Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện

1.545.346.000 100 1.874.312.900 121.29 2.313.036.775 123.41 Lấy doanh thu năm 2003 làm cơ sở so sánh với năm 2004 và lấy năm 2004 làm cơ sở so sánh với năm 2005 để đánh giá tốc độ tăng của từng mặt hàng qua các năm. Trên cơ sở đó ta thấy doanh thu của công ty ABC đều tăng, không có sự biến động đáng chú ý nào. Tuy nhiên do tính thận trọng nghề nghiệp kiểm toán viên vẫn phải tìm hiểu nguyên nhân dẫn đến sự tăng doanh thu trên, kiểm toán viên tìm hiểu thấy được rằng công ty đã không ngừng tăng kinh phí cho quảng cáo, mở rộng thị trường và tìm hiểu đối tác. Đối chiếu với sổ sách: Như vậy sau khi thực hiện xong thủ tục phân tích kiểm toán viên nhận thấy không có sự biến động bất hợp lý nào trong doanh thu của năm, kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra tính hợp lý của doanh thu bán hàng, để kiểm tra xem doanh thu bán hàng có được tính đúng hay không bằng cách dựa vào số lượng hàng bán ra và đơn giá hàng bán. Sau đó kiểm toán viên sẽ đối chiếu số tính được với số liệu ghi trên Sổ cái của khách hàng. Doanh thu của công ty ABC chủ yếu là doanh thu từ hoạt động bán lẻ, bán buôn và bán hàng gửi đại lý. Kiểm toán viên kiểm tra doanh thu trên 5 khách hàng chính chiếm tỷ trọng 50% doanh thu của công ty. Số lượng sản phẩm lấy từ Bảng Nhập Xuất Tồn hàng hóa của đơn vị, giá của sản phẩm tính theo giá trung bình của mỗi loại sản phẩm trong năm vì giá bán của mỗi loại sản phẩm trong năm không thay đổi hoặc thay đổi không đáng kể. Sau khi tính toán kiểm toán viên so sánh với số liệu trên Sổ thấy chênh lệch là 1% từ đó kiểm toán viên kết luận doanh thu được phản ánh hợp lý trên khía cạnh trọng yếu. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết: Công ty ABC là một doanh nghiệp thương mại kinh doanh rất nhiều mặt hàng, các nghiệp vụ bán hàng diễn ra thường xuyên với một mật độ dầy đặc nên việc kiểm tra chi tiết khoản mục doanh thu mất nhiều thời gian. Do đó kiểm toán viên không thể kiểm tra chi tiết tất cả các hóa đơn bán hàng được mà việc kiểm tra này phải dựa vào phương pháp chọn mẫu với số mẫu mang tính đại diện cao. Kiểm toán viên chọn mẫu khoảng 1/3 tổng hóa đơn, chứng từ với giá trị tương ứng là 10% hoặc 15% doanh thu. Ngoài ra kiểm toán viên còn chọn mẫu một số hợp đồng bán hàng hoặc các Phiếu xuất kho đối với nghiệp vụ bán chịu để kiểm tra về mặt lượng và kiểm tra sự thống nhất giữa hóa đơn bán hàng với hợp đồng mua bán. Kiểm toán viên chủ yếu chọn những nghiệp vụ có giá trị lớn và những nghiệp vụ gần sát với ngày khóa sổ kế toán. Kết quả kiểm tra được thể hiện trên giấy tờ của kiểm toán viên: Bảng 2.6: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu Công ty hợp danh kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty ABC Niên độ khách hàng: 31/12/2005 Khoản mục: Doanh thu Người thực hiện: NTTH Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Ngày thực hiện: 20/03/2006 Đơn vị: triệu đồng STT Chứng từ Nội dung Số tiền a b c d e Số hiệu Ngày tháng 1 250 12/02/05 Siêu thị fivimark 170 V V V V V 2 450 20/03/05 Siêu thị Marko 180 V V V V V 3 850 15/8/05 Khách sạn Kim Liên 175 V V V V V 4 1568 23/11/05 Đại lý Hải Hà 220 V V V V V 5 3920 22/12/05 