Đề tài Những luận cứ về khấu hao tài sản cố định

Lời nói đầu Từ trước đến nay việc tính và trích khấu hao TSCĐ luôn là một vấn đề bức xúc. Tính khấu hao TSCĐ ngoài việc phân bổ phần khấu hao trích vào chi phí kinh doanh của doanh nghiệp thì khấu hao TSCĐ còn là cơ sở để tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Việc quản lý sử dụng và trích khấu hao TSCĐ như thế nào luôn là vấn đề được bàn tới trong các doanh nghiệp. Làm sao quy định mức khấu hao và tỉ lệ khấu hao cụ thể cho từng loại TSCĐ để tạo điều kiện cho doanh nghiệp phân bổ giá trị hao mòn TSCĐ vào trong chi phí kinh doanh trong doanh nghiệp là hợp lý nhất. Hơn nữa khấu hao TSCĐ nói chung khấu hao cơ bản nói riêng hình thành nên một bộ phận quỹ của doanh nghiệp, nó liên quan đến quá trình tái sản xuất, TSCĐ là tiềm năng vốn khá lớn trong doanh nghiệp cần được quan tâm, nhằm khuyến khích các doanh nghiệp sử dụng và sử dụng có hiệu quả. Tăng cường tính chủ động sáng tạo trong việc sử dụng quỹ khấu hao, chống lại tác động của hao mòn hữu hình và vô hình. Chính vì vậy ngày 30/12/1999 Bộ Tài chính ra Quyết định số 166 QĐ/BTC về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ. Việc hiểu rõ về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ là rất quan trọng. Điều đó giúp cho doanh nghiệp tận dụng được mọi tiềm lực sẵn có của mỗi TSCĐ mà doanh nghiệp đầu tư. Vì vậy trong bài viết này em xin đưa ra một cách nhìn nhận về vấn đề khấu hao TSCĐ. Với chủ đề bài viết là: “Những luận cứ về khấu hao TSCĐ” Vấn đề về khấu hao TSCĐ được rất nhiều tác giả quan tâm nghiên cứu. Với những tài liệu thu thập được cùng với những kiến thức về lý thuyết hạch toán kế toán đã được học. Em xin đánh giá về vấn đề này theo cách riêng của mình nhằm mục đích giúp người quan tâm đến khấu hao TSCĐ hiểu rõ hơn về tính tất yếu của khấu hao TSCĐ và các quy định, công cụ quản lý khấu hao TSCĐ hiện nay. Bài viết này được chia là 3 chương: Chương I: Những vấn đề lý luận cơ bản về khấu hao TSCĐ Chương II: Hạch toán khấu hao TSCĐ Chương III: Thực trạng ở Việt Nam hiện nay - Giải pháp kiến nghị. Do khả năng và trình độ có hạn nên không thể tránh khỏi những sai sót. Em rất mong nhận được sự đánh giá, góp ý của thầy để bài viết được hoàn thiện. Chương I những vấn đề lý luận cơ bản về khấu hao TSCĐ I. Sự hình thành của khấu hao TSCĐ là một tất yếu khách quan. Trong bất kỳ loại hình doanh nghiệp nào thì một trong những điều kiện thiết yếu để tồn tại và phát triển thì đều phải có tư liệu lao động hay nói cách khác là có điều kiện về vật chất. Trong xã hội thì sản xuất vật chất là nền tảng cơ bản của đời sống xã hội, nó đảm bảo cho sự tồn tại và phát triển của xã hội. Trong doanh nghiệp cũng vậy, việc hoạt động sản xuất kinh doanh trên thị trường, trong bản thân mỗi doanh nghiệp là điều kiện trước tiên để đảm bảo cho sự tồn tại và phát triển của mỗi doanh nghiệp. Vì vậy tư liệu lao động là điều kiện không thể không có của mỗi doanh nghiệp muốn hình thành tồn tại và phát triển trong nền kinh tế hiện nay TSCĐ là những lao động được thể hiện dưới hình thức vật chất hoá hay phi vật chất tham gia vào các chu kỳ sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Vốn dĩ vật chất luôn vận động, sự vận động của vật chất có liên hệ hữu cơ với khối lượng của nó. Nó liên hệ chặt chẽ với môi trường, những thay đổi của môi trường sẽ dẫn đến thay đổi nhất định tương ứng trong vật chất. Đã là tư liệu lao động thì trong bất kỳ một nền sản xuất nào bao giờ cũng là hệ thống xương cốt và chỉ tiêu quan trọng nhất. Tư liệu lao động nói chung và TSCĐ nói riêng luôn luôn vận động vì vận động là phương thức tồn tại của vật chất biểu hiện sự tồn tại của mình TSCĐ vận động trong trạng thái vận động không ngừng thường xuyên và tuyệt đối hiểu theo ý nghĩa này vật chất hay TSCĐ có tính ổn định nhất định bởi vì nó vốn có tính đứng yên tương đối. Do đó nó không tồn tại dưới một dạng khối dày đặc bất động cũng không tồn tại dưới dạng không ngừng trôi chảy mất hết mọi tính ổn định về chất, mà tồn tại dưới thành tạo vật chất riêng rẽ. Cũng như vậy TSCĐ không chỉ đơn giản tồn tại cùng với các loại hình vật chất, phi vật chất khác mà còn tác động qua lại với chúng, qua đó các thuộc tính tương ứng của TSCĐ bộc lộ rõ hơn tính bên trong của chính nó, TSCĐ được định tính và khẳng định sự tồn tại của mình là một thực tại tương đối độc lập. Đó là tính tất yếu và khách quan. TSCĐ tồn tại trong mối liên hệ qua lại hữu cơ với các hình thái vật chất và phi vật chất khác tạo thành một hệ thống các tác động qua lại giữa chúng. Sự thay