Đề tài Thực trạng kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA

à một khách hàng cũ, kiểm toán viên của PCA không tiến hành kiểm tra chi tiết đối với những khách hàng có số dư bằng không. Đây cũng chính là điểm yếu của PCA trong việc thực hành kiểm toán, điều này có thể làm tăng rủi ro kiểm toán. Đây là hạn chế mà PCA cần khắc phục trong thực hành kiểm toán. Bước công việc sau cùng của kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng là kiểm toán viên kiểm tra về việc trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi. Để thực hiện công việc này kiểm toán viên của PCA tiến hành lập bảng phân tích tuổi nợ của các khoản phải thu. Bảng 2-12: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Tham chiếu: E110.5.1.3 Khách hàng: Công ty ABC Người thực hiện: HTLT Nội dung: Bảng kê công nợ phải thu Người soát xét: HTT Niên độ: Ngày 31/12/2008 Stt Nội dung Theo sổ sách Trong đó Công nợ thường xuyên Công nợ khó đòi I Phải thu khách hàng 1.319.356.216 1.208.854.604 110.501.612 1 CTTMD 118.966.050 118.966.050 2 CTKV 334.687.500 334.687.500 3 XNKT 110.501.612 110.501.612 4 CtyKC 205.146.000 205.146.000 5 . Kết luận: Số tiền phải thu của Xí nghiệp Kiến trúc 110.501.612 đồng phát sinh năm 2003 đã quá hạn nhưng công ty vấn chưa trích lập dự phòng phải thu khó đòi. Bút toán điều chỉnh: Nợ Tk 642: 110.501.612 Có Tk 139: 110.501.612 Sau khi thực hiện xong các phần công việc chi tiết trong chu trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng do PCA thực hiện. Kiểm toán viên trực tiếp thực hiện kiểm toán phần hành này sẽ tiến hành đánh giá tổng quát về việc hạch toán khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty ABC là trung thực và đáng tin cậy. Công việc kiểm toán chi tiết khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty XYZ cũng được thực hiện tương tự như tại Công ty ABC. Tuy nhiên do XYZ là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên của PCA, do đó khi tiến hành kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng của XYZ, kiểm toán viên của PCA phải tiến hành kiểm tra chi tiết nghiệp vụ nhiều hơn. Tuy nhiên khác với Công ty ABC, Công ty XYZ là công ty chuyên kinh doanh trong lĩnh vực cung cấp các thiết bị máy móc phục vụ cho ngành may công nghiệp. Do đó số lượng khách hàng của Công ty là không quá lớn, các nghiệp vụ bán hàng diễn ra ít nhưng nghiệp vụ bán hàng thường diễn ra với số tiền lớn. Do đó, các kiểm toán viên của PCA quyết định vừa tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ bán hàng chưa thanh toán vừa tiến hành gửi thư xác nhận với khách hàng từ đó đưa ra kết luận về tính trung thực, hợp lý của các nghiệp vụ ghi nhận khoản phải thu khách hàng. Tại khách hàng XYZ, các kiểm toán viên PCA nhận định: khách hàng XYZ là một công ty có quy mô nhỏ, lĩnh vực kinh doanh chính là cung cấp các máy móc phục vụ ngành may công nghiệp, số lượng các nghiệp vụ phát sinh liên quan tới bán hàng ít nhưng thường với quy mô lớn. Do đó, khi tiến hành phân công công việc cho các kiểm toán viên, trưởng nhóm kiểm toán đã phân công kiểm toán viên phụ trách kiểm toán đồng thời hai phần hành doanh thu và phải thu khách hàng. Đây là sự phân công hợp lý, vừa giúp kiểm toán viên kiểm toán phần hành doanh thu khái quát được các nghiệp vụ bán hàng tại Công ty, vừa theo dõi được bước cuối cùng của nghiệp vụ bán hàng là theo dõi công nợ phải thu và thu tiền. Bảng 2-13 : Trích giấy tờ làm việc của các kiểm toán viên PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Tham chiếu: E110.5.1.1 Khách hàng: Công ty XYZ Người thực hiện: HTLT Nội dung: Tổng hợp các khoản phải thu khách hàng Niên độ: 31/12/2008 Người kiểm tra: HTT ĐVT: VNĐ Stt Mkhách TK DĐK PS DCK Nợ Có Nợ Có Nợ Có 1 CTBH 131 - 200.152.315 E110.5.2 200.152.315 2 CTAT 131 61.125.024 623.557.972 621.713.004 E110.5.2 62.969.992 3 CTPTr 131 110.501.612 - 50.000.000 E110.5.2 60.501.612 4 ThamBN 131 - 705.146.000 505.000.000 205.146.000 . Tổng 598.985.234 27.773.672.915 27.372.677.663 999.980.486 Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu các khách hàng có số dư lớn hơn 34.842.033 đồng để tiến hành gửi thư xác nhận. Kiểm toán viên của PCA tiến hành lập danh sách gửi thư xác nhận. Đối với những khách hàng có số dư nhỏ hơn mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty XYZ, kiểm toán viên của PCA không tiến hành chọn mẫu để kiểm tra đặc biệt là đối với những khách hàng có số dư bằng không. Sở dĩ kiểm toán viên của PCA thực hiện như vậy là do: Kiểm toán viên đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của XYZ là có hiệu lực, các khách hàng có số dư bằng không tại công ty XYZ là nhiều và đây hầu hết là các khách hàng không thường xuyên. Bảng 2-14: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Khách hàng: XYZ Người thực hiện:HTNH Nội dung: Danh sách gửi thư xác nhận Người soát xét: DLA Ngày thực hiện: 12/03/2009 Tên Địa chỉ Công ty thảm Bắc Ninh Số 56 Phố lối_Thành phố Bắc Ninh Công ty Phạm Trung Huyện thuỷ nguyên-Tp.Hải Phòng Công ty Anh Tú Số 45 Đường Trương Định_Hoàng Mai_Hà Nội Công ty Biên Hoà 55 Võ Thị Sáu_TP.Hải phòng Công ty Chiến thắng Số 23/41 Hoàng Hoa Thám _Hà Nội Công ty 10/3 Số 22 Minh Khai_Hai Bà Trưng_Hà Nội Sau khi xác định những khách hàng để gửi thư xác nhận, kiểm toán viên của PCA tiến hành gửi thư xác nhận tới những khách hàng này. Dưới đây là mẫu thư xác nhận mà PCA gửi cho khách hàng để xác nhận số dư khoản phải thu khách hàng. Trích mẫu thư xác nhận của PCA CỘNG HOÀ Xà HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc ----oOo---- Hà Nội, ngày .tháng năm 200 Kính gửi: Trích yếu: V/v Xác nhận số liệu cho mục đích kiểm toán. Để phục vụ cho mục đích kiểm toán, chúng tôi xin đề nghị Quý Công ty vui lòng xác nhận số liệu về công nợ dưới đây. Chúng tôi cũng xin lưu ý rằng thư xác nhận này không phải là thư yêu cầu thanh toán nợ. Theo tài liệu của chúng tôi, đến ngày31 tháng12 năm2008,số tiền mà Quý Công ty còn nợ Công ty XYZ là: Nếu Quý Công ty đồng ý với số liệu trên, xin vui lòng ký tên và thông báo trực tiếp cho kiểm toán viên chúng tôi theo địa chỉ sau: .. Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA ICA Địa chỉ: Số 45, Lô 6, Đường Trung Yên 14, Khu Đô thị mới Trung Yên, Q.Cầu Giấy, TP.Hà Nội Điện thoại: (84-4) 2811 402 Fax: (84-4) 2511 384 Nếu Quý Công ty thấy có bất kỳ sự chênh lệch nào, xin vui lòng cung cấp đầy đủ chi tiết trong phần để trống cuối thư này. Xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ của Quý Công ty! T/M .. Giám đốc Sau khi tiến hành đối chiếu số dư giữa bảng cân đối công nợ với những mẫu xác nhận, kiểm toán viên đưa ra kết luận: Các số dư khoản phải thu khách hàng là khớp đúng giữa sổ sách và thực tế, không phát hiện sai phạm. Để kiểm tra tính đúng đắn trong việc ghi nhận các khoản phải thu và doanh thu, kiểm toán viên của PCA tiến hành kiểm tra chi tiết một số nghiệp vụ ghi nhận các khoản phải thu trên sổ cái tài khoản 131 tại thời điểm xung quanh ngày kết thúc niên độ kế toán để kiểm tra chi tiết. Bảng 2-15: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Tham chiếu: E110.5.2 Khách hàng: XYZ Người thực hiện: HAT Niên độ: 31/12/2008 Người soát xét: DLA Nội dung: Test một số nghiệp vụ xung quanh ngày kết thúc niên độ Mục tiêu: Đảm bảo số dư Tk131 tại ngày 31/12/2008 là có cơ sở Ngày Số Nội dung TK ĐƯ PS Nợ PS Có 25/12 22180 M¸y thõa ®Çu trßn hiÖu Reece Model S104 -130 511 131,200,000 511 300.000.000 v v V 25/12 22180 M¸y thõa ®Çu trßn hiÖu Reece Model S104 -130 3331 15.000.000 v v V 27/12 22181 M¸y may 1 kim c¾t chØ tù ®éng hiÖu Siruba model: L818F - M1 -11 511 360.000.000 v v V 27/12 22181 M¸y may 1 kim c¾t chØ tù ®éng hiÖu Siruba model: L818F - M1 -11 3331 18.000.000 v v V 28/12 PT1230 Thu tiÒn b¸n hµng 111 315.000.000 v v V 30/12 PT1231 Thu tiÒn b¸n hµng 111 378.000.000 v v V 31/12 22182 M¸y v¾t sè 2 kim 5 chØ Model: 757F - 516M2 -35 511 95.321.000 v v V M¸y v¾t sè 2 kim 5 chØ Model: 757F - 516M2 -35 3331 4.766.500 v v V 31/12 CSA31.12 Công ty Anh tú thanh toán tiền hàng 112 350.000.000 v v V 02/01/09 22183 M¸y di bß ®iÖn tö Brother Model: KE – 430 D - 02 511 102,304,000 v v V 02/01/09 22183 M¸y di bß ®iÖn tö Brother Model: KE – 430 D - 02 333 5,115,200 v v V Hợp đồng v: Đủ chứng từ Hóa đơn x: Không đủ chứng từ Biên bản giao nhận hàng hoá Sau khi kiểm tra tính đúng kỳ của việc ghi nhận các khoản doanh thu và nợ phải thu, kiểm toán viên của PCA kết luận: Các khoản phải thu của PCA được ghi nhận đúng kỳ và có đầy đủ hoá đơn chứng từ. Bước công việc cuối cùng của kiểm toán các khoản phải thu khách hàng tại Công ty XYZ là kiểm tra việc ghi nhận các khoản phải thu khó đòi. Công ty XYZ có lập Bảng theo dõi các khoản phải thu theo tuổi nợ, dựa vào bảng này Công ty XYZ khẳng định không có khoản nợ nào của Công ty bị quá hạn hoặc mất khả năng thanh toán. Kiểm toán viên kiểm tra tính chính xác của Bảng phân tích tuổi nợ do XYZ lập và đưa ra kết luận tương tự như Công ty XYZ. Kiểm toán viên tiến hành thu thập bảng này để bổ sung vào giấy tờ làm việc của mình phục vụ cho việc đưa ra kết luận cho tính chính xác trong việc ghi nhận các khoản phải thu. 2.3. Kiểm toán nợ phải thu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Giai đoạn kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính. Đây là giai đoạn kiểm toán viên phải tổng hợp để hình thành nên ý kiến của mình về báo cáo tài chính của khách hàng kiểm toán. Do đó, giai đoạn này đóng vai trò quan trọng trong cuộc kiểm toán vì ngay cả khi các giai đoạn khác của cuộc kiểm toán được thực hiện tốt, giai đoạn kết thúc kiểm toán được thực hiện sơ sài thì chất lượng cuộc kiểm toán không cao. Để đưa ra được ý kiến của mình về tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính công ty khách hàng, Giám đốc kiểm toán, Trưởng phòng kiểm toán và Trưởng nhóm kiểm toán phải tiến hành soát xét chất lượng của cuộc kiểm toán. Soát xét chất lượng cuộc kiểm toán được thực hiện qua việc soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên và tiến hành các phân tích cuối cùng trước khi phát hành báo cáo kiểm toán. Về Soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên về khoản mục phải thu khách hàng. Sau khi các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên thực hiện xong các thủ tục kiểm toán cơ bản và đưa ra các kết luận ban đầu về tính đúng đắn trung thực của việc kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại khách hàng kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hành soát xét giấy tờ làm việc của kiểm toán viên để đảm bảo rằng: Quy trình kiểm toán được thực hiện phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và các Chuẩn mực nghề nghiệp. Về thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán đối với khoản phải thu khách hàng. Kiểm toán viên tiến hành các thủ tục phân tích các khoản phải thu khách hàng nhằm mục đich: Đánh giá lại lần cuối các thông tin liên quan tới khoản phải thu khách hàng được trình bày trên báo cáo tài chính và phát hiện những sai phạm chưa được phát hiện ở các giai đoạn trước; Đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động kinh doanh cũng như những khó khăn về mặt tài chính của khách hàng thông qua phân tích các chỉ tiêu: Tỷ lệ nợ phải thu khách hàng trên tổng tài sản, số vòng quay khoản phải thu, thời gian vòng quay khoản phải thu, tỷ lệ nợ phải thu trên nợ phải trả (các chỉ tiêu này phản ánh khả năng quay vòng vốn, khả năng thanh toán, khả năng mở rộng sản xuất... của khách hàng). Kết quả của các thủ tục phân tích trong giai đoạn này giúp kiểm toán viên có được sự hiểu biết tổng quát về sự phù hợp của khoản mục phải thu khách hàng trên những khía cạnh trọng yếu với những hiểu biết của mình về tình hình kinh doanh của khách hàng. Từ đó kiểm toán viên xem xét việc sử dụng thêm những công việc kiểm toán bổ sung. Trưởng nhóm kiểm toán phụ trách kiểm toán tại khách hàng ABC và XYZ của PCA đã thực hiện đầy đủ bước soát xét công việc do kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng thực hiện. Thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán tại khách hàng ABC và XYZ được mô tả qua giấy tờ làm việc sau: Bảng 2-16: Phân tích biến động khoản mục phải thu khách hàng của khách hàng ABC giai đoạn kết thúc kiểm toán PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Tham chiếu: E110.5 Khách hàng: Công ty ABC Người thực hiện: HTLT Nội dung: Phân tích tổng quát khoản mục phải thu khách hàng Người soát xét: HTT Niên độ: Ngày 31/12/2008 Ngày thực hiện: 08/02/2008 Chỉ tiêu Đơn vị Số đã kiểm toán 31/12/2007 Số chưa kiểm toán 31/12/2008 Biến động Giá trị % Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ VNĐ 12.224.859.264 11.472.662.753 -752.196.510 -6,15 Khoản phải thu khách hàng VNĐ 1.002.438.459 1.319.356.216 +316.917.757 +31.6 Tỷ suất các khoản phải thu khách hàng trên doanh thu % 8,2 11,5 