Đề tài Một số vấn đề xung quanh chế độ tài chính kế toán ngoại tệ, hạch toán ngoại tệ, biện pháp xử lí chênh lệch ngoại tệ trong các doanh nghiệp hiện nay

i đầu Tỷ giá, thị trường ngoại tệ xưa nay vốn dĩ là điều bí ẩn, đầy bất trắc. sự vận động của chúng thường vượt ra ngoài dự đoán và khả năng chế ngự của nhà nước nói chung và từng doanh nghiệp nói riêng. Chỉ trong một thời gian ngắn chúng ta đã chứng kiến hai sự kiện làm rung chuyển thế giới. Đó là sự khủng hoảng của đồng Pêsô (Mêhico) vào tháng 12-1994 và sự mất giá kỉ lục trong năm 1995, rồi lại lên giá đột biến của đồng USD vào năm 1996. Đặc biệt cuộc khủng hoảng tiền tệ năm 1997 đã để lại một dấu ấn nặng nề với những hậu quả mà thậm chí cho đến nay chúng ta vẫn chưa lường hết được. Tuy nhiên những ảnh hưởng như vậy càng chứng tỏ được quy mô tầm cỡ, tính đa dạng phong phú của thị trường tài chính. Quả thật, hơn 20 năm qua các thị trường tài chính đã thay đổi với một tốc độ chưa từng có. Xét riêng về khía cạnh ngoại tệ, nếu doanh số buôn bán của thế giới năm 1982 mới chỉ ở mức 10-20 tỉ $/ngày thì con số này hiện nay đã vượt lên đến hàng nghìn tỉ $/ngày. Là một nước đang đi những bước đi đầu tiên trên cả phương diện lí luận và thực tiễn, hơn bao giờ hết việc nghiên cứu các vấn đề xung quanh về ngoại tệ là một điều cấp bách đối với chúng ta. Tuy nhiên các vấn đề liên quan đến ngoại tệ thật vô cùng phong phú. Dưới mỗi một góc độ nghiên cứu khác nhau, các vấn đề đó mang sắc thái khác nhau. Với tư cách là sinh viên khoa kế toán, em xin phép chỉ đi sâu vào lĩnh vực kế toán đối với vấn đề này. cụ thể em sẽ tập trung vào chế độ kế toán ngoại tệ, xử lí chênh lệch tỉ giá, phương pháp hoạch toán ngoại tệ. Đây chính là những vấn đề then chốt của đề tài mà em chọn nghiên cứu : “Một số vấn đề xung quanh chế độ tài chính kế toán ngoại tệ, hạch toán ngoại tệ, biện pháp xử lí chênh lệch ngoại tệ trong các doanh nghiệp hiện nay “. Là sinh viên với vốn kinh nghiệm còn quá ít, nên em không thể tránh khỏi thiếu sót. Do đó, trong quá trình xem xét bài viết, mong các thầy cô bỏ qua và cho em một vài nhận xét góp ý của thầy cô về bài viết của em. Em rất cảm ơn thầy giáo, Tiến sĩ Nguyễn Năng Phúc, người phụ trách hướng dẫn em làm đề án. trong quá trình làm, thầy đã nhiệt tình giúp đỡ , chỉnh lí, uốn nắn những sai lệch trong suy nghĩ giúp cho bài viết của em được hoàn thiện hơn. Em chân thành cảm ơn thầy Phúc cùng toàn thể các thầy cô đã giúp đỡ và sẽ cho ý kiến về bài viết của em. Trên đây là phần gới thiệu chung về đề tài nghiên cứu. Để hiểu rõ hơn chúng ta sẽ xem xét ở phần hai. II. Nội dung A. Cơ sở lí luận Cùng với sự chuyển đổi mạnh mẽ của nền kinh tế là sự chuyển đổi về yêu cầu quản lí hoạt động sản xuất kinh doanh trong các đơn vị kinh tế.Trong điều kiện đó,hệ thống kế toán doanh nghiệp ban hành theo quyết định 1141 TC/QĐ/CĐKT ngày 1/1/1995 áp dụng thống nhất trong cả nước, là một văn bản pháp quy làm cơ sở cho các đơn vị tổ chức công tác kế toán ở đơn vị mình. Một số quy định cần nắm : Theo thông tư số 101/2000/TT/BTC ngày 17/10/2000; sửa đổi bổ sung thông tư số 44/TC-TCDN ngày 8/7/1997 của Bộ tài chính hướng dẫn xử lí các khoản chênh lệch tỷ giá trong các doanh nghiệp, một số quy định chung bao gồm: 1.1 Theo thông tư này, các từ ngữ dưới đây được hiểu như sau: - Ngoại tệ là loại tiền khác với tiền Đồng Việt Nam. - Nghiệp vụ ngoại tệ là chỉ các nghiệp vụ thu chi bằng ngoại tệ trong kết toán vãng lai và để tính giá. - Tỷ giá hối đoái là tỷ giá trao đổi giữa 2 loại tiền (sau đây gọi tắt là tỷ giá). Chênh lệch tỷ giá hối đoái (sau đây gọi tắt là chênh lệch tỷ giá) là chênh lệch giữa tỷ giá ghi sổ kế toán với tỷ giá quy đổi tại thời điểm điều chỉnh của cùng một loại ngoại tệ. Các doanh nghiệp, tổ chức thuộc đối tượng điều chỉnh của thông tư này có các nghiệp vụ ngoại tệ thực hiện hạch toán các khoản chênh lệch tỷ giá theo quyết định của chế độ kế toán hiện hành. Những ngoại tệ mà ngân hàng Nhà nước Việt Nam không công bố tỷ giá quy đổi ra đồng Việt Nam thì thống nhất quy đổi thông qua đồng Đô la Mỹ Nguyên tắc hạch toán ngoại tệ. Khi Nhà nước thực hiện chính sách mở cửa nền kinh tế thì các nghiệp vụ xuất nhập khẩu của các doanh nghiệp ngày càng đa dạng, phong phú. Vì vậy, các nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ, vật tư, chi phí và các nghiệp vụ thanh toán bằng ngoại tệ của các doanh nghiệp ngày càng nhiều. Để phản ánh đúng giá vốn của vật tư, hàng hoá, chi phí, doanh thu, thu nhập và kết quả sản xuât kinh doanh của các doanh nghiệp, kế toán ngoại tệ ở các doanh nghiệp phải tuân thủ các nguyên tắc sau đây: -Đối với các doanh nghiệp áp dụng chế độ kế toán Việt Nam thì phải quy đổi ngoại tệ thành tiền Việt Nam (VNĐ) để hạch toán quá trình luân chuyển vốn. Nguyên tắc này đòi hỏi khi có các nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ thì kế toán phải quy đổi ngoại tệ thành tiền VNĐ theo tỷ giá hợp lí để ghi sổ kế toán. -Các doanh nghiệp phải mở sổ chi tiết để theo dõi các loại vốn bằng tiền, các khoản phải thu, phải trả bằng ngoại tệ theo đơn vị nguyên tệ nhằm cung cấp đầy đủ thông tin cho công tác quản lí ngoại tệ và điều chỉnh tỉ giá ngoại tệ kịp thời, chính xác. 3. Để hạch toán chi tiết vốn bằng tiền bằng ngoại tệ theo đơn vị nguyên tệ, kế toán phải sử dụng hệ thống chứng từ, sách,tài khoản sau : a.Tài khoản sử dụng. *TK 413 – chênh lệch tỷ giá. Bên Nợ: - Chênh lệch tỷ giá phát sinh giảm của vốn bằng tiền, vật tư, hàng hoá có gốc ngoại tệ và nợ phải thu. - Chênh lệch tỷ giá phát sinh tăng của các nợ phải trả. - Kết chuyển lãi chênh lệch tỷ giá. Bên Có: - Chênh lệch tỷ giá phát sinh tăng của vốn bằng tiền, vật tư, hàng hoá có gốc ngoại tệ và nợ phải thu. - Chênh lệch tỷ giá phát sinh giảm của các nợ phải trả. - Kết chuyển lỗ chênh lệch tỷ giá. TK 413 có thể có số dư bên Nợ hoặc bên Có. Số dư bên Nợ : Chênh lệch tỷ giá cần được xử lý. Số dư bên Nợ : Chênh lệch tỷ giá còn lại. *TK 007 - Nguyên tệ các loại. TK 007 phản ánh vốn bằng tiền bằng ngoại tệ theo đơn vị nguyên tệ và được mở chi tiết theo từng loại ngoại tệ (USD,DEM...) và nơi quản lý ngoại tệ( tại quỹ hoặc gửi ngân hàng). *TK 1112-Ngoại tệ tại quỹ. TK 1122-Ngoại tệ gửi ngân hàng. Bên Nợ: Số ngoại tệ tăng. Bên Có : Số ngoại tệ giảm. Số dư bên Nợ : Số ngoại tệ hiện có tại quỹ hoặc gửi ngân hàng. b. Chứng từ, sổ sách sử dụng. Cũng giống như cấc loại nghiệp vụ liên quan đến vốn bằng tiền