Đại lý Hồng Phong 210 V V V V V ... V V V V V a: Kiểm tra đối chiếu với hợp đồng đại lý hay phiếu đặt hàng có sự phê duyệt của Giám đốc b: Kiểm tra đối chiếu các quy định liên quan đến giá bán c: Kiểm tra các thủ tục phê duyệt hóa đơn d: Kiểm tra tờ khai thuế e: Kiểm tra hạch toán ghi sổ V: Thỏa mãn các điều kiện kiểm tra Kết luận: Không có sai sót Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu bán hàng: Chọn tất cả các phiếu nhận hàng của khách hàng Công ty ABC cho các lần giao hàng đến khách hàng của Công ty ABC tại ngày cuối cùng trước khi kết thúc năm (31/12/2005) và ngày đầu tiên của kỳ sau (01/01/06) để kiểm tra số lượng hàng bán ra có được ghi nhận trong kế hoạch giao hàng, báo cáo bán hàng, xuất hóa đơn có được chuyển vào sổ tổng hợp một cách chính xác không. Kết quả làm việc được thể hiện thông qua giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Bảng 2.7: Kết quả kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty ABC Niên độ khách hàng : 31/12/05 Tham chiếu: 8100 Khoản mục: Doanh thu Người thực hiện: NTTH Bước công việc: Kiểm tra tính đúng kỳ Ngày thực hiện: 22/02/05 Chứng từ Nội dung Số tiền Ghi chú Số hiệu Ngày tháng 3570 28/12/05 Cửa hàng Tuấn Anh 200.000.000 V 3560 28/12/05 Đại Lý Hải Hà 153.000.000 V 3950 31/12/05 Siêu thị fivimark 4.300.000 V ... ... V 01 1/1/05 Siêu thị Marko 56.000.000 V 03 4/1/05 Khách sạn Kim Liên 70.000.000 A 06 7/01/05 Đại lý Hồng Phong 13.500.000 V 015 8/1/05 Cửa hàng Chiến Thắng 11.600.000 V V: Kết quả ghi nhận doanh thu đúng kỳ A: Hạch toán sai kỳ Kiểm tra chi tiết các khoản giảm trừ doanh thu Các khoản giảm trừ doanh thu bao gồm hàng bán bị trả lại và các khoản giảm giá hàng bán. Tuy nhiên các khoản này chiếm một tỷ lệ nhỏ trong doanh thu. Do đặc điểm về sản phẩm kinh doanh của Công ty là chủ yếu là về các mặt hàng rau quả, hải sản. Công ty có một kho làm lạnh để bảo quản các mặt hàng về hải sản và rau quả tươi với mức bảo quản là khác nhau. Ngoài thời gian sử dụng thì các sản phẩm đó khó có thể tiêu thụ được. Do đó công ty cũng đề ra một quy định chặt chẽ về hàng tồn kho đối với khách hàng thường xuyên nếu không bán được hàng. Chính vì vậy mà kiểm toán viên nhận định khoản mục hàng bán bị trả lại là một khoản mục trọng yếu. Đối với chính sách giảm giá hàng bán của công ty rất ít xảy ra vì giá cả của công ty ổn định qua các năm và khách hàng của công ty luôn mua với số lượng lớn nên việc giảm giá rất khó thực hiện, thêm vào đó chất lượng hàng hóa của công ty cao, thời gian sử dụng dài. Như vậy các nghiệp vụ về các khoản mục hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán đối với công ty ABC là ít xảy ra. Để kiểm tra chi tiết các khoản mục này kiểm toán viên phải thu thập các tài liệu liên quan sau: Phiếu nhập kho, đơn xin trả lại hàng, phê chuẩn của Giám đốc về việc nhận lại số hàng bán bị trả lại, Sổ cái tài khoản 531... và các tài liệu liên quan khác. Sau khi thu thập đầy đủ chi tiết kiểm toán viên sẽ tiến hành đối chiếu từ sổ tổng hợp đến chứng từ gốc bán hàng rồi đến Phiếu Nhập kho và các tài liêu liên quan khác. Kết quả kiểm toán là các khoản giảm trừ doanh thu là có thật và được ghi sổ đầy đủ phản ánh đúng giá trị, đúng các nghiệp vụ kế toán. Kết thúc