Đề tài Hoàn thiện thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính

LỜI MỞ ĐẦU Việt Nam đang từng bước hội nhập với thế giới trên mọi lĩnh vực mà quan trọng và đi đầu là trong lĩnh vực kinh tế. Các loại hinh doanh nghiệp đang ngày càng được đa dạng hoá và hoạt động ngày càng có hiệu quả. Không chỉ doanh nghiệp nhà nước mà hiện nay cả doanh nghiệp tư nhân, công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần cũng đang tiến nhanh, tiến mạnh để nhanh chóng, hoà mình vào với thị trường thế giới. Hàng loạt sự kiện đã đánh dấu những bước phát triển trong quá trình hội nhập của Việt Nam. Việt Nam đã gia nhập tổ chức thương mại thế giới (WTO), thu hút được ngày càng nhiều vốn đầu tư nước ngoài, các thương hiệu sản phẩm, hàng hoá đã được thế giới biết đến nhiều hơn, thị trường chứng khoán Việt Nam ngày càng sôi động, chứng khoán Việt Nam đã xuất hiện trên các sàn giao dịch chứng khoán thế giới... Điều này đòi hỏi thị trường tài chính Việt Nam phải lành mạnh, tình hình hoạt động của các doanh nghiệp Việt Nam phải được phản ánh trung thực thông qua các báo cáo được phát hành. Cùng với sự phát triển của nền kinh tế hoạt động kiểm toán cũng không những lớn mạnh để thực hiện chức năng tư vân và bày tỏ ý kiến về các bảng khai tài chính của doanh nghiệp, góp phần làm minh bạch thông tin tài chính, tạo niềm tin cho những người sử dụng thông tin tài chính... Để đưa ra được ý kiến xác đáng về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên, phải vận dụng các kỹ thuật để thu thập các bằng chứng kiểm toán thích hợp và đầy đủ. Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán có ảnh hưởng trực tiếp đến chất lượng, thời gian, chi phí của cuôc kiểm toán, do đó nó cũng ảnh hưởng tới tính hiệu quả của cuộc kiểm toán. Thủ tục phân tích, trong kiểm toán báo cáo tài chính là một kỹ thuật đơn giản, có hiệu quả cao, được sử dụng rất rộng rải trong các cuộc kiểm toán. Với lý do đó, em đã lựa chọn đề tài "Hoàn thiện thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính". Mặc dù em đã rất cố gắng song do hạn chế về thời gian và trình độ, bài đề án chắc chắn sẽ không tránh khỏi những sai sót. Em rất mong nhận được sự đóng góp, chỉ bảo của các thầy các cô, mình rất mong nhận được ý kiến nhận xét của các bạn để bài đề án ngày càng hoàn thiện hơn. Để hoàn thành được bài đề án này em đã được sự chỉ bảo và giúp đỡ tận tình của Cô Nguyễn Thị Hồng Thuý, Thạc sỹ, Phó trưởng bộ môn kiểm toán. Em xin cảm ơn Cô rất nhiều! I, Những vấn đề lý luận chung về kỹ thuật phân tích 1, Khái niêm thủ tục phân tích - Theo SAS số 56, các thể thức phân tích có thể được định nghĩa như sau: " Phân tích là những quá trình đánh giá các thông tin tài chính được thể hiện qua một cuộc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các dữ liệu có tình tài chính và không có tính tài chính, gồm cả những quá trình so sánh các số tiền ghi trên sổ với những con số ước tính của kiểm toán viên". Phân tích là sự phân chia thực sự hay bằng trí tưởng tượng một đối tượng nhận thức thành các yếu tố trái với tổng hợp. Bằng việc phân chia như vậy, phân tích giúp chủ thể tìm hiểu được bản chất, cốt lõi, nguyên nhân của đối tượng nhận thức. Thủ tục phân tích là cách thức xem xét các mối quan hệ và các xu hướng biến động của các chỉ tiêu kinh tế thông qua việc kết hợp các kỹ thuật kiểm toán đối với các trị số bằng tiền của các chỉ tiêu hoặc các bộ phận cấu thành chỉ tiêu. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520: "Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến" Thủ tục phân tích vận dụng trong kiểm toán báo cáo tài chính gồm 5 bước: Lựa chọn loại hình phân tích phù hợp; Thu thập các dữ liệu tài chính và các nghiệp vụ, xây dựng mô hình để dự đoán; Dự đoán và so sánh dự đoán của kiểm toán viên với số liệu của đơn vị được kiểm toán; Sử dụng đánh giá chuyên môn để rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán thu thập được - Ý nghĩa của việc phân tích + Phân tích báo cáo tài chính giúp những người cần thông tin đánh giá chính xác thực trạng tài chính và tiềm năng của doanh nghiệp. Đối với các chủ doanh nghiệp và các nhà quản trị doanh nghiệp, mối quan tâm hàng đầu của họ là tìm kiếm lợi nhuận và khả năng trả nợ. Bên cạnh đó, các nhà quản trị doanh nghiệp còn quan tâm đến nhiều khía cạnh khác như tạo công ăn việc làm, nâng cao chất lượng sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ với chi phí thấp, đóng góp phúc lợi xã hội. Một doanh nghiệp chỉ có thể thực hiện được các mục tiêu này nếu kinh doanh có lãi và thanh toán được nợ. Đối với các chủ ngân hàng và các nhà cho vay tín dụng, mối quan tâm chủ yếu hướng vào khả năng trả nợ của doanh nghiệp. Vì vậy, họ đặc biệt chú ý tới số lượng tiền và các tài sản khác có thế chuyển đổi thành tiền nhanh, từ đó so sánh với nợ ngắn hạn để được khả năng thnah toán tức thời của doanh nghiệp. Ngoài ra, các chủ ngân hàng và các nhà cho vay tín dung cũng rất quan tâm đến số lượng vốn của chủ sở hữu , bởi vì số vốn chủ sở hữu là khoản bảo hiểm cho họ trong trường hợp doanh nghiệp gặp rủi ro. Không mấy ai sẵn sàng cho vay nếu các thông tin cho thấy người vay không đảm bảo chắc chắn rằng khoản vay đó sẽ được thanh toán khi đến han. Người cho vay cũng quan tâm đến khả năng sinh lợi của doanh nghiệp vì đó là cơ sở để hoàn trả vốn và lãi vay dài han, Đối với các nhà cung cấp vật tư, thiết bị, hàng hoá, dịch vụ, họ phải quyết định xem có cho phép khách hàng mua chịu hàng hóa, thanh toan toán chậm hay không. Đối với các nhà đầu tư, mối quan tâm của họ hướng vào