Thời gian vòng quay khoản phải thu Ngày 29,5 41,4 +11,9 +40,3 Số dư khoản phải thu khách hàng của ABC năm 2008 cao hơn năm 2007 là 316.917.757 đồng tương ứng mức tăng 31,6%. Số dư các khoản phải thu tăng lên trong khi doanh thu giảm (Doanh thu năm 2008 giảm 6,15% so với năm 2007), kiểm toán viên PCA đánh giá nguyên nhân của vấn đề trên chính là do ảnh hưởng của cuộc khủng hoảng kinh tế toàn cầu, doanh nghiệp đã có những chính sách tín dụng mở rộng để giảm thiểu tác động xấu của cuộc khủng hoảng. Kết luận: Các khoản phải thu khách hàng trình bày trên báo cáo tài chính là trung thực, hợp lý. Nguồn: Hồ sơ Kiểm toán năm của khách hàng ABC do PCA thực hiện Bảng 2-17: khoản mục phải thu khách hàng của khách hàng XYZ PCA Công ty Kiểm toán Phương Đông Tham chiếu: E110.5 Khách hàng: Công ty XYZ Người thực hiện: NTNT Nội dung: Đánh giá ban đầu về khoản mục phải thu khách hàng Người soát xét: ĐLA Niên độ: Ngày 31/12/2008 Ngày thực hiện: 08/02/2009 Chỉ tiêu Đơn vị Số đã kiểm toán 31/12/2007 Số chưa kiểm toán 31/12/2008 Biến động Giá trị % Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ VNĐ 10.152.292.100 10.869.353.110 -717.061.010 -7,06 Khoản phải thu khách hàng VNĐ 598.985.234 999.980.486 +400.995.252 +66,94 Tỷ suất các khoản phải thu khách hàng trên doanh thu % 5,9 9,2 +1,3 Thời gian vòng quay khoản phải thu Ngày 21,3 33,1 +11,8 +55,4 Số dư khoản phải thu khách hàng của XYZ năm 2008 tăng 999.980.486 đồng so với ăm 2007 tương ứng với mức tăng 66,94%. Doanh thu năm 2008 giảm 7,06% so với năm 2007. Sau khi phân tích tổng quát về khoản phải thu dựa trên những hiểu biết về lĩnh vực và tình hình kinh doanh của khách hàng, kiểm toán viên đưa ra kết luận Kết luận: Khoản phải thu khách hàng được trình bày trên báo cáo tài chính trung thực và hợp lý. Nguồn: Hồ sơ Kiểm toán năm của khách hàng XYZ do PCA thực hiện. PHẦN III: MỘT SỐ NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA THỰC HIỆN 3.1 Một số đánh giá về quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty Với kinh nghiệm hơn 7 năm hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán trên thị trường Việt Nam và đội ngũ nhân viên, chuyên gia có trình độ cao. PCA đã xây dựng được quy trình kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng nói riêng phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam và Quốc tế, đáp ứng được nhu cầu của khách hàng. Quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng do PCA thực hiện tuân thủ theo quy trình kiểm toán chung và chương trình kiểm toán theo mẫu sẵn có do các kiểm toán viên có kinh nghiệm của PCA xây dựng. Tuy nhiên trong từng cuộc kiểm toán thì có sự áp dụng một cách linh hoạt các chương trình kiểm toán mẫu sao cho phù hợp với từng khách hàng và quy mô hoạt động của từng khách hàng đảm bảo cuộc kiểm toán luôn đạt chất lượng và hiệu quả. Sau khi lưu trữ hồ sơ kiểm toán và phát hành báo cáo kiểm toán, các nhân viên trong nhóm thực hiện kiểm toán tại khách hàng còn tiến hành buổi họp giữa các thành viên trong nhóm kiểm toán để rút ra những điểm không hợp lý, những kết quả trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính tại khách hàng, từ đó góp phần hoàn thiện quy trình kiểm toán và nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng. Các giấy tờ và tài liệu làm việc của kiểm toán viên sau khi kết thúc cuộc kiểm toán khách hàng được lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán của Công ty. Hồ sơ kiểm toán chung (file thường trực) chứa đựng những thông tin chung nhất về khách hàng, những thông tin này ít có sự biến động qua các kỳ kiểm toán. Hàng năm, file thường trực cũng được bổ sung những thông tin thay đổi cơ bản về hội đồng quản trị công ty khách hàng, các biên bản, quyết định họp hội đồng quản trị, hội đồng cổ đông của công ty khách hàng.Hồ sơ kiểm toán năm (file năm) hồ sơ này được lập cho từng khách hàng cụ thể theo từng năm thực hiện kiểm toán. Trong hồ sơ kiểm toán PCA quy định đánh tham chiếu cho từng phần hành kiểm toán được thực hiện một cách khoa học hợp lý đảm bảo việc soát xét được thực hiện một cách dễ dàng. Đối với khoản mục nợ phải thu khách hàng được đánh tham chiếu là E110. Việc phân công tổ chức công việc cho các thành viên trong nhóm kiểm toán của PCA được thực hiện một cách khoa học hợp lý tuỳ theo năng lực và kinh nghiệm làm việc của từng người cũng là một yếu tố góp phần nâng cao uy tín hoạt động của Công ty PCA. Thông thường, nhóm kiểm toán của PCA bao gồm trưởng nhóm kiểm toán và các trợ lý kiểm toán viên. Trong trường hợp kiểm toán trong các lĩnh vực đặc thù thì nhóm kiểm toán của PCA còn bao gồm cả những chuyên gia trong lĩnh vực đó. Việc sắp xếp nhóm kiểm toán thực hiện kiểm toán tại những khách hàng cũ của PCA thường ít có sự thay đổi về những kiểm toán viên chính đảm bảo sự hiểu biết tốt nhất về công ty khách hàng từ những lần kiểm toán trước. Do đó, PCA tạo được phong cách làm việc chuyên nghiệp khi tiến hành kiểm toán tại khách hàng. Tuy nhiên, điều này cũng có hạn chế là các kiểm toán viên được giao thực hiện kiểm toán tại công ty khách hàng trong nhiều năm liền dễ gây thái độ chủ quan của kiểm toán viên khi thực hiện kiểm toán tại khách hàng, dễ dẫn đến bỏ qua các sai phạm, vì có quan hệ lâu dài với khách hàng có thể làm giảm tính độc lập của kiểm toán viên. Đối với những khách hàng mới, việc phân công nhóm kiểm toán đảm bảo cho chất lượng kiểm toán cung cấp tại khách hàng là tốt nhất. Đối với kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng, qua nghiên cứu quy trình kiểm toán tại hai đơn vị ABC và XYZ , Em xin đưa ra một số nhận xét sau: Thứ nhất: Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, PCA thực hiện đầy đủ, chi tiết và hợp lý nhằm giảm thiểu rủi ro. Kiểm toán viên thực hiện tiếp cận, đánh giá khách hàng, ký kết hợp đồng kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán chiến lược, lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, thiết kế chương trình kiểm toán. Việc tiếp cận khách hàng được thực hiện bằng việc gửi thư chào hàng đến khách hàng, công việc này được PCA thực hiện một cách linh hoạt tùy thuộc vào mối quan hệ của PCA với khách hàng, tùy thuộc vào đặc điểm của từng khách hàng cụ thể. Trên thực tế, việc tiếp cận khách hàng được PCA thực hiện một cách nhanh chóng làm cơ sở cho việc chấp nhận khách hàng kiểm toán và ký hợp đồng kiểm toán. Thủ tục ký hợp đồng kiểm toán với khách hàng được PCA