đổi của hệ thống tác động qua lại tất yếu dẫn đến sự thay đổi của bản thân TSCĐ và trong những điều kiện thích hợp còn làm cho TSCĐ mất đi và biến thành sự vật khác. Lênin đã ghi nhận: “Muốn thực sự hiểu được sự vật cần phải nhìn bao quát và nghiên cứu tất cả các mặt, tất cả các mối liên hệ và quan hệ gián tiếp của sự vật đó”. Thông qua phản ánh là một thuộc tính của vật chất, một nguyên tắc nền tảng của phương pháp duy vật biện chứng để thể hiện sự thay đổi của bản thân TSCĐ. Sự hao mòn của TSCĐ là sự phản ánh sự vận động và biến đổi của TSCĐ trong quan hệ hữu cơ với các hình thái vật chất khác. Hao mòn thể hiện sự giảm dần giá trị của TSCĐ trong quá trình sử dụng do tham gia vào quá trình kinh doanh, bị ăn mòn hoặc do tiến bộ của khoa học kỹ thuật làm TSCĐ bị lạc hậu. Do đó hao mòn TSCĐ là một phạm trù mang tính khách quan, muốn xác định giá trị hao mòn của một TSCĐ thì cơ sở có tính khách quan nhất là thông qua giá cả trên thị trường, tức là phải so sánh giá cả của TSCĐ cũ với TSCĐ mới cùng loại. Tuy nhiên TSCĐ được đầu tư mua sắm để sử dụng lâu dài cho quá trình kinh doanh nên không thể xác định giá trị hao mòn như thế được. Nhận thức được hao mòn có tính khách quan như vậy nên khi sử dụng TSCĐ các doanh nghiệp phải tính toán và phân bố lại một cách có hệ thống nguyên giá của TSCĐ vào chi phí kinh doanh trong từng kỳ hạch toán và đó là khấu hao TSCĐ. Mục đích của việc tính khấu hao TSCĐ là hết sức cần thiết, thông qua khấu hao doanh nghiệp có thể biết chính xác về chi phí sử dụng TSCĐ và thu hồi vốn để tái đầu tư TSCĐ khi chúng bị hỏng hóc. Như vậy khấu hao TSCĐ là một hoạt động trong quá trình sử dụng. Giữa hao mòn và khấu hao có mối quan hệ biện chứng, đó là mối quan hệ giữa chất và lượng đó là sự biến đổi lượng thành chất và ngược lại TSCĐ dùng trong hoạt động sản xuất kinh doanh, chúng vận động không ngừng và thường xuyên nên mọi sự biến hoá đều là sự đổi lượng thành chất, là kết quả của sự biến đổi về lượng của số lượng vận động - vận động bất kỳ dưới hình thức nào - sở hữu của vật chất thế ấy hoặc truyền cho vật thể ấy. Đơn giản vì chất và lượng trong mỗi sự vật đều có mối liên hệ hữu cơ với nhau. Tất yếu hao mòn TSCĐ được thể hiện qua khấu hao TSCĐ và khấu hao TSCĐ là sự biến đổi về lượng của sự hao mòn TSCĐ và ngược lại của khấu hao TSCĐ là tất yếu. Doanh nghiệp muốn tồn tại và phát triển tất yếu phải có vốn để hoạt động sản xuất kinh doanh, vốn ở đây là vốn cố định và vốn lưu động để doanh nghiệp phát triển vững mạnh thì ta phải bảo toàn nguồn vốn. ở đây ta chỉ xét đến khía cạnh vốn cố định. Vốn dĩ TSCĐ là một trong những yếu tố quan trọng nhất trong quá trình sản xuất kinh doanh nên bảo toàn vốn cố định là vấn đề tất yếu mà phương pháp bảo toàn vốn chính là xác định đúng nguyên giá TSCĐ trên cơ sở tính đúng, tính đủ khấu hao cơ bản và khấu hao sửa chữa lớn TSCĐ để tạo nguồn và duy trì năng lực sản xuất của TSCĐ. Vậy việc hạch toán và tính đúng khấu hao TSCĐ là vấn đề tất yếu và là một xu hướng phát triển tất yếu của lịch sử. Cũng như Ănghen viết rằng: “Nếu một hình thái vận động là do một hình thái vận động khác phát triển lên thì những phản ánh của nó tức là những ngành khoa học khác nhau, cũng từ một ngành này phát triển ra một ngành khác một cách tất yếu”. ở đây chỉ bàn đến khía cạnh sự vận động của hao mòn, là do sự vận động của TSCĐ phát triển trong một chừng mực nào đó thôi và sự vận động của TSCĐ được thể hiện qua cái chủ quan của nó. II. Nội dung và các quy định chung về khấu hao TSCĐ ở Việt Nam hiện nay. 1. Khái niệm chung: Khấu hao TSCĐ tồn tại là một sự phát triển tất yếu khách quan biểu hiện việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá TSCĐ vào chi phí kinh doanh của mỗi doanh nghiệp qua thời gian sử dụng của TSCĐ. Vậy muốn tính được đúng và đủ khấu hao TSCĐ trước hết ta cần phải hiểu rõ hơn thế nào là TSCĐ. Theo nghĩa thông thường thì TSCĐ trong các doanh nghiệp thường được hiểu là những tài sản có giá trị lớn và sử dụng lâu dài tại doanh nghiệp. Nhất thiết TSCĐ phải đảm bảo đủ điều kiện về thời gian phát huy tác dụng phải ít nhất một năm và có giá trị từ năm triệu VNĐ trở lên. Tuy nhiên để hiểu một cách chính xác hơn nữa về TSCĐ cho dễ dàng trong công việc hạch toán và quản lý TSCĐ cũng như dễ dàng cho việc tính và quản lý khấu hao TSCĐ thì ta xét TSCĐ theo hình thái mà nó biểu hiện. Theo hình thái biểu hiện TSCĐ được phân chia ra làm hai loại đó là TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình. Theo các khái niệm chung nhất thì TSCĐ hữu hình là những tư liệu lao