Đề tài Kiểm toán chu trình hàng tồn kho trong kiểm toán tài chính tại công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn (A&C)

năm đầu tiên A&C tiến hành kiểm toán tại Công ty Y nên việc đối chiếu sổ chi tiết vật tư với số đã kiểm toán năm trước chỉ có thể lấy từ biên bản kiểm toán của Công ty kiểm toán năm trước. Bước 10,11: Công việc đối chiếu giữa BCĐSPS với sổ cái, báo cáo nhập – xuất- tồn thấy có chênh lệch về thành phẩm, nguyên nhân của chênh lệch đã đựoc KTV xác định là do áp dụng phương pháp tính giá HTK không nhất quán, mà cụ thể là do không nhất quán trong việc tính giá xuất hàng hoá ở kho thành phẩm. Bước 12: Việc trình bày và công bố HTK trên BCTC của Công ty Y được đánh giá là hoàn toàn phù hợp. 3.Kết thúc kiểm toán: Bước cuối cùng trong cuộc kiểm toán là kết thúc kiểm toán. Trong bước công việc này, A&C tiến hành tập hợp toàn bộ giấy tờ làm việc của KTV và trưởng nhóm kiểm toán tiến hành xem xét, đánh giá các bằng chứng mà KTV thu thập được. Mặt khác, để hạn chế tối đa các sai phạm có thể xảy ra, KTV phải xem xét các sự kiện phát sinh thêm sau ngày lập BCTC, tiến hành đánh giá và soát xét lại kết quả kiểm toán, đưa ra các bút toán điều chỉnh cần thiết. Căn cứ trên các bằng chứng thu được trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên đưa ra ý kiến xác nhận rằng khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính của đơn vị có được trình bày trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Kết quả kiểm toán khoản mục hàng tồn kho thường được sử dụng trong quá trình tổng kết kết quả kiểm toán. Khi đó kiểm toán viên xem xét ảnh hưởng của kết quả kiểm toán này đến việc đưa ra ý kiến của kiểm toán viên về tính trung thực hợp lý của một số khoản mục trên báo cáo tài chính như khoản mục hàng tồn kho, giá vốn hàng bán … trong trường hợp hàng tồn kho là khoản mục có tính chất trọng yếu, kiểm toán viên phải xem xét khả năng ảnh hưởng của khoản mục hàng tồn kho đến việc trình bày trung thực và hợp lý của toàn bộ báo cáo tài chính. Trong bước này, thực tế tại Công ty A&C khi thực hiện kiểm toán tại Công ty khách hàng X và Y trưởng nhóm kiểm toán đã tiến hành xem xét lại toàn bộ giấy tờ làm việc của kiểm toán viên, đánh giá chất lượng của các bằng chứng kiểm toán thu thập được, xem xét các phát sinh có thể xảy ra sau kiểm toán như khả năng giảm giá của hàng tồn kho, sự biến động của thị trường tiêu thụ đối với sản phẩm của doanh nghiệp, sự biến động của thị trường nguyên vật liệu, cũng như xem xét khả năng cung cấp hàng của một số bạn hàng quen thuộc đối với doanh nghiệp…Quá trình xem xét này cho kiểm toán viên nhận định rằng thị trường tiêu thụ đối với sản phẩm của 2 Công ty là ổn định, tình hình sản xuất kinh doanh của Công ty trong năm tài chính tiếp theo có triển vọng phát triển với những lĩnh vực mà Công ty đã và đang tiến hành mở rộng và đi sâu vào… Tuy nhiên còn một số vấn đề mà KTV đưa ra, đó là: u Đối với Công ty X: + Kết luận về mục tiêu kiểm toán: Không đạt, do đó KTV đưa ra ý kiến ngoại trừ. + Kiến nghị: 1/Việc kiểm kê HTK chưa được thực hiện nghiêm túc. Kho thành phẩm và một số kho vật tư không được thực hiện do thủ kho không có mặt tại thời điểm kiểm kê. Công ty A cần phải xem xét tổ chức lại bộ phận quản lý, cụ thể ở đây là bộ phận thủ kho, đồng thời, công ty cần phải có kế hoạch tập huấn tổ kiểm kê đảm bảo cho việc kiểm kê được diễn ra một cách tôt hơn và có hiệu quả hơn. 2/ Số liệu kế toán không được cập nhật kịp thời dẫn đến tại thời điểm kiểm kê ngày 31/12/2004 không có sổ chi tiết công nợ để thực hiện đối chiếu, cũng như KTV không thể áp dụng phương pháp thử nghiệm khác như kiểm tra thanh toán sau do chưa có số liệu quý 1/2005 tại thời điểm kiểm toán. 3/ Giá xuất kho của NVL chính, thành phẩm, hàng gửi bán trong các tháng được kết chuyển theo ý chủ quan, không có phương pháp nhất định do không thực hiện tính giá thành sản phẩm theo tháng. 4/ Số liệu nhập xuất khác với số liệu trên sổ sách. Trên cơ sở đó KTV đưa ra các bút toán điều chỉnh như sau: Bảng 14: Các bút toán điều chỉnh Công ty X Công ty Kiểm toán và Tư vấn (A&C) W.P.Ref.No: G1.1 Clients Name : Công ty X File No: Proposed Adjustment journal entries: Year End: 31/12/2004 Reviewed by Prepared by Initial Date Initial HĐ Date Items Acount Amount Dr Cr Dr Cr 1.Điều chỉnh nhập kho bã bùn 2.Đièu chỉnh xuất kho sản xuất phân 3.Điều chỉnh huỷ bút toán 4..Điều chỉnh giảm HTK + Thành phẩm + Hàng gửi bán + CFSXKDDD 5.Điều chỉnh mía nguyên liệu T12 phù hợp với bảng kê nhập nguyên liệu 6.Điều chỉnh mía nguyên liệu tồn kho 7.Điều chỉnh các CF SCL đơn vị phản ánh vào CF sang 1421 1527 6212 632 155 157 154 632 133 632 1421 154 1527 621 632 632 632 331 152 6273 6278 172.692.180 172.692.180 562.577.974 (2.678.770.273) (3.375.753.483) (207.465.994) (1.0150256.273) (10.261.114) 1.568.032 742.119.351 172.692.180 172.692.180 562.577.974 (6.261.989.750) (1.025.517.387) 1.568.032 187.076.504 555.042.847 Từ các bút toán điều chỉnh có thể cho thấy sự ảnh hưởng của chúng tới BCĐKT và BCKQKD: Nội dung ảnh hưởng tới BCĐKT ảnh hưởng tới BCKQKD TK nợ TK có Số tiền TK Số tiền Điều chỉnh HTK 421 152 1.568.032 632 1.568.032 u Đối với Công ty Y: + Kết luận về mục tiêu kiểm toán: cũng như công ty X do có sai phạm xảy ra do đó mục tiêu kiểm toán chưa đạt, KTV cần đưa ra ngoại trừ. + Kiến nghị: 1/ Công ty Y cần chú ý hơn nữa trong cách hạch toán cũng như cần cẩn thận trong cách ghi chép để tránh sai sót như ở các phiếu nhập kho số 154, 313 và phiếu xuất kho 860. 2/ Đơn vị cũng cần chú ý tới cách ghi chép các nghiệp vụ sát ngày kết thúc niên độ một cách chính xác và đầy đủ hơn. 3/ Phương pháp tính giá xuất kho của đơn vị cần được chú trọng để thực hiện một cách nhất quán giữa các kỳ kế toán. Bút toán điều chỉnh tại Công ty Y như sau: Bảng 15: Các bút toán điều chỉnh Công ty Y Công ty Kiểm toán và Tư vấn (A&C) W.P.Ref.No: G1.1 Clients Name : Công ty X File No: Proposed Adjustment journal entries: Year End: 31/12/2004 Reviewed by Prepared by Initial Date Initial ĐT Date Items Acount Amount Dr Cr Dr Cr Điều chỉnh giảm HTK: Hàng hoá 156 632 (12.521.921) (12.521.921) Từ các bút toán điều chỉnh có thể cho thấy sự ảnh hưởng của chúng tới BCĐKT và BCKQKD: Nội dung ảnh hưởng tới BCĐKT ảnh hưởng tới BCKQKD TK nợ TK có Số tiền TK Số tiền Điều chỉnh HTK 421 156 12.521.921 632 12.521.921 Sau đây là báo cáo kiểm toán do Công ty A&C lập đối với Công ty khách hàng X và Y: Phụ lục 7: Báo cáo kiểm toán Công ty cổ phần kiểm toán và tư vấn (A&C) chi nhánh Hà Nội. Số.../2004/BCTC- KTTV 877- Hồng Hà- Quận Hoàn Kiếm – Hà Nội Báo cáo kiểm toán Kính gửi : Hội đồng quản trị và Ban giám đốc Công ty X. Chúng tôi đã kiểm toán Báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/2004, Báo cáo kết quả kinh doanh năm 2004, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ năm 2004 và Thuyết minh Báo cáo tài chính cho năm tài chính. Việc lập và trình bày các Báo cáo tài chính này thuộc về trách nhiệm của Ban giám đốc Công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các Báo cáo này dựa vào kết quả công việc kiểm toán. Cơ sở ý kiến: Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán hiện hành của Việt Nam, các Chuẩn mực quốc tế về kiểm toán có liên quan và quy chế này yêu cầu công việc kiểm toán phải lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng các báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Việc kiểm toán được tiến hành trên cơ sở các thử nghiệm cần thiết kiểm tra các bằng chứng của các số liệu và nội dung công bố trong Báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Ban Giám đốc cũng như cách trình bày tổng thể Báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi. Hạn chế của cuộc kiểm toán: Tại thời điểm 31/12/2004 KTV không tham gia chứng kiến kiểm kê kho vật tư, phụ tùng, thành phẩm và hàng gửi bán cũng như không thể áp dụng phương pháp kiểm toán thay thế khác để xác định số lượng và tình trạng của các loại HTK tại thời điểm trên. Tại thời điểm 31/12/2004 các khoản nợ phải thu và phải trả chưa được điều chỉnh với từng đối tượng. Các khoản đầu tư ngắn hạn trên sổ kế toán của Công ty chưa phù hợp với số liệu chi tiết theo từng đối tượng tại chương trình phần mềm mà Công ty sử dụng để theo dõi các khoản đầu tư này. ý kiến của kiểm toán viên: Xét trên mọi phương diện trọng yếu thì Báo cáo tài chính đã phản ánh hợp lý tình hình tài chính tại thời điểm 31/12/2004, kết quả hoạt động kinh doanh năm 2004 của Công ty X, đồng thời phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam hiện hành, các quy định pháp lý có liên quan. Tuy nhiên, cần ngoại trừ ảnh hưởng của các vấn đề tính sai giá vốn hàng bán, một số vấn đề về việc tính giá thành sản phẩm còn theo ý chủ quan của đơn vị và một số tài liệu cung cấp cho kiểm toán chưa đầy đủ như số chi tiết công nợ, số liệu quý 1 năm 2005. Hà Nội, ngày 20 tháng 3 năm 2005. Giám đốc Nguyễn Thị Hồng Thanh Chứng chỉ KTV số … Kiểm toán viên Nguyễn Hoàng Đức Chứng chỉ KTV số… Nơi nhận: - Như trên - Lưu A&C. Công ty cổ phần kiểm toán và tư vấn (A&C) chi nhánh Hà Nội. Số.../2004/BCTC- KTTV 877- Hồng Hà- Quận Hoàn Kiếm – Hà Nội Báo cáo kiểm toán Kính gửi : Hội đồng quản trị và Ban giám đốc Công ty Y. Chúng tôi đã kiểm toán Báo cáo tài chính gồm: Bảng cân đối kế toán tại ngày 31/12/2004, Báo cáo kết quả kinh doanh năm 2004, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ năm 2004 và Thuyết minh Báo cáo tài chính cho năm tài chính. Việc lập và trình bày các Báo cáo tài chính này thuộc về trách nhiệm của Ban giám đốc Công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các Báo cáo này dựa vào kết quả công việc kiểm toán. Cơ sở ý kiến: Chúng tôi đã thực hiện công việc kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán hiện hành của Việt Nam, các Chuẩn mực quốc tế về kiểm toán có liên quan và quy chế này yêu cầu công việc kiểm toán phải lập kế hoạch và thực hiện để có sự đảm bảo hợp lý rằng các báo cáo tài chính không còn chứa đựng các sai sót trọng yếu. Việc kiểm toán được tiến hành trên cơ sở các thử nghiệm cần thiết kiểm tra các bằng chứng của các số liệu và nội dung công bố trong Báo cáo tài chính; đánh giá việc tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, các nguyên tắc và phương pháp kế toán được áp dụng, các ước tính và xét đoán quan trọng của Ban Giám đốc cũng như cách trình bày tổng thể Báo cáo tài chính. Chúng tôi cho rằng công việc kiểm toán đã đưa ra những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của chúng tôi. Hạn chế của cuộc kiểm toán: Công việc kiểm kê tại đơn vị phải thực hiện ngay tại thời điểm kiểm toán do đó còn gặp nhiều khó khăn trong việc chuẩn bị cũng như thực hiện. Chỉ thực hiện kiểm tra 100% đối với các khoản mục tiền, tài sản và đầu tư dài hạn và các công việc tính thuế, còn các khoản mục khác chỉ thực hiện kiểm tra chọn mẫu với khoản 70% các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Do điều kiện không cho phép nên tổ kiểm toán không thực hiện việc đi xác minh tại các khách hàng có liên quan kinh tế với đơn vị. ý kiến của kiểm toán viên: Xét trên mọi phương diện trọng yếu thì Báo cáo tài chính đã phản ánh hợp lý tình hình tài chính tại thời điểm 31/12/2004, kết quả hoạt động kinh doanh năm 2004 của Công ty X, đồng thời phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam hiện hành, các quy định pháp lý có liên quan. Tuy nhiên, cần ngoại trừ ảnh hưởng của các vấn đề tính sai giá vốn hàng bán, một số vấn đề về việc tính giá thành sản phẩm còn theo ý chủ quan của đơn vị. Hà Nội, ngày tháng 2 năm 2005. Giám đốc Nguyễn Hồng Thanh Chứng chỉ KTV số Kiểm toán viên Đỗ Đức Tuấn Chứng chỉ KTV số… Nơi nhận: -Như trên -Lưu A&C. Phụ lục 8 : Thư quản lý Công ty cổ phần kiểm toán và tư vấn (A&C) chi nhánh Hà Nội. Số.../2004/BCTC- KTTV 877- Hồng Hà- Quận Hoàn Kiếm – Hà Nội Thư quản lý Kính gửi: Ban Giám đốc Công ty X Trước hết xin chân thành cảm ơn Ban Giám đốc Công ty X đã tin tưởng, hỗ trợ tạo điều kiện cho KTV chúng tôi thực hiện việc kiểm toán báo cáo tài chính năm 2004 của quý Công ty. Công việc kiểm toán đã hoàn thành, ý kiến của chúng tôi là Báo cáo tài chính năm 2004 đã được trình bày trong Báo cáo kiểm toán số …BCTC-KTV. Trong quá trình kiểm toán, chúng tôi đã kiểm tra, xem xét các khía cạnh quan trọng của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty.Với mục đích trợ giúp Quý Công ty trong việc hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty, chúng tôi xin gửi kèm theo đây một số ý kiến phân tích về tình hình tài chính và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh năm 2004, những nhận xét và đề xuất mà chúng tôi cho rằng sẽ hữu ích cho quý Công ty. Những vấn đề sau đây được chúng tôi rút ra từ việc thực hiện các thủ tục kiểm toán thông thường, chủ yếu nhằm giúp chúng tôi đưa ra ý kiến của mình về Báo cáo tài chính năm 2004. Do đó những ý kiến của chúng tôi không bao gồm tất cả các đề xuất nhằm hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ mà một cuộc kiểm toán đặc biệt có thể đưa ra. Chúng tôi hy vọng rằng các vấn đề được nêu sẽ giúp đỡ Công ty trong việc hoàn thiện công tác kế toán cũng như công tác quản lý của mình. Một lần nữa chúng tôi xin cảm ơn Ban lãnh đạo Công ty X, phòng Kế toán và các phòng ban khác về sự hợp tác, giúp đỡ chúng tôi trong quá trình kiểm toán. Chúng tôi luôn mong muốn duy trì và phát triển mối quan hệ hợp tác tốt đẹp đã được thiết lập giữa hai đơn vị chúng ta trong hiện tại cúng như trong tương lai. Trân trọng! Nguyễn Thị Hồng Thanh- Giám đốc chi nhánh Nơi nhận: - Công ty X- 02 bản - Lưu A&C- 01 bản 4. So sánh việc thực hiện kiểm toán chu trình HTK tại Công ty X và Y: Sau khi thực hiện việc xem xét, mô tả công việc kiểm toán thực hiện tại hai Công ty khách hàng X và Y có thể thấy chương trình kiểm toán khoản mục HTK tại hai Công ty này đều được KTV thực hiện dựa trên quy trình chung của A&C, bao gồm: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Tuy nhiên do đặc điểm hoạt động kinh doanh ở 2 đơn vị là khác nhau, do đó quá trình kiểm toán cũng có những nét đặc trưng khác nhau tuỳ thuộc vào tình hình kinh doanh, sổ sách , tài liệu, trình độ chuyên môn của khách hàng mà Công ty có cách thức tiến hành phù hợp. ở bước chuẩn bị kiểm toán do Công ty X là khách hàng cũ của A&C nên việc tiến hành kiểm toán dễ dàng và đơn giản hơn nhiều. Khi tiến hành tìm hiểu về hoạt động kinh doanh, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị nói chung và kiểm soát nội bộ đối với HTK nói riêng thì KTV có thể sử dụng hồ sơ năm trước, do đó giảm bớt được thời gian và chi phí kiểm toán. Bên cạnh đó KTV cũng dễ dàng xác định các rủi ro kiểm toán có thể xảy ra trong quá trình kiểm toán, từ đó xây dựng kế hoạch kiểm toán kịp thời khắc phục. Ngược lại ở Công ty Y là khách hàng năm đầu tiên nên KTV phải tiến hành tất cả các công việc từ tiếp cận với khách hàng cho đến việc đi sâu vào tìm hiểu thông tin về tình hình kinh doanh, hệ thống kiểm soát nội bộ...Bên cạnh đó, xét riêng với khoản mục HTK thì giá trị HTK trên BCTC lớn và phức tạp đòi hỏi phải lựa chọn những KTV có trình độ và kinh nghiệm để tiến hành công việc kiểm toán. Có thể thấy công việc kiểm toán ở Công ty Y mất nhiều thời gian và chi phí hơn ở Công ty X. Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Khi tiến hành thực hiện công việc kiểm kê HTK thì ở 2 đơn vị khách hàng đều gặp phải những khó khăn nhất định. + Đối với Công ty X khó khăn trong việc kiểm kê HTK là do tại thời điểm 31/12/2004 KTV không tham gia chứng kiến kiểm kê kho vật tư, phụ tùng, thành phẩm và hàng gửi bán cũng như không thể áp dụng phương pháp kiểm toán thay thế khác để xác định số lượng và tình trạng của các loại HTK tại thời điểm trên. Đồng thời công việc kiểm kê không thể thực hiện được tại các kho do sắp xếp không khoa học nên không thể kiểm đếm được, thủ kho lại không có mặt tại thời điểm kiểm kê. + Đối với công ty Y: Công việc kiểm kê gặp khó khăn chỉ do Y là khách hàng năm đầu nên KTV không thể tiến hành tham gia kiểm kê vào thời điểm cuối niên độ mà tiến hành ngay trong thời gian kiểm toán dẫn đến mất thời gian trong việc xem xét, tính toán và cộng trừ lùi các nghiệp vụ nhập – xuất từ thời điểm kiểm toán đến thời điểm cuối niên độ. Trong quá trình thực hiện kiểm toán tại 2 Công ty khách hàng thì ở Công ty X không tiến hành theo quy trình kiểm toán chung. Mặc dù vậy KTV vẫn thu được kết quả như ý muốn chứng tỏ KTV đã có sự vận dụng linh hoạt các thủ tục kiểm toán phù hợp với điều kiện của từng đơn vị. Khi kiểm tra việc tính giá hạch toán HTK, cả 2 đơn vị đều thực hiện không nhất quán phương pháp tính giá HTK giữa các kỳ kế toán. Điều đó chứng tỏ các doanh nghiệp ở Việt Nam hiện nay chưa có sự chú trọng trong việc thực hiện một cách thống nhất phương pháp tính giá HTK. Bên cạnh đó khi thực hiện chọn mẫu kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ nhập, xuât cũng như việc kiểm tra các thủ tục chia cắt niên độ thì cả 2 đơn vị đều mắc phải những sai lầm tương tự, chưa cẩn thận trong việc ghi chép, hạch toán các nghiệp vụ kế toán một cách chính xác. Tuy nhiên có thể thấy mặc dù với số lượng HTK lớn hơn và phức tạp hơn nhưng Công ty Y vẫn có cách thức lưu kho, quản lý kho hàng cũng như việc kiểm soát các nghiệp vụ về HTK tốt hơn nhiều so với Công ty X. Như vây, qua việc tìm hiểu quy trình kiểm toán mà A&C thực hiện tại 2 Công ty khách hàng có thể thấy được những mặt mạnh cần phát huy và những mặt còn hạn chế cần phải hoàn thiện và bổ sung trong quy trình kiểm toán chung cũng như trong kiểm toán HTK nói riêng tại A&C. Do đó trong chương III của luận văn em xin được mạnh dạn trình bày những nhận xét chung, những kiến nghị mà theo em là cần thiết để hoàn thiện công tác kiểm toán tại A&C. chương III Đánh giá, nhận xét và kiến nghị về kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty A&C: ii - Đánh giá Về thực tiễn kiểm toán hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn Chu trình hàng tồn kho là một trong những chu trình quan trọng của các doanh nghiệp sản xuất cũng như các doanh nghiệp thương mại, các khoản mục hàng tồn kho có ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo kết quả kinh doanh cũng như bảng cân đối kế toán của Công ty khách hàng. Để có thể tư vấn cho các doanh nghiệp cách thức quản lý hàng tồn kho đúng đắn và kịp thời nhất thì nhiệm vụ của kiểm toán viên là phải không ngừng nâng cao chất lượng kiểm toán hàng tồn kho nói riêng và kiểm toán báo cáo tài chính nói chung. Tuy nhiên, trong điều kiện hiện nay thì khó khăn mà hầu hết các Công ty kiểm toán gặp phải đó là sức ép về thời gian và chi phí kiểm toán. Khách hàng thường yêu cầu công việc kiểm toán tiến hành trong thời gian ngắn nhất có thể và hơn thế nữa công việc kiểm kê hàng tồn kho với khối lượng quá lớn cũng gây khó khăn cho kiểm toán viên trong việc chọn mẫu kiểm tra. Công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn ( A&C ) mặc dù đã có sự vận dựng linh hoạt các phương pháp kiểm toán vào thực tiễn của từng Công ty nhưng cũng không thể không gặp phải khó khăn trong khi thực hiện kiểm toán chu trình hàng tồn kho. Bởi vì thực tế kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty A&C là kiểm toán theo khoản mục, trong khi lý luận là kiểm toán theo chu trình. Tuy nhiên, cả hai cách tiếp cận này đều có những điểm mạnh và điểm yếu riêng của nó. Khi kiểm toán hàng tồn kho theo khoản mục thì việc nhận diện đối tượng kiểm toán đơn giản hơn nhiều so với kiểm toán theo chu trình. Đối tượng kiểm toán chỉ là khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính. Do đó khi thực hiện kiểm toán kiểm toán viên sẽ tiến hành công việc với từng tài khoản hàng tồn kho. Từ đó việc thực hiện tổng hợp kết quả để đưa ra kết luận về hàng tồn kho dễ theo dõi và kiểm soát hơn. Mặt khác cách tiếp cận theo khoản mục cũng thuận lợi khi các thủ tục kiểm tra chi tiết được xác định một cách cụ thể và rõ ràng. Bên cạnh đó, cách tiếp cận này cũng tạo điều kiện thuận lợi cho trưởng nhóm kiểm toán khi phân công nhiệm vụ cụ thể cho từng kiểm toán viên thực hiện một nhóm khoản mục dựa trên những hiểu biết tốt nhất của mình về tình hình kiểm soát, cách hạch toán của đơn vị kiểm toán đối với nhóm khoản mục đó…Từ đó tiết kiệm chi phí và thời gian tiến hành cuộc kiểm toán. Tuy nhiên việc tiếp cận theo khoản mục không thể thấy rõ dòng vận động vật chất và chi phí hàng tồn kho, do đó việc nhận định về hệ thống kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho khó khăn hơn. Như ta đã biết, kiểm soát nội bộ gắn liền với từng chức năng của chu trình, theo đó các thử nghiệm kiểm soát chỉ có thể được thiết kế và thực hiện có hiệu quả khi thực hiện kiểm toán theo chu trình. Mặt khác, việc đánh giá kiểm soát nội bộ với hàng tồn kho sẽ có tác động đến việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết bởi vì khi hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là hiệu quả thì sẽ thực hiện ít hơn các thủ tục kiểm tra chi tiết. Từ đó, giảm được chi phí và thời gian kiểm toán. Nhưng khi kiểm tra chi tiết mà thực hiện tiến hành kiểm toán theo khoản mục thì do phải hướng tới các mục tiêu kiểm toán nên nếu coi số dư các khoản mục như một phần riêng biệt thì sẽ gây ra sự trùng lắp trong khi thực hiện, như vậy sẽ làm cho kiểm toán viên mất nhiều thời gian hơn trong việc kiểm tra. Trong khi đó nếu thực hiện kiểm toán theo chu trình thì đối tượng kiểm toán là tất cả các khoản mục trên báo cáo tài chính liên quan đến chu trình hàng tồn kho và cách tiếp cận theo chu trình các thủ tục kiểm tra chi tiết được thực hiện theo từng mục tiêu kiểm toán, cho nhận định về các khoản mục trong chu trình thông qua việc quan sát vật chất hàng tồn kho, kiểm tra kê toán chi phí hàng tồn kho, kiểm toán quá trình định giá, ghi sổ hàng tồn kho. Theo đó các thủ tục kiểm tra chi tiết sẽ logic và có sự kết hợp với các khảo sát chu trình khác trong quá trình kiểm toán. Từ những đặc điểm về chương trình kiểm toán như vậy có thể thấy được những ưu điểm và những vấn đề còn tồn tại trong các giai đoạn của quá trình kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC tại Công ty A&C qua một số điểm như sau: 1. Trong giai đoạn chuẩn bị: ** Ưu điểm: Trong giai đoạn chuẩn bị Kiểm toán, sau khi Công ty đã có hợp đồng với Công ty khách hàng Ban giám đốc bổ nhiệm trưởng nhóm kiểm toán và nhóm Kiểm toán viên. Nếu khách hàng là Kiểm toán năm đầu tiên thì Kiểm toán sẽ tiến hành tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng, đánh giá rủi ro kiểm soát, phân tích sơ bộ các khoản mục hàng tồn kho trên báo cáo tài chính của Công ty khách hàng và cuối cùng là tổng hợp các thông tin thu thập được để lập kế hoạch Kiểm toán tổng hợp và lên chương trình Kiểm toán chi tiết. Nếu là khách hàng cũ, mà cụ thể trong trường hợp này là Công ty B thì Kiểm toán viên có thể dựa vào tài liệu của các Kiểm toán viên năm trước, hồ sơ Kiểm toán năm trước để đưa ra các nhận định về: + Phương pháp kế toán hàng tồn kho, phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang, tính giá thành sản phẩm, phương pháp lập dự phòng… + Hệ thống kiểm soát nội bộ: do Công ty B là khách hàng thường xuyên nên việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ dựa vào hồ sơ Kiểm toán năm trước. Kết luận của Kiểm toán viên về kiểm soát nội bộ Công ty B là không hiệu quả. Công việc này chủ yếu là dựa vào kinh nghiệm của Kiểm toán viên. + Về đánh giá rủi ro trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm toán Tại công ty kiểm toán A&C nêu rõ phần đánh giá rủi ro, trọng yếu với BCTC cũng như phân chia mức trọng yếu cho các khoản mục. Như vậy sẽ giúp cho KTV tiến hành các thủ tục kiểm toán một cách khoa học và có hiệu quả hơn, xác định được phạm vị, phương pháp kiểm toán đối với từng khoản mục. * Xác định mức trọng yếu (PM) của công ty A&C được quy định như sau: PM = Min [( x% lợi nhuận trước thuế), (y% Doanh thu), (z% Tài sản)] Trong đó, tỷ lệ quy định: - x = 5% - 10% - y = 0,5% - 1% - z = 0,5% - 2% * Xác định mức sai phạm tối đa trong tổng thể (TE): TE = x% PM Với x = 50% - 70% Thống kê kinh nghiệm và xét đoán rủi ro ở mức độ trung bình thì thông thường x được chọn là 50% * Phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục (Th) : - Doanh thu và chi phí : 50% TE - Tài sản lưu động và đầu tư ngắn hạn 40% TE - Tài sản cố định và đầu tư dài hạn 30% TE - Công nợ 25% TE * Xác định mức sai phạm cần rút ra bút toán điều chỉnh (SAD) SAD = x% PM Với x = 5% - 10% **Những vấn đề còn tồn tại : Tuy nhiên, trong quá trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Kiểm toán viên chưa lập thành lưu đồ hoặc hệ thống các câu hỏi để có thể đẽ dàng nhận thấy sự có mặt hay thiếu vắng của các thủ tục kiểm soát nội bộ. Do đó chưa tiết kiệm được thời gian cho kiểm toán viên. Bên cạnh đó khi đánh giá tính trọng yếu Công ty A&C chưa xây dựng phương pháp thống nhất về quy cách ước lượng mức trọng yếu và việc phân bổ mức rủi ro cho mỗi tài khoản hay khoản mục, nên chưa giảm bớt được tính chủ quan của kiểm toán viên trong việc đánh giá. 2.Trong giai đoạn thực hiện Kiểm toán: Trong giai đoạn này, giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên đựoc thiết kê một cách khoa học, giúp cho Kiểm toán viên linh hoạt trong công việc. Việc lưu trữ các giấy tờ làm việc và cách đánh tham chiếu giúp cho Kiểm toán viên có thể tìm và đối chiếu số liệu một cách dễ dàng, thuận tiện khi soát xét, kiểm tra. Do thực hiện kiểm toán theo khoản mục trên báo cáo tài chính nên các công việc thực hiện trong khi Kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty A&C chủ yếu là kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ mà ít thấy thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Tại Công ty trong giai đoạn này thực hiện một số công việc cụ thể sau: Đánh giá về thủ tục kiểm kê hàng tồn kho: ** Ưu điểm: Thủ tục kiểm kê hàng tồn kho được chi tiết hoá từng bước công việc tạo điều kiện thuận lợi cho Kiểm toán viên trong quá trình thực hiện. Các bước công việc này đều giúp Kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng cần thiết khi quan sát kiểm kê vật chất với đơn vị khách hàng. Chẳng hạn công việc chuẩn bị kiểm kê với việc quan sát thành phần tham gia kiểm kê, soát xét giấy tờ và phiếu kiểm kê… cho kiểm toán viên về đánh giá chung về thủ tục kiểm kê của đơn vị. Công việc trong thực hiện kiểm kê như quan sát điều kiện bảo quản hàng tồn kho, kiểm tra về hàng hoá không thuộc sở hữu của doanh nghiệp, việc đánh dấu hàng đếm, việc di chuyển hàng trong kiểm kê, thủ tục chia cắt niên độ…giúp Kiểm toán viên có bằng chứng Kiểm toán về hàng tồn kho theo các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính. Đây là bằng chứng tin cậy do kiểm toán viên trực tiếp tiến hành. Những giấy tờ lưu tại hồ sơ kiểm toán Công ty X và Ychứng tỏ kiểm toán viên đã thực hiện nghiêm túc, đầy đủ các thủ tục kiểm kê vật chất hàng tồn kho. Từ đó có căn cứ so sánh với số liệu trên sổ sách kế toán của doanh nghiệp về hàng tồn kho. **Những vấn đề còn tồn tại: Bên cạnh đó khi nghiên cứu hồ sơ kiểm toán, có thể nhận thấy đôi khi kiểm toán không lưu báo cáo kiểm kê, biên bản kiểm kê hàng tồn kho hoặc có lưu biên bản kiểm kê nhưng không có báo cáo kiểm kê hoặc sử dụng biên bản kiểm kê do khách hàng cung cấp. Do đó khi phát hành báo cáo kiểm toán kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến ngoại trừ. Chương trình kiểm kê của A&C được đánh giá là mạnh nhưng theo số liệu kiểm toán công ty X, KTV đã không thực hiện kiểm kê với hàng gửi bán, trong khi hàng gửi bán có biến động lớn về giá trị, Đồng thời chỉ tiêu này cũng có ảnh hưởng lớn đến BCTC, vì vậy việc kiểm kê là thực sự cần thiết. Đánh giá thủ tục Kiểm toán chu trình hàng tồn kho của Công ty A&C: Đánh giá thủ tục phân tích: Mặc dù trong chương trình kiểm toán của công ty A&C đã có nêu các thủ tục phân tích. Tuy nhiên trong thực tế đi kiểm toán tại các đơn vị khách hàng, KTV đã bỏ qua bước này và thực hiện các bước tiếp theo trên cơ sở kinh nghiệm của bản thân và kết quả của những lần kiểm toán trước. Như vậy sẽ không thể tránh khỏi những sai sót trong quá trình kiểm toán. Nguyên nhân có thể do khách quan hoặc do những hạn chế cố hữu của mỗi con người. Kiểm tra chi tiết số dư nghiệp vụ, đánh giá và ghi sổ hàng tồn kho: **Ưu điểm: chương trình kiểm toán hàng tồn kho của Công ty A&C đã có các thủ tục kiểm tra chi tiết để thu thập bằng chứng kiểm toán và đưa ra các nhận định quan trọng nhất về hàng tồn kho.Và khi thực hiện kiểm toán kiểm toán viên của A&C đã sử dụng kết quả của kiểm toán của các khoản mục liên quan để tiết kiệm thời gian và chi phí kiểm toán. Mặt khác các thủ tục này cũng nhằm thoả mãn các cơ sở dẫn liệu như: + Mục tiêu tính hiện hữu, quyền sở hữu của đơn vị: Công ty đã sử dụng kết quả kiểm kê để có nhận định về cách thức lưu kho, quản lý kho hàng. Đối chiếu danh mục hàng tồn kho cuối kỳ với biên bản kiểm kê có sự chứng kiến của kểm toán viên. + Mục tiêu đầy đủ: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra quá trình ghi sổ bằng việc kiểm tra các nghiệp vụ nhập, xuất hàng tồn kho , kiểm tra thủ tục chia cắt niên độ( cut- off) để khẳng định hàng tồn kho được ghi đúng kỳ, đồng thời các HTK của kỳ sau không được đếm trong quá trình kiểm kê. Mục tiêu đánh giá chính xác: Kiểm tra quá trình đánh giá mua HTK , xuất cho sản xuất, tính giá đơn vị thành phẩm Chọn … mặt hàng để kiêm tra phương pháp tính giá xuất kho, xem có nhất quán với phương pháp năm trước, có phù hợp với BCKT hay không (với đơn vị khách hàng là công ty X, KTV đã chon hai mặt hàng để kiểm tra là thành phẩm và hàng gửi bán). Xem xét cách tính chi phí sản xuất kinh doanh dở dang cuối kì, tính giá thành đơn vị. KTV xem xét phân bổ chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sả xuất chung cho thành phẩm, cũng như chú trọng xem xét việc tập hợp những chi phí đó. Những công việc trên là rất cần thiết vì đã giúp cho KTV nhận định chung về tổng giá trị thành phẩm sản xuất trong kỳ. + Mục tiêu chính xác cơ học: đối chiếu sổ cái, sổ chi tiết với số liệu đã Kiểm toán năm trước, đối chiếu số liệu bảng cân đối số phát sinh với báo cáo N- X- T để kiểm tra tính hợp lý của sổ sách, tính chính xác của việc cộng dồn. + Đã xem xét việc trình bày và công bố hàng tồn kho trên báo cáo tài chính. ** Những vấn đề còn tồn tại: + Với mục tiêu về quyền sở hữu, hiện hữu kiểm toán viên có thể không lưu báo cáo kiểm kê hoặc sử dụng kết quả kiểm kê của Công ty khách hàng. + Với mục tiêu đầy đủ thì với khách hàng có nhiều loại hàng tồn kho, được mua theo nhiều nguồn, với nhiều hình thức thanh toán, có thể có hàng trả lại, chưa có các thủ tục xác nhận tính đầy đủ của hàng tồn kho mua vào. + Với mục tiêu đánh giá chính xác: A&C đã có quy định kiểm tra đối với khoản dự phòng giảm giá HTK , nhưng chưa nêu rõ các bước tiến hành việc kiểm tra. Đối với công ty X không trích lập dự phòng giảm giá HTK nên không cần phải kiểm tra, nhưng đối với các đơn vị khách hàng khác thì việc làm này là cần thiết, đòi hỏi cần phải có những quy định cụ thể hơn. 3.