quá trình kiểm tra chi tiết doanh thu kiểm toán viên nêu ra những kết luận của mình về khoản mục này và được thể hiện trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Bảng 2.8: Tổng hợp doanh thu Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty ABC Niên độ khách hàng: 31/12/2005 Tham chiếu 8100 Khoản mục: Doanh thu Người thực hiện: NTTH Bước công việc: Tổng hợp và nhận xét Ngày thực hiện: 25/02/06 Bút toán điều chỉnh doanh thu: Nợ TK 511 (Năm 2006) : 70.000.000 Có TK 511 (Năm 2005) : 70.000.000 Lý do hạch toán sai niên độ kế toán Nhận xét: Chế độ kế toán của Công ty ABC được áp dụng và thực hiện theo chế độ kế toán hiện hành, hàng tháng đều có sự đối chiếu, kiểm tra giữa sổ chi tiết và sổ tổng hợp, hóa đơn, chứng từ được lưu giữ đầy đủ, khoa học rất thuận tiện cho công tác kiểm tra kiểm soát. b) Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các khoản phải thu khách hàng của công ty ABC Thủ tục phân tích số dư các khoản phải thu Tại thời điểm 31/12/2005 số dư các khoản phải thu khách hàng của công ty ABC như sau: Bảng 2.9: Số dư các khoản phải thu của công ty ABC Khách hàng Số dư 31.12.05 Số dư 31.12.04 Đại lý Hải Hà 56.123.423 16.000.000 Đại lý Hồng Phong 6.230.000 90.235.605 Cửa hàng Đức Anh 5.632.000 - Cửa hàng Chiến thắng 7.000.000 - Doanh nghiệp Việt Hà 8.256.000 10.563.000 Khách sạn Kim Liên 10.232.000 - Siêu thị fivimark 7.560.000 5.321.423 Siêu thị Marko 4.300.000 6.324.568 Kiểm toán viên sẽ thực hiện phép so sánh giữa số dư các khoản phải thu năm trước và năm nay. Kiểm toán viên kiểm tra hợp đồng giữa khách hàng và Công ty ABC kiểm toán viên phát hiện ra thời hạn tín dụng thường là 20 ngày. Kểm toán viên thực hiện phân tích số ngày quay vòng các khoản phải thu: Kiểm toán viên tính số ngày quay vòng khoản phải thu theo công thức: Số dư các khoản phải thu trung bình Số ngày quay vòng = ––––––––––––––––––––––––––––– x 365 Doanh thu bán hàng trong năm Để tính chính xác hơn về số dư các khoản phải thu trung bình kiểm toán viên sử dụng số dư cuối các quý để tính số trung bình: Bảng 2.10: phân tích thời gian quay vòng các khoản phải thu tại công ty ABC Số dư các khoản phải thu Năm 2005 Năm 2004 Số dư đầu năm 128.444.596 102.433.324 Tại 31 tháng 03 122.152.311 100.563.214 Tại 30 tháng 06 127.653.214 66.215.434 Tại 30 tháng 09 127.362.513 172.356.214 Tại 31 tháng 12 105.333.423 128.444.596 Tổng 610.946.057 570.012.782 Số dư các khoản phải thu trung bình 122.189.211 114.002.556 Tổng doanh thu 2.313.036.775 1.874.312.900 Thời gian quay vòng 20 22 Số ngày quay vòng của các khoản phải thu trong năm là 20 ngày chênh lệch so với năm 2004 là không lớn vì vậy nó hợp lý và phù hợp vơi phân tích của kiểm toán viên. Phân tích số dư các khoản phải thu trên cơ sở so sánh với doanh thu bán hàng của tháng 12 năm 2005 như sau: Bảng 2.11: Phân tích số dư khoản phải thu tại công ty ABC Năm 2005 Năm 2004 Chênh lệch Số dư các khoản phải thu tại 31.12 105.333.423 128.444.596 17,99% Doanh thu bán hàng tháng 12 2.313.036.775 1.874.312.900 -23,04% Chênh lệch 2.207.703.352 1.745.868.304 95,45% 93,15% Như vậy, chênh lệch giữa các khoản phải thu và doanh thu là quá lớn điều này cho thấy các khoản phải thu chiếm tỷ trọng nhỏ trong doanh