động chủ yếu có hình thái vật chất (từng đơn vị tài sản có kết cấu độc lập hoặc là một hệ thống gồm nhiều bộ phận tài sản liên kết với nhau để thực hiện một hay một số chức năng nhất định) có giá trị lớn và thời gian sử dụng lâu dài, tham gia vào nhiều chu kỳ kinh doanh nhưng vẫn giữ nguyên được hình thái vật chất ban đầu. Còn TSCĐ vô hình là những TSCĐ nhưng không có hình thái vật chất, thể hiện một lượng giá trị đã được đầu tư có liên quan trực tiếp đến nhiều kỳ kinh doanh của doanh nghiệp. Những quyền lợi về TSCĐ vô hình mà người chủ tài sản được hưởng có thể được chứng minh một cách hữu hình bằng các hoá đơn, khế ước hoặc các văn kiện liên hệ khác. Giá trị của TSCĐ tuỳ thuộc vào những quyền lợi hoặc lợi ích mà tài sản đó đóng góp và phần lợi tức của doanh nghiệp khi nó được sử dụng vào hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Doanh nghiệp phải ước tính khả năng có thể đem lại lợi ích kinh tế trong tương lai của mỗi TSCĐ nào đều phải có giá trị của nó: đó là nguyên giá TSCĐ. Nguyên giá TSCĐ chính là cơ sở để tính khấu hao của tài sản thông qua thời gian sử dụng của nó. Vậy nguyên giá TSCĐ chính là toàn bộ các chi phí thực tế đã chi ra để có TSCĐ cho đến khi đưa TSCĐ đi vào hoạt động bình thường như giá mua thực tế của TSCĐ, các chi phí vận chuyển bốc dỡ thuế và lệ phí trước bạ (nếu có),... Hiểu rõ về TSCĐ tính toán chính xác nguyên giá TSCĐ không những rất tiện lợi trong công việc bảo quản, sử dụng tài sản đó trong doanh nghiệp mà nó còn là cơ sở để việc tính và trích khấu hao TSCĐ được đúng đắn, chính xác. Nguyên giá TSCĐ là căn bản tính khấu hao. Tuy nhiên thực tế nguyên giá TSCĐ thường không ổn định do những nguyên nhân khách quan lẫn chủ quan mang lại. Chúng có thể bị hao mòn về vật chất, lạc hậu về kỹ thuật và hỏng hóc trong quá trình sử dụng. Những chi phí để tân trang lại một phần cũng được tính vào nguyên giá TSCĐ. 2. Vai trò của khấu hao TSCĐ. Ta có thể dễ dàng nhận biết rằng: trong quá trình đầu tư và sử dụng dưới tác động của môi trường tự nhiên và điều kiện làm việc cũng như tiến bộ khoa học kỹ thuật ngày càng phát triển TSCĐ bị hao mòn. Hao mòn được thể hiện dưới hai dạng: - Hao mòn hữu hình: là sự hao mòn vật lý trong quá trình sử dụng do bị cọ sát, bị ăn mòn, bị hư hỏng,... - Hao mòn vô hình: là sự giảm giá trị của TSCĐ do tiến bộ khoa học kỹ thuật đã sản xuất ra những TSCĐ cùng loại có nhiều tính năng với năng suất cao hơn và chi phí ít hơn. Để thu hồi lại giá trị hao mòn của TSCĐ người ta tiến hành trích khấu hao bằng cách chuyển dần giá trị hao mòn của TSCĐ vào giá trị sản phẩm làm ra. - Xét về phương diện kinh tế: khấu hao TSCĐ cho phép doanh nghiệp phản ánh được giá trị thực của tài sản, đồng thời làm giảm lợi nhuận ròng của doanh nghiệp. Bởi một phần giá trị hao mòn của TSCĐ đã được tính vào chi phí kinh doanh sản phẩm. - Xét về phương diện thuế khoá: khấu hao là một khoản chi phí trừ vào lợi tức chịu thuế, tức là được tính vào chi phí kinh doanh một cách hợp lệ. Thực tế các doanh nghiệp đó sử dụng khấu hao TSCĐ như một lưới chắn thuế, làm giảm phần thuế thu nhập phải nộp của doanh nghiệp. - Xét về phương diện tài chính: khấu hao TSCĐ chính là một phương tiện vô cùng hữu ích giúp doanh nghiệp thu lại bộ phận giá trị đã mất của TSCĐ trong thời gian sử dụng hữu ích của nó. Lợi dụng đặc điểm này nhiều doanh nghiệp đã sử dụng mọi phương pháp để khấu hao cả những TSCĐ đã khấu hao hết tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ và coi đó là một khoản vốn đã được thu hồi của TSCĐ làm tăng thêm nguồn tái đầu tư cho TSCĐ mới. - Xét về phương diện kế toán: khấu hao TSCĐ là việc ghi nhận giảm giá của TSCĐ. Việc tính khấu hao có thể tiến hành theo nhiều phương pháp khác nhau. Việc lựa chọn này còn tuỳ thuộc vào quy định của Nhà nước về chế độ quản lý tài chính đối với doanh nghiệp và yêu cầu quản lý của doanh nghiệp. Nhưng chủ yếu phương pháp khấu hao được lựa chọn phải bảo đảm thu hồi vốn nhanh, đầy đủ và phù hợp với khả năng trang trải chi phí của từng doanh nghiệp. 