thực hiện theo đúng pháp luật về hợp đồng kinh tế và phù hợp với Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 210 - Hợp đồng kiểm toán. Bước công việc lập kế hoạch kiểm toán chiến lược của PCA chỉ được thực hiện đối với những cuộc kiểm toán có quy mô lớn và tiềm ẩn rủi ro cao. Việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể được kiểm toán viên của PCA thực hiện một cách đầy đủ các bước công việc, làm cơ sở cho việc thiết lập chương trình kiểm toán. Do đó, khi tiến hành tìm hiểu thông tin về khách hàng ngoài những nguồn thông tin do khách hàng cung cấp, những thông tin từ hồ sơ kiểm toán năm trước kiểm toán viên của PCA còn tiến hành thu thập thông tin bổ sung từ nhiều nguồn khác nhau về tình hình hoạt động của kinh doanh của khách hàng thông qua việc tiếp xúc với nhân viên khách hàng, phỏng vấn trực tiếp những người có liên quan. Như vậy, PCA luôn tuân thủ theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 - Hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng. Việc đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ công ty khách hàng là một việc rất quan trọng và luôn được kiểm toán viên của PCA thực hiện ở mức độ thích hợp để kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán một cách thích hợp để có thể thu hợp bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp. Trong chương trình kiểm toán của PCA, các chương trình kiểm toán được thiết kế cụ thể theo mẫu sẵn đối với từng khoản mục cụ thể. Trong các chương trình kiểm toán mẫu áp dụng cho từng khoản mục nêu rõ các mục tiêu, các bước công việc, thủ tục kiểm toán cụ thể cần thực hiện trong các giai đoạn kiểm toán. Tuy nhiên, trong các cuộc kiểm toán việc thêm hoặc bớt một số thủ tục kiểm toán nào đó được thực hiện một cách linh hoạt phù hợp với thực tế từng cuộc kiểm toán. Điều này vừa giúp cho kiểm toán viên thực hiện kiểm toán theo đúng quy định và chuẩn mực hiện hành, giúp cho trưởng nhóm kiểm toán soát xét chất lượng cuộc kiểm toán dễ dàng, đồng thời giúp giảm chi phí cuộc kiểm toán. Tuy nhiên việc sử dụng chương trình kiểm toán mẫu cũng có những hạn chế như: Trong những cuộc kiểm toán mang tính đặc thù, việc áp dụng chương trình kiểm toán mẫu không thích hợp có thể làm kiểm toán viên khó có thể thu thập được những bằng chứng thích hợp và hiệu lực để có thể đưa ra kết luận kiểm toán. Việc thêm hoặc bớt một số thủ tục kiểm toán có thể không được thực hiện một cách hợp lý. Thứ hai: Giai đoạn thực hiện kiểm toán. Việc thực hiện kiểm toán phụ thuộc vào quá trình lập kế hoạch kiểm toán, trong đó việc xác định trọng yếu, rủi ro và đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với từng phần hành kiểm toán cụ thể sẽ ảnh hưởng tới giai đoạn thực hiện kiểm toán. Sự kết hợp của ba bước công việc chính trong giai đoạn này là việc thực hiện thử nghiệm kiểm soát, việc thực hiện thủ tục phân tích và thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết là điều kiện quan trọng góp phần tạo nên sự thành công trong kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng. Việc thực hiện thử nghiệm kiểm soát là bước công việc đầu tiên không thể thiếu được trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, nếu thử nghiệm kiểm soát được thực hiện và đưa ra kết luận về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là có hiệu lực thì kiểm toán viên có thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ để giảm thiểu những thủ tục kiểm tra chi tiết. Tuy nhiên, tại PCA việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ mới chỉ được thực hiện thông qua bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng chủ yếu là những câu hỏi tìm hiểu về tính chính trực của ban giám đốc, về hệ thống kế toán và tuân thủ nội quy của nhân viên. Do đó, nếu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là đơn giản như hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty XYZ thì việc sử dụng bảng câu hỏi này là hợp lý, đỡ tốn kém chi phí và thời gian của kiểm toán viên nhưng vẫn đem lại đánh giá chính xác về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Tuy nhiên, với trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ được xây dựng khá phức tạp như tại Công ty ABC thì việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ chỉ dừng lại ở sử dụng bảng câu hỏi là chưa hợp lý, kết luận đưa ra có độ chính xác không cao. Đối với việc sử dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại PCA. Đối với khoản mục phải thu khách hàng, việc thực hiện thủ tục phân tích thường được các kiểm toán viên của PCA tiến hành cùng với các thủ tục phân tích doanh thu. Thông thường đối với các khách hàng thường xuyên của PCA như Công ty ABC thì việc phân tích gần như bị bỏ qua hoặc không được chú trọng. Việc liên hệ giữa các chỉ tiêu tài chính của khách hàng với các chỉ tiêu bình quân của ngành cũng không được thực hiện, mà chủ yếu sau khi tiến hành thực hiện các thử nghiệm kiểm soát thì các kiểm toán viên của PCA tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ để xem xét tính trung thực hợp lý của việc ghi nhận các khoản phải thu khách hàng. Sau khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát và thủ tục phân tích đối với khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết. Thủ tục kiểm tra chi tiết là thủ tục không thể thiếu được trong giai đoạn thực hành kiểm toán cho dù hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được đánh giá là hiệu lực và các thủ tục phân tích được thực hiện đầy đủ và phù hợp với từng khách hàng. Việc thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với Công ty ABC và Công ty XYZ được thực hiện theo chương trình kiểm toán mẫu do đó đã đạt được các mục tiêu kiểm toán cơ bản về kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng nói riêng. Thứ ba: Giai đoạn kết thúc kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán, Trưởng phòng kiểm toán và Giám đốc kiểm toán của PCA tiến hành soát xét chất lượng cuộc kiểm toán thông qua việc soát xét các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên, đánh giá tính đầy đủ và hiệu lực của bằng chứng đồng thời xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ kế toán để đánh giá mức độ ảnh hưởng của các sự kiện đó tới kết quả của cuộc kiểm toán. Sau đó, PCA tiến hành phát hành báo cáo kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là kết quả cuối cùng của kiểm toán viên sau cuộc kiểm toán, báo cáo