khác (tiền mặt, ngân phiếu,vàng,bạc...) các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến ngoại tệ cũng được minh chứng qua hệ thống chứng từ, sổ sách kế toán. Tại quỹ của doanh nghiệp. Theo chế độ kế toán hiện hành, các đơn vị được phép giữ lại một số tiền mặt trong hạn mức quy định để chi tiêu cho những nhu câù thường xuyên. Mọi khoản thu chi ngoại tệ đều phải có phiếu thu,phiếu chi với đầy đủ chữ ký của người giao, người nhận (giám đốc hoặc người được uỷ quyền, kế toán trưởng).phiếu thu, phiếu chi được lập theo mẵu 01,02 TT_Chế độ chứng từ kế toán.Chú ý phải ghi rõ loại,số lượng, ngoại tệ, tỷ giá quy đổi ngoại tệ.Sau khi đã thu,chi tiền thủ quỹ đóng dấu “Đã thu tiền”, “Đã chi tiền” vào chứng từ.Cuối ngày căn cứ vào những chứng từ thu,chi để ghi vào sổ quỹ và lập báo cáo quỹ kèm theo các chứng từ thu, chi để ghi sổ kế toán. thủ quỹ là người chịu trách nnhiệm quản lý và nhập xuất quỹ ngoại tệ tại quỹ.Hàng ngày, thủ quỹ phải kiểm kê số tiền quỹ thực tế, đối chiếu với số liệu sổ quỹ,sổ kế toán. Nếu có chênh lệch thủ quỹ và kế toán phải tự kiểm tra để xác định nguyên nhân và kiến nghị biện pháp xử lý. Kế toán ngoại tệ sau khi nhận được báo cáo quỹ (kèm theo chứng từ gốc) do thủ quỹ chuyển đến phải kiểm tra chứng từ và cách ghi chép trên báo cáo quỹ rồi tiến hành định khoản, sau đó mới ghi vào sổ kế toán về ngoại tệ và tính ra số tồn quỹ. Một số sổ, bảng biểu được sử dụng để theo dõi ngoại tệ: -Bảng kê ngoại tệ. -Sổ quỹ kiêm báo cáo quỹ. -Bảng kiểm kê quỹ (dùng cho ngoại tệ). -Sổ chi tiết tài khoản 1112. -Sổ cái tài khoản 1112. Ngoại tệ gửi ngân hàng: Chứng từ sử dụng để hạch toán các khoản tiền gửi là giấy báo Có, giấy báo Nợ hoặc bảng sao kê của ngân hàng kèm theo các chứng từ gốc(uỷ nhiệm thu,chi; séc chuyển khoản, séc bảo chi...).Hằng ngày nhận được chứng từ do ngân hàng gửi đến, kế toán kiểm tra đối chiếu với chứng từ gốc. Nếu có chênh lệch phải thông báo kịp thời để xử lý. Sau đó tiến hành định khoản, ghi sổ theo dõi ngoại tệ ở ngân hàng. Việc hạch toán ngoại tệ cần phảI được chi tiết cho từng loại ngoại tệ và từng nơi quản lý. Một số mẫu sổ ví dụ Sổ quỹ tiền mặt (kiêm báo cáo quỹ) Ngày.. tháng ..năm… Chứng từ Diễn giải - Số hiệu TKĐƯ Số tiền Thu Chi Thu Chi Phát sinh trong ngày. dư đầu kỳ dư cuối kỳ Cộng phát sinh Số dư đầu kỳ Số dư cuối kỳ dư cuối kỳ Kèm theo … chứng từ thu. … chứng từ chi. Bảng kiểm kê quỹ (Dùng cho ngoại tệ, vàng bạc, đá quý) Số … Vào .. giờ .. ngày .. tháng .. năm STT Diễn giải Đơn vị tính Số lượng Giá trị Đổi ra tiền Việt Nam Tỷ giá Số tiền VNĐ A B C 1 2 3 4 I Số dư theo sổ quỹ II Số kiểm kê thực tế Loại I Loại II III Số chênh lệch Lý do : - Thừa. - Thiếu. Kết luận sau khi kiểm kê quỹ Kế toán trưởng Thủ quỹ Người chịu trách nhiệm kiểm kê quỹ Ký – Họ tên Ký – Họ tên Ký – Họ tên 4.Phương pháp hạch toán ngoại tệ. Điều quan trọng trong công tác hạch toán ngoại tệ là việc xác định tỷ giá ngoại tệ để quy đổi ngoại tệ thành VNĐ khi ghi sổ các nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ. Tỷ giá ngoại tệ là sự so sánh mối tương quan giá trị giữa đồng tiền ngoại tệ với đồng tiền nước ta, tức là giá cả của đơn vị tiền nước ngoài trên thị trường tiền tệ Việt Nam. Tỷ giá ngoại tệ được hình thành khách quan và phụ thuộc vào quan hệ cung cầu trên thị trường tiền tệ. Do vậy, tỷ giá ngoại tệ sẽ thường xuyên biến động. Khi tỷ giá ngoại tệ biến động sẽ kéo theo sự biến động về giá trị của ngoại tệ hiện có ở doanh nghiệp và các khoản phải thu, phải trả bằng ngoại tệ. Do đó, việc xác định tỷ giá ngoại tệ là công việc rất phức tạp. 4.1 Tỷ giá dùng để quy đổi ngoại tệ ra VNĐ. Để có sự thống nhất trong công tác hạch toán kế toán ngoại tệ, Bộ tài chính đã hướng dẫn tỷ giá quy đổi ngoại tệ ra VNĐ sử dụng trong hạch toán kế toán ở doanh nghiệp như sau: Các doanh nghiệp có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được quy đổi ra VNĐ theo tỷ giá mua vào, bán ra thực tế bình quân trên thị trường ngoại tệ liên Ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm có nghiệp vụ kinh tế phát sinh hoặc tỷ giá mua vào, bán ra thực tế của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Trường hợp nghiệp vụ kinh tế bằng ngoại tệ phát sinh vào thời điểm thị trường ngoại tệ liên ngân hàng không hoạt động, doanh nghiệp được sử dụng tỷ giá bình quân của thị trưòng ngoại tệ liên ngân hàng ngày hôm trước 4.1.1Tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng được dùng để quy đổi tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ (trừ các nghiệp vụ kinh tế mua bán ngoại tệ) ra “Đồng” Việt Nam để phản ánh vào sổ kế toán và báo cáo tài chính. Bao gồm các trường hợp sau: Mua vật tư, hàng hoá,tài sản cố định bằng ngoại tệ. Nhận và trả vốn góp liên doanh, nhận tiền viện trợ bằng ngoại tệ. Các khoản đầu tư bằng ngoại tệ như: góp vốn liên doanh, đầu tư chứng khoán... bằng ngoại tệ. Các nghiệp vụ thu chi vốn bằng tiền ngoại tệ. Các khoản phải thu, phải trả.. bằng ngoại tệ. đánh giá lại số dư ngoại tệ cuối kì của các tài khoản vốn bằng tiền, công nợ, phải thu, phải trả. 4.1.2 Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được quy đổi ra VNĐ theo tỷ giá mua bán thực tế trong các trường hợp sau đây: -Mua ngoại tệ bằng tiền Việt Nam: Được quy đổi ngoại tệ ra ”Đồng” Việt Nam theo tỷ giá thực tế mua, phải trả bằng “Đồng” Việt Nam. -Bán Ngoại tệ thu bằng tiền Việt Nam: Được quy đổi ra “Đồng” Việt Nam theo tỷ giá thực tế bán, thu bằng “Đồng” Việt Nam. Số chênh lệch giữa tỷ giá bán nêu trên với tỷ giá bình quân ngoại tệ đang hoạch toán trên sổ kế toán được hạch toán vào tài khoản TK 711-thu nhập hoạt động tài chính hoặc tài khoản TK 811- chi phí hoạt động tài chính. Quán triệt tư tưởng của thông tư số 77/1998/TT-BTC ngày 06/06/1998 ở trên hướng dẫn của bộ tài chính, tại các doanh nghiệp tuỳ thuộc vào số lượng nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ nhiều hay ít mà kế toán có thể áp dụng 1 trong 2 phương pháp hạch toán tỷ giá ngoại tệ sau đây: 4.2 Phương pháp sử dụng đồng thời hai loại tỷ giá. 4.2.1Nguyên tắc. Phương pháp này được áp dụng cho những doanh nghiệp có nhiều nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ nhằm đơn giản hoá công việc hạch toán ngoại tệ. Hai loại tỷ giá được sử dụng là tỷ giá thực tế và tỷ giá hạch toán. - Tỷ giá thực tế của ngoại tệ là tỷ giá được xác định dựa trên cơ sở có tính khách quan và được chế độ tài chính thừa nhận. Đó là tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố. Tỷ giá thực tế là cơ sở pháp lí để phản ánh quá trình luân chuyển vốn, xác định kết quả kinh doanh và nghĩa vụ nộp ngân sách của doanh nghiệp khi có các nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ. - Tỷ giá hạch toán là tỷ giá cố định trong một kì hạch toán (tháng, quý, 6 tháng hoặc 1 năm). Tỷ giá hạch toán mang tính chủ quan và thường được tính bằng tỷ giá thực tế đầu kì hạch toán. Khi áp dụng hai loại tỷ giá để hạch toán ngoại tệ thì tỷ giá thực tế được sử dụng để quy đổi ngoaị tệ thành VNĐ trong các trường hợp sau: - Ghi nhận doanh thu bán hàng và thu nhập của các hoạt đông khác bằng ngoại tệ (thanh lí, nhượng bán, cho thuê TSCĐ, nhượng bán các loại chứng khoán..). Trong trường hợp này, tỷ giá thực tế được xác định theo tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do ngân hàng Nhà nước công bố ở thời điểm ghi doanh thu hoặc thu nhập. - Ghi nhận các khoản chi phí phát sinh bằng ngoại tệ: tỷ giá thực tế là tỷ giá bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm ghi nhận chi phí. - Tính giá tài sản (TSCĐ, NVL, CCDC, hàng hoá..) được mua sắm bằng ngoại tệ : tỷ giá thực tế là tỷ giá bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm ghi nhận mua sắm tài sản. Tỷ giá hạch toán được sử dụng để quy đổi ngoại tệ thành VNĐ trong các trường hợp sau: - Thu chi tiền mặt tại quỹ bằng ngoại tệ. - Thu chi tiền gửi ngân hàng bằng ngoại tệ. - Vay và trả nợ tiền vay bằng ngoại tệ. - Nhận nợ và trả nợ bằng ngoại tệ. - Cho nợ và thu nợ bằng ngoại tệ. 4.2.2 Định khoản. Phương pháp hạch toán ngoại tệ khi sử dụng hai loại tỷ giá được thể hiện qua một số nghiệp vụ chủ yếu sau đây: Mua ngoại tệ bằng tiền Việt Nam. . Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ mua được . Dựa vào giá mua thực tệ và tỷ giá hạch toán kế toán ghi sổ: Nợ TK 1112,1122:Tỷ giá hạch toán. Có TK 1111,1121:tỷ giá thực tế. Nợ(Có) TK 413 Chênh lệch tỷ giá. -Bán ngoại tệ thu bằng tiền Việt Nam: . Ghi đơn Có TK 007 Lượng ngoại tệ thu được . Nợ TK 1111,1121 Tỷ giá thực tế Nợ TK 811Chênh lệch khi tỷ giá hạch toán >tỷ giá thực tế Có TK 1112,1122 Tỷ giá hạch toán Có TK 711 Chênh lệch khi tỷ giá hạch toán <tỷ giá thực tế - Bán hàng thu tiền bằng ngoại tệ . Ghi đơn Nợ TK 007 Lượng ngoại tệ thu được . Nợ TK 1112,1122 Tỷ giá hạch toán Có TK 511 Tỷ giá thưc tế Có TK 3) TK 413 Chênh lệch tỷ giá -Bán chịu cho khách hàng ghi giá bằng ngoại tệ Nợ TK 331 VAT theo phương pháp khấu trừ Nợ(Có 131 tỷ giá hạch toán Có TK 511 tỷ giá thực tế Có TK 3331 tỷ giá thưc tế Nợ (Có) TK413 chênh lệch tỷ giá -Tại thời điểm khách hàng trả nợ . Ghi đơn Nợ TK 007 Lượng ngoại tệ khách hàng trả . Nợ TK 1112,1122 tỷ giá hạch toán Có TK 131 tỷ giá hạch toán -Mua vật tư, hàng hoá, dịch vụ trả tiền ngay bằng ngoại tệ . Ghi đơn Có TK 007 Lượng ngoại tệ xuất ra .Nợ TK 152,153,156,211,213,627,641,642...tỷ giá thực tế Nợ TK 133 tỷ giá thực tế Có TK1112,1122 tỷ giá hạch toán Nợ(Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá -Mua chịu vật tư,hàng hoá nhận nợ với nhà cung cấp bằng ngoại tệ . Tại thời điểm ghi nhận nợ Nợ TK 152,153,156,627,642,641.. tỷ giá thực tế Nợ TK 133 tỷ giá thực tế Có TK 331 tỷ giá hạch toán Nợ(Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá . Tại thời điểm trả nợ người bán Nợ TK 331 tỷ giá hạch toán Có TK 1112,1122 tỷ giá hạch toán Ghi đơn Có TK 007 Lượng ngoại tệ giao cho người bán -Vay tiền bằng ngoại tệ . Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ vay được. . Nợ TK 1112,1122 tỷ giá hạch toán. Có TK 311 tỷ giá hạch toán. Có TK 341 tỷ giá hạch toán. -Vay tiền bằng ngoại tệ nhưng thanh toán luôn cho nhà cung cấp. . Nợ TK 331 tỷ giá hạch toán. Có TK 311 tỷ giá hạch toán. Có TK 341 tỷ giá hạch toán. -Vay ngoại tệ thanh toán ngay tiền mua vật tư, hàng hoá, dịch vụ . Nợ TK152, 153,156,627,641,642.. tỷ giá thực tế. Nợ TK 133 tỷ giá thực tế. Có TK 311,341 tỷ giá hạch toán. Nợ (Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá. -Chi ngoại tệ thanh toán các khoản tiền vay bằng ngoại tệ . Nợ TK 311 tỷ giá hạch toán Có TK 1112,1122 tỷ giá hạch toán . Ghi đơn Có TK 007 lượng ngoại tệ xuất ra Cuối kì hạch toán, trước khi xác định thu nhập thực tế, kế toán tiến hành điều chỉnh tỷ giá hạch toán thành tỷ giá thực tế cuối kì. Trường hợp tỷ giá thực tế cuối kì tăng so với tỷ giá hạch toán. . Đối với vốn bằng tiền và các khoản phải thu bằng ngoại tệ, phần chênh lệch được ghi. Nợ TK 1112,1122,131.. Có TK 413 . Đối với các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá tăng được ghi. Nợ TK 413 Có TK 311,331,341. -Trường hợp tỷ giá thực tế cuối kì giảm so với tỷ giá hạch toán trong kì . Đối với vốn bằng tiền và các khoản phải thu bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá giảm được ghi Nợ TK 413 Có TK 1112,1122,131.. . Đối với các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá giảm được ghi Nợ TK 331,311,341 Có TK 413 Sơ đồ hạch toán ngoại tệ theo phương pháp tỷ giá thực tế TK 1112,1122 TK1111,1121 TK 152,156,211,627… mua ngoại tệ TGTT TK 413 TGHT TGHT TGTT mua vật tư,hàng hoá,TSCĐ Chênh lệch Chênh lệch TK 133 TK511,512 TGHT TK 413 TGTT TGTT Chênh lệch Chênh lệch TK 3331 Thu tiền bán hàng TGHT TK 33 1 TGTT Trả nợ người bán TGHT TGHT TK131 Khách hàng trả nợ TK1111,1121 TGHT TGHT TGHT Bán ngoại tệ TGTT TK 711,721 Thu nhập hoạt động bất thường TK811 TK 711 TGTT TGHT TK 413 Chênh lệch Chênh lệch Chênh lệch Chênh lệch TK 413 Điều chỉnh chênh lệch ĐIều chỉnh chênh lệch cuối kỳ cuối kỳ 4.3. Phương pháp sử dụng tỷ giá thực tế. Đối với những doanh nghiệp có ít nghiệp vụ kinh tế tài chính liên quan đến ngoại tệ thì chỉ nên sử dung tỷ giá thực tế để hạch toán ngoại tệ. 4.3.1 Khi áp dụng tỷ giá thực tế để hạch toán ngoại tệ thì doanh thu,chi phí bằng ngoại tệ và giá trị tài sản được mua sắm bằng ngoại tệ được quy đổi thành VNĐ giống như ở phương pháp trên. Riêng tỷ giá thực tế của các loại vốn bằng tiền, các khoản phải thu, phải trả bằng ngoại tệ được xác định như sau: Đối với ngoại tệ mua bằng tiền Việt Nam thì tỷ giá thực tế lúc nhập quỹ là giá mua thực tế. Đối với ngoại tệ thu được do bán hàng thì tỷ giá thực tế nhập vào là tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt nam công bố tại thời điểm bán hàng và thu tiền. Đối với ngoại tệ thu được do khách hàng trả nợ thì tỷ giá thực tế nhập vào là tỷ giá thực tế lúc khách hàng nhận được. Đối với ngoại tệ thu được do vay ngắn hạn hoặc vay dài hạn thì tỷgiáthực tế là tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt nam công bố tại thời điểm nhận tiền vay. Đối với khoản phải thu, phải trả bằng ngoại tệ thì tỷ giá thực tế là tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt nam công bố tại thời điểm ghi nhận nợ. Đối với ngoại tệ tại quỹ, gửi ngân hàng khi xuất ra thì tỷ giá thực tế được xác định trên cơ sở tỷ giá thực tế của ngoại tệ nhập vào theo một trong các phương pháp: LIFO, FIFO, tỷ giá bình quân sau mỗi lần nhập, tỷ giá bình quân cả kì.. .