các yếu tố như sự rủi ro, thời gian hoàn vốn, mức sinh lãi, khả năng thanh toán vốn... Vì vậy, họ cần có những thông tin về điều kiện tài chính, tình hình hoạt động, về kết quả kinh doanh và các tiềm năng tăng trưởng của doanh nghiệp. Đồng thời, các nhà đầu tư cũng quan tâm đến việc điều hành hoạt động và tính hiệu quả của công tác quản lý. Những điều đó nhằm đảm bảo sự an toan và hiệu quả cho các nhà đầu tư. Bên cạnh đó, còn có những nhóm người khác quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp. Đó là các cơ quan tài chính, cơ quan thống kê, chủ quản, các nhà phân tích tài chính, người lao động... Những nhóm người này có nhu cầu thông tin về cơ bản giống như các chủ ngân hàng, các nhà đầu tư, các chủ doanh nghiệp... bởi vì nó liên quan đến quyền lợi và trách nhiệm đến khách hiện tại và tương lai của họ. + Thực hiện thủ tục phân tích giúp kiểm toán viên hạn chế tối đa các thủ tục kiểm toán chi tiết, tiến hành kiểm toán không dàn trải mà tập trung vào các sai sót trọng yếu, làm rõ những nghi vấn, những dấu hiệu bất thường, làm giảm chi phí, thời gian kiểm toán, tăng hiệu quả làm việc và chất lượng kiểm toán. - Mục tiêu của thủ tục phân tích. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VAS 520, quy trình phân tích được sử dụng cho các mục đích sau: + Giúp kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác. + Quy trình phân tích được thực hiện như là một thử nghiệm cơ bản khi việc sử dụng thủ tục này có hiệu quả hơn so với kiểm tra chi tiết trong việc giảm bớt rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. + Quy trình phân tích để kiểm tra toàn bộ báo cáo tài chính trong khâu soat xét cuối cùng của cuộc kiểm toán. 2. Tầm quan trọng của việc sử dụng các thể thức phân tích. Hội đồng chuẩn mực kiểm toán đã kết luận là các thể thức phân tích có tầm quan trọng đến nỗi chúng được quy định cho tất cả các cuộc kiểm toán. Đối với một số mục tiêu kiểm toán nhất định hoặc các số dư tài khoản nhỏ, chỉ có các thể thức phân tích thôi cũng đủ bằng chứng. Tuy vậy, đối với hầu hết các trường hợp, việc có thêm các bằng chứng ngoài các thể thức phân tích cũng cần thiết để làm thoả mãn quy định bằng chứng có giá trị và đầy đủ. Những lý do quan trọng nhất của việc sử dụng các thể thức phân tích là: - Hiểu được công việc kinh doanh của khách hàng: Kiểm toán viên xem xét kiến thức và kinh nghiệm thu thập được về công ty khách hàng trong những năm trước như một điểm khởi đầu để lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán của năm hiện hành. Bằng cách tiến hành các thể thức phân tích mà qua đó các thông tin chưa được kiểm toán ở các năm trước, các biến động sẽ nổi rõ. Những biến động này có thể đại diện cho những xu hướng quan trọng hoặc có các hiện tượng đặc biệt mà tất cả đều có ảnh hưởng đến việc lập kế hoạch kiểm toán. - Đánh giá khả năng công ty tiếp tục là một doanh nghiệp hoạt động phát đạt. Các thể thức phân tích thường có tác dụng như một dấu hiệu của việc công ty khách hàng đang đứng trước những khó khăn khắc nghiệt về mặt tài chính. Khả năng thiếu hụt về mặt tài chính phải được kiểm toán viên xem xét trong quá trình đánh giá các rủi ro liên hệ với kiểm toán cũng như liên hệ với giả định doanh nghiệp hoạt động phát đạt của ban quản trị khi soạn thảo các báo cáo tài chính. Một số thể thức phân tích nhất định có thể rất hữu ích cho việc xem xét này. Những điều kiện đó không chỉ có ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán mà còn có thể chỉ rõ là có những nghi ngờ đáng kể về khả năng công ty tiếp tục làm ăn phát đạt, điều này sẽ được yêu cầu một báo cáo bổ sung. - Dấu hiệu của sự hiện diện các sai số khả dĩ trên báo cáo tài chính. Những chênh lệch đáng kể ngoài dự kiến giữa số liệu tài chính chưa được kiểm toán ở năm hiện hành với số liệu khác được dùng để so sánh thường được xem như là những dao động bất thường. Những dao động bất thường xảy ra khi những chênh lệch đáng kể không được dự kiến nhưng lại tồn tại hoặc khi những chênh lệch đáng kể có được dự kiến nhưng lại không xảy ra trong cả hai trường hợp, một trong những lý do khả dĩ đối với một dao động bất thường là sự hiện diện của một sai số về kế toán hoặc sai quy tắc. Như vậy, nếu dao động bất thường lớn, kiểm toán viên phải xác định lý do của nó và coi như đó là nguyên nhân là một sự kiện kinh tế hợp lý và đó không phải là một sai số hoặc sai quy tắc. Chẳng hạn, khi so sánh tỷ lệ của mức dự phòng phải thu khó đòi với các khoản phải thu, với tỷ lệ đó của năm trước, giả sử tỷ lệ này đã giảm đi trong khi cùng lúc đó hệ số quay vòng các khoản phải thu cũng giảm đi. Tổng hợp hai mảng thông tin này sẽ chỉ rõ khả năng báo cáo dưới mức dự phòng. Khía cạnh này của các thể thức phân tích thường được gọi là sự quan tâm có định hướng vì nó dẫn đến các thể thức chi tiết hơn trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù mà ở đó có thể tìm thấy các sai số hoặc sai quy tắc. - Giảm bớt các cuộc khảo sát chi tiết. Khi một thể thức phân tích không làm bật lên các dao động bất thường thì có nghĩa là khả năng sai số hoặc sai quy tắc trọng yếu rất nhỏ. Trong trường hợp đó, thể thức phân tích cấu thành bằng chứng thực sự để chứng minh cho sự trình bày trung thực của các số dư tài khoản có liên quan và việc tiến hành khảo sát chi tiết tài khoản này có thể giảm bớt trong một số trường hợp khác một số thể thức kiểm toán nhất định có thể được loại trừ, quy mô mẫu có thể được giảm bớt hoặc thời hạn của các thể thức có thể được kéo dài hơn kể từ ngày lập bảng cân đối tài sản. Các thể thức, phân tích thường