kiểm toán thể hiện ý kiển của kiểm toán viên về tính trung thực hợp lý của các thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính. Ngoài báo cáo kiểm toán, PCA còn tiến hành phát hành thư quản lý gửi khách hàng, trên thư quản lý PCA đưa ra các kiến nghị với khách hàng về công tác hạch toán kế toán tại đơn vị nhằm nâng cao hiệu quả và hiệu năng của công tác quán lý và công tác kế toán tại khách hàng. 3.2. Các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng 3.2.1. Về đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ công ty khách hàng Trong mỗi cuộc kiểm toán luôn chứa đựng những rủi ro vì có sự giới hạn về phạm vi và thời gian kiểm toán. Theo Chuẩn mưc Kiểm toán Việt Nam Số 400 về đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ chỉ rõ: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán hiệu quả”. Tiến hành đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ thể hiện sự tuân thủ chuẩn mực kiểm toán trong hoạt động kiểm toán. Thông qua việc đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên có thể ước lượng được phạm vi, thời gian, thủ tục và nhân lực cần để hoàn thành cuộc kiểm toán. Mặt khác, hoạt động kiểm toán tiến hành dựa trên cơ sở chọn mẫu nên kiểm toán viên không thể phát hiện được hết các sai sót xảy ra. Do đó, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam cũng như các chuẩn mực kiểm toán quốc tế chỉ yêu cầu các kiểm toán viên phải đảm bảo tính trung thực của cáo tài chính dựa trên các khía cạnh trọng yếu. Do đó, kiểm toán viên cần tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ công ty khách hàng, có sự hiểu biết nhất định về hệ thống kiểm soát nội bộ tại công ty khách hàng để có thể đánh giá khả năng xảy ra các sai phạm. Việc tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc sử dụng kết hợp cả ba phương pháp: sử dụng bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ, vẽ lưu đồ và lập bảng tường thuật về hệ thống kiểm soát nội bộ. Bảng tường thuật về KSNB tức là KTV mô tả cơ cấu KSNB của khách hàng thông qua văn bản. Bảng tường thuật sẽ cung cấp thêm sự phân tích về cơ cấu kiểm soát giúp KTV hiểu biết đầy đủ hơn về hệ thống KSNB. Sử dụng bảng câu hỏi để tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là việc trả lời một bảng câu hỏi được thiết lập sẵn về tính chính trực của ban giám đốc, về hệ thống kế toán và việc tuân thủ các tác phong của nhân viên công ty khách hàng. Dựa vào những câu trả lời này, kiểm toán viên có những đánh giá ban đầu về thống kiểm soát nội bộ. Lưu đồ tức là kiểm toán viên trình bày toàn bộ các quá trình kiểm soát áp dụng cũng như mô tả các chứng từ, tài liệu kế toán cùng quá trình vận động và luân chuyển chúng bằng các kí hiệu và bản đồ. Lưu đồ về hệ thống kiểm soát nội bộ giúp kiểm toán viên nhận xét dễ dàng chỉ ra các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thủ tục kiểm soát cần bổ sung. Trong ba phương pháp trên, phương pháp vẽ lưu đồ được đánh giá là có hiệu quả hơn trong việc tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ vì theo dõi lưu đồ thường dễ dàng hơn việc đọc một bảng tường thuật và bảng câu hỏi. Lưu đồ về hệ thống kiểm soát nội bộ giúp cho kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về thủ tục kiểm soát mà đơn vị áp dụng. Tuy nhiên, phương pháp lưu đồ có hạn chế là phức tạp và tốn nhiều thời gian khi áp dụng vói các khách hàng có quy mô lớn, có hệ thống kiểm soát nội bộ phức tạp nhưng trong nền kinh tế Việt Nam hiện nay chủ yếu là các doanh nghiệp nhỏ và vừa nên việc áp dụng phương pháp này thực tế rất phù hợp, hiệu quả. Thực trạng tại PCA, việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng mới chỉ dừng lại ở việc sử dụng bảng câu hỏi cho tất cả các khách hàng theo mẫu có sẵn, chủ yếu tập trung vào tính chính trực của ban giám đốc, về hệ thống kế toán và tác phong làm việc của nhân viên công ty khách hàng. Điều này giúp tiết kiệm được thời gian, chi phí của cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, điều này không phải lúc nào cũng phù hợp với tất cả các khách hàng. Bên cạnh đó, việc sử dụng lưu đồ vẫn chưa được chú trọng thực hiện. Để khắc phục những hạn chế trên, PCA cần tiến hành hoàn thiện bảng câu hỏi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ theo hướng : PCA lên tiến hành thiết kế bảng câu hỏi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ cho từng loại hình công ty khác nhau với những quy mô khác nhau. Ngoài ra PCA cần tiến áp dụng vẽ lưu đồ và bảng tường thuật trong việc tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ. Đối với những trường hợp, hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng là đơn giản thì kiểm toán viên chỉ cần sử dụng bảng tường thuật để diễn tả, tuy nhiên cần chú trọng đến bố cục và cách diễn đạt cho dễ hiểu. Trong trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được tổ chức phức tạp hơn thì kiểm toán viên có thể sử dụng bảng câu hỏi, phỏng vấn ban giám đốc, kế toán và những người có liên quan khác. Trong trường hợp hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là phức tạp và cuộc kiểm toán không bị thúc ép về thời gian và kinh phí thì kiểm toán viên có thể sử dụng vẽ lưu đồ để mô tả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc có thể sử dụng kết hợp cả ba phương pháp trên. Như đã nói ở trên, phương pháp sử dụng lưu đồ mặc dù khá phức tạp và mất nhiều thời gian nhưng đối với việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ các khoản mục hay các bộ phận trọng yếu như khoản phải thu khách hàng, doanh thu thì việc vẽ lưu đồ sẽ đem lại hiệu quả cao hơn các phương pháp khác. Để có thể sử dụng phương pháp vẽ lưu đồ, PCA cần quy định cụ thể các công việc sau : Tiến hành chuẩn hóa các ký hiệu trong vẽ lưu đồ trong toàn bộ Công ty PCA, đảm bảo thuận tiện cho người đọc lưu đồ có thể nhận biết được ngay hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. PCA tiến hành xây dựng mô hình lưu đồ chuẩn gồm các yếu tố cơ bản, tối thiểu phải có đối với một hệ thống kiểm soát nội bộ tại công ty khách hàng cho chu trình bán hàng và thu tiền. Trên cơ sở đó kiểm toán viên có thể áp dụng một cách linh hoạt cho từng khách hàng cụ thể với những đặc điểm cụ thể cho phù hợp. Về tiến trình thực hiện giải pháp trên, trong năm 2009, PCA tiến hành hoàn thiện bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, xây dựng lưu đồ để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ công ty khách hàng, đồng thời tiến hành tập huấn cho nhân viên trong Công ty về những thay đổi trong chương trình kiểm toán và phương pháp áp dụng những thay đổi trên vào thực tế cuộc kiểm toán. 3.2.2. Vê đánh giá, xác định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán Việc xác định mức trọng yếu và xác định rủi ro kiểm toán được các kiểm toán viên thực hiện dựa trên kinh nghiệm của kiểm toán viên. Do đó, mức trọng yếu xác định được có độ chính xác không cao, mẫu chọn để kiểm tra chi tiết cũng có tính đại diện không cao như việc sử dụng chương trình phần mềm kiểm toán có sẵn để xác định mức trọng yếu và mẫu để kiểm tra chi tiết. Đây là yếu kém của các công ty kiểm toán Việt Nam nói chung và PCA nói riêng. Do đó, để khắc phục yếu điểm này hiện nay PCA đang hoàn thiện các thủ tục và những yêu cầu của Tập đoàn PKF thế giới để PCA trở thành thành viên chính thức của PKF thế giới và chuyển đổi cơ cấu thành PKF Việt Nam. Điều này sẽ giúp cho PCA sẽ được tiếp nhận chương trình kiểm toán và các phần mền hỗ trợ kiểm toán của Tập đoàn trong việc thực hiện kiểm toán. Do đó, việc xác định trọng yếu và rủi ro kiểm toán cũng như chọn mẫu thực hiện kiểm tra chi tiết tại các cuộc kiểm toán do PCA sẽ được thực hiện nhanh chóng, chính xác. 3.2.3. Về thiết kế chương trình kiểm toán mẫu Hiện nay, PCA đã thiết kế được một chương trình kiểm toán mẫu hỗ trợ hữu hiệu cho việc thực hiện kiểm toán của các kiểm toán viên của PCA. Chương trình kiểm toán này bao gồm những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán cần được thực hiện, sự phân công lao động giữa các KTV cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Việc thực hiện đúng theo chương trình kiểm toán này đảm bảo đạt được các mục tiêu cơ bản của cuộc kiểm toán. Trong đó, chương trình kiểm toán này bao gồm tất cả các thủ tục chi tiết của tất cả các phần hành kế toán, tạo điều kiện thuận lợi cho các kiểm toán viên khi thực hiện kiểm toán. Chương trình kiểm toán của PCA được thiết lập theo một mẫu có sẵn và được áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán của PCA. Điều này giúp cho việc thực hành kiểm toán và soát xét công việc kiểm toán thực hiện được một cách dễ dàng. Tuy nhiên, việc áp dụng chương trình kiểm toán mẫu cho tất cả các cuộc kiểm toán với mọi loại hình doanh nghiệp với những đặc thù khác nhau cũng làm ảnh hưởng tới việc thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp. Do đó, chương trình kiểm toán của PCA nên được cập nhật hàng năm dựa trên những kinh nghiệm thu thập được của KTV trong mùa kiểm toán và những thay đổi về các chính sách kế toán, kiểm toán trong năm của Bộ tài chính. Đồng thời trong quá trình thực hiện kiểm toán, việc thêm một số thủ tục kiểm toán cũng như việc lược bớt một số thủ thủ tục kiểm toán trong từng trường hợp cụ thể để có thể thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và thích hợp nhất phù hợp với đặc thù của từng cuộc kiểm toán cụ thể. Theo đó làm cho chương trình kiểm toán của PCA ngày càng phù hợp, hiệu quả hơn. 3.2.4. Về thủ tục kiểm tra chi tiết Khi kiểm toán các khoản mục phải thu ở các khách hàng khác nhau kiểm toán viên của PCA cũng thường thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết như nhau. Một phần là do công ty chưa xây dựng các thủ tục đánh giá chất lượng hệ thống kiểm soát nội bộ riêng cho riêng khoản mục này. Kiểm toán viên của PCA chủ yếu dựa vào kinh nghiệm để đánh giá nên để giảm thiểu rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên của PCA sẽ thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết ở mức tối đa. Khi tiến hành kiểm tra chi tiết các khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên cần tiến hành kết hợp giữa việc kiểm tra tính trọn vẹn và hiện hữu của khoản phải thu khách hàng để thu được bằng chứng kiểm toán có độ tin cậy cao nhất. Kiểm toán viên phải thực hiện kiểm tra chi tiết từ sổ sách đối chiếu với chứng từ gốc kết hợp việc đối chiếu từ chứng từ gốc lên sổ sách. Việc đọc lướt sổ chi tiết và lập bảng đối ứng chữ T là rất quan trọng để có thể phát hiện những đối ứng bất thường. Trong quá trình kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên cần tham chiếu kết quả kiểm toán phải thu khách hàng với kết quả kiểm toán các khoản mục có liên quan bởi các công việc phải thực hiện đồng thời làm giảm rủi ro kiểm toán từ đó nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán. 3.2.5 Về thủ tục gửi thư xác nhận Việc gửi thư xác nhận là cách thức thực hiện kiểm tra các mục tiêu về tính hiệu lực, kịp thời, định giá....Trên thực tế, việc gửi thư xác nhận tốn kém thời gian, chi phí và khả năng không nhận được sự phản hồi là cao. Chính vì vậy, kiểm toán các khách hàng kiểm toán năm trước thường được thực hiện thông qua việc đối chiếu số dư công nợ của các khách hàng với biên bản đối chiếu công nợ do chính khách hàng kiểm toán thu thập. Kiểm toán viên chỉ tiến hành gửi thư xác nhận đối với các số dư chưa có biên bản đối chiếu công nợ hoặc số dư công nợ không khớp giữa biên bản đối chiếu với sổ kế toán. Trong quá trình gửi thư xác nhận, kiểm toán viên phải kiểm soát được quá trình gửi thư. Kiểm toán viên kiểm soát để nhằm thu được bằng chứng có độ tin cậy cao, đảm bảo không xảy ra sự dàn xếp để làm sai lệch thông tin giữa khách hàng được kiểm toán và công ty khách hàng của nó. Tuy nhiên để giảm bớt chi phí cho cuộc kiểm toán, đối với những khách hàng kiểm toán năm đầu hoặc những khách hàng không lập biên bản đối chiếu công nợ với khách hàng thì kiểm toán viên của PCA thường tiến hành gửi thư xác nhận đối với khách hàng không có đối chiếu công nợ, gửi thư xác nhận đối với toàn bộ những khách hàng có số dư lớn hơn mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục phải thu khách hàng. Đối với những khách hàng có số dư nhỏ hơn mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục phải thu khách hàng thì kiểm toán viên của PCA chỉ tiến hành chọn mẫu để gửi thư xác nhận. Kiểm toán viên của PCA không tiến hành gửi thư xác nhận đối với những khách hàng có số dư bằng không. Hiện nay, Công ty thực hiện chọn mẫu để gửi thư xác nhận theo phương pháp chọn mẫu hệ thống dựa trên xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Công việc này đòi hỏi các kiểm toán viên có kinh nghiệm và trình độ chuyên môn cao, nên đây là một trong những điểm chưa mạnh của PCA vì : do các kiểm toán viên của công ty thường là các kiểm toán với tuổi đời và tuổi nghề còn rất trẻ. Vì vậy, Công ty nên thực hiện áp dụng các loại hình chọn mẫu khác nữa để phù hợp với từng loại khách hàng. Cụ thể, khi kiểm toán tại một tổng công ty lớn, kiểm toán viên hoặc các trợ lý kiểm toán viên mà thiếu kinh nghiệm sẽ bối rối khi phải chọn một số lượng lớn mẫu mà không biết bắt đầu từ đâu. Vì vậy, công ty có thể sử dụng các phương pháp chọn mẫu khác như chọn mẫu theo bảng số ngẫu nhiên, hoặc như đã nói ở trên PCA có thể tiến hành mua phần mền kiểm toán. Điều này sẽ giúp cho việc chọn mẫu trong việc thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đơn giản hơn nhiều. 