(giống như tính giá NVL xuất kho). 4.3.2 Phương pháp hạch toán ngoại tệ trong trường hợp chỉ sử dụng tỷ giá thực tế được thể hiện qua một số nghiệp vụ chủ yếu sau: Mua ngoại tệ bằng tiền Việt Nam. . Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ nhập vào. . Nợ TK 1112, 1122 tỷ giá thực tế mua vào. Có TK 1111,1121,311 tỷ giá thực tế mua vào. Bán ngoại tệ thu bằng tiền Việt Nam . Ghi đơn Có TK 007 lượng ngoại tệ đem bán. . Nợ TK 1111,1121 giá bán thực tế. Nợ TK 811 chênh lệch khi tỷ giá thực tế < tỷ giá thực tế xuất quỹ. Có TK 1112,1122 tỷ giá thực tế xuất quỹ Có TK 711 chênh lệch khi tỷ giá thực tế bán ra > tỷ giá thực tế xuất quỹ. Bán hàng thu tiền bằng ngoại tệ. . Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ thu được. . Nợ TK 1112,1122 tỷ giá hiện hành Có TK 511 tỷ giá hiện hành Có TK 3331 tỷ giá hiện hành Bán chịu cho khách hàng ghi giá bằng ngoại tệ . Tại thời điểm cho khách hàng nhận nợ. Nợ TK 131 tỷ giá hiện hành Có TK 511 tỷ giá hiện hành Có TK 3331 tỷ giá hiện hành . Tại thời điểm khách hàng trả nợ Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ khách hàng trả nợ Nợ TK 1112,1122 tỷ giá lúc khách hàng nhận nợ Có TK 131 tỷ giá lúc khách hàng nhận nợ Trường hợp mua vật tư, hàng hoá, dịch vụ trả tiền ngay bằng ngoại tệ. . Ghi đơn Có TK 007 lượng ngoại tệ trả nợ . Nợ TK 152,153,156,211,213,627,641,642 tỷ giá thực tế hiện hành Nợ TK 133 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 1112,1122 tỷ giá thực tế xuất quỹ Nợ (Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá Mua chịu vật tư, hàng hoá, dịch vụ nhận nợ bằng ngoại tệ . Tại thời điểm ghi nhận nợ Nợ TK 152,153,156,627,641,642 tỷ giá thực tế hiện hành Nợ Tk 133 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 331 tỷ giá thực tế hiện hành . Tại thời điểm trả cho người bán Nợ TK 331 tỷ giá thực tế lúc ghi nhận nợ Có TK 1112,1122 tỷ giá thực tế xuất quỹ Nợ (Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá Ghi đơn Có TK 007 lượng ngoại tệ trả nợ Vay tiền bằng ngoại tệ . Ghi đơn Nợ TK 007 lượng ngoại tệ vay được . Nợ TK 1112,1122 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 311 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 341 tỷ giá thực tế hiện hành Vay tiền bằng ngoại tệ thanh toán luôn cho nhà cung cấp bằng chuyển khoản. Nợ TK 331 tỷ giá thực tế lúc ghi nhận nợ Có TK 311 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 341 tỷ giá thực tế hiện hành Nợ ( Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá. Vay tiền bằng ngoại tệ mua vật tư, hàng hoá, dịch vụ. Nợ TK 152,153,156,627,641,642 tỷ giá thực tế hiện hành Nợ TK 133 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 311 tỷ giá thực tế hiện hành Có TK 341 tỷ giá thực tế hiện hành Ghi ngoại tệ để thanh toán các khoản tiền vay bằng ngoại tệ . Ghi đơn Có TK 007 lượng ngoại tệ xuất quỹ . Nợ TK 311,315,341 tỷ giá thực tế lúc nhận tiền vay Có TK 1112,1122 tỷ giá thực tế xuất quỹ Nợ (Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá Cuối kì hạch toán, trước khi xác định thu nhập thực tế, kế toán tiến hành điều chỉnh tỷ giá thực tế xuất quỹ trong kì thành tỷ giá thực tế cuối kì Trường hợp tỷ giá thực tế cuối kì tăng so với tỷ giá thực tế xuất quỹ trong kì . Đối với vốn bằng tiền và các khoản phải thu bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá tăng được ghi Nợ TK 1112,1122,131 Có TK 413 . Đối với khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá tăng được ghi Nợ TK 413 Có TK 311, 331, 341 Trường hợp tỷ giá thực tế xuất quỹ trong kì lớn hơn tỷ giá thực tế cuối kì. . Đối với vốn bằng tiền và các khoản phải thu bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá giảm được ghi Nợ TK 413 Có TK 1112,1122,131.. . Đối với khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ thì phần chênh lệch do tỷ giá giảm được ghi Nợ TK 311,331,341 Có TK 413 5 .Xử lý chênh lệch tỷ giá ngoại tệ Các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ của doanh nghiệp được diễn ra thông qua 2 cách: -Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong hoạt động xuất nhập khẩu -Doanh nghiệp có các cơ sơ kinh doanh ở nước ngoài và hoạt động của cơ sở này gắn với hoạt động của các công ty chính ở trong nước. Theo quy định của đa số quốc gia, báo cáo tài chính của các doanh nghiệp đều phải lập bằng đồng tiền của quốc gia mà nơi công ty đang đặt trụ sở. Do vậy các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ đều phải sử dụng tỷ giá hối đoái để quy đổi và phải sử dụng tỷ giá để hạch toán các nghiệp vụ đó. ở trên chúnh ta đã nghiên cứu loại tỷ giá để quy đổi và có 2 phương pháp để hạch toán nghiệp vụ kinh tế liên quan đến ngoại tệ. Đồng thời chúng ta cũng thấy được một khoản chênh lệch về mặt giá trị của tài khoản do có sự khác biệt tỷ giá theo thời gian.Ví dụ như đối với các nghiệp vụ liên quan đến công nợ.Ngày phát sinh nghiệp vụ này sẽ khác với ngày thanh toán và do đó sẽ có 2 tỷ giá quy đổi khác nhau cho cùng một công nợ.Ngoài ra sự chênh lệch về mặt giá trị tài sản có nguồn gốc ngoại tê còn do sự khác biệt tỷ giá theo không gian.Đó là việc sử dụng 2 tỷ giá.Một tỷ giá là tỷ giá thực bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế; một tỷ giá là tỷ giá hạch toán do doanh nghiệp tự đặt ra theo ý chủ quan. Như vậy tỷ giá thực tế luôn luôn thay đổi, tỷ giá hạch toán thì cố định và do đó cũng có sự chênh lệch giá trị Vậy vấn đề này cần phải giải quyết như thế nào? ở nước ta, Bộ tài chính đã ban hành thông tư số 44-TC/TCDN ngày 8/7/1997 hướng dẫn xử lí các khoản chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp Nhà nước và sau này có thông tư số 101/2000/TT-BTC ngày 17/10/2000 sửa đổi bổ sung thông tư số 44-TC/TCDN ở trên. Nội dung của các thông tư về việc xử lí các khoản chênh lệch tỷ giá như sau. 5.1 Xử lí chênh lệch tỷ giá của nghiệp vụ ngoại tệ trong kì. Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kì được bù trừ giữa số tăng và số giảm( trừ trường hợp bán ngoại tệ), cuối năm được xử lí như sau: Thời kì chuẩn bị đầu tư xây dựng, doanh nghiệp chưa đi vào hoạt động hoặc công trình chưa hoàn thành bàn giao thì chênh lệch tỷ giá phát sinh luỹ kế đến thời điểm công trình bàn giao thì: . Trường hợp chênh lệch tỷ giá tăng (Dư Có TK 413) đựoc phân bổ đều vào thu nhập tài chính của doanh nghiệp, thời gian phân bổ không dưới 5 năm kể từ khi công trình đưa vào hoạt động. . Trường hợp chênh lệch tỷ giá giảm (Dư Nợ TK 413) đựoc phân bổ đều vào chi phí tài chính của doanh nghiệp, thời gian phân bổ không dưới 5 năm kể từ khi công trình đưa vào hoạt động. Thời kì doanh nghiệp đang hoạt động sản xuất kinh doanh: . Trường hợp chênh lệch tỷ giá tăng tính vào thu nhập tài chính trong kì. . Trường hợp chênh lệch tỷ giá giảm tính vào chi phí tài chính trong kì. Thời kì giải thể, thanh lí doanh nghiệp: . Trường hợp chênh lệch tỷ giá tăng tính vào thu nhập thanh lí doanh nghiệp. . Trường hợp chênh lệch tỷ giá giảm tính vào chi phí thanh lí doanh nghiệp. Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kì do việc mua bán ngoại tệ được hạch toán trực tiếp vào chi phí hoặc thu nhập hoạt động tài chính. 5.2 Xử lí chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại số dư ngoại tệ cuối kì. Cuối kì kế toán, doanh nghiệp phải quy đổi số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ phải thu, nợ phải trả có gốc ngoại tệ ra Đồng Việt Nam theo tỷ giá quy định. Khoản chênh lệch giữa tỷ giá sau khi quy đổi với tỷ giá đang hoach toán trên sổ kế toán được xử lí như sau: Đối với chênh lệch tỷ giá phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm là: tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ ngắn hạn ( 1 năm trở xuống) có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập báo cáo tài chính thì không hạch toán vào chi phí hoặc thu nhập mà để số dư trên báo cáo tài chính, đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư. Đối với chênh lệch tỷ giá phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm của các khoản nợ dài hạn(trên 1 năm) có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập báo cáo tài chính thì được xử lý như sau: +Đối với khoản nợ phải thu dài hạn: . Trường hợp tỷ giá quy đổi số dư cuối kỳ cao hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán thì chênh lệch tỷ giá xử lý như đối vối khoản tiền mặt, tiền gửi, nợ ngắn hạn. Nghĩa là phần chênh lệch không hạch toán vào thu nhâp hoặc chi phí tài chính mà để số dư trên báo cáo tài chính, đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư. . Trường hợp tỷ giá quy đổi số dư cuối kỳ thấp hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán thì chênh lệch tỷ giá hạch toán vào chi phí tài chính trong năm. +Đối với các khoản nợ phải trả dài hạn: . Trường hợp tỷ giá quy đổi số dư cuối kỳ cao hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán thì chênh lệch tỷ giá hạch toán vào chi phí tài chính trong năm. . Trường hợp tỷ giá quy đổi số dư cuối kỳ thấp hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán thì chênh lệch tỷ giá không hạch toán vào chi phí hay thu nhập tài chính của doanh nghiệp trong năm mà để số dư trên báo cáo tài chính, đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư. Khi thanh lý từng khoản phải thu phải trả dài hạn, nếu tỷ giá thanh toán thực tế phát sinh cao hơn hoặc thấp hơn tỷ giá đang hạch toán trên sổ sách thì phần chênh lệch tỷ giá phát sinh được treo trên TK 413 trên báo cáo tài chính , đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư TK 413. Trên đây là toàn bộ cơ sở lý luận nền tảng về nguyên tắc, chế độ,phương pháp hạch toán ngoại tệ và chênh lệch ngoại tệ và biện pháp xử lý chênh lệch đó. Các nội dung trên đã tạo ra hành lang pháp lý, môi trường bình đẳng giữa các loại hình doanh nghiệp thuộc mọi thành phầnkinh tế trong việc thực hiện công tác kế toán về ngoại tệ. Việc thực hiện thống nhất, tiếp cận các thông lệ, chuẩn mực kế toán đang góp phần đón trước và thúc đẩy công tác quản lý ở các doanh nghiệp thích hợp hơn với nền kinh tế đã và đang tiếp tục chuyển đổi hoạt động theo cơ chế thị trường có sự quản lý của Nhà nước. Tuy nhiên ở một số mặt hoạt động hoặc là thực tiễn chưa xảy ra hoặc chỉ ở mức độ manh nha, sơ khởi hoặc mức độ quan tâm quản lý đang còn hạn chế ở một số khía cạnh. Bởi vậy còn có một số vấn đề đã được quy định trong hệ thống kế toán doanh nghiệp ban hành vẫn cần được tiếp tục nghiên cứu, bổ sung, hoàn thiện cho phù hợp với điều kiện kinh tế xã hội. Xã hội ngày một phát triển, các mối quan hệ kinh tế cũng ngày càng đa dạng và phong phú, nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh nhiều lên. Những thay đổi đó ảnh hưởng rất lớn đến công tác kế toán tại mỗi doanh nghiêp. do vậy, ngoài việc ban hành thống nhất các quy định và thông tư hướng dẫn, Bộ tài chính và các cá nhân, tổ chức có liên quan cần phải có những chỉnh lí kịp thời phù hợp với tình hình mới và ban hành rộng rãi các thông tin đó để mọi doanh nghiệp cùng biết, từ đó tạo sự công bằng, bình đẳng trong kinh doanh. Qua việc nghiên cứu trên, em xin có một số ý kiến luận bàn về vấn đề liên quan đến lĩnh vực ngoại tệ. B. Một số ý kiến đánh giá các vấn đề liên quan đến ngoại tệ. Trước sự phát triển mạnh mẽ của nền kinh tế, trong nhiều năm qua, Bộ tài chính đã có nhiều văn bản hướng dẫn về tài chính và hạch toán ngoại tệ. Cụ thể đó là: Quyết định số 1141-TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 của Bộ trưởng Bộ tài chính ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp. Thông tư số 44 TC/TCDN ngày 8/7/1997 hướng dẫn xử lí chênh lệch tỷ giá ngoại tệ trong các doanh nghiệp Nhà nước. Thông tư số 77/1998/TT/BTC ngày 6/6/1998 hướng dẫn tỷ giá quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam sử dụng trong hạch toán kế toán ở doanh nghiệp. Thông tư số 101/2000/TT/BTC ngày 17/10/2000 sửa đổi , bổ sung thông tư 44 TC/TCDN ngày 8/7/1997 của Bộ tài chính hướng dẫn xử lí chênh lệch tỷ giá trong các doanh nghiệp. Sự ra đời lần lượt của các văn bản trên đã phát huy được tác dụng của nó trong công tác kế toán ở các doanh nghiệp có các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ. Từ đó thể hiện tính kịp thời phù hợp với điều kiện kinh tế mới của các văn bản trên. Song đi vào quá trình vận dụng, có một số điểm cần xem xét. Sau đây là một số vấn đề vướng mắc đó. Tỷ giá dùng để quy đổi. Theo các thông tư trên, các doanh nghiệp có các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ được quy đổi ra “Đồng” Việt Nam theo tỷ giá mua vào bán ra thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế hoặc tỷ giá mua vào bán ra thực tế của nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Trên thực tế việc thực hiên quy định này gặp một số khó khăn sau đây: Có được thông tin về tỷ giá mua vào bán ra thực tế bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế là hết sức khó khăn đối với doanh nghiệp, đặc biệt là doanh nghiệp nhỏ. Bởi lẽ, doanh nghiệp nhỏ thường có mối quan hệ với ngân hàng không chặt chẽ lắm nên việc nắm bắt thông tin không thể ngay tức thì, không thể liên tục để cho kế toán doanh nghiệp vào sổ. Nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ xảy ra thường xuyên, liên tục hàng ngày, hàng giờ. Việc thay đổi tỷ giá quy đổi để hạch toán hàng ngày cũng tạo nên khó khăn cho doanh nghiệp. Tỷ giá ngoại tệ (USD) trong những năm qua biến động lớn. Tài sản góp vốn liên doanh được quy đổi theo đổi theo tỷ giá tại thời điểm phát sinh. Các năm sau khi quy đổi ngược lại từ “Đồng” Việt Nam thành nguyên tệ để lập báo cáo tài chính gửi về công ty mẹ ở nước ngoài, nếu quy đổi theo tỷ giá tại thời điểm lập báo cáo tài chính sẽ làm cho vốn góp liên doanh giảm xuống qua các năm, gây tâm lí lo lắng cho các nhà đầu tư. Trên thực tế có những doanh nghiệp đã thực hiện quy đổi như sau: Dùng tỷ giá bình quân tháng của ngân hàng mà doanh nghiệp đó giao dịch để hạch toán ghi sổ cho tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong tháng. Tỷ giá thực tế đó có thể là tỷ gia thực tế bình quân của tháng trước hoặc là tỷ giá ngày cuối cùng của tháng trước. Hầu hết các cơ quan quản lí Nhà nước như thuế, tài chính, thanh tra, kiểm toán đều chấp nhận theo các số liệu báo cáo đó. Điều mà các doanh nghiệp quan tâm nhất là các báo cáo đã được cơ quan thuế đồng ý. Vậy đối chiếu với quy định trên, việc quy đổi này có đúng không ? Có thể câu trả lời là sai nhưng lại không làm khác được và lại được các cơ quan quản lí ở Việt Nam chấp nhận. Vậy nên chăng tỷ giá quy đổi trong việc hạch toán ghi sổ hàng ngày cần có quy định thông thoáng hơn, phù hợp với thực tế hơn? Tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước công bố chỉ bắt buộc vào thời điểm cuối niên độ kế toán để đảm bảo thống nhất khi báo cáo và tổng hợp toàn quốc. Khi đó Ngân hàng Nhà nước Việt Nam cần phải thông báo rộng rãi trên mọi phương tiện thông tin đại chúng. Đối với việc chuyển đổi ngược lại từ Việt Nam đồng sang đồng nguyên tệ khi lập báo cáo của các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài cũng cần có quy định hợp lí hơn với việc bảo toàn vốn góp, hạn chế rủi ro hối đoái. Bên cạnh đó, còn có một quan điểm khác về tỷ giá thực tế mà doanh nghiệp được dùng để quy đổi và ghi sổ. Theo đó, tỷ giá thực tế để ghi sổ kế toán phải là tỷ giá được chấp nhận và gắn với quan hệ của doanh nghiệp trong loại nghiệp vụ đó. Ví dụ: nêu doanh nghiệp nhận vốn đầu tư của nước ngoài dưới sự bảo trợ của Nhà nước thì tỷ giá thực tế phải là tỷ giá chính thức (còn gọi là tỷ giá chủ đạo) do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế nhưng nếu là trong quan hệ mua bán , thanh lí công nợ.. giữa các doanh nghiệp, các đơn vị trong nên kinh tế thì tỷ giá được coi là tỷ giá thực tế để doanh nghiệp ghi sổ kế toán phải là tỷ giá kinh doanh(mua vào) do hệ thống ngân hàng kinh doanh công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế. Như vậy theo quan điểm này thì tỷ giá được doanh nghiệp coi là tỷ giá thực tế để quy đổi và ghi sổ gắn liền với địa vị của doanh nghiệp trong mối quan hệ liên quan đến khoản ngoại tệ phát sinh. Như vậy cả 2 quan điểm trên xem ra có ý trái nhau. theo quan điểm thứ nhất thì cần có quy định về tỷ giá thông thoáng hơn còn quan điểm thứ hai thì lại cần phải chặt chẽ hơn( phân chia 2 loại ngân hàng: liên ngân hàng và ngân hàng kinh doanh). Nói tóm lại việc xác định tỷ giá thực tế theo em vẫn cần phải dựa vào tỷ giá thực tế bình quân liên ngân hàng do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố hàng ngày trên báo Nhân Dân và việc thông báo này cần phải phổ biến rộng rãi trên mọi thông tin đại chúng để mọi người quan tâm được biết . Tỷ giá được thông báo ngày hôm nào sẽ được dùng làm tỷ giá thực tế của doanh nghiệp ngày hôm đó. Đối với doanh nghiệp có nhiều nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ thì có thể dùng tỷ giá bình quân tháng của ngân hàng mà doanh nghiệp đó giao dịch để hạch toán ghi sổ cho tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong tháng. Theo thông tư số 44-TC/TCDN ngày 8/7/1997 hướng dẫn xử lí các khoản chênh lệnh tỷ giá trong doanh nghiệp Nhà nước có quy định: chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ được bù trừ giữa số tăng và số giảm cuối năm được xử lí như sau : Thời kỳ chuẩn bị đầu tư xây dựng, doanh nghiệp chưa đi vào hoạt động hoặc công trình chưa hoàn thành bàn giao thì chênh lệch tỷ giá phát sinh luỹ kế đến thời điểm công trình hoàn thành bàn giao thì: -Trường hợp chênh lệch tỷ giá tăng (dư Có TK 413) được phân bổ đều vào thu nhập tài chính của doanh nghiệp . Thời gian phân bổ không dưới 5 năm kể từ khi công trình đi vào hoạt động . -Trường hợp chênh lệch tỷ giá giảm(du Nợ TK 413) được phân bổ đều vào chi phí tài chính của doanh nghiệp . Thời gian phân bổ không dưới 5 năm kể từ khi công trình đi vào hoạt động . Theo nội dung này thì các chênh lệch tỷ giá trong xây dựng công trình được tập hợp từ khi bắt đầu cho đến khi bàn giao công trình được tiến hành xử lý chênh lệch. Vậy vấn đề đặt ra là chưa đến thời điểm bàn giao công trình mà đã kết thúc niên độ kế toán thì lúc đó phần chênh lệch trên sẽ được xử lý như thế nào? ở đây có một mâu thuẫn. Cuối niên độ kế toán, kế toán phải bù trừ các khoản phát sinh tăng giảm trong kỳ trên TK 413 để đưa vào thu nhập hoặc chi phí tài chính của doanh nghiệp. Tương tự lúc bàn giao công trình, kế toán cũng phải xác định chênh lệch bù trừ giữa số tăng, số giảm trên TK 413 của phần xây dưng công trình từ khi bắt đầu cho đến lúc hoàn thành bàn giao công trình. Như vậy vào cuối niên độ và lúc bàn giao công trình đều phải thực hiện công việc xử lý chênh lệch đó. Tuy nhiên thời điểm cuối niên độ và thời điểm bàn giao công trình không phải bao giờ cũng trùng nhau hay thời gian xây dựng công trình không phải bao giờ cũng nằm trọn trong một niên độ kế toán. Ta có thể lấy ví dụ: giả sử một công trình xây dựng dự kiến thực hiện trong 4 tháng và bắt đầu thực hiện từ đầu tháng 11. Vậy đến tận cuối tháng 2 năm sau công trình mới được bàn giao. Vậy thì phần chênh lệch tỷ giá của xây dựng công trình kể từ thời gian bắt đầu tiến hành xây dựng cho đến lúc kết thúc niên độ kế toán (31/12) sẽ được xử lí như thế nào? Nếu vẫn xử lí như bình thường tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán thì sẽ trái ngược với thông tư số 44-TC/TCDN ngày 8/7/1997. Nếu vẫn để nguyên trên TK 413 không xử lí thì sẽ làm giảm đi một khoản thu nhập hoặc chi phí tài chính của doanh nghiệp và do đó việc xác định kết quả sẽ không chính xác. Hiện nay chưa thấy thông tư nào, văn bản nào đề cập đến vấn đề này. Em thiết nghĩ cần có biện pháp xử lí sớm thống nhất trong hệ thống các doanh nghiệp tránh tình trạng xử lí tuỳ tiên tại mỗi doanh nghiệp một cách khác nhau gây nên mất chính xác giữa các doanh nghiệp. Ngoài ra, cũng trong nội dung đó của thông tư chỉ đưa ra một cách xử lí duy nhất như vậy là chưa phù hợp. Thực tế nhiều doanh nghiệp đầu tư, xây dựng, mua sắm từ nguồn mua trả chậm hoặc vay ngoại tệ quá lớn, một sự sụt giá mạnh của đồng tiền mà không có một hoạt động thực tiễn nào để dự phòng, chống đỡ được rủi ro hối đoái xảy ra. Trong trường hợp này chênh lệch tỷ giá giảm cần được nốn hoá vào giá trị tài sản giảm (ghi tăng nguyên giá TSCĐ) để thu hồi dần qua con đường khấu hao. ĐIều này hoàn toàn phù hợp với Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS - số 21, đoạn 21 ). Vì vậy trong chế độ cần quy định thêm trường hợp này để tháo gỡ khó khăn cho các doanh nghiệp và cũng để không phát sinh nhiều trường hợp phải xin công văn chấp thuận của Bộ tài chính. Khi hạch toán nghiệp vụ bán ngoại tệ thu tiền VNĐ, theo chế độ kế toán tài chính, nghiệp vụ này được định khoản: Nợ TK 1111,1121: tỷ giá mua bán thực tế. Nợ TK 811: tỷ giá thực tế <tỷ giá hạch toán (tỷ giá thực tế xuất quỹ). Có TK 1112,1122 tỷ giá hạch toán ( tỷ giá thực tế xuất quỹ) Có TK 711 tỷ giá thực tế >tỷ giá hạch toán (tỷ giá thực tế xuất quỹ). Như chúng ta đã nghiên cứu ở trên chênh lệch tỷ giá do bù trừ tăng và giảm trong kì hạch toán, cuối kì cũng được đưa về TK 711 hoặc TK 811. Như vậy liệu có cần thiết trong nghiệp vụ bán ngoại tệ khoản chênh lệch được đưa luôn vào TK 711 hoặc TK 811? Ngiệp vụ bán ngoại tệ thu tiền VNĐ là nghiệp vụ phản ánh hoạt động tài chính qua đó có thể xác định ngay lãi và thu ngay bằng tiền hoặc phản ánh lỗ ngay từ hoạt động đó. Định khoản trên là hoàn toàn hợp lí. Tuy nhiên tất cả các nghiệp vụ liên quan đến ngoại tệ, phần chênh lệch đều đưa vào TK 413. Và cuối kì số dư trên TK 413 khi xác định chênh lệch bù trừ tăng giảm cũng kết chuyển về TK 711 hoặc TK 811. Do vậy cuối cùng tất cả các khoản chênh lệch tỷ giá ngoại tệ đều được kết chuyển về TK 711 hoặc TK 811. Theo em việc hạch toán chênh lệch tỷ giá trong nghiệp vụ bán ngoại tệ không cần thiết phải có sự khác biệt so với các nghiệp vụ khác liên quan đến ngoại tệ có chênh lệch tỷ giá. Nghiệp vụ trên có thể định khoản lại như sau: Nợ TK 1111,1121: tỷ giá bán thực tế mua bán. Có TK 1112,1122: tỷ giá hạch toán (tỷ giá thực tế xuất quỹ) Nợ (Có) TK 413 chênh lệch tỷ giá. Việc định khoản này sẽ tương tự với việc định khoản các nghiệp vụ khác, do đó sẽ không bị nhầm lẫn. 4. Việc đánh giá lại số dư cuối kì và xử lí chênh lệch do đánh giá lại số dư ngoại tệ cuối kì. Theo quy định tại các thông tư đã kể ở trên thì cuối kì kế toán doanh nghiệp phải quy đổi số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ phải thu, phải trả có gốc ngoại tệ ra VNĐ theo tỷ giá mua bán thực tế bình quân liên ngân hàng, chính thức do Ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố. Khoản chênh lệch giữa tỷ giá sau khi quy đổi với tỷ giá đang hạch toán trên sổ kế toán được xử lí như sau: “ Đối với chênh lệch tỷ giá phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm là: tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ ngắn hạn (1 năm trở xuống) có gốc ngoại tệ tại thời điểm lập báo cáo tài chính thì không hạch toán vào thu nhập hay chi phí mà để số dư trên báo cáo tài chính. Đầu năm sau ghi bút toán ngược lại để xoá số dư”. Trên thế giới nếu áp dụng theo chuẩn mực kế toán quốc tế số 21, các nghiệp vụ kinh tế phát sinh sẽ được ghi chép vào sổ sách căn cứ theo tỷ giá hối đoái ở ngày giao dịch. Đến ngày thanh toán, khi phát sinh chênh lệch tỷ giá sẽ ghi vào thu nhập hoặc chi phí phát sinh trong kì. Ngoài ra vào ngày lập báo cáo tài chính các khoản mục tiền tệ bao gồm tiền tệ, công nợ phải thu hay phải trả được định danh bằng ngoại tệ đều phải được đánh giá lại theo tỷ giá vào cuối thời khoá. Lúc này chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại các tài sản tiền cũng sẽ được hạch toán vào lỗ, lãi trong kì có lên quan. Đối chiếu vấn đề ta thấy cách giải quyết trong thông tư 44 tỏ ra thận trọng hơn chuẩn mực 21. Đó là : nếu chênh lệch tỷ giá đưa đến một khoản lãi kể cả công nợ ngắn hạn và dài hạn đều được kết chuyển vào thu nhập mà phải treo số dư trên báo cáo tài chính và đầu năm sau sẽ làm bút toán đảo ngược lại để huỷ bỏ. Tuy nhiên quy định tại thông tư 44 khi áp dụng trong thực tiễn còn nhiều bất cập: Việc đánh giá lại số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, các khoản nợ phải thu, phải trả được thực hiện vào cuối kì, mà kì kế toán theo quy định của chế độ kế toán Việt Nam là quý. Hiện nay, nhiều doanh nghiệp Việt Nam và các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài thực hiện việc lập báo cáo tài chính theo tháng. Nhưng quy định xử lí được phép để số dư chỉ nêu là phần chênh lệch tỷ giá phát sinh do việc đánh giá lại số dư cuối năm. Vậy phần chênh lệch tỷ giá phát sinh do đánh giá lại số dư cuối kì(tháng hoặc quý) đến cuối năm được phép để số dư hay phải hạch toán vào chi phí hoặc thu nhập trong khi tiền và công nợ có gốc ngoại tệ vẫn còn dư đến thời điểm cuối năm? Tại thông tư 74 TC/TCT ngày 20/10/1997 và thông tư 89/1999/TT-BTC ngày 16/7/1999 của Bộ tài chính hướng dẫn việc thực hiện quy định về thuế đối với các hình thức đầu tư theo luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam có nêu “riêng chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại số dư tiền mặt, tiền gửi, tiền đang chuyển, khoản nợ phải thu, phải trả có gốc ngoại tệ khác với đồng tiền được phép sử dụng hạch toán thì không đưa vào thu nhập khác”. như vậy ở quy định ngày cũng không chỉ rõ chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại trong tất cả các trưoừng hợp hay chỉ là đánh giá lại vào cuối năm. Do vậy trong chế độ cần hướng dẫn cụ thể, chi tiết hơn về vấn đề này. Khi lỗ do chênh lệch tỷ giá, thông tư số 44 quy định là đối với các khoản vốn bằng tiền và công nợ ngắn hạn số dư sẽ treo trên báo cáo tài chính và đầu năm sau làm bút đảo ngược để huỷ bỏ. Cách xử lí như thế là chưa hợp lí. Ta thấy rằng không thể đồng nhất giữa vốn bằng tiền và công nợ ngắn hạn để đưa ra cách giải quyết chung như trên. vốn bằng tiền và công nợ tuy đều là tài sản lưu động nhưng chúng khác nhau đáng kể về mặt bản chất. Vốn bằng tiền là loại tài sản mang tính lưu động rất cao, có thể sử dụng ngay mà không đòi hỏi bất kì điều kiện nào và việc chuyển hoá nó sang hình thức khác được diễn ra rất thường xuyên trong thời gian ngắn. Chính vì vậy theo thông lệ kế toán của nhiều quốc gia, khoản lỗ về chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại yếu tố này vào cuối thời khoá đều được ghi nhận ngay vào chi phí của niên độ và không tiến hành lập dự phòng khi giảm giá như đối với công nợ. Do đó cách giải quyết theo thông tư 44 là đánh giá lại khoản mục này rồi treo lên bảng cân đối, sau đó lại ghi đảo ngựợc theo tỷ giá lúc ban đầu không phù hợp với bản chất của vốn bằng tiền. Còn công nợ ngắn hạn, khoản lỗ chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại công nợ ngắn hạn có gốc ngoại tệ, nếu cuối kì mà không đưa vào chi phí của thời khoá sẽ đưa đến một khoản lãi giả tạo do không hạch toán khoản lỗ trên. Từ đó sẽ làm sai lệch kết quả kinh doanh và cũng không thận trọng. Nếu đã vì lí do thận trọng không ghi nhận vào kết quả kinh doanh khi có lãi thì ngược lại khi chênh lệch tỷ giá dẫn đến lỗ cần phải được ghi nhận vào báo cáo tài chính theo một cách thức nhất định nào đó. Tóm lại đề vừa phù hợp với chuẩn mực kế toán quốc tế và đảm bảo nguyên tắc thận trọng trong kế toán thì các khoản tiền, công nợ ngắn hạn có gốc ngoại tệ khi còn số dư được lập trên bảng CĐKT thì mọi chênh lệch tăng do đánh giá lại tỷ giá vào thời điểm cuối kì, cuối năm đều được để số dư trên báo cáo tài chính (số dư bên có TK 413_chênh lệch tỷ giá) mà không ghi vào thu nhập trong kì. Còn mọi chênh lệch tỷ giá giảm không phân biệt chênh lệch tỷ giá của việc đánh giá lại khoản nợ ngắn hạn hay dài hạn đều hạch toán vào chi phí. Quy định đầu năm sau, ghi bút toán ngược lại để xoá số dư. Quy định này chưa phù hợp ở chỗ: sang đầu năm sau nếu doanh nghiệp không sử dụng tỷ giá trước khi đánh giá lại tại ngày 31/12 hoặc một tỷ giá mới sát với tỷ giá thực tế của năm sau thì sẽ không thể có bút toán ngược lại để xoá số dư. Nếu không xoá số dư thì phần chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại tại thời điểm 31/12 năm trước sang năm nay xử lí như thế nào? Về điều này chưa có hướng dẫn nên mỗi doanh nghiệp xử lí theo một cách riêng, gây bất cập trong hệ thống tài chính quốc gia cũng như hoạt động thanh tra, kiểm toán nhằm lành mạnh hoá, đúng luật trong hạch toán kế toán doanh nghiệp. Trên đây là một số ý kiến của cá nhân em và việc tham khảo ý kiến của một số nhà nghiên cứu khác đối với các vấn đề xung quanh lĩnh vực ngoại tệ. Hy vọng rằng những ý kiến nhỏ bé này sẽ góp phần đưa các văn bản chế độ của Nhà nước đi vào thực tiễn, phát huy hiệu quả cao hơn nữa. III. Kết luận. Trải qua quãng thời gian đầy gian nan, khó khăn trong chiến tranh, hiện nay, trong thời bình, Việt Nam đang xây dựng và phát triển nền kinh tế hàng hoá nhiều thành phần vận hành theo cơ chế trường có sự quản lí của Nhà nước từng bước hoà nhập với nền kinh tế thế giới. Tiền tệ giờ đây đã thể hiện đầy đủ bản chất là một loại hàng hoá đặc biệt. Người ta có thể bán tiền này mua tiền kia với mục đích kiếm lời. Người bán ngoại tệ muốn có nội tệ để kinh doanh hoặc tránh rủi ro giảm giá ngoại tệ trong tương lai. Người mua ngoại tệ để nhập khẩu hàng hoá hoặc mong đợi có lợi về tỷ giá trong tương lai khi ngoaị tệ mua lên giá so với tiền đã mua. Với mục đích trước mắt là ổn định và phát triển kinh tế, Nhà nước ta đã không ngừng thực hiện chính sách mở cửa tăng cường thu hút đầu tư, khuyến khích xuất khẩu với phương châm Việt Nam làm bạn với tất cả các nước trên thế giới. Chính vì vậy các nghiệp vụ xuất nhập khẩu của các doanh nghiệp ngày càng đa dạng, phong phú, các nghiệp vụ kinh tế-tài chính liên quan đến ngoại tệ, vật tư, chi phí và nghiệp vụ thanh toán bằng ngoại tệ càng phổ biến rộng rãi. Nhằm giúp đỡ cho các doanh nghiệp trong công tác kế toán ở đơn vị mình, rất nhiều quyết định thông tư, chỉ thị đã được ban hành hướng dẫn các vấn đề liên quan đến ngoại tệ và kết quả cho thấy nó đã phát huy được vai trò to lớn của mình. Hạch toán ngoại tệ là vấn đề mới trong công tác kế toán. Các ngiệp vụ liên quan đến ngoại tệ chỉ diễn ra theo hai cách: các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong hoạt động xuất nhập khẩu hoặc doanh nghiệp có các cơ sở kinh doanh ở nước ngoài và hoạt động của những cơ sở này gắn liền với hoạt động của công ty chính ỏ trong nước. Như vậy chỉ khi có sự giao lưu buôn bán vượt ra phạm vi quốc gia hoặc liên quan đến quốc gia khác thì mới xuất hiện các nghiệp vụ về ngoại tệ. Từ đó kế toán ngoại tệ mới ra đời. Song trong điều kiện kinh tế ngày càng mở rộng và phát triển như ngày nay, kế toán ngoại tệ đóng vai trò vô cùng quan trọng trong hệ thống kế toán. Bên cạnh nắm vững chế độ kế toán của Nhà nước ban hành các ngoại tệ cần phải luôn cập nhật sự dao động lên xuống và xu thế biến đổi của tỷ giá ngoại tệ. Qua quá trình phân tích và nghiên cứu ở trên, chúng ta đã phần nào hiểu được chế độ kế toán ngoại tệ, hạch toán các nghiệp vụ ngoại tệ, chênh lệch tỷ giá và xử lí chênh lệch tỷ giá. Đồng thời chúng ta cũng đã mạnh dạn đề xuất một số ý kiến góp phần nâng cao vai trò của chế độ kế toán Việt Nam. Theo thời gian, chế độ kế toán sẽ ngày càng được bổ sung, chỉnh lí phù hợp hơn, gần gũi hơn với chuẩn mực kế toán quốc tế, góp phần nâng cao hiệu quả quản lí kinh doanh. Hi vọng chế độ, chuẩn mực kế toán Việt Nam ngày một hoàn thiện tạo cơ sở lí luận vững chắc cho các nhà kế toán thực hiện tốt công việc của mình, hoà nhập với kinh tế thế giới.