không tốn kém như cuộc khảo sát chi tiết. Do đó, hầu hết kiểm toán viên thay thế các khảo sát chi tiết bằng các thể thức phân tích bất cứ khi nào có thể làm được. Mức độ mà các thể thức phân tích có thể cung cấp bằng chứng hữu ích phụ thuộc vào tính toán tin cậy của chúng. Trong các tình huống đó, đối với một số mục đích kiểm toán và trong một số trường hợp, chúng có thể là những thể thức hiệu quả nhất để vận dụng. Những mục tiêu này có thể gồm sự xếp loại đúng đắn của các nghiệp vụ kinh tế, tính đầy đủ của việc ghi sổ nghiệp vụ kinh tế và tính chính xác của các phán xét, ước tính của ban quản trị trong một số lĩnh vực nhất định như dự phòng khoản phải thu khó đòi. Đối với các mục tiêu kiểm toán và ở trong những tình huống khác tốt nhất là xem các thể thức phân tích như sự quan tâm có định hướng và không được dựa vào đó để thu thập bằng chứng chính thức. 3. Nội dung của kỹ thuật phân tích. Phân tích là quá trình so sánh, đối chiếu, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau và quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính. Do đó, kỹ thuật phân tích gồm 3 nội dung: dự toán, so sánh và đánh giá. - Dự toán: Là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị của các chỉ tiêu, tỷ suất hoặc xu hướng.... - So sánh: Là việc đối chiếu số dự đoán với số liệu trên báo cáo. - Đánh giá: Là việc sử dụng các phương pháp chuyên môn và kỹ thuật khác (Phỏng vấn, quan sát) để phân tích và kết luận về các chênh lệch khi so sánh. Phương pháp phân tích chủ yếu dựa vào quá trình so sánh các mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau hoặc giữa các thông tin tài chính với các thông tin phi tài chính. Cụ thể bao gồm những so sánh chủ yếu sau: 3.1. So sánh giữa các thông tin tài chính kỳ này với các thông tin tài chính kỳ trước. Kiểm toán viên có thể so sánh các chỉ tiêu tài chính trên báo cáo tài chính kỳ này với báo cáo tài chính các kỳ trước. Hoặc có thể so sánh giữa số dư hoặc số phát sinh của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ. Mục đích của việc so sánh đó nhằm phát hiện những khoản mục, những chỉ tiêu hoặc tài khoản có sự biến động không bình thường để tập trung thẩm tra, xem xét. Thí dụ: Sự tăng đột ngột của chi phí sửa chữa tài sản cố định trong kỳ so với các kỳ trước đó, cần phải xem xét điều tra những chi tiết sai sót nếu có và xác định nguyên nhân hoặc lượng hàng tồn kho tăng đáng kể so với những kỳ trước đó, thì kiểm toán viên cần xem xét đến tỷ số giữa vòng quay hàng tồn kho kỳ này với kỳ trước có sự biến động lớn hay không và nếu có thì tìm nguyên nhân.... Việc so sánh chỉ có thể áp dụng đối với các thông tin có thể so sánh được, tức là các chỉ tiêu hay khoản mục có cùng nội dung và phương pháp tính toán. 3.2. So sánh giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán..... Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hoặc dự toán sẽ giúp cho kiểm toán viên điều tra, phát hiện được những sai biệt lớn giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch hoặc dự toán. Sẽ giúp cho kiểm toán viên điều tra, phát hiên được những sai biệt lớn giữa số liệu thực tế và kế hoạch hoặc dự toán. Từ đó có thể thấy những sai sót trong báo cáo tài chính hoặc những biến động lớn về sản xuất, kinh doanh mà kiểm toán viên cần xem xét, thí dụ: có sự chênh lệch quá lớn giữa giá thành thực tế và giá thành kế hoạch, hoặc hàng tồn kho thực tế với định mức hàng tồn kho, giữa giá trị sản lượng thực tế và kế hoạch. 3.3. So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với các chỉ tiêu bình quân trong ngành. Thông thường, trong phạm vi nhất định thì các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân của ngành có mối quan hệ tương đồng với nhau (Như các chỉ tiêu: mức lợi nhuận, hệ số vòng quay vốn, giá thành....) do vậy, kiểm toán viên có thể so sánh các chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành, để phát hiện những sai biệt lớn, không bình thường, không hợp lý. Từ đó sẽ tìm ra nhưng sai sót hoặc giúp cho kiểm toán viên tìm hiểu kỹ hơn về hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Khi so sánh giữa chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của những ngành cần lưu ý đến nhân tố về quy mô cũng như tổ chức quản lý, phương pháp hạch toán khác nhau giữa các đơn vị trong ngành. Tuy nhiên, khi so sánh cần kết hợp so sánh trong một khoảng thời gian nhất định chứ không chỉ so sánh ở một thời điểm, để có những kết luận xác đáng hơn. Giả sử, so sánh giữa hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp với hệ số vòng quay vốn bình quân của ngành, kiểm toán viên có kết quả. Chỉ tiêu Doanh nghiệp Bình quân ngành 19 x4 19 x 5 19 x 4 19 x 5 Hệ số vòng quay vốn 3,5 3,4 4,1 4,3 Nếu chỉ nhìn vào hệ số vòng quay vốn của doanh nghiệp trong hai năm thì thấy rằng doanh nghiệp có vòng quay vốn tương đối ổn định và không có biểu hiện bất thường. Song nếu so sánh với tỷ lệ bình quân của ngành thì tình hình sử dụng vốn của doanh nghiệp có xu hướng xấu đi và thấp hơn nhiều so với tỷ lệ bình quân của ngành. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên sẽ tiếp tục thu thập bằng chứng để chứng minh cho điều dự toán trên. Hãng thông tấn DUN AND BRADSTREET, ROBERT MORRIS và nhiều nhà xuất bản khác trên thế giới cũng đang thu thập thông tin tài chính cho hàng ngàn công ty và soạn thảo dữ kiện cho rất nhiều ngành kinh doanh khác nhau. Nhiều công ty kiểm toán mua các bản tin này để sử dụng như một căn cứ của việc so sánh ngành trong các công cuộc kiểm toán của họ. Những lợi ích quan trọng nhất của quá trình so sánh ngành là nó như một sự giúp đỡ để hiểu rõ công việc kinh doanh của khách hàng và thấy được dấu hiệu của khả năng phát triển hay thất bại về mặt tài chính của doanh nghiệp.... Nhược điểm chính khi sử dụng các tỷ số của ngành để kiểm toán là sự khác nhau giữa bản chất của thông tin tài chính của khách hàng với bản chất của các công ty được dùng để tính các kết quả của ngành. Vì các dữ kiện của ngành là các số bình quân chung nên các quá trình so sánh có thể không có ý nghĩa. Thường thì mặt kinh doanh của khách hàng không giống như các chuẩn mực của ngành. Ngoài ra, các công ty khác nhau sử dụng các phương pháp kế toán khác nhau và điều này ảnh hưởng đến tính so sánh được của dữ kiện. Nếu hầu hết các công ty trong ngành sử dụng phương pháp FIFO để đánh giá hàng tồn kho và phương pháp khấu hao là phương pháp được sử dụng khấu hao bình quân trong khi đó công ty khách hàng được kiểm toán lại sử dụng phương pháp LIFO và phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần, các quá trình so sánh sẽ không còn ý nghĩa. Điều này không có ý nghĩa là các quá trình so sánh ngành không được thực hiện. Đúng hơn, đó là một dấu hiệu của nhu cầu thận trọng khi diễn giải các kết quả. 3.4. So sánh số hiệu của doanh nghiệp với các kết quả dự kiến của kiểm toán viên. Hình thức so sánh dữ kiện của doanh nghiệp với các kết quả dự kiến được sử dụng khi kiểm toán viên tính các số dự kiến đó để so sánh với số thực tế. Theo hình thức này kiểm toán viên ước tính số dư của một tài khoản nào đó bằng cách liên hệ nó với một hoặc một vài tài khoản khác trên bảng cân đối tài sản hoặc trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, hoặc bằng cách dự toán dựa trên xu hướng lịch sử nào đó. Ví dụ: Việc tính giá trị dự kiến dựa trên các mối quan hệ giữa các tài khoản là quá trình tính toán độc lập của phí tổn trả tiền lãi trên các phiếu nợ dài hạn phải trả bằng cách nhân số dư cuối kỳ hàng tháng trên các phiếu nợ phải trả với lãi suất bình quân hàng tháng. Nếu có sự khác biệt trọng yếu giữa số liệu ước tính với số liệu thực tế, thì cần điều tra, xem xét để xác định nguyên nhân cụ thể. 3.5. Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. Các thông tin phi tài chính là các dữ kiện kinh tế, kỹ thuật do các hệ thống hạch toán cung cấp như số lượng nhân viên, số lượng phòng, giá phòng, hiệu suất phòng của một khách sạn, hoặc diện tích kho hàng của một doanh nghiệp. Với số liệu này việc xác định tổng thu từ các phòng để so sánh với doanh thu ghi sổ tương đối dễ. Hoặc xem xét, thẩm tra quỹ lương, mức lương bình quân, kiểm toán viên sẽ xem xét mối quan hệ của nó với số lượng công nhân của doanh nghiệp. 4. Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán có hiệu lực. Trong quá trình thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để thu thập bằng chứng kiểm toán có hiệu lực theo cách phân chia này kỹ thuật phân tích gồm có 3 loại: Phân tích xu hướng, phân tích tỷ suất và kiểm tra tính hợp lý. 4.1. Phân tích xu hướng ( Phân tích ngang) Là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản, nghiệp vụ phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với thông tin tài chính kỳ trước hay so sánh thông tin tài chính giữa các tháng trong kỳ hoặc so sánh số dư (Số phát sinh của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ, nhằm phát hiện những biến động bất thường để qua đó kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết. Phân tích xu hướng được xem làm rất hữu dụng trong việc phân tích về thu thập và chi phí. Thực chất của phân tích xu hướng là so sánh số liệu thực tế của khách hàng với số liệu của các chỉ tiêu này ở các kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau, qua đó kiểm toán viên thấy được những biến động bất thường và xác định những lĩnh vực cần quan tâm. Kiểm toán viên có thể so sánh số dư của tài khoản tổng hợp, chi tiết của các số dư tổng hợp hoặc so sánh mối quan hệ tỷ lệ giữa các năm với nhau. Khi vận dụng phương pháp phân tích xu hướng trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên có nhiều cách tiếp cận: Phương pháp tiếp cận dự đoán và phương pháp tiếp cận nhân quả. Phương pháp tiếp cận dự đoán là phương pháp so sánh số liệu hiện tại và xu hướng biến động của chúng qua các thời kỳ trước nhằm xem xét tính hợp lý. Theo phương pháp này kiểm toán viên không phải đưa ra các con số ước tính cụ thể đối với số dư hoặc tổng số phát sinh của phần hành đang được kiểm toán cũng như không phải giả định có vấn đề tồn tại, nếu số tài khoản không có sai lệch so với xu hướng biến động. Phương pháp tiếp cận dự đoán nhìn chung là đơn giản và dễ áp dụng, tuy nhiên kiểm toán viên sẽ không thể kiểm soát được hoàn toàn các sai sót còn tồn tại trong phần hành đang được kiểm toán bởi vì không thể loại bỏ khả năng xảy ra sai sót đối với phần hành đó ngay cả khi số dự hoặc tổng số phát sinh biến động theo đúng xu hướng. Phương pháp tiếp cận nhân quả, tức là kiểm toán viên phải đưa ra một con số ước đoán cụ thể bằng cách xem xét và phân tích nguyên nhân, các yếu tố gây ra biến động và căn cứ vào đó đưa ra một con số dự kiến để so sánh với số liệu thực tế. Phương pháp tiếp cận này giúp kiểm toán viên kiểm soát tốt hơn phần hành mà mình đang kiểm toán vì kiểm toán viên hiểu rõ mọi nguyên nhân dẫn tới những biến động hợp lý của phần hành. Những chênh lệch so với con số dự kiến của kiểm toán viên có thể được khẳng định là có khả năng chứa đựng sai sót cao. Tuy nhiên, chi phí vận dụng cho phương pháp tiếp cận này cao hơn so với phương pháp tiếp cận dự đoán, vì thế