3.3. Một số đề xuất và kiến nghị để thực hiện giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng Thứ nhất: Kiến nghị với cơ quan chức năng của Nhà nước: Hoàn thiện công tác kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng nói riêng không những phụ thuộc vào sự nỗ lực của Ban lãnh đạo và đội ngũ nhân viên của PCA mà còn phụ thuộc vào sự quan tâm của các cơ quan chức năng của Nhà nước đến hoạt động kiểm toán tại Việt Nam hiện nay. Hiện nay cũng giống như các công ty kiểm toán Việt Nam khác, PCA cũng đang gặp rất nhiều khó khăn do hoạt động kiểm toán vẫn chưa thực sự xứng đáng với vai trò quan trọng của nó. Trong một nền kinh tế thị trường có sự điều tiết của Nhà nước như hiện nay, tất cả các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần kinh tế cần phải nhận thức đầy đủ về vai trò của hoạt động kiểm toán. Tuy nhiên, trên thực tế ở Việt Nam hiện nay kiểm toán vẫn ít được chú trọng, đa số các công ty khi nhắc tới kiểm toán luôn có một thái độ dè dặt. Điều này tạo ra hạn chế cho PCA hoặc các công ty kiểm toán khác tiến hành kiểm toán. Thêm vào đó, ở Việt Nam kiểm toán vẫn là một ngành mới do đó hệ thống chuẩn mực, những quy định về lĩnh vực này vẫn chưa được đầy đủ và đồng bộ. Do vậy, các cơ quan chức năng của Nhà nước phải phát huy hơn nữa vai trò điều tiết nền kinh tế để đề ra các giải pháp nhằm hoàn thiện và nâng cao chất lượng hoạt động kiểm toán, đồng thời tạo hành lang pháp lý đồng bộ cho hoạt động kiểm toán thông qua một số chính sách cụ thể sau: Một là: Đẩy nhanh hoàn thiện và ban hành đầy đủ Chuẩn mực Kiểm toán và Chuẩn mực kế toán Việt Nam vừa phù hợp với các Chuẩn mực Kiểm toán và Kế toán Quốc tế đồng thời cũng phù hợp với thực tiễn tại Việt Nam. Điều này có ý nghĩa hết sức quan trọng trong hoạt động kiểm toán tại nước ta bởi vì các chuẩn mực kiểm toán và kế toán không những có tác dụng hướng dẫn cho hoạt động kiểm toán mà còn là cơ sở để kiểm tra và soát xét chất lượng hoạt động kiểm toán. Hai là: Xây dựng hành lang pháp lý riêng cho hoạt động kiểm toán như luật, pháp lệnh về kiểm toán. Môi trường pháp lý chặt chẽ, cụ thể sẽ tạo nên sự thống nhất và đồng bộ trong việc phối hợp chặt chẽ giữa cơ quan thuế, cơ quan kiểm toán và các cơ quan có liên quan khác để tránh những thủ tục không cần thiết , góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động kiểm toán. Ba là: Nhà nước và các cơ quan chức năng của Nhà nước cần tổ chức quản lý và cấp bằng kiểm toán viên một cách chặt chẽ, tăng cường hoạt động kiểm tra nghề nghiệp, liên kết đào tạo để từ đó góp phần nâng cao trình độ và tay nghề của kiểm toán viên. Bốn là: Tập trung nguồn lực để nâng cao trình độ kiểm toán viên bằng việc xây dựng các chính sách đào tạo, củng cố đội ngũ chuyên gia kiểm toán. Thứ hai: Kiến nghị với Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam: Hội cần tăng cường phổ biến giảng dạy, tổ chức thi và cấp chứng chỉ kiểm toán viên CPA, đồng thời góp phần nâng cao số lượng và chất lượng đội ngũ kiểm toán viên. Thứ ba: Kiến nghị với kiểm toán viên: Các kiểm toán viên nói chung và kiểm toán viên của PCA nói riêng cần phải thường xuyên trau dồi nâng cao kiến thức, trình độ cũng như rèn luyện ý thức trách nhiệm đối với công việc KẾT LUẬN Trong phạm vi nghiên cứu, Chuyên đề của Em đã nêu ra được chức năng, vai trò của kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính. Trong Báo cáo này, Em đã giải quyết được các vấn đề sau: Thứ nhất: Có được những sự hiểu biết chung nhất về Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA. Sự ảnh hưởng của việc tổ chức quản lý Công ty tới kiểm toán khoản phải thu khách hàng. Thứ hai: Nêu được thực trạng tình hình kiểm toán khoản phải thu khách hàng tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA, phản ánh được những mặt đã làm được và những mặt còn hạn chế trong quy trình kiểm toán của Công ty nói chung và kiểm toán khoản phải thu khách hàng của Công ty nói riêng. Thứ ba: Nêu ra được một số giải pháp và kiến nghị đối với Công ty nhằm hoàn thiện hơn quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng tại Công ty. Tuy nhiên, do còn có nhiều hạn chế về kiến thức cả về lý luận và thực tế nên Chuyên đề của Em không tránh khỏi những thiếu sót. Em rất mong được sự góp ý của thầy để Em hoàn thiện Chuyên đề này. Một lần nữa Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ của GS.TS Nguyễn Quang Quynh, các anh chị trong phòng Doanh nghiệp của Công ty đã giúp Em hoàn thành Chuyên đề này. Em xin chân thành cảm ơn!. DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT TNHH Trách nhiệm hữu hạn ICA Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn quản lý PCA Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán Phương Đông ICA BCTC Báo cáo tài chính TK Tài khoản DĐK Dư đầu kỳ DCK Dư cuối kỳ DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Bộ Tài chính, "Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam", NXB Tài chính Hà Nội, 2006. Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA, "Tài liệu kiểm toán, Hồ sơ kiểm toán chung và Hồ sơ kiểm toán năm của Công ty TCA. GS. TS Nguyễn Quang Quynh, "Lý thuyết kiểm toán", NXB Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội, 2006. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, "Kiểm toán Tài chính", NXB Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội, 2006. ThS. Phan Trung Kiên, "Kiểm toán Lý thuyết và thực hành", NXB Đại học Kinh tế Quốc dân Hà Nội, 2007. PGS.TS. Nguyễn Văn Công, "Kế toán tài chính", NXB Tài chính Hà Nội, 2005 Alvin A.Aren and James K. Loebbecke, "Kiểm toán", NXB Thống kê, 1984. Victor Z.Brink and Herbert Witt, "Kiểm toán nội bộ hiện đại", NXB Tài chính Hà Nội, 2000. Phụ lục số 01: Chương trình kiểm toán khoản phải thu tại PCA TRÌNH TỰ THỰC HIỆN Cơ sở dẫn liệu Người thực hiện Test Tham chiếu Thủ tục tổng hợp, đối chiếu 1 Lập bảng tổng hợp các khoản phải thu (phải thu khách hàng, trả trước người bán, phải thu nội bộ, phải thu khác và dự phòng phải thu) theo các nội dung: số dư đầu kỳ, số phát sinh trong kỳ, số dư cuối kỳ chi tiết theo đối tượng phải thu) E R C U V A 2 Thực hiện các thủ tục đối chiếu: E R C U V A Đối chiếu số dư đầu kỳ với báo cáo kiểm toán năm trước Đối chiếu số dư đầu kỳ, số phát sinh trong kỳ, số dư cuối kỳ với Báo cáo tài chính, Sổ cái và sổ chi tiết tài khoản. Thủ tục phân tích 3 So sánh số dư đầu năm của các khoản phải thu với số dư cuối năm, xác định chênh lệch (tuyệt đối và tương đối) và tìm hiểu nguyên nhân. 4 So sánh tỷ lệ phải thu thương mại/ doanh thu thuần, tính hệ số vòng quay các khoản phải thu (= doanh thu/ trung bình các khoản phải thu), so sánh với kỳ trước, tìm hiểu nguyên nhân sự thay đổi lớn E R C U V A 5 Thu thập hoặc lập bảng tổng hợp phân tích tuổi nợ theo từng đối tượng, từ đó xem xét tình hình thu hồi công nợ của năm nay so với năm trước. E R C U V A 6 Thu thập hoặc lập bảng tổng hợp các khoản nợ quá hạn và nợ phải thu khó đòi, phân tích tỷ trọng của các khoản nợ quá hạn và nợ phải thu khó đòi trên tổng số nợ phải thu. E R C U V A Thủ tục chi tiết 7 Thu thập sổ chi tiết phải thu khách hàng, trả trước người bán, phải thu nội bộ, phải thu theo tiến độ HĐXD, phải thu khác và dự phòng phải thu và: E R C U V A a Tổng hợp đối ứng các tài khoản, xác định các đối ứng bất thường và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ kinh tế có đối ứng bất thường. b Kiểm tra việc tính toán chính xác số học c Xem lướt sổ chi tiết để tìm các nghiệp vụ có nội dung kinh tế bất thường hoặc các nghiệp vụ có số phát sinh lớn. Đối chiếu với hồ sơ, chứng từ liên quan. d Kiểm tra 100% các đối tượng dư Có tại ngày cuối năm tài chính e Kiểm tra việc quy đổi ngoại tệ cuối kỳ đối với các khoản công nợ có gốc ngoại tệ 8 Căn cứ vào bảng phân tích tuổi nợ theo từng đối tượng, thực hiện: E R C U V A a Kiểm tra việc tính toán chính xác số học c Chọn mẫu một số đối tượng để kiểm tra chi tiết nhằm đảm bảo tuổi nợ được phản ánh chính xác bằng cách đối chiếu với hợp đồng bán hàng hoặc hợp đồng cung cấp dịch vụ và chứng từ thanh toán gốc. 9 Căn cứ vào bảng tổng hợp các khoản nợ quá hạn và các khoản phải thu khó đòi, thực hiện: E R O C V M P a Kiểm tra việc tính toán chính xác số học c Xem xét việc thu tiền của các khoản công nợ sau ngày kết thúc niên độ với số dư vào ngày kết thúc niên độ d Xem xét việc lập dự phòng phải thu khó đòi (kiểm tra tính hợp lý khoản dự phòng phải thu khó đòi do khách hàng đã lập hoặc kiểm toán viên tự lập một bảng dự phòng phải thu khó đòi). 10 Chọn mẫu một số khách hàng có số dư cuối kỳ lớn hoặc những khách hàng thường xuyên để kiểm tra sổ chi tiết công nợ của từng khách hàng này phát sinh trong cả năm tài chính, lưu ý đến các nghiệp vụ bất thường. E R C U V A 11 Thu thập hoặc kiểm toán viên gửi biên bản đối chiếu công nợ (nếu cần thiết) các khoản phải thu cuối kỳ và: E R C U V A a Đối chiếu với sổ chi tiết, yêu cầu đơn vị giải thích nếu có chênh lệch. c Kiểm tra việc thu tiền sau niên độ với các khoản phải thu xác nhận không được trả lời hoặc nhận được nhưng số liệu chênh lệch 12 Chọn mẫu các khoản phải thu tại thời điểm kết thúc năm và đối chiếu với: E R C U V A a Việc thu tiền sau niên độ và kiểm tra nghiệp vụ tiền đã được ghi chép. b Đối với nghiệp vụ chưa thanh toán tiền, đối chiếu với chứng từ gốc để đảm bảo hàng đã được gửi đi hoặc dịch vụ đã được cung cấp 13 Kiểm tra các khoản thu tiền phát sinh sau ngày kết thúc niên độ có liên quan đến doanh thu bán hàng trước ngày kết thúc niên độ hay không. E R C U V A 14 Kiểm tra việc trình bày các khoản phải thu trên Bảng cân đối kế toán và Thuyết minh báo cáo tài chính E R C U V A MỤC LỤC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT........................................................................................III DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU.................................................................................IV LỜI MỞ ĐẦU 1 PHẦN I: NHỮNG ĐẶC ĐIỂM CHUNG CỦA CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA ẢNH HƯỞNG TỚI KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG 4 1.1. Lịch sử hình thành và phát triển Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA với kiểm toán khoản phải thu khách hàng 4 1.1.1. Lịch sử hình thành Công ty 4 1.1.2. Sự phát triển của Công ty 5 1.1.2.1. Đặc điểm các loại hình dịch vụ mà PCA cung cấp 5 1.1.2.2. Đặc điểm về khách hàng và thị trường của Công ty 8 1.1.2.3. Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty qua các năm 9 1.2. Đặc điểm tổ chức kinh doanh của Công ty 12 1.3. Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông 13 1.4. Đặc điểm tổ chức kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA 18 1.4.1. Đặc điểm quy trình kiểm toán BCTC tại Công ty 18 1.4.2. Đặc điểm tổ chức hệ thống kiểm soát chất lượng kiểm toán 23 PHẦN II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA THỰC HIỆN 24 2.1. Kiểm toán nợ phải thu khách hàng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 24 2.2. Kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán tại khách hàng 37 2.2.1. Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát 37 2.2.2. Thực hiện các thủ tục phân tích 42 2.2.3. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục phải thu khách hàng 43 2.3. Kiểm toán nợ phải thu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán 52 PHẦN III: MỘT SỐ NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA THỰC HIỆN 56 3.1 Một số đánh giá về quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại Công ty 56 3.2. Các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng 61 3.2.1. Về đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ công ty khách hàng 61 3.2.2. Vê đánh giá, xác định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán 65 3.2.3. Về thiết kế chương trình kiểm toán mẫu 65 3.2.4. Về thủ tục kiểm tra chi tiết 66 3.2.5 Về thủ tục gửi thư xác nhận 67 3.3. Một số đề xuất và kiến nghị để thực hiện giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng 68 KẾT LUẬN 70 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO V Phụ lục số 01: Chương trình kiểm toán khoản phải thu tại PCA VI DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU