Đề tài Một số vấn đề về chế độ tài chính và kế toán tài sản cố định thuê mua tài chính ở Việt Nam

ái quát chung về TSCĐ thuê tài chính I- Khái niệm và đặc điểm 1. Khái niệm 1.1. Khái niệm TSCĐ: TSCĐ là những tư liệu lao động có giá trị lớn, thời gian sử dụng dài, khi tham gia vào quá trình sản xuất kinh doanh, TSCĐ bịhao mòn dần và giá trị của nó được chuyển dịch từng phần vào chi phí kinh doanh. Khác với đối tượng lao động, TSCĐ tham gia vào nhiều chu kì sản xuất kinh doanh và giữ nguyên hình thái vật chất ban đầu cho đến lúc hư hỏng. 1.2. Thê tài sản Là sự thoả thuận giữa bên cho thuê và bên thuê về việc bên cho thuê chuyển quyền sử dụng tài sản cho bên thuê trong một khoảng thời gian nhất định để nhận tiền cho thuê một lần hoặc nhiều lần. 1.3. Thuê tài chính Là thuê tài sản mà bên cho thuê có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê. Quyền sở hữu tài sản có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê. 1.4. TSCĐ thuê tài chính Là TSCĐ mà doanh nghiệp đi thuê dài hạn và được bên cho thuê trao quyền quản lý và sử dụng hầu hết thời gian tuổi thọ của TSCĐ. Tiền thu về cho thuê đủ cho người cho thuê trang trải được chi phí của tài sản cộng với các khoản lợi nhuận thu từ đầu tư đó. 1.5. Xác định tài sản là thuê tài chính, chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện hành. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 17 (IAS 17 ) một tài sản là thuê tài chính nếu nó chuyển giao hầu hết những rủi ro và lợi ích gắn liền với việc sở hữu tài sản đó. Hợp đồng thuê tài sản tạo ra cho bên đi thuê quyền sử dụng tài sản và phải trả tiền thuê tài sản, bên cho thuê là người chủ sở hưu tài sản đó và được hưởng tiền cho thuê. Một tài sản là thuê tài chính nếu nó thoả mãn một trong bốn điều kiện sau: - Điều kiện 1: Khi hết hạn hợp đồng thuê, bên đi thuê được chuyển giao quyền sở hữu hoặc tiếp tục thuê theo sự thoả thuận của hai bên. - Điều kiện 2: Khi hết hạn hợp đồng thuê, bên đi thuê được quyền mua lại với giá danh nghĩa thấp hơn giá thực tế của TSCĐ tại thời điểm mua ( tức là giá trị còn lại). - Điều kiện 3: Thời gian thuê hợp đồng ít nhất bằng 60% thời gian cần thiết để khấu hao TSCĐ thuê ( theo qui chế tạm thời về tổ chức hoạt động của các công ty cho thuê tại Việt Nam, nghị định 64/CP ngày 9/10/1995 ) Trong khi đó theo chuẩn mực kế toán quốc tế qui định là “ phần lớn thời gian hữu dụng của tài sản thuê”. Điều kiện 4: Tổng số tiền phải trả theo hợp đồng ít nhất phải tương đương giá trị tài sản đó trên thị trường tại thời điểm ký kết hợp đồng (Lưu ý khi trả: Nguyên giá TSCĐ = gốc + lãi ) Trên đây là 4 tiêu chuẩn được qui định trong quyết định số 166/1999/ QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ tài chính. Như vậy, điều kiện để một tài sản được coi là thuê tài chính theo qui định của Việt Nam tại chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ ban hành kèm theo QĐ 166/1999/QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ tài chính khá tương thích với IAS 17. Tuy nhiên nếu đi sâu vào nghiên cứu từng tiêu chuẩn thì còn nhiều vấn đề phải bànlại. Chăng han như tiêu chuẩn thứ 3 IAS 17 chỉ qui định là phần lớn thời gian hữu dụng của tài sản là chưa rõ ràng. 2. Đặc điểm của TSCĐ thuê tài chính. TSCĐ thuê tìa chính cũng như TSCĐ nói chung đều có những đặc điểm chung của một TSCĐ. TSCĐ thuê tài chính tha gia vào nhiều chu kì sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Nếu là TSCĐ thuê tài chính hữu hình thì không thay đổi hình thái vật chất ban đầu trong suốt quá trình sử dụng cho đến khi hết thời gian thuê. TSCĐ thuê tài chính trong suốt quá trình tham gia vào sản xuất giá trị của tài sản hao mòn dần và được chuyển dịch từng phẩn vào giá trị sản phẩm mới được sáng tạo ra. Từ đặc điểm của TSCĐ thuê tài chính làm nảy sinh ra vấn đề là phải quản lý TSCĐ thuê tài chính thế nào để sử dụng đúng cách, hiệu quả nhất tận dụng tối đa công suất ở mức cho phép để thu được lợi nhuận tối ưu nhất. Quan trọng nhất là phải quản lý tốt về mặt giá trị và hiện vật. Về mặt giá trị có 3 chỉ tiêu phải quan tâm đó là nguyên giá, giá trị hao mòn và giá trị còn lại của TSCĐ thuê tài chính. Về mặt hiện vật cần theo dõi 3 chỉ tiêu: số lượng, tình trạng kĩ thuật hiện có, tăng giảm tài sản trong kì. II- Phân loại TSCĐ thuê tài chính Cho thuê tài chính ( cho thuê dài hạn TSCĐ ) thực chất là hình thức đầu tư tín dụng trung và dài hạn, đó chính là một giải pháp cấp tín dụng bằng hiện vật thay thế cho việc đi vay từ các ngân hàng hay các chủ thể khác để mua sắm TSCĐ. Đây là nguồn tài trợ rất có ý nghĩa đối với các nước có nền kinh tế đang phát triển đặc biệt là đối bới các doanh nghiệp vừa và nhỏ có nhu cầu cấp bách về đổi mới công nghệ. Chủ thể của hoạt động cho thuê (bên cho thuê) nhất thiết phải là công ty cho thuê tài chính có tư cách pháp nhân và được cấp giầy phép hoạt động. Bên đi thuê phải là doanh nghiệp được thành lập theo pháp luật Việt Nam và hiện đang thiếu vốn đầu tư, có nhu cầu đi thuê máy móc thiết bị và các động sản khác có công nghệ tiên tiến, phù hợp với yêu cầu sản xuất kinh doanh của mình. Việc cho thuê và đi thuê được xác định dựa trên hợp đồng thuê giữa hai bên. Bên cho thuê cam kết mua máy móc thiét bị theo yêu cầu của bên thuê và việc thanh toán tiền thuê trong suốt thời hạn thuê được hai bên thoả thuận. Thực chất thuê tài chính là việc thuê tài sản mà có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản mà có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu của tài sản. Quyền sở hữu có thể chuyển giao vào cuối thời hạn thuê. Bên cho thuê và bên đi thuê thuê tài chính không được đơn phương huỷ hợp đồng cho thuê tài chính (Trừ một số trường hợp nhất định theo luật định mới có quyền chấm dứt hợp đồng cho thuê tài chính trước hạn) Bên cho thuê nắm giữ quyền sở hữu tài sản cho thuê trong thời gian thuê, do đó tài sản này không được coi là tài sản của bên thuê khi xử lý để trả nợ cho chủ nợ khác. Bên đi thuê và bên cho thuê luôn có mối quan hệ mật thiết với nhau tạo nên một hoạt động cho thuê TSCĐ thuê tài chính trên thị trường và nó có tác động ngược trở lại với nhau. Hiện nay việc kinh doanh lĩnh vực này phát triển khá mạnh ở nhiều nước, vả Việt Nam trong những năm gần đây cũng vậy. Việc phân loại thành bên đi thuê TSCĐ thuê tài chính và bên cho thuê TSCĐ thuê tài chính giúp cho chúng ta có cái nhìn hoàn thiện hơn trong lĩnh vực này. 1. Bên đi thuê Tạo cho bên đi thuê có được 100% nguồn vốn với tỷ lệ lãi suất cố định, vì việc đi thuê tài sản được kí kết mà không cần bên đi thuê bỏ bất kì một đồng tiền nào nhưng vẫn có được tài sản sử dụng. Đây là điều lý tưởng cho các công ty mới phát triển. Mặt khác việc thanh toán tiền thuê thường cố định giúp bên đi thuê tránh được rủi ro trong điều kiện lạm phát cao. Bên đi thuê còn tránh được những rủi ro do sự lỗi thời của tài sản trong điều kiện tiến bộ khoa học kĩ thuật phát triển với tốc độ cao. 2. Bên cho thuê Thường nhận được khoản tiền lời tương đối ổn định do bên đi thuê trả dưới hình thức thanh toán tiền thuê. Trong trường hợp hình thức thuê tài sản tạo ra những mặt lợi về thuế nhờ có sự miễn giảm thuế nhiều hơn so với tài khoản đi mua. Phân loại tài sản áp dụng trong chuẩn mực số 06 – thuê tài sản ( được ban hành và công bố theo Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 của Bộ trưởng Bộ tài chính) được căn cứ vào mức độ chuyển giao các rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản thuê từ bên cho thuê cho bên thuê. Rủi ro bao gồm khả năng thiệt hại từ việc không tận dụng hết năng lực sản xuất hoặc lạc hậu về kĩ thuật và sự bất lợi về tình hình kinh tế ảnh hưởng đến khả năng thu hồi vốn. Lợi ích là khoản lợi nhuận ước tính từ hoạt động của tài sản thuê trong khoảng thời gian sử dụng kinh tế của tài sản và thu nhập ước tính từ sự gia tăng giá trị tài sản hoặc giá trị thanh lý có thể thu hồi được. Thuê tài sản còn được phân loại thành thuê tài chính và thuê hoạt động. Là thuê tài chính nếu hợp đồng thuê tài sản thể hiện việc chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản. Là thuê hoạt động nếu nội dung của hợp đồng thuê tài sản không có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản. Đối với cả bên đi thuê và bên cho thuê đều phải xác định chính xác là tài sản thuê đó là thuê tài chính hay thuê hoạt động ngay từ thời điểm khởi đầu thuê tài sản. nội dung của hợp đồng thuê tài sản cho biết đó là tài sản cho thuê tài chính khi một số điều khoản trong đó là: - Bên cho thuê chuyển giao quyền sở hữu tài sản cho bên thuê khi hết hạn thuê. - Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, bên thuê có quyền lựa chọn mua lại tài sản thuê với mức giá ước tính thấp hơn giá trị hợp lý vào cuối thời hạn thuê. - Thời hạn thuê tài sản chiếm phần lớn thời gian sử dụng kinh tế của tài sản cho dù không có sự chuyển giao quyền sở hữu ( thời gian thuê ít nhất phải từ 70-755 thời gian hữu dụng của TSCĐ thuê). - Tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản, giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu chiếm phần lớn giá trị hợp lý của tài sản thuê. - tài sản thuộc loại chuyên dùng mà chỉ có bên thuê có khả năng sử dụng không cần có sự thay đổi, sửa chữa lớn nào. - Thu nhập hoặc tổn thất do sự thay đổi giá trị hợp lý của giá trị còn lại của tài sản thuê gắn với bên thuê. Việc phân loại tài sản thuê đôi khi không phải đơn giản. Vì vậy phân loại tài sản phải được thực hiện tại thời điểm khởi đầu thuê. - Về thời gian thuê: TSCĐ thuê hoạt động doanh nghiệp thường thuê theo thời hạn ngắn còn TSCĐ thuê tài chính là những tài sản thuê mua, thuê vốn, thuê dài hạn. - Về quản lý tài sản thuê: từ đặc trưng về thời hạn thuê và tính chất của hoạt động thuê nên TSCĐ thuê tài chính được doanh nghiệp quản lý như tài sản của mình còn thuê hoạt động thì không được như vậy. - Quyền lợi trong hợp đồng: TSCĐ thuê tài chính có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu tài sản cho bên thuê còn TSCĐ thuê hoạt động thì không. Do sự khác biệt này nên phương pháp hạch toán cũng khác nhau. TSCĐ thuê tài chính được phản ánh trên Bảng Cân Đối Kế Toán còn TSCĐ thuê hoạt động chỉ là chỉ tiêu ngoài Bảng Cân Đối Kế Toán. TSCĐ thuê tài chính thì bên thuê trích khấu hao, bên cho thuê không trích nữa cong TSCĐ thuê hoạt động thì ngược lại tức bên thuê không trích nhưng bên cho thuê tiếp tục trích khấu hao. Về tiền thuê TSCĐ thuê tài chính được chia thành chi phí tài chính và khoản trả nợ gốc còn với TSCĐ thuê hoạt động thì hạch toán vào chi phí sản xuất kinh doanh. - Khi kết thúc hợp đồng thuê TSCĐ thuê tài chính được người thuê có quyền chủ động lựa chọn phương án mua hay thuê tiếp còn TSCĐ thuê hoạt động thì người cho thuê mới có quyền quyết định. Như vậy, tại bất kì thời điểm nào hai bên thoả thuận thay đổi điều khoản hợp đồng (trừ gia hạn hợp đồng) đều làm thay đổi cách phân loại tại thời điểm ban đầu thuê, các điều khoản mới này sẽ được áp dụng suốt thời hạn hợp đồng. Tuy nhiên thay đổi về ước tính (về thời gian hay giá trị còn lại ) hoặc thay đổi khả năng thanh toán của bên thuê đều không dẫn đến sự phân loại mới về thuê tài sản. III. Đánh giá TSCĐ thuê tài chính Việc đánh giá TSCĐ thuê tài chính thực chất là xác định giá trị ghi sổ của TSCĐ theo nguyên tắc dựa vào các chỉ tiêu của TSCĐ là nguyên giá, giá trị hao mòn và giá trị còn lại. TSCĐ thường có giá trị lứon, có hình thái vật chất cụ thể, tham gia vào nhiều chu kì sản xuất kinh doanh TSCĐ nói chung và TSCĐ thuê tài chính nói riêng thường gắn chặt với lĩnh vực sản xuất kinh doanh. Trong quá trình tham gia vào sản xuất kinh doanh thì giá trị của tài sản bị hao mòn dần và chuyển dịch từng phần vào giá trị sản phẩm mới. Do vậy việc đánh giá tốt về TSCĐ thuê tài chính nhằm xem xét tài sản đó còn thời gian sử dụng là bao lâu, đã hao mòn bao nhiêu và khi kết thúc hợp đồng cũng phải đánh giá lại. 1. Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính 1.1. Cách 1: Theo qui định, nguyên giá TSCĐ thuê tài chính được tính theo giá trị hiện tại của khoản tiền thuê (tại đơn vị đi thuê) như sau: PV= Trong đó: PV: Giá trị hiện tại của tiền thuê (gốc) FV: Tổng số tiền thuê TSCĐ phải trả (cả gốc và lãi) r: Tỷ lệ lãi xuất t: Số kì đi thuê (thời gian thuê) Cách tính này chỉ sử dụng trong trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp tính lãi gộp tức là: Lãi kì sau = (Tiền gốc – Số tiền lãi kì trước) x lãi xuất Như vậy cách tính này chỉ phù hợp với cách cho thuê TSCĐ thu hồi một lần cả gốc lẫn lãi. 1.2. Cách 2: Căn cứ số liệu Công ty cho thuê tài chính cung cấp. Nếu trong hợp đồng ghi rõ số tiền bên đi thuê phải trả cho cả giai đoạn thuê, trong đó ghi rõ số tiền bên đi thuê phải trả cho cả giai đoạn thuê, trong đo ghi rõ số tiền lãi phải trả cho mỗi năm thì nguyên giá của TSCĐ thuê tài chính được xác định như sau: Nguyên giá TSCĐ đi thuê tài chính Tổng số nợ phải trả theo hợp đồng thuê Số năm thuê Số lãi phải trả mỗi năm = - x Có một vài vấn đề trong cách tính này là khi đi thuê TSCĐ thuê tài chính doanh nghiệp phải biết số tiền lãi mình phải trả mỗi năm nhưng nếu tính lãi theo tháng thì nó còn phù hợp với phương pháp này hay không? 1.3. Cách 3: Nguyên giá tính theo nợ gốc trong trường hợp thanh toán cả gốc và lãi định kì đều đặn một lượng không đổi. Nguyên giá TSCĐ = Trong đó: E: Số tiền thuê phải trả đều đặn từng kỳ (cả gốc và lãi) r: Tỷ lệ lãi suất t: Số kì thuê (tháng, quý, năm) Với cách tính này giúp doanh nghiệp tránh có nguồn thu thực tế hàng năm cho người cho thuê một cách ổn định. Đồng thời, với người đi thuê do số tiền phải trả hằng năm bằng nhau nên tình hình tài chính không bị xáo trộn khi tìm nguồn trả nợ, giảm bớt chi phí lãi vay phải trả. Trong trường hợp chuyển quyền sở hữu hay bán lại TSCĐ cho bên đi thuê trước hạn thì việc xác định giá trị còn lại chưa thu hồi là khá dễ dàng. Tuy nhiên, những qui định về nguyên giá nêu trên đều không phù hợp với TSCĐ thuê tài chính. Trên thực tế, xu hướng của người đi thuê và cho thuê là thoả thuận với nhau sao cho trong suốt thời gian cho thuê và đi thuê, số tiền trả cuối mỗi năm, mỗi kì bằng nhau (mỗi lần trả nợ bao gồm tiền lãi và một phần tiền gốc) chứ không phải do Công ty cho thuê tài chính qui định. Như vậy phải tuỳ thuộc vào nội dung hợp đồng và tình hình cụ thể mà áp dụng phương pháp xác định nguyên giá cho thích hợp. 2. Khấu hao TSCĐ thuê tài chính Việc tính khấu hao TSCĐ thuê tài chính theo chế độ quản lý, sử dụng và khấu hao TSCĐ ban hành kèm theo quyết định số 166/1999/QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ tài chính là phương pháp khấu hao theo đường thẳng. Mức khấu hao được xác định dựa trên thời gian sử dụng của tài sản và nguyên giá của tài sản. Số khấu hao bình quân năm = nguyên gía TSCĐ/số năm sử dụng Tuy nhiên, thời gian sử dụng của tài sản thuê tài chính kại không được bàn tới trong chế độ này một cách rõ ràng. Phải chăng thời gian sử dụng của TSCĐ thuê tài chính được xác định là thời gian thuê TSCĐ ghi trong hợp đồng? hay là thời gian sử dụng của TSCĐ thuê tài chính được xác định căn cứ vào các tiêu chuẩn như trong điều 15 của chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ như qui định cho TSCĐ hữu hình. Nếu như theo điều 15 thì cách xác định thời gian sử dụng của TSCĐ thuê tài chính còn chưa tính tới đầy đủ các tiêu chuẩn để một tài sản là TSCĐ thuê tài chính. Nếu hợp đồng thuê TSCĐ thuê tài chính là ở trong trường hợp 2 tiêu chuẩn đầu, mà thời gian sử dụng qui định ở đây là thời gian thuê tài sản, khi kết thúc hợp đồng TSCĐ thuê tài chính đã khấu hao hết, lúc đó tài sản thuê thực sự trở thành của bên đi thuê có còn ý nghĩa nữa hay không? Vì thế nên việc xác định thời gian sử dụng TSCĐ phải làm cơ sở cho việc tính khấu hao TSCĐ thuê tài chính một cách phù hợp. Ngoài ra doanh nghiệp nên chọn phương pháp tính thích hợp đảm bảo đã tính đủ giá trị hao mòn của tài sản vào chi phí sản xuất kinh doanh, nhưng phải đồng nhất với cách mà doanh nghiệp đi thuê đã dùng để tính khấu hao với tài sản khác của mình. 3. Giá trị còn lại Khi xác định được chính xác và hợp lý nguyên giá, số khấu hao của TSCĐ thuê tài chính thì việc tính ra giá trị còn lại là hết sức đơn giản. Nguyên giá TSCĐ đi thuê tài chính Giá trị hao mòn luỹ kế của TSCĐ thuê tài chính Nguyên giá của TSCĐ thuê tài chính = - Giá trị còn lại của tài sản cho thuê là giá trị ước tính ở thời điểm khởi đầu thuê tài sản mà bên thuê cho thuê dự tính sẽ thu được từ tài sản cho thuê vào lúc kết thúc hợp đồng cho thuê. Theo chuẩn mực 06 – Thuê tài sản Giá trị còn lại của tài sản thuê: Đối với bên thuê: là phần giá trị còn lại của tài sản thuê được bên thuê hoặc bên liên quan với bên thuê đảm bảo thanh toán cho bên cho thuê (Giá trị đảm bảo là số tiền bên thuê phải trả cao nhất trong bất cứ trường hợp nào). Đối với bên cho thuê: là phần giá trị còn lại của tài sản cho thuê được bên thuê hoặc bên thứ ba có khả năng tài chính không liên quan với bên cho thuê đảm bảo thanh toán. Trừ việc đánh giá, phân loại TSCĐ thuê tài chính dẫn đến một số yêu cầu về nhiệm vụ của kế toán TSCĐ thuê tài chính. 4. Nhiệm vụ của kế toán TSCĐ thuê tài chính. TSCĐ nói chung và TSCĐ hưu hình nói riêng, mà TSCĐ thuê tài chính thường là TSCĐ hữu hình, là bộ phận chủ yếu trong tổng tài sản và đóng vai trò quan trọng trong việc thể hiện tình hình tài chính của doanh nghiệp. Do đó yêu cầu đặt ra là không chỉ kế toán trong doanh nghiệp sản xuất kinh doanh mà kế toán TSCĐ thuê tài chính ở đơn vị đi thuê cũng phải thực hiện các nguyên tắc nhằm quản lý và sử dụng loại tài sản này một cách có hiệu quả nhất. - Tổ chức ghi chép, phản ánh chính xác kịp thời đầy đủ về số lượng, giá trị và hiện trạng của tài sản cố định đi thuê hiện có và tăng giảm trong kì do mọi nguyên nhân trên phạm vị toàn doanh nghiệp và nơi sử dụng. - Tính đúng và phân bổ chính xác số khấu hao tài sản cố đinh đi thuê tài chính vào chi phí tài chính trong kì (phân bổ cho từng đối tượng) - Lập kế hoạch và chi phí sửa chữa TSCĐđi thuê tài chính trong doanh nghiệp theo dõi giám sát công việc sửa chữa TSCĐ đi thuê cả về số lượng và kết quả sửa chữa cũng như tình hình dự toán chi phí sửa chữa. - Hướng dẫn và kiểm tra các bộ phận trong doanh nghiệp thực hiện đầy đủ chế độ ghi chép ban đầu về TSCĐ đi thuê tài chính và hạch toán TSCĐ đi thuê tài chính theo đúng chế độ hiện hành. - Tham gia kiểm kê đánh giá TSCĐ đi thuê theo qui định nhà nước cũng như phân tích và đánh giá hiệu quả sử dụng TSCĐ đi thuê trong doanh nghiệp. Phần II hạch toán TSCĐ thuê tài chính theo chế độ kế toán hiện hành I. Hạch toán TSCĐ thuê tài chính theo chế độ kế toán hiện hành. 1. Hạch toán chi tiết TSCĐ thuê tài chính 1.1. Các chứng từ sử dụng Tuỳ theo từng loại hình doanh nghiệp mà áp dụng mẫu số thích hợp và các loại chứng từ khác nhau. Doanh nghiệp có thể sử dụng một trong các chứng từ sau: Nhật ký chứng từ chung Nhật ký – sổ cái Chứng từ – Ghi sổ Nhật ký – chứng từ 1.2. Hạch toán chi tiết *Nhật ký chung: Chứng từ gốc Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ thuê tài chính Nhật ký chung Sổ cái TK212 Sổ chi tiết TK212 Sổ chi tiết TK627,641,642… BCĐ tài khoản BCĐ kế toán Chú giải: Ghi hằng ngày Quan hệ đối chiếu Ghi cuối tháng *Nhật ký chứng từ Nhật ký chứng từ số 9 Chứng từ gốc Sổ chi tiết TSCĐ thuê tài chính Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ thuê tài chính Nhật ký chứng từ số 7 Báo cáo tài chính Bảng kê 4,5,6 Sổ cái TK 212, 2142 *Nhật ký sổ cái Chứng từ gốc (Bảng tổng hợp chứng từ gốc cùng loại) Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ thuê tài chính Nhật ký sổ cái Báo cáotài chính Sổ chi tiết TK 212 Sổ chi tiết TK tập hợp chi phí 627,641,642 *Chứng từ ghi sổ Chứng từ gốc (Bảng tổng hợp chứng từ gốc cùng loại) Bảng tính và phân bổ khấu hao TSCĐ thuê tài chính Sổ đăng kí chứng từ ghi sổ Sổ chi tiết TK 212 Sổ chi tiết TK 627, 641, 642 Chứng từ ghi sổ Sổ cái TK 212 Báo cáo tài chính Bảng cân đối tài khoản 2. Hạch toán tổng hợp TSCĐ thuê tài chính tại đơn vị thuê 2.1. Tài khoản sử dụng Để theo dõi tình hình đi thuê TSCĐ thuê tài chính kế toán dùng tài khoản 212: TSCĐ thuê tài chính. - Kết cấu của tài khoản: Bên Nợ: phản ánh nguyên giá TSCĐ thuê tài chính tăng thêm Bên Có: phản ánh nguyên giá TSCĐ thuê tài chính giảm do trả cho bên cho thuê hoặc mua lại. Dư Nợ: Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính đang thuê. TK 212: Mở chi tiết cho từng TSCĐ đi thuê. Ngoài ra còn dùng một số tài khoản khác có liên quan như: TK 2142: khấu hao TSCĐ thuê tài chính TK 342: Nợ dài hạn TK 133: VAT đầu vào được khấu trừ. 2.2. Hạch toán tổng hợp TSCĐ thuê tài chính đơn vị chịu VAT đầu vào theo phương pháp khấu trừ. Sơ đồ 1: 111, 112 342 212 211, 213 Tiền thuê dài hạn thanh toán theo định kì (gốc + lãi) K/c Ng khi nhận quyền sở hữu TS Ng TSCĐ thuê tài chính 635 111, 112 thanh toán Số thanh toán lãi thêm khi mua lại TS 315 242 thanh toán vốn GTCL chưa thu hồi đến hạn trả lại cho chủ sở hữu tài sản chuyển vốn đến hạn thanh toán vốn thanh toán 2142 627, 641, 642 chưa trả khi GTHM khi hết hạn trả hết HĐ cho chủ tài sản trích khấu hao 1332 3331 phân bổ dần 635 VAT khấu trừ VAT đầu vào phần vốn thuê chưa khấu hao hết 635 342 VAT tần vốn đã hẹn không thuê sẽ trả Phí cam kết sử dụng vốn 2141, 2143 chuyển GTHM của tài sản thuê thành của doanh nghiệp khi có quyền sở hữu 2.3. Đối với doanh nghiệp chịu VAT theo phương pháp trực tiếp: Sơ đồ 2: 111,112 342 212 211, 213 Số tiền thuê dài hạn K/C NG khi nhận quyền thanh toán theo định kì sở hữu tài sản NG ( số tiền phải trả 111, 112 635 gồm cả thuế ) số tiền trả thêm thanh toán khi mua lại lãi 315 2142 thanh toán GTHM của tài sản vốn đến hạn khi trả lại chuyển vốn đến 627, 641, 642 hạn thanh toán 342 trích khấu hao thanh toán trả lại phần vốn còn nợ vốn không thuế 635 635 phần vốn chưa khấu hao hết Phí cam kết sử dụng vốn đã hoặc sẽ trả 2141, 2142 chuyển GTHM của tài sản thành của doanh nghiệp khi nhận được quyền sở hữu 3. Tại đơn vị cho thuê Sơ đồ 3: 111, 112 211 228 635 515 giá trị TSCĐ theo giá thanh toán giá trị đầu tư cho thuê tính vào chi phí tài chính Mua TSCĐ để cho thuê tài chính ( giá thanh toán ) 33312 Nộp VAT nhập khẩu của TSCĐ cho thuê t/c VAT nhập khẩu được kết chuyển vào đầu tư dài hạn Số tiền cho thuê định kì nhận được 4. Giải thích sơ đồ 4.1. Tại bên đi thuê (Sơ đồ 1): - Khi nhận TSCĐ thuê ngoài, căn cứ vào chứng từ liên quan (biên bản giao nhận, hợp đồng thuê TSCĐ...) ghi: Nợ TK 212: Nguyên giá TSCĐ ở thời điểm thuê Nợ TK 142 (1421): Số lãi cho thuê phải trả Nợ TK 133 (1332): VAT được khấu trừ Có TK 342: Tổng số tiền thuê TSCĐ phải trả. - Định kỳ thanh toán tiền thuê theo hợp đồng. Nợ TK 342 (hoặc TK 315) Có TK liên quan (111, 112,...) - Hàng tháng trích khấu hao TSCĐ đi thuê và kết chuyển (trừ dần) lãi phải trả vào chi phí kinh doanh. Nợ TK liên quan (627, 641, 642) Có TK 214 (2142): Số khấu hao phải trích Có TK 142 (1421): Trừ dần lãi phải trả vào kinh phí - Khi kết thúc hợp đồng thuê: + Nếu bên thuê trả lại TSCĐ cho bên cho thuê: Nợ TK 142 (1421): Chuyển giá trị còn lại chưa khấu hao hết Nợ TK 214 (2142): Giá trị hao mòn Có TK 212: Nguyên giá TSCĐ đi thuê. + Nếu bên đi thuê được quyền sở hữu hoàn toàn BT1) Kết chuyển nguyên giá TSCĐ Nợ TK 211, 213 Có TK 212 Nguyên giá BT2) Kết chuyển giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 214 (2142) Có TK 214 (2141, 2143) Giá trị hao mòn + Nếu bên đi thuê được mua lại: Ngoài 2 bút toán phản ánh nguyên giá và giá trị hao mòn như trên (khi chuyển giao hoàn toàn quyền sở hữu) kế toán còn phải phản ánh số tiền phải trả về mua lại hay chuyển quyền sở hữu (tính vào nguyên giá) Nợ TK 211, 213: Giá trị trả thêm (không có VAT) Nợ TK 133 (1332): VAT được khấu trừ Có TK liên quan (111, 112, 342) 4.2. Tại bên cho thuê (sơ đồ 3). Tài sản được hình thành từ việc nhập khẩu hoặc mua trong nước. Đối với tài sản nhập khẩu, bên cho thuê là đí tượng nọp thuế GTGT hàng nhập khẩu. Đối với tài sản mua trong nước, bên cho thuê tài chính gián tiếp nộp thuế GTGT thông qua việc thanh toán tài sản mua. Doanh thu cho thuê tài chính không thuộc diện chịu thuế GTGT, bao gồm tiền thu cho thuê tài chính, phí cam kết sử dụng vốn, giá trị mua lại (khi bên thuê mua lại tài sản thuê vào cuối kỳ hạn thuê theo giá danh nghĩa. Thuế GTGT của tài sản thuê tài chính do bên cho thuê tài chính đã nộp (đối với loại TSCĐ phải nộp thuế GTGT) sẽ được bên đi thuê trả dần trên cơ sở hợp đồng thuê tài chính. Đối chiếu các quy định của luật thuế GTGT và Thông tư 1000 của Bộ Tài chính về hướng dẫn kế toán theo luật thuế GTGT thì giá trị tài sản mua về cho thuê tài chính được phản ánh vào TK 228 - Đầu tư dài hạn khác sẽ theo tổng giá thanh toán đối với loại TSCĐ phải nộp thuế GTGT (vì VAT đầu vào không được khấu trừ). Nợ TK 228 Có TK 211 Tổng giá thanh toán - Định kỳ khi nhận tiền do bên đi thuê thanh toán, bên cho thuê phải lập hoá đơn ghi rõ số tiền thuê và VAT đã được thanh toán. Nợ TK 111, 112,... Có TK 515 Số tiền cho thuê định kỳ nhận được 5. Ghi nhận yếu tố thuê tài chính trên Báo cáo tài chính Báo cáo tài chính là báo cáo tổng hợp nhất về tình hình tài sản, nguồn vốn, công nợ cũng như tình hình tài chính của doanh nghiệp cho những người quan tâm. Việc ghi nhận thuê tài chính trên Báo cáo tài chính góp phần thể hiện khả năng về tài chính của doanh nghiệp. 5.1. Đối với bên đi thuê. Bên đi thuê ghi nhận tài sản thuê tài chính là tài sản và nợ phải trả trên bảng cân đối kế toán vơí cùng một giá trị bằng với giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm khởi đầu thuê tài sản. Nếu giá trị hợp lý của tài sản thuê cao hơn giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản thì ghi theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Tỷ lệ chiết khấu để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu cho việc thuê tài sản là lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê tài sản hoặc lãi suất ghi trong hợp đồng. Trường hợp không thể xác định được lãi suất ngầm định trong hợp đồng thuê thì sử dụng lãi suất biên đi vay của bên thuê tài sản để tính giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. Khi trình bày các khoản nợ phải trả về thuê tài chính trong báo cáo tài chính phải phân biệt nợ ngắn hạn và nợ dài hạn. Chi phí trực tiếp phát sinh ban đầu liên quan đến hoạt động thuê tài chính, như chi phí đàm phán ký kết hợp đồng được ghi nhận vào nguyên giá tài sản đi thuê. Khoản thanh toán tiền thuê tài sản thuê tài chính phải được chia ra thành chi phí tài chính và khoản phải trả nợ gốc. Chi phí tài chính phải được tính theo từng kỳ kế toán trong suốt thời hạn thuê theo tỷ lệ lãi suất định kỳ cố định trên số dư nợ còn lại cho mỗi kỳ kế toán. Thuê tài chính sẽ phát sinh chi phí khấu hao tài sản và chi phí tài chính cho mỗi kỳ kế toán. Chính sách khấu hao tài sản thuê phải nhất quán với chính sách khấu hao tài sản cùng loại thuộc sở hữu của doanh nghiệp đi thuê. Nếu không chắc chắn là bên thuê sẽ có quyền sở hữu tài sản khi hết hạn hợp đồng thì tài sản thuê sẽ được khấu hao theo thời gian ngắn hơn giữa thời gian thuê hoặc thời gian sử dụng hữu ích của nó. Khi trình bày tài sản thuê trong báo cáo tài chính phân tuân thủ các quy định của chuẩn mực kế toán (TSCĐ hữu hình). 5.2. Đối với bên cho thuê Bên cho thuê phải ghi nhận giá trị tài sản cho thuê tai chính là khoản phải thu trên Bảng cân đói kế toán bằng giá trị đầu tư thuần trong hợp đồng cho thuê tài chính. Đối với tài chính phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền lợi sở hữu tài sản được chuyển giao cho bên thuê, vì vậy các khoản phải thu về cho thuê tài chính phải được ghi nhận là khoản phải thu vốn gốc và doanh thu tài chính từ khoản đầu tư và dịch vụ của bên cho thuê. Việc ghi nhận doanh thu tài chính phải dựa trên cơ sở lãi suất định kỳ cố định trên tổng số dư đầu tư thuần cho thuê tài chính. Bên cho thuê phân bổ doanh thu tài chính trong suốt thời gian cho thuê dựa trên lãi suất thuê định kỳ cố định trên số dư đầu tư thuần cho thuê tài chính. Các khoản thanh toán tiền thuê tài chính cho từng kỳ kế toán (không bao gồm chi phí cung cấp dịch vụ) được trừ vào đầu tư gộp để làm giảm đi số vốn gốc và doanh thu tài chính chưa thực hiện. Các chi phí trực tiếp ban đầu để tạo ra doanh thu tài chính như tiền hoa hồng và chi phí pháp lý phát sinh khi đàm phán ký kết hợp đồng thường do bên cho thuê chi trả và được ghi nhận ngay vào chi phí trong kỳ khi phát sinh hoặc được phân bổ dần vào chi phí theo thời hạn cho thuê tài sản phù hợp với việc ghi nhận doanh thu. 6. Trình bày báo cáo tài chính 6.1. Đối với bên thuê Bên thuê tài sản phải trình bày các thông tin về thuê tài chính: + Giá trị còn lại của tài sản thuê tại ngày lập báo cáo tài chính. + Tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là chi phí trong kỳ. + Căn cứ để xác định tiền thuê phát sinh thêm. + Điều khoản gia hạn thuê hoặc quyền được mua tài sản. 6.2. Đối với bên cho thuê. Bên cho thuê tài sản phải trình bày các thông tin về cho thuê tài chính sau: - Bảng đối chiếu giữa tổng đầu tư gộp cho thuê tài sản và giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu của việc cho thuê tài sản phải thu vào ngày lập Báo cáo tài chính của kỳ báo cáo theo các thời hạn: + Từ 1 năm trở xuống + Từ trên 2 năm đến 5 năm + Từ trên 5 năm. - Doanh thu cho thuê tài chính chưa thực hiện - Giá trị còn lại của tài sản thuê không được đảm bảo theo tính toán của bên cho thuê. - Dự phòng luỹ kế cho các khoản phải thu khó đòi về khoản thanh toán tiền thuê tối thiểu. - Tiền thuê phát sinh thêm được ghi nhận là doanh thu trong kỳ. II- Thực trạng TSCĐ thuê tài chính 1. Những thuận lợi và khó khăn hiện nay Hoạt động thuê TSCĐ thuê tài chính ở nước ta hiện nay còn khá mới mẻ nhưng nó lại rất phát triển ở nhiều nước trên thế giới. Hoạt động này như một phương thức tài trợ vốn hữu hiệu cho các doanh nghiệp thiếu vốn kinh doanh, đặc biệt là trong hoàn cảnh hầu hết các doanh nghiệp nước ta đều thiếu vốn hoạt động. Tình trạng lạc hậu về công nghệ, máy móc sản xuất dẫn đến năng suất, chất lượng, kiểu dáng sản phẩm của hầu hết các doanh nghiệp mất dần khả năng cạnh tranh trên thị trường, kể cả thị trường trong nước. Trước tình hình đó buộc các doanh nghiệp phải tìm ra lối thoát cho mình. Doanh nghiệp không thể ngồi chờ nguồn vốn đầu tư từ ngân hàng, từ ngân sách hay chủ thể nào khác. Theo quy luật của thị trường, hoạt động cho thuê TSCĐ thuê tài chính đã đáp ứng được phần nào mong mỏi của các doanh nghiệp này. Thực tế cho thấy cũng có nhiều thuận lợi nhưng cũng không í khó khăn trong lĩnh vực này. 1.1. Thuận lợi 1.1.1. Tại đơn vị đi thuê Hoạt động thuê tài chính thực chất là cầu nối giữa hai đơn vị là đơn vị cho thuê TSCĐ thuê tài chính và đơn vị đi thuê TSCĐ thuê tài chính. Nhờ mối quan hệ khăng khít và chặt chẽ giữa hai đơn vị này nên đã tạo thành một lĩnh vực quan trọng của thị trường tài chính. Cũng bởi có hoạt động này mà hoạt động của các đơn vị đi thuê tài chính được diễn ra bình thường, liên tục, xuất phát từ nhu cầu thực tế của các doanh nghiệp hiện nay trên thị trường, đó là nhu cầu có vốn đầu tư. Giúp các doanh nghiệp có thể đổi mới và mở rộng tài sản trong điều kiện chưa tích luỹ được vốn. So với phương thức cho vay trung - dài hạn bằng tiền thì phương thức thuê tài chính ít đòi hỏi vốn tự có như nhà cửa, vật kiến trúc,... tham gia và chính điều này có lợi cho những doanh nghiệp vừa và nhỏ, những doanh nghiệp mới được thành lập muốn mở rộng sản xuất nhưng chưa tích luỹ được vốn, những doanh nghiệp mà năng lực tài chính chưa đủ mạnh. So với đầu tư hoàn toàn bằng vốn tự có sẽ ảnh hưởng nhiều đến hoạt động của doanh nghiệp và nhu cầu vốn của các hoạt động khác. Việc thuê TSCĐ thuê tài chính không làm ảnh hưởng đến khả ăng vay nợ của doanh nghiệp hoặc không ngăn cản người đi thuê vay nợ. Từ đó tạo điều kiện thuận lợi hơn cho doanh nghiệp trong việc mạnh dạn thực hiện mục tiêu của doanh nghiệp một cách linh hoạt. Thẩm định tài sản thuê tài chính thường nhanh chóng cho phép đầu tư khẩn cấp, đáp ứng được thời cơ kinh tế thị trường luôn biến động không ngừng. Việc rút ngắn công đoạn, tiết kiệm thời gian đôi khi cũng là lợi thế quyết định trong việc kinh doanh, bởi vì mỗi lĩnh vực không chỉ có một doanh nghiệp tham gia mà có rất nhiều với tính cạnh tranh rất cao. Thuê TSCĐ thuê tài chính không nhất thiết phải có tài sản thế chấp cầm cố bởi trong suốt thời gian thuê tài sản đứng tên và thuộc sở hữu của Công ty cho thuê tài chính. Bên cạnh đó các tài sản cho thuê đều được bảo hiểm rủi ro tại các Công ty bảo hiểm. Trường hợp gặp rủi ro bất khả kháng tài sản bị hư hỏng, mất mát thì cả bên cho thuê và bên thuê đều không bị ảnh hưởng. Cũng chính vì không phải thế chấp tài sản mà doanh nghiệp đi thuê có những thuận lợi: + Thủ tục đi thuê đơn giản, linh hoạt, nhanh gọn hơn đi vay để mua tài sản vì bớt được nhiều thủ tục phức tạp như chứng minh tình hình tài chính có vật cầm cố, thế chấp, bảo lãnh... + Đối với các doanh nghiệp ngoài quốc doanh, tiết kiệm đựơc những khoản tiền đầu tư vào các tài sản được dùng để thế chấp, thường thì giá trị tài sản thế chấp là nhà cửa, vật kiến trúc... phải có giá trị cao hơn so với tiền vay. Trong thực tế, giá trị tài sản này ít liên quan đến việc sản xuất kinh doanh nhưng doanh nghiệp vẫn phải trích khấu hao dựa vào giá thành sản phẩm. Tiền thuê được thanh toán nhiều kỳ trong khi đó tài sản đã được sử dụng. Việc hoàn trả vốn và lãi cố định giúp doanh nghiệp tránh được rủi ro do lạm phát và có thể lập kế hoạch, dự án trả nợ hợp lý. Doanh nghiệp có thể dùng phương pháp trích khấu hao nhanh. Theo qui định hiện nay, tthời gian khấu hao của TSCĐ thuê tài chính có thể rút ngắn bằng 60% thời gian khấu hao theo qui định của Bộ Tài chính đối với TSCĐ mua về tại các đơn vị. Vì vậy các doanh nghiệp (nhất là các doanh nghiệp làm ăn phát đạt có cơ hội để điều tiết linh hoạt lợi nhuận và thuế lợi tức của đơn vị khi còn đang nợ thuê. Sau khi trả hết tiền thuê tài sản, tài sản đó được chuyển quyền sở hữu hoặc bán với giá thoả thuận theo hợp đồng cho doanh nghiệp. Trên sổ sách thì giá trị tài sản rất thấp hoặc đã khấu hao hết nhưng thực tế giá trị và giá trị sử dụng của tài sản vẫn còn cao. Lúc này doanh nghiệp và Nhà nước cũng có thu nhập thực thụ do chi phí khấu hao tài sản đó không đáng kể, giá thành sản phẩm hạ. Doanh nghiệp vừa có điều kiện cạnh tranh vừa có lợi nhuận trước thuế tăng lên so với trước. Doanh nghiệp chủ động lựa chọn tiếp tục thuê hay mua lại hoặc thôi không thuê. Như vậy doanh nghiệp có thể dự tính trước những thay đổi khi hết hạn hợp đồng để không ảnh hưởng đến sản xuất kinh doanh. Mặt khác, doanh nghiệp có thể chủ động cải tiến công nghệ, không mua hoặc thuê tiếp nếu tài sản đã lạc hậu so với việc TSCĐ đó thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Hình thức thuê TSCĐ thuê tài chính ở doanh nghiệp đi thuê được hưởng rất nhiều lợi thế so với các hình thức tín dụng khác. Thời gian xét duyệt nhanh, ít bị ảnh hưởng đến uy tín của doanh nghiệp, việc thanh toán tiền thuê linh hoạt, hưởng tỷ lệ tài trợ cao có khi đến 100% chi phí đầu tư thiết bị. 1.1.2. Tại đơn vị cho thuê. Lĩnh vực này là một thị trường nhiều tiềm năng, được ưu đãi về thuế, những qui định tạm thời về tổ chức hoạt động của các Công ty cho thuê tại Việt Nam (NĐ 64/CP ngày9/10/1995 của Chính phủ) đã bước đầu khuyến khích các nhà đầu tư nước ngoài bỏ vốn đầu tư vào hoạt động này. Có tính an toàn cao trong việc đầu tư vào lĩnh vực này do tài sản vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp, bên thuê không có quyền cầm cố, bán... Có được khoản tiền lời thu được từ hoạt động cho thuê tương đối ổn định do bên đi thuê đã trả dưới hình thức thanh toán tiền thuê. Trong nhiều trường hợp hình thức này tạo ra những mặt lợi về thuế nhờ có sự miễn giảm thuế nhiều hơn so với tài sản mua. Doanh thu của hoạt động thuê TSCĐ thuê tài chính không thuộc diện chịu thuế. Bên cạnh những thuận lợi cho cả bên đi thuê và bên cho thuê TSCĐ thuê tài chính thì cũng có những khó khăn đặc trưng trong lĩnh vực này. 1.2. Khó khăn chung của cả bên cho thuê và bên đi thuê.. TSCĐ thuê tài chính phải thoả mãn ít nhất một trong bốn điều kiện của NĐ 64/CP ngày 9/10/1995 của Chính phủ. Đây cũng là bước đầu tạo điều kiện khuyến khích các nhà đầu tư nước ngoài đầu tư vào lĩnh vực này ở Việt Nam. Tuy nhiên xét về mặt lâu dài nó lại không có lợi cho bên đi thuê. Đây là các doanh nghiệp chủ yếu là thiếu vốn doanh nghiệp, trong trường hợp họ muốn mua lại TSCĐ đi thuê thì cũng phải chờ cho đến khi kết thúc hợp đồng thuê. Lúc đó với sự tiến bộ của kỹ thuật thì liệu rằng họ có muốn mua lại nữa hay không? Mặt khác, với những TSCĐ thuê trong thời gian dài và giá trị lớn, bên thuê vì có thể nhận quyền sở hữu khi kết thúc hợp đồng thuê thì lại phải bỏ tiền ra để tiếp tục thuê. Việc hạch toán tại các đơn vị đi thuê ở Việt Nam theo chế độ kế toán hiện hành còn nhiều vướng mắc, thậm chí có nhiều mâu thuẫn và không đúng với bản chất sự vật, điều này thể hiện ngay từ cách tính giá, phản ánh lãi thuê cho đến cách thức tính lãi thuê (lãi và gốc). Thông tư 49/1999/TT-BTC ngày 6/5/1999 qui định cả doanh nghiệp đi thuê và cho thuê đều phải chịu thuế GTGT đầu vào. Riêng đối với doanh nghiệp cho thuê không áp dụng đối với dịch vụ cho thuê tài sản thông thường. Nhiều doanh nghiệp có nhu cầu thuê tài sản do thiếu vốn, song lại phải chịu thêm thuế, bởi lẽ thuế GTGT được hạch toán vào giá trị tài sản của khách hàng thuê. Như vậy khi khách hàng thuê tài sản thông qua Công ty cho thuê tài chính sẽ phải chịu thêm khoản thuế này, trong khi nếu đi vay tiền ở ngân hàng để tự mua và trả thuế GTGT cho nhà cung cấp thì được khấu trừ vào thuế GTGT đầu vào theo hoá đơn. Do hoạt động cho thuê tài chính ở Việt Nam còn hạn chế, mới mẻ nên đơn vị thuê TSCĐ thuê tài chính phải chịu hai lần thuế trước bạ. Một lần bên cho thuê tính vào giá mua trong thời gian thuê và một lần được tính khi kết thúc hạn thuê chuyển quyền sở hữu. Khi đi thuê TSCĐ thuê tài chính đầu tiên là xem xét lịch sử phát triển của Công ty, hơn nữa xem xét đến phương án sản xuất của doanh nghiệp có khả thi hay không. Ngoài ra thủ tục cho thuê của Công ty cho thuê quá chặt chẽ, phức tạp, chưa có nhiều hình thức cho thuê thích ứng với điều kiện hiện tại của các doanh nghiệp tại Việt Nam. Do vi phạm hoạt động cho thuê quá hẹp chỉ gồm các doanh nghiệp trực tiếp sử dụng tài sản thuê theo mục đích kinh doanh đã đăng ký, trong khi nhu cầu thuê theo hình thức này còn nảy sinh từ nhiều tổ chức, cá nhân khác như trường học, bệnh viện,... Chi phí cho thuê TSCĐ thuê tài chính còn quá cao, cao hơn lãi suất đi vay khoảng 20%, vì đa số công ty cho thuê tài sản phải chịu các chi phí khác như bảo hiểm, quảng cáo, thẩm định dự án, quản lý... nên giá cho thuê thường cao hơn lãi suất cho vay trung -dài hạn của các ngân hàng thương mại từ 20-25%. Ngoài ra do biến động liên tục trên thị trường tài chính, tiền tệ đã tác động đến khả năng cạnh tranh mở rộng thị trường của các Công ty cho thuê tài sản. Điều này đã không thu hút được các Công ty đi thuê tài sản, nhất là trong điều kiện nền kinh tế chưa có sự tăng trưởng vượt bậc, các doanh nghiệp còn rất khó khăn, các ngân hàng còn đang ứ đọng vốn, phải có nhiều hình thức ưu đãi khuyến khích người vay. Do vậy đi thuê TSCĐ thuê tài chính chỉ là phương án lựa chọn cuối cùng sau mua thiết bị trả chậm nước ngoài, vay vốn ngân hàng. Để khắc phục một số khó khăn để khuyến khích các doanh nghiệp đi thuê với số lượng nhiều hơn nữa để phát triển thị trường này ngày càng mạnh mẽ ta có hướng khắc phục. * Mở rộng hơn nữa các đối tượng đi thuê * Cần có chính sách phù hợp cho các doanh nghiệp như bên thuê được phép tính toàn bộ số tiền thuê phải trả vào chi phí kinh doanh của mình nếu thuế thu nhập doanh nghiệp giảm đáng kể, khuyến khích các doanh nghiệp đầu tư. 2. Ưu điểm của chuẩn mực kế toán Việt Nam phần "Thuê tài sản" hiện nay. Phần lớn nội dung của chuẩn mực kế toán số 17 (IAS 17) là tương thích với qui định hiện hành ở Việt Nam có sự tiếp thu từ chuẩn mực kế toán quốc tế. Phân biệt tương đối hợp lý giữa thuê tài chính và thuê hoạt động giúp các doanh nghiệp xác định cụ thể mục đích cuả mình một cách thuận lợi phù hợp với điều kiện và khả năng kinh doanh của mình. Hầu hết các đơn vị cho thuê và đi thuê đều áp dụng theo yêu cầu của chuẩn mực và đem lại nhiều thuận lợi cho Công ty tham gia vào hoạt động tài chính nói chung và đơn vị thuê TSCĐ thuê tài chính nói riêng. Có sự linh hoạt, mềm dẻo khi nội dung phù hợp với điều kiện thực tế ở Việt Nam tạo nên một nét riêng nhưng vẫn đảm bảo tính chuẩn mực quốc tế. Tuy nhiên cũng không thể tránh khỏi những bất cập trong chuẩn mực. 3. Những bất cập của chuẩn mực kế toán Việt Nam phần "Thuê tài sản". Thực chất là so sánh giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam với chuẩn mực kế toán quốc tế để thấy những điểm chưa hợp lý. Bên cạnh những ưu điểm, chuẩn mực kế toán Việt Nam còn có những nhược điểm đó là một số nội dung chưa phù hợp với điều kiện của Việt Nam trong giai đoạn hiện nay. Nội dung này có khá phức tạp như nghiệp vụ cho thuê tài chính được thực hiện bởi các nhà sản xuất hoặc phân phối. Chuẩn mực kế toán khuyến cáo rằng việc phân loại thuê tài sản nên dựa vào bản chất của nghiệp vụ, không nên dựa vào hình thức của hợp đồng. Trong chuẩn mực kế toán đưa ra tám tiêu thức phân loại thuê tài chính trong khi đó theo chuẩn mực kế toán quốc tế chỉ mang tính hướng dẫn, phần lớn các tiêu thức này mang tính chất định tính, không định lượng cụ thể vì vậy rất khó áp dụng trong thực tế. Do đó khi vận dụng phương pháp phân loại thuê tài chính trong việc xây dựng "Chuẩn mực kế toán Việt Nam" cần phải sửa đổi bổ sung để phù hợp với tình hình thực tiễn Việt Nam. Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam điều kiện để một tài sản là thuê tài chính khi thoả mãn thời gian cho thuê một tài sản ít nhất bằng 60% thời gian cần thiết để khấu hao hết tài sản thuê. Nhưng theo chuẩn mực kế toán Mỹ thì qui định "thời gian thuê tài sản phải lớn hơn hoặc bằng 75% tuổi thọ kinh tế của tài sản hoặc giá trị hiện tại của các khoản tiền thanh toán tối thiểu phải lớn hơn hoặc bằng 90% giá trị thị trường của tài sản tại ngày thuê". Việc phân loại thuê tài chính được thực hiện tại thời điểm bắt đầu thuê tài sản, tuy nhiên trong quá trình thuê nếu hai bên thoả thuận thay đổi lại các điều kiện hợp đồng làm ảnh hưởng đến cách phân loại tài sản ban đầu thì thoả thuận mới này sản xuất được áp dụng trong suốt thời gian thuê. Trên lý thuyết thì qui cách này phù hợp nhưng trên thực tế thì khó thực hiện vì nó liên quan đến việc điều chỉnh lại số liệu kế toán. Vịêc này không phải đơn giản gì. Theo chuẩn mực kế toán quốc tế, bên thuê phải hạch toán và phản ánh đầy đủ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan. Phản ánh hoạt động thuê TSCĐ thuê tài chính như một chỉ tiêu tài sản và công nợ phải trả trên Bảng cân đoói kế toán bằng với giá trị hợp lý của tài sản thuê tại thời điểm bắt đầu thuê. Theo chuẩn mực nói rằng trường hợp giá trị hợp lý của tài sản thuê thấp hơn giá trị hiện tại của các khoản tiền thanh toán tối thiểu thì bên đi thuê phải ghi theo giá trị hiện tại của các khoản tiền thanh toán tối thiểu. Bán và thuê lại tài sản là nghiệp vụ mới, tuy còn đang từng bước hoàn thành và phát triển thị trường thuê tài sản ở Việt Nam. Vì vậy ta cần phải tiếp thu và học tập cách hạch toán nội dung bán và thuê tài sản. Tiền thanh toán thuê tài sản và giá bán có liên quan ràng buộc với nhau. Phương pháp kế toán áp dụng cho các nghiệp vụ bán và cho thuê tài sản tuỳ thuộc cách phân loại thuê tài sản tài chính. Được phản ánh số chênh lệch giữa doanh thu bán tài sản với giá trị còn lại của tài sản không được ghi nhận ngay là doanh thu của bên bán mà phải phân bổ cho một thời gian thuê tài sản. Vì trong trường hợp này bên cho thuê cung cấp tài sản tức cung cấp tài chính cho bên thuê được đảm bảo bằng tài sản. Do đó chênh lệch giữa doanh thu từ bán tài sản với giá trị còn lại trên sổ không được hạch toán ngay mà phải phân bổ suốt thời gian thuê. Nhìn chung, chuẩn mực kế toán Việt Nam còn nhiều điều chưa phù hợp với thực tế nên có thể chúng ta trên tinh thần học tập, tham khảo chuẩn mực kế toán quốc tế ta nên xem xét và sửa đổi cho phù hợp với thực tiễn tạo điều kiện cho các doanh nghiệp được hạch toán dễ dàng, tạo môi trường đầu tư thông thoáng để lĩnh vực này thực sự có chỗ đứng tại Việt Nam. Phần III: Một số kiến nghị. Lĩnh vực hoạt động thuê TSCĐ thuê tài chính còn khá mới mẻ nên việc hạch toán còn gặp nhiều bất cập, sử dụng tài khoản và các phương pháp tính chưa thực sự phù hợp với thực tế. Do vậy cần phải có sự sửa đổi, bổ sung để hoàn thiện và phù hợp với thực tiễn. Sau đây là một số kiến nghị về vấn đề này. 1. Về việc xác định thời gian sử dụng của TSCĐ thuê tài chính để tính khấu hao tài sản. Tính khấu hao TSCĐ thuê tài chính theo phương pháp đường thẳng cho nên liên quan đến thời gian sử dụng của tài sản, nhưng theo QĐ 166/1999/QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ Tài chính lại không bàn tới thời gian sử dụng một cách rõ ràng. Thời gian sử dụng TSCĐ thuê tài chính được xác định: Thời gian thuê TSCĐ ghi trong hợp đồng Thời gian sử dụng của TSCĐ thuê tài chính được xác định căn cứ vào các tiêu chuẩn ở điều 15 của chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ qui định cho TSCĐ hữu hình. Nếu xác định theo cách thứ nhất thì chưa tính đầy đủ tới các tiêu chuẩn để một TSCĐ là thuê tài chính. Nếu hợp đồng thuê tài sản tài chính thoả mãn một trong hai điều kiện đầu thì thời gian sử dụng để xác định khấu hao là thời gian hữu dụng thực sự của tài sản thuê đó (theo phụ lục 1 khung thời gian sử dụng các loại TSCĐ ban hành kèm theo QĐ 166/1999/QĐ-BTC ngày 30/12/1999 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) vì thường tài sản thuê sẽ được bên thuê mua lại khi hết hợp đồng. Mức khấu hao bình quân = Nguyên giá Thời gian sử dụng (Thời gian sử dụng được xác định theo qui định cho từng loại tài sản cụ thể). Nếu hợp đồng thuê thoả mãn một trong hai điều kiện cuối thì thời gian sử dụng để xác định khấu hao TSCĐ thuê tài chính ở bên đi thuê ngắn hơn thời gian trong hợp đồng thuê hoặc thời gian hữu dụng của tài sản thuê thì khi hết hạn hợp đồng tài sản vẫn thuộc về bên cho thuê. Cách xác định thời gian khấu hao như vậy là tương đồng với chính sách khấu hao TSCĐ khác mà bên thuê đang sở hữu. 2. Việc hạch toán chi phí lãi thuê và vốn. Theo Thông tư 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ Tài chính hướng dẫn hạch toán chi phí lãi thuê vào TK 811 - Chi phí hoạt động tài chính. Chi phí lãi thuê được trả đều trong mỗi năm cả một phần gốc tức là số tiền trả cuối mỗi năm là bằng nhau, giúp doanh nghiệp đi thuê tránh được rủi ro vừa tránh được xáo trộn trong việc chi trả lãi thuê. Doanh nghiệp sẽ có thể tính được khoản tiền phải trả hàng năm. Khi đó ta sử dụng TK 335 - Chi phí trả trước dài hạn dùng để phân bổ trong nhiều năm, vì doanh nghiệp đã tính lãi thuê thuộc kế hoạch của mình. Nợ TK 635 (chi phí lãi thuê) Nợ TK 342 Có TK 335 (chi phí trả trước dài hạn). Định kỳ hàng tháng phân bổ vào chi phí trong kỳ. 3. Về hạch toán VAT ở bên thuê. Nên ghi nhận thuế GTGT đầu vào cùng lúc với việc ghi tăng TSCĐ thuê tài chính trong trường hợp doanh nghiệp trả tiền thuê của kỳ đầu ngay khi nhận TSCĐ nhưng không phải toàn bộ cho kỳ đầu. Bên thuê nên lập hoá đơn phân tách số thuế GTGT đã thanh toán. Khi đó bên thuê mới chính thức biết số thuế GTGT đã nộp từng kỳ. - Khi nhận TSCĐ thuê tài chính Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính Nợ TK 212 Có TK 342 - Định kỳ phản ánh thuế GTGT đầu vào căn cứ hoá đơn GTGT Nợ TK 133 Có TK 315 - Khấu trừ thuế GTGT đầu vào hàng năm Nợ TK 3331 Có TK 133 4. Hạch toán thuế GTGT đầu vào tại bên cho thuê Mở tài khoản chi tiết cho TK 133 để bên cho thuê có thể theo dõi thuế GTGT của hoạt động này. TK 133 13321: VAT của tài sản của doanh nghiệp 13322: VAT của tài sản của bên thuê tài chính Tài khoản này chỉ được mở tại đơn vị cho thuê và không được khấu trừ với số thuế GTGT đầu ra (33311) hàng tháng. Khi đó : Số tiền cho thuê định kỳ nhận được không gồm VAT TK 635 TK 228 Giá trị đầu tư tính vào chi phí tàichính TK 515 Nguyên giá TK 111, 112 TK 1332 VAT đầu vào TK 3331 VAT cho hàng nhập khẩu (nếu có) Nộp VAT cho hàng nhập khẩu VAT định kỳ được thanh toán Kết luận Qua việc nghiên cứu đề tài em thấy được vai trò của hoạt động cho thuê TSCĐ thuê tài chính đối với việc kinh doanh của cả bên cho thuê TSCĐ thuê tài chính và bên đi thuê TSCĐ thuê tài chính. Nó có ý nghĩa to lớn trong việc tạo điều kiện cho các doanh nghiệp muốn mở rộng sản xuất kinh doanh, muốn cải tiến trang thiết bị máy móc công nghệ, muốn nâng cao chất lượng sản phẩm mẫu mã để từ đó nâng cao sức cạnh tranh trên thị trường, tạo chỗ đứng trên thị trường nhưng thiếu vốn. Hoạt động này như một nguồn tài trợ lý tưởng để các doanh nghiệp lâm vào tình trạng bế tắc về vốn có thể duy trì hoạt động sản xuất kinh doanh có hiệu quả, thu được lợi nhuận mong muốn. Song lĩnh vực này còn hết sức mới mẻ ở Việt Nam, chưa trở nên phổ biến ở các doanh nghiệp. Do vậy nên có những chính sách ưu đãi, mở rộng hành lang thông thoáng tạo điều kiện để các doanh nghiệp tham gia vào lĩnh vực này ngày một nhiều hơn. Có như vậy mới thúc đẩy được nền kinh tế nước ta vững mạnh, linh hoạt với thị trường tạo bước tiến mới cho việc hội nhập AFTA của Việt Nam trong tương lai gần. Chúng ta có đầy đủ tiềm năng để thực hiện được điều này tuy trước mắt có một số khó khăn. Chuẩn mực kế toán Việt Nam một phần dựa trên thực tiễn, một phần tiếp thu từ chuẩn mực kế toán quốc tế để bổ xung, sửa đổi nhằm hoàn thiện hơn nữa nội dung hiện nay. Trên đây là khuôn khổ bài viết của em trình bày vấn đề thuê mua TSCĐ thuê tài chính ở Việt Nam. Tuy có sự cố gắng và sự chỉ bảo, hướng dẫn tận tình của cô Phạm Thị Gái – PGS.TS Khoa Kế Toán bài viết cũng không tránh khỏi thiếu sót. Em kính mong nhận được ý kiến đóng góp của thầy cô và các bạn quan tâm. Em xin chân thành cảm ơn. Danh mục đề tài tham khảo Chuẩn mực kế toán Việt Nam Chuẩn mực kế toán quốc tế Lý thuyết hạch toán kế toán Lý thuyết và thực hành kế toán tài chính Tạp chí kế toán số 27 tháng 12 năm 2000 Tạp chí kinh tế và phát triển ra ngày 30 tháng 12 năm 1999 Giáo trình tổ chức hạch toán kế toán Văn bản pháp qui của nhà nước đã ban hành về tài chính, kế toán Tạp chí phát triển kinh tế Một số bài báo và tạp chí khác Mục lục Trang