kiểm toán viên cần cân nhắc khi vận dụng các phương pháp tiếp cận phù hợp với từng phần hành và từng khách hàng. Phân tích xu hướng có thể được chia làm hai dạng: - Phân tích xu hướng giản đơn: Là xác định con số ước tính dựa trên số dư tài khoản kỳ trước. - Phân tích hồi quy: Là sử dụng phương pháp toán học trong phân tích tài chính để biểu hiện và đánh giá mối quan hệ tương quan giữa các chỉ tiêu kinh tế. Tức là, kiểm toán viên sẽ xây dựng một mô hình hồi quy cho tài khoản cần kiểm tra dựa trên kết quả phân tích biến động qua nhiều năm và dựa trên bản chất của mỗi tài khoản. Như vậy phân tích hồi quy tương đối phức tạp, để phân tích đòi hỏi kiểm toán viên phải có kinh nghiệm, trình độ cao hơn so với phân tích xu hướng giản đơn. 4.2. Phân tích tỷ suất (phân tích dọc) Là cách thức so sánh các số dư tài khoản hoặc các loại hình nghiệp vụ. Phân tích tỷ suất cũng giúp so sánh tính hợp lý về tình hình tài chính của một công ty nào đó với công ty khác trong cùng một tập đoàn hay với ngành đó. Thông thường khi phân tích tỷ suất cũng phải xem xét xu hướng của tỷ suất đó. Trong phân tích tỷ suất, kiểm toán viên quan tâm nhiều hơn tới mối quan hệ vốn có giữa các chỉ tiêu tài chính. Có hai loại phân tích tỷ suất là phân tích tỷ suất theo chuỗi thời gian và phân tích tỷ suất theo ngành. Phân tích tỷ suất theo thời gian là việc so sánh các tỷ suất của đơn vị qua các thời kỳ, tìm hiểu nguyên nhân biến động và đánh giá biến động của các tỷ suất đó theo thời gian. Phân tích tỷ suất theo ngành là việc so sánh các tỷ suất giữa các đơn vị cùng ngành tại cùng một thời điểm hoặc cho cùng một thời kỳ. Để phân tích tỷ suất theo ngành đòi hỏi kiểm toán viên phải có hiểu biết, có các thông tin đầy đủ về ngành, việc phân tích tỷ suất theo ngành chỉ mang tính tương đối bởi vì các doanh nghiệp dù trong cùng một ngành nhưng lại có quy mô khác nhau, tốc độ phát triển khác nhau, uy tín khác nhau.... việc phân tích này chủ yếu dùng để tham khảo riêng cho kiểm toán viên. Kiểm toán viên có thể đánh giá các tỷ suất theo các tỷ suất tài chính hoặc đánh giá theo quy mô. Phân tích tỷ suất tài chính là so sánh số dư tài khoản, của nghiệp vụ phát sinh trên báo cáo tài chính, phân tích mối quan hệ giữa các chỉ tiêu đó, từ đó đưa ra đánh giá về sự biến động tỷ suất giữa các năm hoặc các đơn vị cùng ngành. Phân tích tỷ suất theo quy mô được thực hiện trên cơ sở số dư của các tài khoản trên bảng khai tài chính được tính theo tỷ lệ phần trăm. Một số tỷ suất được kiểm toán viên áp dụng trong phân tích gồm: - Nhóm chỉ tiêu về thanh toán: + = -> Chỉ tiêu này là thước đo phản ánh khả năng thanh toán nợ ngắn hạn, nếu hệ số này bằng 1 thì vừa đủ thanh toán, nếu hệ số này lớn hơn 1 nhưng bé hơn 3 thì tốt, nếu hệ số này lớn hơn 3 thì dẫn tới ứ đọng vốn. + = += Tỷ suất này bằng 0,5 là tốt, lớn hơn 0,5 thừa, nhỏ hơn 0,5 là thiếu. + = + = - Nhóm chỉ tiêu về cấu trúc tài chính: Tỷ suất tài trợ = Tỷ suất nợ = Hai chỉ tiêu này thể hiện mức độ độc lập về mặt tài chính của doanh nghiệp. = -> Tỷ suất này được đánh giá tuỳ thuộc vào ngành nghề kinh doanh của khách hàng. = - Nhóm chỉ tiêu về khả năng sinh lời. = = 4.3. Kiểm tra tính hợp lý Thường bao gồm những so sánh cơ bản như: so sánh số liệu thực tế và số liệu hạch toán, dự toán....từ kết quả so sánh tiến hành điều tra các chênh lệch lớn giữa thực tế và kế hoạch giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. Các so sánh chủ yếu bao gồm: - So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân của ngành. - Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính. - So sánh số liệu của khách hàng với số liệu ước tính của kiểm toán viên. Trong ba loại hình phân tích trên, kiểm tra tính hợp lý kết hợp các dữ liệu hoạt động, dữ liệu tài chính và được lập ra để kiểm tra sự tương ứng giữa hai loại dữ liệu này. Do đó mức độ chính xác hay độ tin cậy của bằng chứng thu thập được khi kiểm tra tính hợp lý được xem là cao nhất. Phân tích tỷ suất dựa trên mối quan hệ giữa các báo cáo khác nhau có mối liên quan nên việc phân tích các tỷ suất cũng có thể cung cấp các thông tin có giá trị. Phân tích xu hướng được xem là cung cấp dữ liệu có độ tin cậy thấp nhất vì kỹ thuật này dùng nhiều vào việc xem xét dữ liệu năm trước. Tuy nhiên nếu có cả sự phân tích lùi thì các bằng chứng tập hợp được trở nên có ý nghĩa hơn. 5. Trình tự thực hiện thủ tục phân tích. Thứ nhất; Chọn loại hình phân tích phù hợp Nhìn chung các loại hình phân tích áp dụng hiệu quả đối với các tài khoản trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và các nghiệp vụ liên quan hơn là đối với các tài khoản trong bảng cân đối kế toán. Vì các chỉ tiêu trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh dễ dự đoán hơn, các nghiệp vụ mang tính chất thời kỳ. Trong khi đó, các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán thường kết hợp nhiều loại nghiệp vụ phức tạp, lại phát sinh mang tính thời điểm. Thứ hai, đưa ra mô hình để dự toán những số liệu tài chính hoặc những xu hướng hay những tỷ suất về số liệu tài chính và số liệu hoạt động. Vấn đề này gồm các công việc sau: - Xác định các biến tài chính và các biến hoạt động cũng như mối quan hệ có thể dự đoán được giữa hai loại biến này. - Đưa ra mô hình kết hợp thông tin: Kiểm toán viên phải xác định mô hình về mối quan hệ giữa các biến, phù hợp với đơn vị được kiểm toán. - Thu thập số liệu cơ sở: Kiểm toán thu thập số liệu về các biến đã xác định ở trên từ thực tế của đơn vị được kiểm toán. - Xem xét tính độc lập và độ tin cậy của những số liệu cơ sở về hoạt động và