thu tức là công ty có ít khách nợ điều đó chứng tỏ tình hình tài chính của công ty rất tốt, ít bị chiếm dụng vốn. Kiểm toán viên kết luận không có biến động bất hợp lý nào đối với số dư các khoản phải thu tại thời điểm cuối năm. Tuy nhiên để có bằng chứng thuyết phục về tính đầy đủ, tồn tại, chính xác, và trình bày của các khoản phải thu kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết nhưng chỉ dừng ở việc gửi thư xác nhận cho khách hàng của Công ty. Bảng 2.12: Danh sách xác nhận các khoản phải thu tại công ty ABC Khách hàng Số dư tại 31 tháng 12 năm 2005 Chênh lệch Theo Sổ cái Theo xác nhận Đại lý Hải Hà 56.123.423 56.123.423 - Đại lý Hồng Phong 6.230.000 6.230.000 - Cửa hàng Chiến Thắng 7.000.000 7.000.000 - Cửa hàng Đức Anh 5.632.000 5.632.000 - Doanh nghiệp Việt Hà 8.256.000 7.565.000 689.000 Khách sạn Kim Liên 10.232.000 10.232.000 - Siêu thị fivimark 7.560000 7.560.000 - Siêu thị Macko 4.300.000 4.300.000 - Như vậy sau khi gửi thư xác nhận cho khách hàng kiểm toán viên nhận thấy rằng chỉ có một khoảng chênh lệch là 689000 tuy nhiên khoản chênh lệch này là nhỏ nên kiểm toán viên không đưa ra bút toán điều chỉnh. Kiểm toán viên kết luận rằng không tồn tại sai phạm trọng yếu đối với khoản phải thu khách hàng của công ty ABC. Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ xóa sổ các khoản phải thu khó đòi: Vì thời hạn tín dụng của công ty là 20 ngày, hơn nữa công ty chỉ bán chịu cho những khách quen, trong năm tài chính vừa qua chưa có công ty nào không thanh toán đúng hạn nên nghiệp vụ khóa sổ phải thu khó đòi là không xảy ra đối với công ty ABC. c) Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với tiền mặt và tiền gửi: Bảng 2.13: Số dư tiền cuối kỳ tại công ty ABC Diễn giải Số dư tại ngày 31.12.05 Quy đổi VNĐ (nghìn đồng) Tiền mặt tại quỹ 351,377 VNĐ 100,814 USD 250,563 Tiền gửi ngân hàng 400.562 Các khoản tiền gửi có kỳ hạn 232,000 Tổng số tiền gửi ngân hàng 632562 Tổng số 983,939 Sau khi kiểm toán viên đối chiếu số dư đầu kỳ của các khoản mục, kiểm toán viên không thấy có sai lệch nào so với báo cáo tài chính của năm trước, kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số dư cuối kỳ. Với số dư tiền mặt tại quỹ kiểm toán viên không tiến hành kiểm kê quỹ vì số tiền không quá lớn. Với số dư ngoại tệ kiểm toán viên tính toán lại theo tỷ giá hối đoái tại thời điểm liên ngân hàng cuối năm kiểm toán viên phát hiện thấy có sự chênh lệch số tiền do doanh nghiệp sử dụng tỷ giá trung bình với số tiền chênh lệch giảm là 432132 đồng. Kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh Nợ TK 635: 432132 Có TK 1112: 432132 Tiền gửi ngân hàng của đơn vị bao gồm cả tiền gửi có kỳ hạn và tiền gửi không kỳ hạn. Kiểm toán viên tiến hành gửi thư xác nhận cho tất cả các ngân hàng kết quả xác nhận thu được không có chênh lệch gì so với báo cáo của khách hàng. Kết thúc kiểm toán: Như vậy sau khi tiến hành các thử nghiệm cơ bản kiểm toán viên nhận thấy rằng chỉ có khoản mục doanh thu do hạch toán không đúng kỳ kế toán làm tăng doanh thu trong năm mà mức sai phạm này vượt quá so với mức trọng yếu. Cho nên trước khi lập báo cáo kiểm toán kiểm toán viên phải thỏa thuận với khách hàng về mức chênh liệch này. Nếu khách hàng đồng ý điều chính thì kiểm toán viên đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ về tính hợp lý đúng đắn về các khoản mục trên báo cáo tài chính của khách hàng. Nếu khách hàng không chấp nhận điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên thì kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần. 2.2.3.2. Đối với công ty XYZ: a) Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với nghiệp vụ bán hàng Thực hiện thủ tục phân tích Thủ tục phân tích mà kiểm toán viên áp dụng đối với doanh thu bán hàng của công ty XYZ sẽ phân chia doanh thu thành các loại: doanh thu bán lẻ, doanh thu bán buôn, doanh thu bán đại lý, doanh thu hàng nhập khẩu. Kiểm toán viên so sánh doanh thu của từng loại giữa các tháng với nhau đồng thời so sánh doanh thu của năm nay so với năm trước để xem xét xu hướng biến động. Thực hiện thủ tục phân tích được thực hiện giống như công ty ABC. Qua phân tích kiểm toán viên thấy rằng doanh thu giữa các tháng có sự chênh lệch không đáng kể theo chiều hướng tăng dần. Được cụ thể qua giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Bảng 2.14: Thủ tục phân tích doanh thu của công ty XYZ Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: 8100 Niên độ kế toán: 31/12/2005 Người thực hiện: PTH Khoản mục: Doanh thu Ngày thực hiên: 30/03/2006 Bước công việc: Phân tích doanh thu Loại hình Năm 2003 Năm 2004 Năm 2005 Doanh thu % Doanh thu % Doanh thu % Bán lẻ 300.125.648 100 342.565.213 114 389.123.456 114 Bán buôn 612.635.243 100 635.753.256 104 823.523.635 130 Đại lý 523.452.231 100 632.152.423 121 723.125.562 114 Xuất khẩu 881.805.878 100 944.854.354 107 1.299.790.587 138 Tổng cộng 2.318.019.000 100 2.555.325.246 110 3.235.563.240 127 Lấy doanh thu năm 2003 làm chuẩn so với năm 2004 và lấy năm 2004 làm chuẩn so với năm 2005.Qua bảng số liệu ta thấy doanh thu của công ty XYZ tăng đều qua các năm, cụ thể là năm 2004 tăng 10% so với năm 2003, năm 2005tăng 27% so với năm 2004. Doanh thu tăng đều qua các năm cho thấy hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty XYZ là có hiệu quả. Tuy nhiên, do tính thận trọng nghề nghiệp của mình kiểm toán viên tìm hiểu những nguyên nhân dẫn đến sự tăng doanh thu này là do doanh nghiệp tăng chí phí quảng cảo, áp dụng công nghệ khoa học tiên tiến vào sản xuất nhằm nâng cao chất lượng sản phẩm... Đối chiếu sổ sách Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số liệu sổ sách giữa Sổ chi tiết, Nhật ký bán hàng, sổ cái, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh với nhau, kiểm toán viên thực hiện cộng lại sổ sách và xem xét việc chuyển sổ. Kết quả được thể hiện qua giấy tờ làm việc của kiểm toán viên: Bảng 2.15: Kiểm tra chi tiết doanh thu Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ Niên độ khách hàng: 31/12/2005 Tham chiếu: 8100 Khoản mục: Doanh thu Người thực hiện: PTH Bước công việc: Đối chiếu sổ sách Ngày thực hiện: 02/04/2006 Doanh thu - Số liệu trên báo cáo phát sinh: 3.456.521.231 - Số liệu trên sổ cái : 3.456.521.231 - Số liệu trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh ngày 31/12/2005 là: 3.456.521.231 Kết luận: Không có sai sót Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Rủi ro kiểm soát được đánh giá ở trên là mức trung bình còn đánh giá về tính trọng yếu cũng giống như công ty ABC. Các khoản mục có giá trị chiếm 0,4 đến 0,8% tổng doanh thu được coi là trọng yếu. Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với doanh thu bao gồm trắc nghiệm về tính hợp lý và tính đúng kỳ của doanh thu. Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu giữa sổ nhật ký bán hàng, sổ chi tiết bán hàng với Sổ cái , giữa bảng kê khai nộp thuế với bảng tổng hợp doanh thu để xem xét sự khớp đúng giữa chúng. Kiểm toán viên phát hiện không có chênh lệch nào. Tuy nhiên khi kiểm tra chi tiết các khoản chiết khấu thương mại kiểm toán viên phát hiện ra một bút toán hạch toán sai giá trị. Dựa vào chính sách chiết khấu thương mại của công ty khi khách hàng mua hàng với số lượng lên tới 100 tr thì khách hàng sẽ được hưởng một khoản chiết khấu là 1% đối với khách hàng mua một lần thì hạch toán vào doanh thu bán hàng bằng cách ghi giảm doanh thu bán hàng chứ không phải hạch toán vào tài khoản 521. Còn đối với khách hàng mua hàng làm nhiều lần mới đạt tới 100 triệu thì lúc đó lại được hạch toán vào 521 mức 1% chiết khấu đó. Khi đó kiểm toán viên thực hiện bút toán điều chỉnh Nợ TK 511: 10.000000 Có TK 521: 10.000000 Tuy nhiên doanh thu của công ty XYZ là quá lớn, mức sai phạm này nhỏ hơn giới hạn tối thiểu nên không được coi là trọng yếu. Cũng giống như công ty ABC, công ty XYZ có mật độ các nghiệp vụ bán hàng dầy đặc nên việc kiểm tra tất cả các hóa đơn bán hàng là điều không thể vì nó còn liên quan đến phí của cuộc kiểm toán. Do đó, kiểm toán viên phải tiến hành chọn mẫu với số mẫu mang tính đại diện cao. Và cách chọn mẫu cũng giống như công ty ABC và được thể hiện trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Kiểm toán viên kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu bằng cách chọn 10 hóa đơn chứng từ tại thời điểm trước ngày 31/12/05. Khi thực hiện xong các thử nghiệm cơ bản đối với nghiệp vụ bán hàng không phát hiện ra các sai phạm có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Hay nói một cách khác doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thực sự tồn tại, được phản ánh đầy đủ chính xác trên khía cạnh trọng yếu. Bảng 2.16: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: 8100 Niên độ kế toán: 31/12/2005 Người thực hiện: PTH Khoản mục: Doanh thu Ngày thực hiện: 03/04/2006 Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Chứng từ Nội dung Số tiền a b c d e Số hiệu Ngày tháng 250 03/01/2005 Công ty THHH Đại Long 33.642.693 V V V V V 256 20/02/2005 Công ty TNHH ống thép Hòa Phát 6.317.137.439 V V V V V 750 03/03/2005 Công ty thiết bị điện HASA 194.190.885 V V V V V 1520 31/03/2005 Công ty TNHH Thanh Hà 36.675.040 V V V V V 1678 20/04/2005 Công ty VHS 87.928.000 V V V V V 2531 19/05/2005 Công ty Dệt Chí Nhân 3.630.000 V V V V V 5623 21/06/2005 Công ty Nam Phong Hải Phòng 4.201.900 V V V V V 5852 25/07/2005 Anh Xưng Thụy Khuê 4.740.000 V V V V V 6123 10/08/2005 Anh Bình 4.092.000 V V V V V 7452 05/12/2005 Anh toàn Tây Hồ 737.990 V V V V V V V V V V a: Kiểm tra đối chiếu với hợp đồng đại lý hay phiếu đặt hàng có sự phê duyệt của Giám đốc b: Kiểm tra đối chiếu các quy định liên quan