3. Những quy định chung về trích khấu hao TSCĐ. Cũng như thông lệ của các nước trên thế giới việc trích khấu hao TSCĐ được tính toán trên cơ sở có hệ thống trong một thời gian hữu dụng của nó: đó là khoảng thời gian doanh nghiệp dự kiến sử dụng TSCĐ vào mục đích hoạt động kinh doanh trong điều kiện bình thường, phù hợp với các thông số kỹ thuật, kinh tế của TSCĐ và các tiêu thức khác có liên quan. Thông thường thời gian sử dụng của TSCĐ được xác định theo tiêu thức như: tuổi thọ kỹ thuật của TSCĐ theo thiết kế, hiện trạng TSCĐ,... tuổi thọ kinh tế của TSCĐ,... Tuy nhiên đối với TSCĐ vô hình có những nét đặc thù riêng nên việc xác định thời gian sử dụng phải dựa theo những quy định và chế độ của luật pháp ban hành là từ 5 đến 40 năm. Đối với những TSCĐ vô hình vô hạn định về thời gian hữu ích thì không trích khấu hao trong thời gian sử dụng. Còn với những TSCĐ vô hình có thời gian hữu ích hạn định thì việc trích khấu hao được tính như khấu hao TSCĐ hữu hình khác. a. ở Việt Nam: theo văn bản hiện hành của Bộ Tài chính (Quyết định số 166 QĐ/BTC ra ngày 30/12/1999) về chế độ quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ được áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp ở Việt Nam và tuỳ từng loại hình doanh nghiệp mà chế độ này là bắt buộc hay hướng dẫn thì được quy định như sau: - Thời gian sử dụng của từng TSCĐ của doanh nghiệp được thống nhất trong năm tài chính đúng theo quy chế hiện hành và đó là cơ sở để xác định chi phí tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Và nếu có sự thay đổi so với chế độ đã ban hành thì doanh nghiệp phải giải trình rõ căn cứ để xác định thời gian sử dụng của TSCĐ Bộ Tài chính sẽ xem xét và quyết định trường hợp đặc biệt (như: nâng cấp hay tháo dỡ một hay một số bộ phận của TSCĐ) thì doanh nghiệp phải lập biên bản nêu rõ các căn cứ làm thay đổi thời gian sử dụng và đăng ký lại thời gian sử dụng với cơ quan tài chính quản lý trực tiếp. Đối với TSCĐ hình thành bằng vốn vay và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp không bị lỗ thì được phép xác định thời gian sử dụng TSCĐ theo thời gian trong khế ước vay, nhưng tối đa không được giảm quá 30% so với thời gian sử dụng tối thiểu của TSCĐ đã được quy định trong Quyết định 166/1999/QĐ-BTC ngày 10/12/1999. - Mọi TSCĐ có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh đều phải trích khấu hao, mức trích được hạch toán vào chi phí kinh doanh trong kỳ kể cả TSCĐ đang thế chấp, cầm cố cho thuê. Vì thực tế việc không trích khấu hao TSCĐ dùng trong hoạt động kinh doanh đều tạo ra những sai phạm trong trình bày báo cáo tài chính hàng năm vì đã không đưa ra một hình ảnh trung thực về tình hình tài chính doanh nghiệp. - Việc phản ánh tăng giảm TSCĐ được thực hiện tại thời điểm tăng giảm TSCĐ trong tháng. Nhưng việc tính khấu hao TSCĐ tăng, giảm trong tháng thì phải đến tháng sau mới bắt đầu tính hoặc thôi không tính khấu hao. - TSCĐ đã khấu hao hết mà vẫn được sử dụng cho hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp thì không được trích khấu hao nữa vì toàn bộ phần nguyên giá của TSCĐ này đã được tính hết vào chi phí kinh doanh trong thời gian sử dụng hữu ích của nó. - TSCĐ chưa khấu hao hết nhưng do điều kiện khách quan đã bị hư hỏng phải xác định rõ nguyên nhân quy trách nhiệm đền bù, đòi bồi thường thiệt hại và xử lý tổn thất theo các quy định hiện hành. Còn TSCĐ chưa khấu hao hết do hư hỏng phải thanh lý thì phần giá trị còn lại được xử lý thu hồi một lần và được coi như một nghiệp vụ bất thường. - Đối với các TSCĐ không tham gia vào hoạt động kinh doanh như: TSCĐ không cần dùng, chưa cần dùng đã có quyết định của cơ quan có thẩm quyền cho phép doanh nghiệp được đưa vào lưu trú, bảo quản, điều động cho doanh nghiệp khác hoặc TSCĐ thuộc dự trữ Nhà nước giao cho doanh nghiệp quản lý giữ hộ TSCĐ phục vụ cho hoạt động phúc lợi (cho nhu cầu chung của toàn xã hội),... thì không phải trích khấu hao. - Đối với số khấu hao luỹ kế của TSCĐ các doanh nghiệp được sử dụng toàn bộ để tái đầu tư, thay thế, đổi mới TSCĐ khi chưa có nhu cầu tái đầu tư lại TSCĐ, doanh nghiệp có quyền sử dụng linh hoạt số khấu hao luỹ kế để phục vụ cho hoạt động kinh doanh của mình. Một vấn đề quan trọng nữa cần đề cập đó là phương pháp tính khấu hao TSCĐ. ở Việt Nam hiện nay theo quy định của Bộ Tài chính thì doanh nghiệp phải trích khấu hao theo phương pháp đường thẳng hay phương pháp khấu hao bình quân. Theo phương pháp này mức khấu hao hàng năm của một TSCĐ được tính theo công thức: = x = x 100 Tuy nhiên công thức trên chỉ áp dụng để tính tổng mức khấu hao TSCĐ khi doanh nghiệp mới bước vào hoạt động hoặc tính khấu hao của những TSCĐ mới tăng, giảm trong kỳ. Thông thường việc tính tổng khấu hao TSCĐ trong một tháng nào đó được dựa vào tổng mức khấu hao của tháng trước đó: = + - b. Theo quy định quốc tế: Theo chuẩn mực kế toán quốc tế về TSCĐ hữu hình và TSCĐ vô hình là IAS 16 và IAS 18. Theo IAS 16 và IAS 18 yêu cầu một bất động sản nhà nưởng đất đai, một tài sản vô hình phải được khấu hao trên cơ sở có hệ thống trong một thời gian