng tập trung vào yếu tố con người, phát huy năng lực, tinh thần trách nhiệm, sáng tạo của các kiểm toán viên. Nếu các ngành, lĩnh vực sản xuất khác thì yếu tố công nghệ có ý nghĩa đặc biệt quan trọng quyết định đến đặc tính của sản phẩm thì đối với hoạt động kiểm toán lao động của các kiểm toán viên là yếu tố chính và cơ bản quyết định mọi công việc trong quá trình kiểm toán và là người đưa ra ý kiến kiểm toán, điều mà không gì thay thế được. Chính nhờ việc coi trọng chất lượng kiểm toán đã tạo nên thành công cho Công ty kiểm toán A&C. 3.1.2. Về cách thu thập bằng chứng kiểm toán Kiểm toán viên trong Công ty có sự kết hợp các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán để nhằm đạt được hiệu quả cao nhất trong công việc. Các bước công việc đều tuân thủ theo chuẩn mực và phù hợp với từng khách hàng cụ thể. Kiểm toán viên luôn tiếp cận với khách hàng để thu thập thông tin cơ sở, đánh giá rủi ro, lựa chọn các phương pháp hay thủ tục kiểm toán một cách thích hợp. Đặc biệt trong quá trình phân công nhiệm vụ cho từng người về các khoản mục kiểm toán, các nhóm trưởng đều phân công các khoản mục có liên quan với nhau nhằm đem lại hiệu quả cao nhất trong công việc. Ví dụ như khi kiểm toán viên kiểm toán khoản mục tiền sẽ kết hợp với kiểm toán khoản mục doanh thu, các khoản phải thu. 3.1.3. Về cách ghi chép và lưu File Đối với Công ty kiểm toán A&C, cách ghi chép giấy tờ làm việc được quy định một cách rõ ràng. Trình tự việc ghi chép giấy tờ làm việc được thể hiện trong chương trình kiểm toán của Công ty. Kiểm toán viên sẽ đánh tham chiếu sau đó lưu vào file. Chỉ cần thông qua giấy tờ làm việc đó, người soát xét có thể biết được các bước công việc mà kiểm toán viên đã làm. Sau khi kết thúc kiểm toán báo cáo tài chính tại một khách hàng, kiểm toán viên sẽ lưu giữ hồ sơ kiểm toán và phục vụ cho việc kiểm toán của kỳ tiếp theo. Kiểm toán viên của khách hàng đó trong kỳ tới sẽ sử dụng file đó, để xem xét hoạt động của năm trước. Từ đó có thể tiết kiệm thời gian cho việc tìm hiểu lại khách hàng. 3.1.4. Về sử dụng ý kiến chuyên gia Trong các lĩnh vực về thẩm định các dự án, hay các vấn đề phức tạp đòi hỏi phải có sự trợ giúp của các chuyên gia, Công ty kiểm toán có thể thuê các chuyên gia giỏi hỗ trợ tạo thuận lợi cho công việc. Bằng chứng này sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Khi KTV thu thập thông tin cơ sở về đơn vị được kiểm toán thì cần phải dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy cần thiết và đã xem xét, cân nhắc những yếu tố như: Tính chất trọng yếu của khoản mục sẽ được kiểm tra so với toàn bộ thông tin tài chính; nội dung và mức độ phức tạp của các khoản mục kể cả những rủi ro và sai sót trong đó; các bằng chứng kiểm toán khác có hiệu lực đối với các khoản mục này. Việc dự kiến sử dụng ý kiến chuyên gia thường ở một số lĩnh vực như: Đánh giá tài sản (đất đai, nhà cửa, máy móc, thiết bị, các công trình nghệ thuật, đá quý); Xác định số lượng hoặc chất lượng hiện có của tài sản (trữ lượng quặng, khoáng sản, nhiên liệu trong lòng đất, thời gian hữu ích còn lại của tài sản máy móc); hoặc trong trường hợp dùng các phương pháp đặc biệt để xác định tổng giá trị như phương pháp ước lượng của thống kê; xác định các phần việc sẽ hoàn thành và đã hoàn thành trong quá trình thực hiện hợp đồng kiểm toán để xác định doanh thu. Việc thu thập và sử dụng tư liệu của chuyên gia được tiến hành như: Đánh giá kỹ năng, trình độ nghiệp vụ của chuyên gia (thể hiện qua bằng cấp chuyên môn, giấy phép hành nghề, là thành viên của tổ chức chuyên ngành, kinh nghiệp của chuyên gia); Đánh giá tính khách quan của chuyên gia; Xác định công việc của chuyên gia (về mục đích, phạm vi công việc nội dung công việc nguồn tư liệu của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán của KTV có đầy đủ và thích hợp không); phạm vi đánh giá của các chuyên gia, xác định mối quan hệ giữa chuyên gia với khách hàng, yêu cầu giữ bí mật thông tin của khách hàng, các phương pháp mà chuyên gia sử dụng. Với ý kiến các chuyên gia, KTV chỉ nên thu thập khi thực sự cần thiết, khi không có bằng chứng nào thay thế với những thủ tục kiểm toán cần thiết. Tuy nhiên, dù KTV có sử dụng ý kiến chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán vẫn đòi hỏi KTV là người chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo tài chính được kiểm toán. Công ty kiểm toán thường đánh giá khá cao ý kiến chuyên gia, và được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán. 3.2. Sự cần thiết phải hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại A&C 3.2.1. Hạn chế mang tính khách quan Công ty kiểm toán A&C hoạt động trong các lĩnh vực kiểm toán, kế toán, thuế được hơn 15 năm. Nói về bề dày lịch sử thì cũng chưa lâu, hoạt động kiểm toán vẫn còn hạn chế và luôn phải đối mặt với các đối thủ cạnh tranh lớn như KPMG, PWC, E&Y. Do giới hạn về mức phí kiểm toán nên việc thu thập bằng chứng kiểm toán như gửi thư xác nhận bị hạn chế. Chính điều này cũng ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán. Trong C«ng ty vÉn cßn cã mét sè c«ng nh©n viªn trÎ ch­a cã kinh nghiÖm lµm viÖc, mét sè ch­a cã kinh nghiÖm thùc tÕ, ch­a n¾m b¾t kÞp thêi c«ng nghÖ tiªn tiÕn. §iÒu ®ã lµm n¨ng suÊt lao ®éng kh«ng cao, dÉn ®Õn thu nhËp cña ng­êi lao ®éng ch­a cao. Hơn thế nữa, hiện nay A&C trong tình trạng thiếu nhân lực trầm trọng, không chỉ trong lĩnh vực kiểm toán mà cả lĩnh vực khác như kiểm soát rủi ro. Do nhu cầu kiểm toán gia tăng không ngừng như hiện nay thì số lượng nhân viên của Công ty không đáp ứng đủ nhu cầu. Với tình trạng này thì vào những khoảng thời gian cao điểm, áp lực công việc lên các nhân viên là rất lớn, công việc không đạt được hiệu quả mong muốn. 3.2.2. Hạn chế mang tính chủ quan Trong thu thập bằng chứng kiểm toán, kiểm toán viên có sử dụng kỹ thuật phân tích trong cả ba giai đoạn, nhưng những kỹ thuật phân tích này mới chỉ dừng lại ở mức đơn giản. Thường sử dụng các phương pháp về phân tích xu hướng, và phân tích tỷ suất để thấy sự biến động của các chỉ tiêu. Từ đó tìm nguyên nhân của sự biến động đó. Hơn thế nữa, việc thu thập bằng chứng kiểm toán giữa các bên liên quan thường hạn chế. Cụ thể: Kỹ thuật kiểm tra vật chất: Hiện nay việc áp dụng kỹ thuật này đối với các khách hàng mà hợp đồng kiểm toán ký sau khi kết thúc năm tài chính là rất ít hoặc thậm chí không thực hiện. Thông thường, khi tiến hành kiểm toán với khách hàng mà hợp đồng kiểm toán ký trước khi năm tài chính kết thúc (trước thời điểm kiểm kê khi kết thúc năm tài chính), khi đó các kiểm toán viên tiến hành thực hiện kiểm kê cùng đơn vị (đi xem xét, đánh giá thủ tục kiểm kê và trực tiếp kiểm kê một số tài sản điển hình. Tuy nhiên khi năm tài chính đã kết thúc (thời điểm kiểm kê đã thực hiện xong), khi đó các kiểm toán viên sẽ ít thực hiện lại kiểm kê do sức ép bởi thời gian kiểm toán, do tốn kém thời gian và chi phí. Mặc dù, trong kiểm toán, còn có nhiều kỹ thuật thay thế như xác minh tài liệu Tuy nhiên chất lượng bằng chứng thu thập của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán sẽ giảm sút. -    Kỹ thuật gửi thư xác nhận: Việc áp dụng kỹ thuật này cũng khá phổ biến (phần lớn các cuộc kiểm toán tài chính đều tiến hành) tuy nhiên mặt hạn chế là khâu nhận thư xác nhận và căn cứ vào đó đưa ra kết luận còn chưa đúng đắn. Điểm hạn chế trên do cả lý do khách quan và chủ quan. Lý do khách quan là ý thức nhận và gửi thư xác nhận hiện nay của các cá nhân trong Công ty kiểm toán và tại Việt Nam chưa tốt. Lý do chủ quan là do sức ép thời gian kiểm toán (từ khi bắt đầu và kết thúc lập báo cáo kiểm toán) và đôi khi còn có kiểm toán viên chưa nhận thức đầy đủ về tầm quan trọng của việc thu thập bằng chứng kiểm toán từ kỹ thuật gửi thư xác nhận . -    Kỹ thuật phân tích: Việc áp dụng kỹ thuật này còn tồn tại một số vấn đề như: Đã tiến hành phổ biến trong các cuộc kiểm toán tài chính nhưng chưa sử dụng nhiều đến việc so sánh, đối chiếu mối quan hệ giữa thông tin tài chính với thông tin phi tài chính, áp dụng kỹ thuật phân tích trên giác độ phân tích tổng quát tình hình tài chính chưa thực sự hiệu quả . Nguyên nhân là do bản thân chương trình kiểm toán chưa đánh giá cao việc phân tích tài chính tổng quát mà chủ yếu thiết kế các thủ tục phân tích cụ thể trong từng đối tượng kiểm toán cụ thể. Thêm vào đó, trình độ kiểm toán viên để đọc và hiểu hết về thủ tục phân tích còn nhiều bất cập (chủ yếu KTV đi vào kiểm tra chi tiết nhiều hơn đối với áp dụng kỹ thuật này). 3.3. Định hướng chung về hoàn thiện thu thập bằng chứng kiểm toán tại A&C Do Công ty luôn phải cạnh tranh với các Công ty hàng đầu trên thế giới như: PWC, KPMG, E&Y, việc tạo lập được uy tín và niềm tin đối với khách hàng là vô cùng quan trọng. Công ty luôn phải nâng cao chất lượng dịch vụ của mình với một mức phí kiểm toán phù hợp. Đơn vị kiểm toán cần quán triệt đầy đủ việc áp dụng đúng đắn và có hiệu quả hơn nữa các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. Có định hướng đào tạo đội ngũ nhân viên lành nghề, thường xuyên cho nhân viên đi tập huấn để cập nhật các thông tin mới về ngành. Tăng cường các trang thiết bị phục vụ cho công tác của nhân viên trong Công ty. Ngày càng phải hoàn thiện chương trình làm việc, học hỏi các Công ty khác để đáp ứng nhu cầu của thị trường. Nâng cao hơn nữa chất lượng của bằng chứng kiểm toán thu thập. 3.4. Phương hướng hoàn thiện kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại A&C 3.4.1. Trong giai đoạn lập kế hoạch 3.4.1.1. Kiến nghị về xác định mức độ trọng yếu, rủi ro và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Việc đánh giá mức độ trọng yếu của Công ty thông qua việc ước lượng ban đầu về mức trọng yếu, sau đó sẽ thực hiện phân bổ mức trọng yếu đó cho các bộ phận. Từ những ước lượng ban đầu, kiểm toán viên sẽ ước tính những sai sót. Nhưng trên thực tế, đối với những khách hàng nhỏ kiểm toán viên thường bỏ qua bước này hoặc đánh giá mức trọng yếu một cách khái quát và không thể hiện nó trên giấy tờ. Điều này cũng sẽ gây cản trở đối với việc thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ nhất. Do đó kiểm toán viên cần thực hiện đánh giá mức trọng yếu đối với tất cả các khách hàng theo như chương trình kiểm toán mà Công ty đã xây dựng để đảm bảo cho những bằng chứng kiểm toán thu thập là đầy đủ và hợp lý. sơ Các thông tin mà kiểm toán viên thu thập ban đầu về khách hàng thường sơ sài. Do vậy mà việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là khó khăn. Việc đánh giá rủi ro kiểm toán thường căn cứ vào đặc điểm ngành nghề kinh doanh, tình hình kinh doanh của Công ty. Từ đó đánh giá rủi ro kiểm soát ở các mức thấp, trung bình, hay cao. Việc đánh giá đó chỉ mang tính chất chung chung, không cụ thể đối với từng vùng, từng khu vực để có thể thực hiện thu thập bằng chứng kiểm toán một cách hiệu quả. 3.4.1.2. Kiến nghị về áp dụng thủ tục phân tích Thủ tục phân tích trong kiểm toán là phương pháp kiểm toán khá hiệu quả và ít tốn kém. Thông qua thực hiện các thủ tục phân tích, kiểm toán viên sẽ có cái nhìn tổng quát về tình hình hoạt động của đơn vị. Từ đó sẽ xác định được các khoản mục trọng yếu. Trên thực tế, kiểm toán viên thường chỉ thực hiện các thủ tục phân tích một cách đơn giản, như phân tích sự biến động của kỳ này với kỳ trước. Vì vậy việc đưa ra kết luận cũng chưa thật chính xác. Đó một phần cũng là do hạn chế về cơ sở vật chất. Kiểm toán viên đôi khi không có máy vi tính để thực hiện các thao tác một cách đầy đủ. Thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể thấy được tính hợp lý của các chỉ tiêu, và có thể xem xét được mối quan hệ giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính. Ngoài ra, kiểm toán viên không chỉ thể hiện phân tích tài chính qua các bảng mà có thể thể hiện các chỉ tiêu qua các đồ thị để quan sát và thấy sự biến động của chúng một cách dễ dàng. Từ đó, kiểm toán viên có thể đưa ra các kết luận và dự đoán một cách hợp lý cho các khoản mục. Khi thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên cũng cần xem xét tính độc lập và độ tin cậy của các dữ liệu tài chính và nghiệp vụ. Ước tính giá trị và so sánh giá trị ghi sổ. Cần tăng cường các thủ tục phân tích về mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính cũng như các thủ tục phân tích đánh giá khái quát tình hình tài chính của đơn vị trong kế hoạch và chương trình kiểm toán. 3.4.1.3. Về kỹ thuật kiểm tra vật chất Cần được tiến hành trong mọi cuộc kiểm toán tài chính. Trong trường hợp đơn vị đã tiến hành kiểm kê , khi đó các kiểm toán viên kiểm tra kỹ các thủ tục kiểm kê trên hồ sơ và phải tiến hành chọn mẫu một số tài sản điển hình để tiến hành kiểm kê trực tiếp trên 2 góc độ: Sự tồn tại, số lượng và tình trạng của chúng. 3.4.2. Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán. 3.4.2.1. Kiến nghị về thực hiện chương trình kiểm toán của kiểm toán viên. Chương trình kiểm toán được xây dựng cụ thể đối với từng khoản mục kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán, trưởng nhóm sẽ phân công công việc theo từng khoản mục cho các kiểm toán viên. Các kiểm toán viên mặc dù đã được phân công theo từng khoản mục song vẫn có sự trùng lặp hay bỏ sót khi tiến hành kiểm toán. Điều này gây nên sự lãng phí thời gian. Do vậy, kiểm toán viên có thể phân công công việc theo chu trình kiểm toán. Như vậy sẽ có thể tiết kiệm thời gian và giảm thiểu chi phí, hơn thế nữa cũng sẽ đạt được hiệu quả cao trong công việc. Hơn thế nữa, việc đối chiếu số liệu, chứng từ giữa các phòng ban ít khi được thực hiện. Kiểm toán viên thường chỉ kiểm tra ở phòng kế toán. Điều này rất dễ gây ra sự bỏ sót trong quá trình kiểm toán. Vì thế, ngoài việc kiểm toán tại phòng kế toán, kiểm toán viên có thể phỏng vấn và hỏi thêm các phòng ban khác. 3.4.2.2. Kiến nghị về việc lấy xác nhận của kiểm toán viên Kỹ thuật này thường được đánh giá cao trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. Kỹ thuật này có thể giúp kiểm toán viên xác minh tính chính xác của thông tin như: Xác nhận tiền gửi ngân hàng, khoản phải thu, hàng tồn kho gửi trong Công ty.... Trên thực tế, việc gửi thư xác nhận không được tiến hành theo đúng quy trình để có được độ tin cậy cao. Các doanh nghiệp trong quá trình kiểm toán thì lại không có đủ các bản xác nhận công nợ cuối năm. Mà khoản mục công nợ đóng vai trò khá quan trọng. Trước hết cần nâng cao nhận thức cho tất cả kiểm toán viên và bên liên quan về tầm quan trọng của bằng chứng từ bên thứ ba độc lập. Thêm vào đó, cần tăng cường việc thực hiện gửi thư xác nhận tích cực với các đối tác có ảnh hưởng trọng yếu (có thể gửi thư nhiều lần, gọi điện trực tiếp để thúc giục thậm chí cử nhân viên đến tận nơi lấy thư xác nhận nêu cần thiết và có thể). Kiểm toán viên cũng cần thu thập các tài liệu để tiến hành xác nhận công nợ của các khách hàng lớn, hoặc các khách hàng có số dư công nợ lâu. Tuy nhiên việc xác nhận công nợ này thường bị hạn chế do chi phí của nó lớn, mà lại mất khá nhiều thời gian. 3.4.2.3. Kiến nghị về chọn mẫu kiểm toán Chọn mẫu kiểm toán thường dựa vào những ước tính của kiểm toán viên, có một số khoản mục quy định về mức chọn mẫu tối thiểu. Thông qua chọn mẫu, kiểm toán viên sẽ tập trung vào các khoản mục trọng yếu. Nhưng việc chọn mẫu cũng có thể dẫn tới các rủi ro trong quá trình kiểm toán nếu chỉ dựa vào chủ quan của kiểm toán viên. Vì vậy, kiểm toán viên có thể kết hợp với phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên theo bảng số ngẫu nhiên. 3.4.2.4. Kiến nghị về đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Trong Công ty kiểm toán A&C đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng thường kết hợp với các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán khác để có đủ độ tin cậy nhằm đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác. Thường khi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, Công ty sẽ dựa vào bảng câu hỏi được thiết kế trong chương trình kiểm toán. Bảng câu hỏi này là chung cho mọi loại hình doanh nghiệp. Và điều này đã gây ra sự không hợp lý, mỗi doanh nghiệp có những đặc thù riêng, các câu hỏi có thể sẽ là không chính xác đối với doanh nghiệp đó. Khách hàng sẽ trả lời những câu hỏi đó mang xu hướng tốt lên cho doanh nghiệp mình. Do vậy, kiểm toán viên có thể điều chỉnh các câu hỏi cho phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp, và thực hiện các câu hỏi mở để có thể đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ một cách chính xác hơn. 3.4.3. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Kiến nghị về việc tổng hợp bút toán điều chỉnh của kiểm toán viên: Việc tổng hợp các bút toán điều chỉnh được kiểm toán viên đưa ra trong phần kết luận. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên đưa ra quá nhiều bút toán điều chỉnh, mà các sai phạm đó không phải là trọng yếu sẽ gây ra sự lãng phí thời gian. Do vậy, khi tổng hợp các bút toán điều chỉnh, kiểm toán viên nên cân nhắc các bút toán điều chỉnh cho thích hợp. KẾT LUẬN Cùng với sự hội nhập, phát triển kinh tế của đất nước, hoạt động kiểm toán, đặc biệt là hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính ngày càng được khẳng định, là công cụ hỗ trợ đắc lực trong quản lý kinh tế nói chung, quản lý tài chính nói riêng. Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C) đã khẳng định được vị trí của mình trong lĩnh vực kiểm toán và đạt được sự tín nhiệm của các khách hàng. Những thành công và kết quả đạt được cũng là nhờ kiểm toán viên trong Công ty nhận thấy rõ tầm quan trọng của việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Chính vì vậy, trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên đã lựa chọn kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán một cách thích hợp, và kết hợp với quy trình kiểm toán tại Công ty nhằm thu được hiệu quả cao nhất trong quá trình kiểm toán. Từ những kiến thức về bộ môn kiểm toán được học trên ghế nhà trường và thời gian thực tập vừa qua tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C) đã giúp em hoàn thành đề tài này. Đề tài là cái nhìn tổng quan về sự hình thành, phát triển của Công ty, quá trình quản lý cũng như kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C). Em xin cảm ơn PGS. TS NGÔ TRÍ TUỆ và các anh chị trong Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C) đã giúp em hoàn thành đề tài này. Hà Nội, ngày 26 tháng 5 năm 2008. Sinh viên Nhung Phạm Hồng Nhung MỤC LỤC DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT TÀI LIỆU THAM KHẢO DANH MỤC BẢNG, SƠ ĐỒ Danh mục bảng: Bảng 1: Kết quả hoạt động kinh doanh qua các năm Bảng 2: Khát quát Công ty và Chi nhánh Hà Nội năm 2007 Bảng số 3: Một số câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ Bảng số 4: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên thu thập trong quá trình quan sát Bảng số 5: Phân tích tình hình kinh doanh của Công ty XYZ Bảng số 6: Phân tích báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Công ty XYZ Bảng số 7: Phân tích bảng cân đối kế toán Bảng số 8: Phân tích tình hình tài chính của Công ty XYZ Bảng số 9: Phân tích tình hình kinh doanh của Công ty ABC Bảng số 10: Phân tích tình hình tài chính của Công ty ABC Bảng số 11: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Bảng số 12: Mức tăng giảm tiền qua các năm Bảng số 13: Biên bản kiểm kê quỹ của Công ty ABC ngày 31/12/2007 Bảng số 14: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Bảng số 15: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Bảng số 16: Mức tăng giảm tiền qua các năm Bảng số 17: Biên bản kiểm kê quỹ của Công ty XYZ ngày 31/12/2007 Bảng số 18: Trích giấy tờ làm việc trong quá trình kiểm tra chi tiết khoản mục tiền mặt Bảng số 19: Bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục doanh thu Bảng số 20: Phân tích khoản mục doanh thu của Công ty ABC Bảng số 21: Phân tích sự biến động của khoản mục doanh thu tại Công ty XYZ Bảng số 22: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về thư giải trình của Ban Giám đốc Danh mục sơ đồ: Sơ đồ 1: Tổ chức bộ máy hoạt động Chi nhánh Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn (A&C) Sơ đồ 2: Mô hình kiểm soát chất lượng Sơ đồ 3: Mô hình tổ chức bộ máy của Công ty ABC Sơ đồ 4: Quy trình bán hàng và ghi nhận doanh thu tại Công ty ABC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT TNHH: Trách nhiệm hữu hạn GCNĐKKD: Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh BCTC: Báo cáo tài chính KTV: Kiểm toán viên XDCB: Xây dựng cơ bản PGĐ: Phó Giám đốc NV: Nguồn vốn NVKD: Nguồn vốn kinh doanh TSNH: Tài sản ngắn hạn TSDH: Tài sản dài hạn TÀI LIỆU THAM KHẢO Chuẩn mực kiểm toán tại Việt Nam - Tập thể tác giả - Nhà xuất bản Tài chính – 2001 Kiểm toán tài chính – GS.TS.Nguyễn Quang Quynh – Khoa kế toán - Đại học Kinh tế Quốc dân – Nhà xuất bản Tài chính – 2001 Lý thuyết kiểm toán – GS.TS Nguyễn Quang Quynh – Khoa kế toán - Đại học Kinh tế Quốc dân – Nhà xuất bản Tài chính – 2001 File hồ sơ kiểm toán A&C Kiểm toán nội bộ hiện đại – Victor Z.Brink và Herbert Witt Kiểm toán căn bản – PGS.TS – Nhà xuất bản Tài chính – 1996 Trang web: www.kiemtoan.com.vn Trang web: www.mof.gov.vn