về tài chính. - Đưa ra dự toán sử dụng mô hình mà kiểm toán viên đã triển khai. - Thứ ba: Dự toán và so sánh dự toán của kiểm toán viên với số liệu của đơn vị được kiểm toán. Nếu có chênh lệch, có thể do các nguyên nhân như cs sai sót trong mô hình của kiểm toán viên hoặc có sai sót đáng kể trong số dư tài khoản. Để tìm hiểu chênh lệch kiểm toán viên có thể phỏng vấn nhà quản lý của công ty, thu thập các thông tin để hoàn thiện mô hình dự đoán. Đồng thời, kiểm toán viên cần theo dõi, kiểm tra những thông tin này. Có thể phỏng vấn nhiều nhân viên trong đơn vị và kiểm tra xem những câu trả lời của họ có thống nhất với nhau hay không, hoặc kiểm tra các chứng từ có liên quan. Thứ tư: sử dụng đánh giá chuyên môn để rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán thu thập được Nếu có chênh lệch giữa số liệu thực tế so với số liệu theo kế hoạch là rất lớn, kiểm toán viên không thu thập được bằng chứng như kế hoạch, khi đó kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch, những ảnh hưởng của chênh lệch đó tới kết quả hoạt động kinh doanh của đơn vị. Nếu chênh lệch ít, kiểm toán viên kết luận rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt được. Nếu chênh lệch này xấp xỉ độ chênh lệch theo kế hoạch, kiểm toán viên sẽ sử dụng đánh giá của mình có nên: + Chấp nhận chênh lệch này là chênh lệch kiểm toán và chuyển nó vào bảng tóm tắt những chênh lệch kiểm toán chưa được điều chỉnh. + Tiếp tục hoàn thiện dự đoán của mình, đưa vào nhiều biến hơn và đưa ra ít số xấp xỉ hơn cho đến khi chênh lệch có thể chấp nhận được. - Tiến hành kiểm tra chi tiết. 6. Ưu nhược điểm của kỹ thuật phân tích. - Ưu điểm: Dựa trên phương pháp phân tích, kiểm toán viên đánh giá các thông tin nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán. Thủ tục phân tích là tương đối đơn giản, có hiệu quả cao và ít tốn thời gian; chi phí cho kiểm toán thấp mà vẫn có thể cung cấp bằng chứng về sự đồng bộ, chuẩn xác và có giá trị về mặt kế toán, giúp kiểm toán viên đánh giá được tổng thể, không bị sa vào nghiệp vụ cụ thể. Thủ tục phân tích được sử dụng rộng rãi trong các cuộc kiểm taón và được sử dụng trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán và được xem là rất hữu ích. - Tuy nhiên khi sử dụng kỹ thuật phân tích cần lưu ý: + Mối quan hệ bản chất giữa các chỉ tiêu được so sánh, các chỉ tiêu so sánh phải đồng nhất về nội dung và phương pháp tính, giữa chúng phải có mối quan hệ với nhau + Những khoản mục hoặc chỉ tiêu trọng yếu không chỉ sử dụng phương pháp phân tích để kiểm toán mà cần kết hợp với các phương pháp khác để tìm bằng chứng thích hợp. + Nếu trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém cần thận trọng khi phân tích và nên kết hợp với nhiều bằng chứng khác. + Đánh giá chênh lệch khi phân tích sẽ sai lầm nếu kiểm toán viên thiếu hiểu biết về mức chuẩn ngành kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. II. Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. 1. Lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán tài chính. - Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểm toán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý và các điều kiện cần thiết khác cho cuộc kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chính của cuộc kiểm toán, nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm toán, cho cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các kiểm toán viên phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng. - Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Ý nghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một số điểm sau: + Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiến xác đáng về các báo cáo tài chính, từ đó giúp các kiểm toán viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ vững được uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng + Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài...Đồng thời qua sự phối hợp hiệu quả đó, kiểm toán viên có thể tiến hành các cuộc kiểm toán theo đúng chương trình đã lập với các chi phí ở mức hợp lý, tăng cường sức mạnh cạnh tranh cho công ty kiểm toán và giữ uy tín với khách hàng trong mối quan hệ làm ăn lâu dài. + Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ra những bất đồng đó với khách hàng. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm toán viên thống nhất với các khách hàng về nội dung công việc sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên..... Điều này tránh xảy ra những hiểu lầm đáng tiếc giữa hai bên + Ngoài ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm toán viên có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của việc kiểm toán, từ đó càng thắt chặt hơn mối quan hệ giữa công ty kiểm toán với khách hàng. Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hết sức mới mẻ, trong đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán của Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặt chất lượng. Do vậy, kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng và hiệu quả của kiểm toán: Thực tiễn hoạt động kiểm toán ở nước ta trong những năm vừa qua cho thấy kế hoạch kiểm toán đầy đủ, chu đáo là một trong những nhân tố, hàng đầu đưa đến sự thành công của các doanh nghiệp. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát gồm các bước côn việc sau: - Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán - Thu thập thông tin cơ sở - Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. - Thực hiện thủ tục phân tích. - Đánh giá trọng yếu và rủi ro - Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát. 2. Thực hiện thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Những nguyên tắc cơ bản xuyên suốt một cuộc kiểm toán, đòi hỏi một cuộc kiểm toán phải được lập kế hoạch phù hợp để kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp làm căn cứ cho các nhận xét của mình. Phương pháp phân tích được coi là một dạng của phương pháp kiểm toán cơ bản nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán. Nguyên tắc này yêu cầu sư dụng phương pháp phân tích trong giai đoạn lâp kế hoạch và soát xét lại toàn bộ các bước công việc của một kiểm toán. Nguyên tắc này cũng hướng dẫn việc sử dụng phương pháp phân tích như là các biện pháp kiểm tra cơ bản. Thủ tục phân tích được sử dụng trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán đó là: Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, trong giai đoạn thực hiện kiểm toán và trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán. Trong đó phương pháp phân tích được sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch giúp kiểm toán viên nắm rõ quá trình kinh doanh của doanh nghiệp và thấy rõ những khu vực có khả năng xảy ra rủi ro bằng cách nêu ra các khía cạnh về sự phát triển kinh doanh của doanh nghiệp và những điều mà trước đó kiểm toán viên không nắm bắt được thông tin này. Tóm lại thủ tục phân tích trong giai đoạn này xác định nội dung, thời gian và phạm vi của thủ tục kiểm toán, đồng thời hướng dẫn sự chú ý của kiểm toán viên đến những bộ phận cần phải điều tra đặc biệt. Thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng để có cái nhìn tổng quát và đầy đủ, từ đó có thể đưa ra đánh giá về những ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của khách hàng. Đồng thời xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước, hồ sơ kiểm toán chung từ đó nắm bắt được những sai sót cố hữu trong công tác kế toán cũng như thấy được các thông tin hữu ích về tình hình kinh doanh của khách hàng, các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng như báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, biên bản thanh tra, kiểm tra năm trước, biên bản họp cổ đông, hội đồng quản trị, báo cáo thuế.... Việc lập kế hoạch giúp kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau, cũng như các bộ phận liên quan. Kế hoạch kiểm toán thích hợp giúp công ty tránh xảy ra những bất đồng với khách hàng, đồng thời rà soát, đánh giá được công việc đã và đang thực hiện, khi có đẩy đủ thông tin, kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn này. - Xác định các vấn đề đề nghị vấn đề khả năng hoạt động, đánh giá hiệu quả hoạt động, hiểu rõ thực trạng hoạt động kinh doanh. - Xác định được các nghiệp vụ bất thường, các số dư dự kiến từ đó phát hiện các rủi ro các sai phạm trọng yếu. - Giúp kiểm toán viên có sự hiểu biết về nội dung các báo cáo tài chính, những biến động trong hoạt động kinh doanh - Những thay đổi trong chính sách kế toán. - Giúp kiểm toán viên đánh giá được khả năng sinh lời, khả năng thanh toán. * Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Thủ tục phân tích sơ bộ phải được thực hiện trong suốt thời gian lập kế hoạch kiểm toán để giúp các kiểm toán viên tăng cường hiểu biết về hoạt động kinh doanh của khách hàng và các nghiệp vụ, các sự kiện xảy ra từ cuộc kiểm toán trước. Các thủ tục này cũng giúp cho các kiểm toán viên đánh giá được rủi ro liên quan đến các khoản mục trong báo cáo tài chính từ đó giúp các kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán viên thực hiện phân tích sơ bộ theo 3 bước: Bước 1: Thu thập thông tin tài chính và phi tài chính. - Thông tin chung về khách hàng: Giấy phép thành lập, điều lệ công ty, các cam kết, các hợp đồng, các nhân tố ảnh hưởng đến tình hình sản xuất kinh doanh..... - Thông tin phi tài chính khác như thông tin về chính sách quản lý hàng tồn kho, chính sách khen thưởng.... từ đó xem xét số liệu trên báo cáo tài chính có phù hợp với chính sách không? Bước 2: So sánh thông tin thu được. Nên cơ sở các thông tin thu thập được, kiểm toán viên tiến hành so sánh, phân tích các vấn đề sau: Những biến động bất thường, những số dư tài khoản không thường xuyên. - Những biến động bất thường của các tài khoản có liên quan mà theo xét đoán của kiểm toán viên nó bị ảnh hưởng từ biến động của các tài khoản khác. Tuỳ theo quy mô và loại hình kinh doanh của doanh nghiệp để áp dụng các hình thức so sánh khác nhau như so sánh tuyệt đối, so sánh tương đối, so sánh kỳ này với kỳ trước, so sánh thực tế với số kế hoạch, số thực tế với số ước tính của kiểm toán viên. Việc so sánh không những giúp kiểm toán viên đưa ra kết luận chính xác mà còn chỉ ra những số dư tài khoản cần chú ý và các bước công việc cần làm tiếp theo. Bước 3: Đánh giá kết quả so sánh ban đầu Sau khi so sánh sơ bộ, kiểm toán viên tiến hành đánh giá sơ bộ kết quả ban đầu để xem xét sự biến động của các số dư tài khoản, xem xét sự biến động có phù hợp với ước tính của kiểm toán viên cần thảo luận với nhà quản lý của đơn vị để xem xét lời giải trình nếu kiểm toán viên vẫn chưa thoả mãn với lời giải thích và bằng chứng thu thập được thì kiểm toán viên xem lại nguồn gốc của bằng chứng đó một lần nữa, ngoài ra kiểm toán viên có thể sử dụng thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn nhằm làm sáng tỏ biến động cụ thể. Sau khi thực hiện thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn mà kiểm toán viên vẫn chưa thoả mãn thì cần chú ý tới lập chương trình kiểm toán, nhận định sai phạm tiềm tàng và các rủi ro có thể xảy ra. 3. Khái quát tình hình vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính khách hàng do công ty TNHH kiểm toán và tư vấn ACPA thực hiện. Công ty TNHH kiểm toán và tư vấn ACPA vận dụng thủ tục phân tích trong tất cả các cuộc kiểm toán và trong mỗi cuộc kiểm toán thì thủ tục phân tích được công ty áp dụng xuyên suốt trong tất cả các bước của quy trình kiểm toán. Tuy nhiên, do các khách hàng của công ty là khách hàng thường xuyên hoặc đã được thực hiện kiểm toán giữa năm, do đó thủ tục phân tích được sử dụng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán để tìm hiểu về khách hàng và cũng tương đối nhẹ nhàng. Cụ thể, công ty ACPA đã vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán được thể hiện qua các bước như sau: Bước 1: Tìm hiểu về hoạt động kinh doanh của khách hàng Thủ tục phân tích áp dụng trong giai đoạn này chủ yếu là dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên từ những cuộc kiểm toán trước đối với khách hàng, cũng như những kiến thức của kiểm toán viên trong lĩnh vực hoạt động, loại hình doanh nghiệp, quy mô của doanh nghiệp. Từ những thông tin thu thập được từ khách hàng, từ các báo cáo tài chính kiểm toán viên sẽ thấy được các biến đổi quan trọng về kế toán và hoạt động kinh doanh của khách hàng so với đợt kiểm toán trước. Từ đó bằng kinh nghiệm và sự hiểu biết của mình về hoạt động kinh doanh, kiểm toán viên sẽ đánh giá sơ bộ về những rủi ro tiềm tàng, rủi ro hoạt động. Kế toán viên xem xét những nhân tố có khả năng ảnh hưởng đến rủi ro như các rủi ro và gian lận đã từng xảy ra, những thiếu sót về thủ tục kiểm soát được phát hiện những thay đổi trong việc áp dụng các chính sách kế toán, tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng.... Ngoài ra, các kiểm toán viên cần phân tích tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng, thể hiện qua bảng đánh giá hoạt động kinh doanh của khách hàng, thể hiện qua bảng đánh giá hoạt động kinh doanh (BPR). BPR được kiểm toán viên dùng để phân tích và đánh giá hiệu quả hoạt động kinh doanh của khách hàng, đồng thời dự đoán được xu hướng trong tương lai. Phân tích BPR gồm các nội dung: Phân tích sư khách nhau giữa các số dư của các khoản mục kế toán giữa các kỳ này với kỳ trước và với kỳ vọng của nhà quản lý về các số dư và số phát sinh: phân tích quy mô chung về hoạt động kinh doanh của khách hàng: Phân tích các tỷ suất tài chính phản ánh kết quả kinh doanh và các tỷ suất tài chính phản ánh xu hướng phát triển trong tương lai, dự đoán về số dư tài khoản, phân tích các dòng tiền, phân tích về phương án tiến hành hoạt động kinh doanh, so sánh các thông tin tài chính với các thông tin phi tài chính. Thông qua việc phân tích BR, kiểm toán viên có thể xác định được rủi ro, sai phạm có thể xảy ra trong doanh nghiệp. Bước 2: Tăng cường sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanh của khách hàng giúp các kiểm toán viên xác định vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt động liên tục của công ty khách hàng. Như vậy, việc áp dụng các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tuỳ thuộc vào quy mô, loại hình doanh nghiệp và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. III. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch trong kiểm toán báo cáo tài chính. 1. Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. - Việc vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn đã được hầu hết các công ty sử dụng trong tất cả các cuộc kiểm toán và trong tất cả các giai đoạn của quy trình kiểm toán, điều này đã làm giảm bớt thời gian, chi phí cho cuộc kiểm toán, giúp kiểm toán viên có thể đánh giá một cách tổng quát về tình hình kinh doanh của khách hàng. - Tuy nhiên khi vận dụng thủ tục phân tích trong việc tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng vẫn còn dựa quá nhiều vào kinh nghiệm của kiểm toán viên, áp dụng các thủ tục phân tích chức đồng bộ, chưa đánh giá được bản chất của mối quan hệ các chỉ tiêu phân tích. Hầu hết các doanh nghiệp ở Việt Nam chưa có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực nên nếu chỉ sử dụng kỹ thuật phân tích thội cũng chưa đủ mà cần phải vận dụng kết hợp với các kỹ thuật khác. Điều này dẫn đến độ ưu việt của nó 2. Giải pháp nhằm hoàn thiện vận dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch - Kiểm toán viên phải nắm vững được những quy định và chính sách của nhà nước, phải có thông tin về ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh của đơn vị khách hàng trên cơ sở đó kiểm toán viên đánh giá chênh lệch trong quá trình phân tích để có cái nhìn đúng đắn về tình hình tài chính của khách hàng. - Lựa chọn loại hình phân tích phù hợp, áp dụng đồng bộ các thủ tục phân tích, xem xét mối quan hệ giữa các chỉ tiêu phân tích với nhau - Xây dựng các tiêu chuẩn nhất định đối với các ngành nghề kinh doanh cụ thể, trong một khoảng thời gian nhất định để có thể đánh giá khách quan hơn về đơn vị được kiểm toán, giảm bớt sự lệ thuộc vào kinh nghiệm của kiểm toán viên DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ĐÃ SỬ DỤNG 1. Giáo trình kiểm toán tài chính - NXB: Đại học KTQD 2. EURO - TAPVIET - Sổ tay kiểm toán 3. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam- NXB Tài chính 4. Tạp chí kiểm toán 5. Kiểm toán- PTS. Vương Đình Huệ 6. Kiểm toán lý thuyết và thực hành - John DUNN. 7. Kiểm toán auditing - ALVIN A, ARENS - JAMES. KLOEBBECKE 8. Kiểm toán - ĐH Kinh tế 9. Những chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán quốc tế - Tài liệu dịch (VACO) 10. Tài liệu tham khảo khác. MỤC LỤC