hữu dụng của tài sản. Các phương pháp bao gồm: phương pháp khấu hao theo đường thẳng, khấu hao theo số dư giảm dần và phương pháp khấu hao theo đơn vị sản phẩm. Phương pháp khấu hao sử dụng phản ánh cách thức các lợi ích kinh tế của tài sản đó mà doanh nghiệp thu được và được áp dụng thống nhất qua các thời kỳ, trừ khi có một thay đổi cách thức giả định về việc tận dụng các lợi ích kinh tế phát sinh từ tài sản đó. Nếu cách thức đó không thể xác định một cách chắc chắn được thì doanh nghiệp sẽ khấu hao theo phương pháp đường thẳng. Nhìn chung chuẩn mực quốc tế thường không đi sâu vào một vấn đề cụ thể mà mang tính bình diện chung, phù hợp với mọi đối tượng áp dụng, nên các quy định đưa ra trên đây không thể áp dụng hoàn toàn vào tình hình nước ta được. Đơn cử việc sử dụng phương pháp khấu hao ở Việt Nam hiện nay thì chỉ sử dụng phương pháp đường thẳng để tính, đôi khi tạo ra sự cứng nhắc trong khi áp dụng theo thông lệ quốc tế thì việc sử dụng phương pháp nào ở doanh nghiệp là tuỳ thuộc những việc sử dụng phương pháp đó phải phản ánh được cách thức các lợi ích về mặt kinh tế tài sản đó mà doanh nghiệp thu được. Chính việc áp dụng linh hoạt này sẽ giúp cho các doanh nghiệp thuận lợi hơn trong việc trích khấu hao vào trong chi phí kinh doanh phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp, tạo điều kiện cho doanh nghiệp phát huy tối đa khả năng sử dụng tính hữu ích của TSCĐ. ở Pháp, việc tính khấu hao TSCĐ người ta chia ra làm hai loại khấu hao đó là: - Khấu hao các TSCĐ bị giảm dần giá trị, trên thực tế giá trị các tài sản này được khấu hao, phân chia cho các niên độ theo kế hoạch khấu hao đã lập sẵn dựa vào tuổi thọ có thể của tài sản khấu hao này được hạch toán vào bảng tổng kết tài sản và tại báo cáo kết quả ghi vào chi phí kinh doanh. - Khấu hao ngoại lệ là phần khấu hao không tương xứng với nội dung bình thường của loại khấu hao vì giá trị bất động sản bị giảm dần nên tỉ lệ khấu hao ápd ụng có mục đích hưởng lợi về thuế đó là những chi phí đặc biệt. Khi tính khấu hao các TSCĐ bị giảm thì không có phương pháp nào phải nhất nhất theo và cũng chẳng phương pháp nào bị cấm đoán nhưng phương pháp được dùng phải đưa ra được con số ước đoán thoả đáng cho mức độ giảm giá trị của các tài sản có liên quan. Và tuỳ theo từng trường hợp mà áp dụng các hình thức khấu hao chia đều, khấu hao thay đổi, khấu hao tăng dần hay giảm dần. Việc lựa chọn phương pháp khấu hao và định thời gian của một TSCĐ có thể khấu hao là một phán quyết, nằm trong quy định của luật pháp. Những TSCĐ được kế toán nhận biết một cách đầy đủ mới được giảm trừ trong thu nhập chịu thuế. Các phương pháp khấu hao trên được áp dụng một cách linh hoạt tạo điều kiện thúc đẩy nhanh quá trình đưa dần giá trị hao mòn của TSCĐ vào chi phí kinh doanh của doanh nghiệp. Thúc đẩy doanh nghiệp tìm tòi mọi cách hoàn thiện quá trình sản xuất kinh doanh trong vấn đề tận dụng tối đa khả năng hữu ích của TSCĐ của doanh nghiệp. Chương II Hạch toán khấu hao tài sản cố định I. Phương pháp tính khấu hao tscđ Trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh và tái sản xuất, vốn của các đơn vị sản xuất kinh doanh vận động không ngừng qua các giai đoạn khác nhau. Qua mỗi giai đoạn vận động, vốn không ngừng biến đổi cả về hình thái biểu hiện lẫn quy mô. Quá trình sản xuất là giai đoạn kết hợp giữa lao động, tư liệu lao động và đối tượng lao động để tạo ra sản phẩm. Như vậy quá trình này luôn tồn tại hai mặt đối lập là chi phí chi ra và kết quả thu được. Phần chi phí chi ra được biểu hiện dưới dạng công thức sau: C = V + C1 + C2 Nếu C là phần chi phí bỏ ra trong quá trình sản xuất thì : C1 là chi phí khấu hao tscđ. C2 là chi phí vật liệu, dụng cụ nhỏ. V là chi phí về lao động sống. Qua công thức trên, ta thấy rõ vai trò của chi phí khấu hao tscđ trong mỗi sản phẩm sản xuất ra của doanh nghiệp. Vậy phương pháp tính chi phí khấu hao luôn được coi là công cụ hữu hiệu nhất để xác định phần hao mòn mà tài sản cố định chu chuyển vào trong sản phẩm. Trên thực tế, tồn tại ba phương pháp: Phương pháp khấu hao theo đường thẳng. Phương pháp khấu hao giảm dần. Phương pháp khấu hao theo sản lượng. Mỗi phương pháp giả định một tài sản cố định sẽ tạo ra một dạng lợi ích nào đó về kinh tế. Sử dụng phương pháp nào là quyết định của mỗi doanh nghiệp. Ta hãy minh hoạ ba phương pháp khấu hao trên để thấy rõ tính lợi ích của chúng khi áp dụng: Phương pháp KH đường thẳng Phương pháp theo tổng số năm hữu dụng phương pháp bình quân nhân đôi theo số dư giảm dần 1. Phương pháp khấu hao theo đường