Đánh giá giai đoạn kết thúc kiểm toán hàng tồn kho: Trong giai đoạn này, kiểm toán viên tiến hành xem xét lại các vấn đề nảy sinh sau ngày lập báo cáo tài chính tại Công ty khách hàng và đánh giá, soát xét lại kết quả kiểm toán. Công việc này nhằm giúp cho kiểm toán viên hạn chế tối đa rủi ro kiểm toán. Thông qua việc tổng hợp bằng chứng thu thập được, kiểm toán viên sẽ tiến hành lập báo cáo kiểm toán, xác nhận mức độ trung thực và hợp lý xét trên các khía cạnh trọng yếu của các khoản mục trên báo cáo tài chính và nêu ra nhận xét, kiến nghị của mình, đồng thời kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh. Kết thúc mỗi cuộc kiểm toán, A&C đều tiến hành đánh giá, rút kinh nghiệm cho những lần kiểm toán sau được thực hiện tốt hơn, đồng thời nâng cao trách nhiệm của kiểm toán viên đối với công việc của mình. Ii - Kiến nghị về kiểm toán hàng tồn kho trong Kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn: Trong quá trình sản xuất kinh doanh thì hàng tồn kho là yếu tố cần thiết cho hoạt động sản xuất kinh doanh bình thường của mỗi doanh nghiệp. Nếu doanh nghiệp dự trữ vật tư, hàng hoá quá lớn sẽ tạo ra sự lãng phí nguồn lực, và có thể bị hư hỏng lỗi thời…còn nếu dự trữ quá ít sẽ làm cho quá trình sản xuất bị gián đoạn. Từ đó yêu cầu đặt ra là phải có quyết định quản lý hàng tồn kho đúng đắn và kịp thời nhằm đảm bảo cho sản xuất kinh doanh được diễn ra một cách liên tục và có hiệu quả. Kiểm toán ra đời là hoạt động nhằm cung cấp những thông tin về tình hình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp trên một số khía cạnh cơ bản. Công ty Kiểm toán sẽ cung cấp cho doanh nghiệp một phần thông tin đã thu thập được qua kiểm tra hệ thống và kiểm tra chứng từ kế toán. Đó là những thông tin về sai phạm trong quá trình hạch toán, những vấn đề chưa được kiểm soát tốt…Từ đó giúp doanh nghiệp có cách thức quản lý hàng tồn kho nói riêng và các khoản mục trên báo cáo tài chính nói chung được đúng đắn và hợp lý. Nhưng yêu cầu đặt ra đối với Công ty Kiểm toán là phải không ngừng nâng cao chất lượng Kiểm toán và hoàn thiện bản thân mình để tạo uy tín với Công ty khách hàng, có thể tư vấn những thông tin tốt nhất cho Công ty khách hàng trong thời gian ngắn nhất có thể. 1.Chú trọng hơn nữa công tác chuẩn bị kiểm toán: Trong công tác chuẩn bị kiểm toán tại Công ty A&C, việc tìm hiểu khách hàng và đánh giá kiểm soát nội bộ đã được thực hiện trên một số khía cạnh song cần chú ý hơn nữa công tác này bằng cách tiến hành lập ra lưu đồ hoặc bảng câu hỏi theo hệ thống kiểm soát nội bộ để có thể dễ dàng nhận thấy sự có mặt hay vắng mặt của các thủ tục trong kiểm soát nội bộ. Việc thực hiện các câu hỏi còn tiết kiệm được thời gian cho Kiểm toán viên. việc sử dụng hệ thống câu hỏi có câu trả lời dưới dạng đúng sai cho phép Kiểm toán viên nhận thấy điểm mạnh, điểm yếu của hệ thống đó. Qua câu trả lời thu đựoc trong bảng câu hỏi Kiểm toán viên có thể nhận thấy những hoạt động kiểm soát được thực hiện tại Công ty khách hàng và những tồn tại, những mặt yếu kém trong hệ thống kiểm soát nội bộ tại Công ty khách hàng. Từ đó, Kiểm toán viên có thể kết luận hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu lực hay không. Phụ lục 9: Bảng câu hỏi về HTKSNB của khách hàng trong chu trình HTK Các câu hỏi Rủi ro KS Môi trường KS Vấn đề cần chú ý 1. Ban quản trị có chịu áp lực nào về số liệu hàng tồn kho trên báo cáo tài chính hay không 2. Có lý do nào để băn khoăn với những cam kết về tính chính xác và hợp lý của hàng tồn kho không 3. Cam kết của Ban quản trị về việc thiết lập và duy trì hệ thống thông tin kế toán, KSNB với hàng tồn kho có đáng tin cậy không 4. Thủ kho có đáng tin cậy không 5. Các chu trình, sổ sách hàng tồn kho có được lập đầy đủ ở tất cả các khâu 6. Thẻ kho, phiếu xuất, nhập kho , báo cáo sản phẩm… có được đánh số thứ tự. 7. Kiểm tra việc ghi chép, theo dõi sử dụng các tài liệu có đánh số trước 8. Có các quy định về bảo quản, hao mòn HTK không 9. Kiểm tra việc cách ly trách nhiệm: Bảo quản TS với kê toán, quyền phê chuẩn các nghiệp vụ với bảo quản HTK, giữa người điều hành với người ghi sổ, báo cáo và người sử dụng báo cáo 10. Tất cả các nghiệp vụ đã đựoc thông qua sự phê chuẩn hay chưa 11. Có hay không việc xuất hiện các kế hoạch sản xuất, các quy định về định mức sử dụng NVL, chi phí SX chung… 12.Có sự kiểm tra tính hợp lệ của chứng từ, việc cập nhật chứng từ vào sổ sách… 13. Có hay không sự kiểm tra tính chính xác cơ học Trong quá trình đánh giá tính trọng yếu, Kiểm toán viên phải dựa vào cả mặt định tính và định lượng cho từng khách hàng cụ thể vì mức sai phạm trọng yếu là khác nhau. Chính vì vậy Công ty nên xây dựng phương pháp thống nhất về quy cách ước lượng mức trọng yếu, có thể dựa vào một tỷ lệ nào đó của quy mô Công ty, quy mô của nghiệp vụ kinh tế phát sinh… Kiểm toán viên cũng cần ghi chép công việc đánh giá ảnh hưởng của những sai sót trên giấy tờ làm việc. Trong giai đoạn kết thúc Kiểm toán, Kiểm toán viên cần đánh giá xem liệu tổng tất cả các sai sót được phát hiện nhưng không được điều chỉnh liệu có hợp thành một sai phạm trọng yếu hay không. - Nên quy định trong chương trình thủ tục gửi xác nhận đối với hàng gửi bán, và hàng cầm cố, không thuộc quyền sở hữu của đơn vị. Hiện nay,các KTV vẫn thực hiện các thủ tục này nhưng thủ tục này không nêu trên chương trình cả công ty. 2.Giai đoạn thực hiện kiểm toán: u Đối với việc thực hiện thủ tục kiểm kê: Nên quy định trong chương trình thủ tục gửi xác nhận đối với hàng gửi bán, và hàng cầm cố, không thuộc quyền sở hữu của đơn vị. Hiện nay,các KTV vẫn thực hiện các thủ tục này nhưng thủ tục này không nêu trên chương trình cả công ty u Đối với việc thực hiện các thủ tục phân tích: Để cuộc kiểm toán đạt hiệu quả cao hơn, KTV cần phải thực hiện các thủ tục phân tích đã lập ra ở chương trình kiểm toán. Tại công ty X, thủ tục phân tích bổ sung với hàng gửi bán (không được kiểm kê) như sau: Xem hàng gửi bán năm nay có tương ứng với tổng chi phí sản xuất, trong mối quan hệ của với năm trước hay không. Hoặc xem xét về giá trị hàng gửi bán trên cơ sở: - Số lượng: Đánh giá biên bản kiểm kê,đối chiếu với báo cáo kho - Đơn giá hàng gửi bán được xác định tính phù hợp trên cơ sở so sánh đơn giá định mức nguyên vật liệu, nhân công và chi phí sản xuất chung được phân bổ. Khi đó, KTV có thể nhận định xu hướng biến động giá thành sản phẩm, tìm lý giải cho sự biến động đó. Nếu có nghi ngờ có sự khai tăng giá thành đơn vị cuối kì, KTV phải lưu ý trong quá trình kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất trong năm. u Đối với việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát: Việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát quy định trong chương trình Kiểm toán hàng tồn kho của Công ty A&C không được cụ thể. Đây là một trong những điểm cần chú ý bởi việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát thường được thực hiện dễ dàng hơn với chi phí thấp hơn so với các thử nghiệm cơ bản và việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sẽ làm giảm các thử nghiệm cơ bản mà Kiểm toán viên cần áp dụng, do đó sẽ làm giảm thời gian Kiểm toán và chi phí cuộc Kiểm toán. Đó là việc kiểm tra chứng từ, phỏng vấn, quan sát thực tế, kiểm tra lại việc thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát thích hợp cho các cuộc Kiểm toán để nâng cao chất lượng bằng chứng Kiểm toán thu thập được. u Đối với thủ tục kiểm tra chi tiết: + Mục tiêu hiện hữu, sở hữu của doanh nghiệp: Cần quy định trong chương trình thủ tục gửi thư xác nhận đối với hàng gửi bán, hàng cầm cố, không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Hiện nay, các Kiểm toán viên vẫn thực hiện các thủ tục này nhưng các thủ tục này lại chưa được nêu trong chương trình Kiểm toán. + Mục tiêu đánh giá: Cần nêu rõ việc thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết với lập dự phòng giảm giá HTK : Việc lập dự phòng phải được lập với từng mặt hàng, từng loại mặt hàng. Phải xem xét đến cả số lượng mặt hàngvà chi phí lập cho từng loại. Nhưng cũng có thể lập cơ sở là tổng chênh lệch giữa giá thực tế và giá trị thuần có thể thực hiện này. Trong trường hợp nào kiểm toán viên cũng phải thực hiện như sau : ã Yêu cầu đơn vị xác nhận phương pháp lập dự phòng của đơn vị ã Thu thập bảng tổng hợp, đánh giá HTK theo giá thị trường – giá tri thuần có thể thực hiện - để phản ánh số dự phòng giảm giá. Trong trường hợp đơn vị dự đoán trị giá HTK có thể tăng lên thì vẫn phải thể hiện giá trị HTK theo giá gốc. + Mục tiêu chính xác cơ học: Ngoài việc đối chiếu các sổ kế toán và các tài liệu theo quy định của Công ty A&C, cần kiểm tra việc điều chỉnh số dư hàng tồn kho thực tế theo số liệu của kiểm kê hoặc theo số liệu của Kiểm toán( nếu có). Khi đó, Kiểm toán viên cần xem xét bản chất, giá trị các khoản điều chỉnh và giải thích của Ban quản lý đối với giá trị điều chỉnh lớn. u Đối với việc kiểm toán số dư đầu năm: Hệ thống chương trình kiểm toán nói chung và chương trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho nói riêng của Công ty A&C không thấy quy định về việc kiểm toán số dư đầu năm của khách hàng kiểm toán lần đầu. Điều này có thể gây ra rủi ro về phía Công ty kiểm toán. Do đó, kiểm toán viên cần xem xét các số dư đầu năm có phản ánh theo đúng chế độ kế toán được áp dụng năm trước và được áp dụng nhất quán trong năm nay hay không? Nếu có sự thay đổi, kiểm toán viên phải kiểm tra quyết định thay đổi cũng như giải trình về sự thay đổi đó. Nếu BCTC năm trước của đơn vị được kiểm toán đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác, KTV có thể kiểm tra số dư đầu năm bằng cách đối chiếu số dư trên BCTC cuả đơn vị với BCTC đã được kiểm toán của KTV năm trước. Nếu BCTC năm trước chưa được kiểm toán hoặc đã được kiểm toán nhưng KTV không tin tưởng vào kết quả kiểm toán đó, KTV thực hiện một số thủ tục kiểm toán khác như giám sát kiểm kê thực tế, đối chiếu số lượng nhập xuất trong năm để tính ra số dư cuối năm (đối với kiểm tra số dư hàng tồn kho); gửi thư xác nhận (đối với kiểm tra số dư khoản phải thu, tiền gửi ngân hàng)… u Đối với việc chọn mẫu: thực hiện lấy mẫu kiểm toán là cần thiết vì không thể tiến hành kiểm tra tất cả các chứng từ, nghiệp vụ và do Kiểm toán viên quan tâm đến các khía cạnh trọng yếu trên báo cáo tài chính. Mặt khác, bất cứ khi nào KTV lựa chọn cách chọn mẫu để kiểm toán thì luôn có rủi ro chọn mẫu, do đó KTV phải lựa chọn phương pháp chọn mẫu sao cho rủi ro đó ở mức độ thấp nhất có thể. Và khi chọn mẫu Kiểm toán viên cần chú ý đến sự cần thiết phải xuất hiện của mọi thành phần trong tổng thể: các thành phần thích hợp cho mục đích kiểm tra, các thành phần đặc trưng, các phần tử đặc biệt…Việc chọn mẫu tại Công ty A&C là chọn mẫu dựa theo kinh nghiệm của KTV nên không phải lúc nào cũng đêm lại hiệu quả trong quá trình kiểm toán. Do đó, để nâng cao chất lượng chọn mẫu trong quá trình kiểm toán chu trình HTK thì KTV nên tiến hành chọn mẫu theo nhiều phương pháp sao cho mẫu chọn mang tính đại diện cao cho tổng thể. Các phương pháp chọn mẫu có thể là: + Chọn mẫu xác suất. + Chọn mẫu phi xác suất. Trong phương pháp chọn mẫu xác suất có ba cách chọn: chọn mẫu dựa vào bảng số ngẫu nhiên, chọn dựa vào chương trình vi tính và chọn mẫu hệ thống. Trong phương pháp chọn mẫu phi xác suất có cách chọn theo khối và chọn theo nhận định của KTV. Bên cạnh việc thực hiện chọn mẫu theo nhận định của KTV thì Công ty kiểm toán cũng nên thực hiện chọn mẫu kiểm toán theo phương pháp xác suất như chọn mẫu dựa theo bảng số ngẫu nhiên, chọn dựa vào chương trình máy vi tính và chọn mẫu theo hệ thống để làm tăng cao khả năng đại diện của mẫu cho tổng thể. Ngoài ra, việc thực hiện chọn mẫu trong kiểm toán hàng tồn kho của doanh nghiệp không được ghi chép lại trong giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Chọn mẫu tại Công ty A&C được thực hiện khi trưởng nhóm phân công công việc cụ thể cho từng Kiểm toán viên. Đối với phần việc này Công ty đã có những quy định cụ thể về việc chọn mẫu nên yêu cầu đối với Kiểm toán viên khi thực hiện Kiểm toán cần thể hiện việc lựa chọn mẫu trên giấy tờ làm việc tạo điều kiện cho việc kiểm soát công việc thực hiện được hiệu quả và việc kiểm soát chất lượng nhân viên được tốt hơn. u Đối vớiviệc quản lý và sử dụng giấy tờ làm việc Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 230 quy định: “Kiểm toán viên phải thu thập và lưu trong hồ sơ kiểm toán mọi tài liệu, thông tin cần thiết liên quan đến cuộc kiểm toán đủ làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm toán của mình và chứng minh rằng cuộc kiểm toán đã được thực hiện theo đúng chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận)”. Như vậy, giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên không chỉ là phương tiện thể hiện nội dung các công việc kiểm toán đã thực hiện mà còn là cơ sở cho các ý kiển kiểm toán của các kiểm toán viên. Trong kiểm soát nội bộ của công ty kiểm toán, giấy tờ làm việc còn là căn cứ để đánh giá kết quả làm việc của các kiểm toán viên, là căn cứ để soát xét chất lượng kiểm toán. Việc xây dựng và sử dụng một hệ thống giấy tờ làm việc đầy đủ, khoa học sẽ góp phần nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán. Công ty A&C mặc dù đã thiết kế được hệ thống giấy tờ làm việc đầy đủ, chi tiết cho từng nội dung công việc, xây dựng được hệ thống tham chiếu chi tiết, khoa học song trong thực tế kiểm toán, các kiểm toán viên chưa chú ý đến cách sử dụng các giấy tờ này. Ngoài ra, việc sắp xếp các giấy tờ làm việc trong hồ sơ kiểm toán đôi khi còn lộn xộn, chưa đảm bảo yêu cầu nội bộ của Công ty. Việc sử dụng giấy tờ làm việc nên được thống nhất trong cả Công ty, trong mọi cuộc kiểm toán. Mặc dù A&C đã có hướng dẫn cụ thể về cách thức sử dụng giấy tờ làm việc cho các kiểm toán viên, song Công ty không nên dừng ở hướng dẫn mà nên có những quy định bắt buộc về việc này. Ngoài ra, các trưởng nhóm nên nhắc nhở các thành viên trong nhóm hoàn thiện giấy tờ làm việc của mình trước khi kết thúc cuộc kiểm toán để đảm bảo mọi thông tin cần thiết đều đã được ghi chép đầy đủ. Các yếu tố như ngày, tháng thực hiện kiểm toán; tên người thực hiện… được xem như bằng chứng cho phần công việc mỗi kiểm toán viên đã thực hiện và là dấu hiệu để kiểm tra đối với người soát xét. Việc kiểm soát tốt chất lượng kiểm toán của từng kiểm toán viên trong từng phần hành kiểm toán sẽ góp phần nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán của toàn Công ty. Ngoài ra, trong quá trình Kiểm toán bên cạnh việc thu thập các thông tin bên trong doanh nghiệp Kiểm toán viên nên thu thập các thông tin từ các bên hữu quan và bên thứ ba: khách hàng của Công ty, nhà cung cấp, ngân hàng, nhà đầu tư…từ đó đối chiếu với thông tin bên trong đơn vị để phát hiện những nguy cơ về tài chính và khả năng hoạt động của Công ty trong tương lai. Trên đây là một số kiến nghị được đưa ra nhưng để thực hiện được nó thì về phía Công ty Kiểm toán phải có các biện pháp xây dựng chính sách phát triển, nâng cao trình độ của đội ngũ kiểm toán viên, xây dựng chương trình kỹ thuật kiểm toán thống nhất áp dụng trong toàn bộ Công ty, đồng thời xây dựng hệ thống tài liệu riêng phục vụ công tác đào tạo nhân viên. Còn về phía cơ quan quản lý Nhà nước thì phải khẩn trương tạo dựng và hoàn thiện đầy đủ, đồng bộ khuôn khổ pháp lý cho hoạt động và sử dụng kết quả của kiểm toán độc lập, soạn thảo và ban hành một văn bản pháp lý đủ mạnh làm cơ sở cho việc kiểm tra chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập và các dịch vụ do tổ chức kiểm toán độc lập cung cấp, cụ thể hoá chiến lược phát triển và chiến lược hội nhập của kiểm toán Việt Nam phù hợp với các cam kết quốc tế và điều kiện của Việt Nam, tuyên truyền, giải thích cho các doanh nghiệp thấy được quyền lợi của các doanh nghiệp khi sử dụng các dịch vụ kiểm toán. Kết luận Khái niệm kiểm toán còn rất mới mẻ ngay cả đối với nền kinh tế nước ta trong cơ chế thị trường chứ không phải đối với từng cá nhân, từng đơn vị kinh tế. Kiểm toán tài chính ở Việt Nam tuy đã xuất hiện từ lâu nhưng mới chỉ thực sự đi vào hoạt động theo đúng nghĩa của nó trong những năm gần đây.So với kiểm toán tài chính trên thế giới thì kiểm toán tài chính Việt Nam còn quá non trẻ. Hơn nữa, nó ra đời và phát triển cùng nền kinh tế hàng hoá nhiều thành phần. Chính vì vậy, kiểm toán Việt Nam phải đối mặt với không ít những khó khăn để phát triển và hoàn thiện mình trước yêu cầu hội nhập quốc tế. Công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn cũng đã và đang dần dần hoàn thiện cơ cấu tổ chức và cách thức hoạt động của mình không chỉ trong kiểm toán khoản mục hàng tồn kho mà cả trong việc hoàn thiện các khoản mục khác trên báo cáo tài chính nhằm đạt được mục tiêu cuối cùng là uy tín với khách hàng và hiệu quả kinh tế cao nhất, mở rộng hoạt động của Công ty trong và ngoài nước. Qua thời gian thực tập tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và tư vấn em đã đi sâu nghiên cứu kiểm toán chu trình hàng tồn kho và bằng những kiến thức thực tế thu được em đã cố gẵng mô tả quy trình kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty khách hàng để có thể rút ra quy trình kiểm toán hàng tồn kho nói chung của Công ty. Tuy nhiên do còn nhiều hạn chế trong kiến thức cũng như các điều kiện khác trong quá trình thực tập nên bài viết chắc chắn còn nhiều thiếu sót, em rất mong nhận được sự đóng góp của thầy cô để em có thể hoàn thiện bài viết của mình hơn. Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ tận tình của thầy giáo – ThS Phan Trung Kiên, Ban lãnh đạo Công ty và các anh chị tại phòng Kiểm toán đã tận tình giúp đỡ để em hoàn thành bài viết này. Danh mục tài liệu tham khảo 1.Giáo trình Kiểm toán tài chính- GS – TS Nguyễn Quang Quynh Trường Đại học Kinh tế Quốc dân- Hà Nội. 2.Kiểm toán báo cáo tài chính- Học viện Tài chính Kế toán 3.Kiểm toán – Alvin A.Arens, Jame K. Loebbecke ( bản dịch). 4. Các file kiểm toán tại Công ty A&C. 5.Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam- Quyển I và Quyển II- NXB Tài chính. 6.Các tạp chí kiểm toán và kế toán. Danh mục các ký hiệu viết tắt Tên viết tắt Tên đầy đủ HTK BCTC BCĐKT BCKQKD BCĐSPS NVL CFSXKDDD CCDC PX Hàng tồn kho Báo cáo tài chính Bảng cân đối kế toán Báo cáo kết quả kinh doanh Bảng cân đối số phát sinh Nguyên vật liệu Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Công cụ dụng cụ Phân xưởng Danh mục sơ đồ, bảng biểu Các phụ lục: Phụ lục 1: Phiếu soát xét hồ sơ và báo cáo kiểm toán Phụ lục2: Chương trình Kiểm toán hàng tồn kho tại Công ty A&C Phụ lục 3: Chương trình kiểm kê hàng tồn kho Phụ lục 4: Biên bản kiểm kê vật tư, sản phẩm dở dang Công ty X Phụ lục 5: Biên bản kiểm kê nguyên vật liệu tại kho vải công ty Y Phụ lục 6: Báo cáo tình hình nhập- xuất- tồn ( Kho thành phẩm) Phụ lục 7: Báo cáo kiểm toán Phụ lục 8: Thư quản lý Phụ lục 9: Bảng câu hỏi về HTKSNB của khách hàng trong chu trình HTK Các bảng biểu: Bảng 1: Các mục tiêu của chu trình HTK Bảng 2: Thủ tục kiểm toán áp dụng trong quan sát vật chất HTK Bảng 3: Các thủ tục trong kiểm toán đánh giá và ghi sổ Bảng 4: Các chỉ tiêu về HTK trên BCĐKT của X Bảng 5: Các chỉ tiêu về HTK trên BCĐKT của Y Bảng 6 :Trích tờ tổng hợp về HTK của Công ty X Bảng 7: Trích tờ tổng hợp về HTK của Công ty Y Bảng 8 :Trích tờ ghi chép về công việc kiểm kê của KTV Bảng 9:Trích giấy tờ làm việc của KTV về HTK Công ty X Bảng 10: Trích giấy tờ làm việc về CFSXKDDD Công ty X Bảng 11: Trích giấy tờ làm việc của KTV Công ty X Bảng 12: Trích giấy tờ làm việc về NVL chính Công ty X Bảng 13: Trích số liệu CFSXKDDD Công ty Y Bảng 14: Các bút toán điều chỉnh Công ty X Bảng 15: Các bút toán điều chỉnh Công ty Y Sơ đồ: Sơ đồ 1: Mối quan hệ giữa dòng vận động vật chất và chi phí Sơ đồ 2: Các bước trong quy trình chuẩn bị kiểm toán Sơ đồ 3: Tổ chức bộ máy quản lý tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Tư vấn Sơ đồ 4: Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý tại chi nhánh Hà Nội Sơ đồ 5:Hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán tại Công ty A&C Mục lục