thẳng. Theo chế độ hiện hành, tất cả TSCĐ hiện có ở doanh nghiệp đều phải trích khấu hao. Theo phương pháp khấu hao đường thẳng, thì mức khấu hao phải trích bình quân một năm được tính như sau: = Nếu gọi [1/ thời gian sử dụng] là tỉ lệ khấu hao thì mức khấu hao được xác định như sau: Mức khấu hao = Nguyên giá TSCĐ x Tỷ lệ khấu hao Bình quân năm bình quân Theo quy định chung thì khấu hao TSCĐ được tính vào ngày 01 hàng tháng (nguyên tắc tròn tháng). Nên để đơn giản cho việc tính toán, Bộ tài chính quy định những TSCĐ tăng hoặc giảm trong tháng này thì tháng sau mới tính hoặc thôi tính khấu hao. Chi phí khấu hao sẽ là một thành phần trong tổng chi phí và được trừ vào doanh thu để xác định kết quả kinh doanh. Hao mòn TSCĐ sẽ được cộng dồn theo thời gian để điều chỉnh cho tài khoản TSCĐ. 2. Phương pháp khấu hao giảm dần. Phương pháp này có thể được thể hiện theo hai phương pháp sau : a. Phương pháp khấu hao bình quân nhân đôi theo số dư giảm dần. Cơ sở để tính mức khấu hao là tỷ lệ khấu hao xác định theo đường thẳng và giá trị còn lại của TSCĐ. Tỷ lệ khấu hao = Tỷ lệ khấu hao x 2 TSCĐ bình quân Mức khấu hao phải = Giá trị còn lại x Tỷ lệ khấu Trích năm thứ i của TSCĐ năm i hao TSCĐ b. Phương pháp khấu hao theo tổng số năm hữu dụng: Là cách xác định mức khấu hao giảm cho những năm sau, phương pháp này có quan điểm cho rằng TSCĐ khi còn mới sẽ phục vụ công suất cao và đem lại lợi ích nhiều hơn trong những năm đầu kinh doanh, nên số khấu hao này phải nhiều hơn vào năm đầu. Phương pháp này đòi hỏi phải tính tỷ lệ khấu hao cho từng năm sử dụng của TSCĐ: Tỷ lệ khấu hao = 2 x ( T – Ti + 1) TSCĐ năm thứ i T x (T + 1) Trong đó : T là thời gian hữu dụng của TSCĐ. Ti là thời điểm cần tính khấu hao. Vậy ta có công thức: Mức khấu hao = Nguyên giá x Tỷ lệ khấu hao TSCĐ năm thứ i TSCĐ năm thứ i c. Phương pháp khấu hao theo sản lượng. Phương pháp khấu hao này tính toán trên cơ sở số lượng sản phẩm dự kiến sản xuất được trong thời gian hữu dụng của TSCĐ. Phương pháp này quan tâm đến sản lượng hơn là thời gian được phổ biến trong các doanh nghiệp mà tình hình hoạt động biến đổi theo từng năm. Từ mức sản lượng thực tế sản xuất, khi sử dụng tài sản để xác định mức khấu hao phải trích hàng năm: Mức khấu hao TSCĐ = Nguyên giá TSCĐ tính cho một đơn vị sản phẩm Tổng sản phẩm dự kiến Mức khấu hao TSCĐ = Sản lượng sản x Mức khấu hao trích hàng năm phẩm thực hiện tính cho một đơn vị sản phẩm Qua ba phương pháp tính khấu hao TSCĐ trên cho thấy rằng dù sử dụng bất kì phương pháp nào thì tổng giá trị các mức khấu hao là như nhau. Tuy nhiên phải hiểu rằng khấu hao không phải là quá trình đánh giá lại tài sản và giá trị còn lại của TSCĐ không phải là giá trị thực tế trên thị trường. Thực tế khấu hao chỉ là sự phân bổ giá trị chi phí sử dụng tài sản và không phản ánh các biến đổi theo giá cả thị trường. II. Tài khoản và phương pháp hạch toán khấu hao TSCĐ. a. Tài khoản. Tài khoản kế toán là cách thức phân loại và hệ thống hoá các loại tài sản và các nghiẹp vụ kinh tế phát sinh theo nội dung kinh tế. Nói cách khác, tài khoản kế toán là phương tiện để tóm tắt tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh ảnh hưởng tới một khoản mục tài sản, vốn chủ sở hữu. Vậy để theo dõi tình hình hiện có biến động tăng, giảm của khấu hao TSCĐ, kế toán sử dụng tài khoản 214 “hao mòn tài sản cố định”. Bên cạnh đó, kế toán còn sử dụng TK 009 “nguồn vốn khấu hao cơ bản” để theo dõi tình hình biến động, hình thành và sử dụng số vốn khấu hao cơ bản TSCĐ. Kết cấu TK 214 như sau: TK 214 “khấu hao TSCĐ” Nợ Có Giá trị hao mòn Giá trị hao mòn TSCĐ TSCĐ giảm do các tăng do trích khấu hao lý do giảm TSCĐ TSCĐ, do đánh giá lại (thanh lý, nhượng TSCĐ. bán,...) Số dư luỹ kế Giá trị hao mòn TSCĐ hiện có tại doanh nghiệp b. Phương pháp hạch toán. Định kỳ ( tháng, quý) trích khấu hao TSCĐ và phân bổ vào chi phí sản xuất kinh doanh Nợ TK 627 ( 6274 – chi tiết phân xưởng ): Khấu hao TSCĐ sử dụng ở phân xưởng bộ phận sản xuất. Nợ TK 641 ( 6414 ): Khấu hao TSCĐ sử dụng cho tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ. Nợ TK642 ( 6424 ): Khấu hao TSCĐ dùng chung cho toàn doanh nghiệp. Có TK 214 ( chi tiết tiểu khoản ): Tổng số khấu hao phải trích trong kỳ Đồng thời phản ánh tăng nguồn vốn khấu hao cơ bản – ghi đơn vào bên Nợ TK 009. Số khấu hao phải trích, phải nộp cho ngân sách hoặc cấp trên. Kế toán ghi: Nợ TK 411 : Nếu không được hoàn lại. Nợ TK 136 : Nếu được hoàn lại. Có TK 336 : Số phải nộp Đồng thời kế toán ghi giảm nguồn vốn khấu hao cơ bản bằng cách ghi Có TK 009. Trường hợp TSCĐ chưa khấu hao hết nhưng phải thanh lý, nhượng bán phần giá trị còn lại chưa thu hồi được phải được tính vào chi phí bất thường : Nợ TK 214 : Giá trị hao mòn luỹ kế. Nợ TK 821 : Giá trị còn lại của TSCĐ Có TK liên quan (211,213) nguyên giá TSCĐ Với TSCĐ đi thuê tài chính, khi hết hạn thuê phải trả mà chưa trích đủ khấu hao thì giá trị còn lại của TSCĐ thuê ngoài phải tính vào chi phí chờ phân bổ ( nếu giá trị lớn ) hoặc phân bổ hết vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ nếu giá trị nhỏ. Nợ TK 214(2142) : Giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 142 : Giá trị còn lại Có TK 212 : Nguyên giá TSCĐ thuê tài chính Các trường hợp khác làm giảm giá trị hao mòn TSCĐ như giảm TSCĐ do chuyển thành công cụ, dụng cụ nhỏ hay do góp vốn liên doanh bằng TSCĐ… Cụ thể: Giảm hao mòn do TSCĐ chuyển thành công cụ, dụng cụ nhỏ Nợ TK 214 : Giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 627,641, 642: Giá trị còn lại Có TK 211, 213 : Nguyên giá TSCĐ Giảm do góp vốn liên doanh bằng TSCĐ. Nợ TK 214 :Giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 222,128 :Giá trị vốn góp liên doanh dài hạn, ngắn hạn Nợ (có) TK 412 : Chênh lệch đánh giá lại tài sản Có TK 211, 213 : Nguyên giá TSCĐ Giảm do trả lại TSCĐ cho các bên liên doanh. Nợ TK 214 : Giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 411 : Giá trị còn lại Nợ(có) TK 412 : Chênh lệch đánh giá lại tài sản Có TK 213, 211 : Nguyên giá TSCĐ Giảm TSCĐ trong kiểm kê. Nợ TK 214 : Giá trị hao mòn luỹ kế Nợ TK 1381 : Giá trị thiếu chờ xử lý Có Tk 211 : Nguyên giá TSCĐ Ngoài ra, đối với TSCĐ vô hình khi đã trích đủ khấu hao phải ghi bút toán xoá sổ TSCĐ. Nợ TK 214( 2143) : Giá trị hao mòn luỹ kế Có Tk 213 : Nguyên giá TSCĐ Chương III Thực trạng ở việt nam hiện nay, giải pháp và kiến nghị I. Thực trạng ở Việt Nam hiện nay Đổi mới cách trích khấu hao cơ bản TSCĐ là nội dung quan trọng của cơ chế quản lý tài chính trong doanh nghiệp. Các quy định pháp luật về khấu hao trước khi Bộ Tài chính ra quyết định số 166 QĐ/BTC ngày 30/12/1999 còn tồn tại rất nhiều hạn chế. Quyết định số 166 đã sửa đổi và bổ sung nhiều thiếu sót và đã tạo ra được sự linh hoạt trong cách quản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ. Tuy nhiên vẫn còn những điều bất cập sau: Thứ nhất: Trong cách phân loại TSCĐ và các tài sản khác của chế độ tài chính và kế toán nước ta quy định thống nhất giá trị của TSCĐ là phải từ 5 triệu đồng trở lên và có thời gian sử dụng ít nhất một năm, có những chỗ chưa hợp lý. Việc quy định như trên chỉ hợp lý khi tất cả các loại hình doanh nghiệp có quy mô như nhau, nhưng thực tế trong nền kinh tế thị trường hiện nay, các doanh nghiệp tồn tại rất đa dạng dưới mọi hình thức, mọi quy mô lớn nhỏ khác nhau. Những doanh nghiệp có quy mô lớn thì giá trị một TSCĐ là 5 triệu chỉ là một khoản chi phí nhỏ trong quy mô tài sản của doanh nghiệp. Theo nguyên tắc trọng yếu của kế toán, họ có thể phân bổ chỉ một lần vào chi phí sản xuất kinh doanh, thực tế đã có những doanh nghiệp khi đầu tư vào TSCĐ nhưng lại hạch toán như một loại vật liệu có giá trị nhỏ và phân bổ hết một lần vào chi phí sản xuất kinh doanh. Còn đối với những doanh nghiệp có quy mô nhỏ thì giá trị một tài sản nhỏ hơn 5 triệu cũng là một chi phí lớn. Nên chăng chế độ khấu hao của Bộ Tài chính có quy định riêng giá trị TSCĐ đối với những loại doanh nghiệp này. Thứ hai : Phương pháp khấu hao đường thẳng được áp dụng một cách thống nhất cũng chưa hợp lý vì những lý do sau: TSCĐ trong doanh nghiệp được chia làm nhiều nhóm, nhiều loại, công dụng của tài sản cũng như cách thức phát huy tác dụng của tài sản trong quá trình hoạt động kinh doanh là rất khác nhau. Điều đó phụ thuộc vào doanh nghiệp có tận dụng và phát huy mọi tính năng hữu dụng của TSCĐ hay không. Một vấn đề nẩy sinh ở đây là: mức độ suy giảm về giá trị và giá trị sử dụng của tài sản cũng như lợi ích thu được từ việc sử dụng tài sản là khác nhau. Phương pháp khấu hao đường thẳng cố định mức khấu hao theo kỳ trong suốt quá trình sử dụng tài sản, như vậy đã tạo ra sự bất hợp lý trong việc phân bổ giá trị hao mòn vào chi phí sản xuất kinh doanh. Khấu hao TSCĐ thực chất là sự phân bổ có hệ thống các chi phí doanh nghiệp bỏ ra đầu tư để có được tài sản vào chi phí sản xuất kinh doanh trong suốt quá trình sử dụng tài sản và bảo đảm phù hợp với lợi ích thu được từ tài sản đó do cố định mức khấu hao theo thời gian nên phương pháp khấu hao theo đường thẳng có tác dụng thúc đẩy doanh nghiệp nâng cao năng suất lao động, tăng sản lượng để hạ giá thành, tăng lợi nhuận. Nhưng bất cập ở chỗ vì cố định mức khấu hao nên việc thu hồi vốn chậm không theo kịp mức hao mòn thực tế, nhất là hao mòn vô hình ( do tiến bộ của khoa học kĩ thuật ) nên doanh nghiệp sẽ không có điều kiện để tái đầu tư vào trang thiết bị TSCĐ mới Thực tế các doanh nghiệp lợi dụng việc phân bổ khấu hao TSCĐ vào chi phí kinh doanh để tạo lưới chắn thuế thu nhập doanh nghiệp.Quy định tính khấu hao TSCĐ theo phương pháp đường thẳng sẽ đảm bảo việc tính thuế được đúng đắn.Tuy nhiên khi thực hiện phương pháp tín h khấu hao theo đường thẳng,vô hình chung đã có sự đồng nhất giữa kế toán thuế và kế toán doanh nghiệp,trong khi hệ thống kế toán thuế không đồng nhất với hệ thống kế toán doanh nghiệp Tóm lại do vận dụng khá triệt để các thông lệ quốc tế về kế toán và chế độ kễ toán nước ta đã giúp cho ngôn ngữ kế toán được chấp nhận rộng rãi.Tuy nhiên do sự khác biệt về tính đặc thù của cơ quan quản lý nước ta đã tạo ra những sự khác biệt không cần thiết.Với nguyên tắc linh hoạt của hệ thống kế toán mới chúng ta cần chú ý khắc phục những sự khác biệt không cần thiết đó. II. Giải pháp kiến nghị Để đảm bảo số liệu kế toán cung cấp phản ánh đúng thực trạng hoạt động kinh tế của các doanh nghiệp cũng như sử dụng TSCĐ của doanh nghiệp.Thiết nghĩ chúng ta nên vận dụng tối đa tính linh hoạt trong việc ra quyết định về khấu hao TSCĐ Thứ nhất : quy định nên cho phép doanh nghiệp được lựa chọn phương pháp khấu hao phù hợp với công dụng, cách thức sử dụng TSCĐ nhằm mục đích thu được lợi ích kinh tế tối ưu nhất.Chỉ có như vậy mới tránh được những khoản chi phí mà doanh nghiệp bị mất do sự lạc hậu cũng như sự hao mòn hữu hình không được tính đúng theo giá trị mà TSCĐ mất đi.Mỗi phương pháp khấu hao đều có những ưu riêng mà việc áp dụng phù hợp từng loại tài sản với từng phương pháp sẽ giúp cho doanh nghiệp thu hồi được vốn nhanh tăng khả năng tái đầu tư vào trang thiết bị TSCĐ mới Ví dụ: nhà cửa vật kiến trúc,các TSCĐ vô hình rất ít khi chịu của hao mòn hữu hình hao mòn vô hình, phương pháp khấu hao theo đường thẳng nên được áp dụng đối với những loại TSCĐ này Còn đối với các TSCĐ khác gắn liền quá trình sản xuất thường được hao mòn rất nhanh do doanh nghiệp thường tận dụng tính hữu ích của chúng.phương pháp khấu hao theo sản lượng hoặc theo phương pháp khấu hao giảm dần được là rất phù hợp trong việc thu hồi vốn nhanh cho doanh nghiệp Thứ hai : để xoá bỏ sự đồng nhất giữa kế toán thuế và kế toán doanh nghiệp khi áp dụng phương pháp đường thẳng, nên quy định cụ thế về mức khấu hao hay phương pháp khấu hao riêng phục vụ cho việc tính thuế.Phạm vi áp dụng của quy định này chỉ thực hiện vào cuối niên độ khi tính thuế thu nhập doanh nghiệp Thứ ba :nên chăng Bộ Tài chính cần quy định khung thời gian sử dụng đối với các TSCĐ của doanh nghiệp và yêu cầu doanh nghiệp sử dụng tài sản đúng theo khung thời gian quy định và đăng ký với cơ quan quản lý chức năng.Đối với các loại TSCĐ không đưa vào sản xuất kinh doanh vì lý do thời vụ hay cầm cố, cho thuê hoạt động vẫn phải trích khấu hao và tuỳ theo mức độ hao mòn có thể có để quy định phương pháp khấu hao cho phù hợp Kết luận Bài viết trên đã trình bày về sự hình thành của khấu hao TSCĐ và vai trò của khấu hao TSCĐ trong doanh nghiệp.Bản thân khấu hao không phải là quá trình đánh giá lại tài sản, khấu hao chỉ là sự phân bổ giá trị và giá trị sử dụng vào tài sản. Thông qua tìm hiểu những quy định chung nhất về quản lý,sử dụng và trích khấu hao TSCĐ,chúng ta có thể hiểu và nắm bắt một cách chắc chắn về thực tế việc ban hành và áp dụng chế độ khấu hao TSCĐ ở Việt nam hiện nay và một số quy định chung về khấu hao trên thế giới. Các phương pháp tính khấu hao TSCĐ được thể hiện như là một biện pháp hữu hiệu nhất trong việc thu hồi giá trị hao mòn gía trị TSCĐ để tái đầu tư TSCĐ mới. Bài viết còn rất sơ sài do trình độ hiểu biết có hạn,hơn nữa cũng chưa hiểu một cách tường tận về khấu hao TSCĐ của các doanh nghiệp hiện nay. Các giải pháp đưa ra chỉ mang tính chung nhất tất yếu sẽ không tránh khỏi sự hạn chế. Em rất mong được sự giúp đỡ của tiến sĩ Nguyễn Quang Quynh để bài viết này được hoàn thiện Tài liệu tham khảo 1. Tạp chí kế toán số 15 năm 1998 2. Tạp chí kế toán số 18 năm 1999 3. Tạp chí kế toán số 20 năm 1999 4. Tạp chí kế toán số 22 năm 2000 5. Lý thuyết hạch toán kế toán - NXB Tài chính 6. Lý thuyết và thực hành kế toán tài chính - NXB Tài chính 7. Triết học - NXB Chính trị quốc gia 8. Kinh tế chính trị - NXB Chính trị quốc gia 9. Kế toán tổng hợp - Viện Tài chính