đến giá bán c: Kiểm tra các thủ tục phê duyệt hóa đơn d: Kiểm tra tờ khai thuế e: Kiểm tra việc hạch toán ghi sổ V: Thỏa mãn các điều kiện kiểm tra Kết luận: Không có sai sót Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu Thủ tục kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu cho phép kiểm toán viên đưa ra một sự đảm bảo là kế toán đã ghi chép các nghiệp vụ phát sinh vào đúng kỳ kế toán. Thủ tục kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu chỉ được áp dụng với các nghiệp vụ hơn là các số dư và số mẫu được chọn thường được chọn vào ngày trước và sau ngày kết thúc niên độ. Thủ tục này rất quan trọng trong quá trình kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền đặc biệt là các nghiệp vụ ghi nhận doanh thu và nghiệp vụ trả tiền. Các nghiệp vụ thường hay vi phạm tính đúng kỳ là nghiệp vụ bán hàng trả lại và nghiệp vụ lập dự phòng phải thu khó đòi vì các nghiệp vụ này được ghi chép khi hàng thực sự về nhập kho và các khoản nợ thực sự là không đòi được và đủ điều kiện bị xóa sổ. Bảng 2.17: Kết quả kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ Niên độ khách hàng: 31/12/2005 Tham chiếu: 8100 Khoản mục: Doanh thu Người thực hiện: PTH Bước công việc: Kiểm tra tính đúng kỳ Ngày thực hiện: 04/04/2006 Số hiệu Nội dung Số tiền Ghi chú Chứng từ Ngày tháng 1284 25/12/2005 Công ty dệt 19/5 9.000.000 V 1263 25/12/2005 Công ty Nam á TPHCM 4.017.079 V 1563 26/12/2005 Công ty Giầy Thăng Long 3.415.195 V 1653 31/12/2005 Công ty Giầy may 32 4.033.000 V 01 01/01/2005 Công ty công nghệ phẩm Thanh Hóa 7.400.000 X 03 02/01/2005 Công ty dệt lụa Nam Định 5.192.000 V 06 03/01/2005 Công ty Dệt Chí Nhân 3.630.000 V 09 06/01/2005 Công ty TNHH SABA 5.372.701 V 10 06/01/2005 Công ty TNHH Thuận Quốc 94.453.000 V 12 07/01/2005 Công ty VHS 87.928.000 V V: Kết quả ghi nhận doanh thu đúng kỳ X: Hạch toán sai kỳ Như vậy, qua kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu kiểm toán viên phát hiện ra một khách hàng đã bị hạch toán sai kỳ kế toán đó là khách hàng Công ty công nghệ phẩm Thanh Hóa với số tiền là 7.400.000 đồng. Tuy nhiên mức giá trị không được coi là trọng yếu nên kiểm toán viên đưa ra bút toán điều chỉnh thể hiện qua giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Bảng 2.18: Tổng hợp doanh thu tại công ty XYZ Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Tên khách hàng: Công ty XYZ Tham chiếu: 8100 Niên độ khách hàng: 31/12/2005 Người thực hiện: NTA Khoản mục: Doanh thu Ngày thực hiện: 06/04/2005 Bước công việc: Tổng hợp nhận xét Bút toán điều chỉnh: Lý do vi phạm tính đúng giá và phân loại và trình bày Nợ TK 511: 10.000.000 Có TK 521: 10.000.000 Lý do hạch toán sai niên độ kế toán Nợ TK 511 (Năm 2006): 7.400.000 Có TK 511 (Năm 2005): 7.400.000 Nhận xét: Công ty XYZ tiến hành mở sổ khoa học, đầy đủ theo quy định của Bộ Tài Chính. Hàng tháng công ty đều có đối chiếu giữa Sổ chi tiết và Sổ tổng hợp, lập hóa đơn, chứng từ, lưu giữ khoa học, đầy đủ thuận lợi cho công tác thanh tra kiểm tra. Tuy nhiên việc ghi sổ doanh th chưa được làm đầy đủ, kịp thời, chính xác. b) Thử nghiệm đối với khoản phải thu khách hàng Tương tự như công ty ABC, kiểm toán viên sẽ thực hiện phép so sánh giữa số dư các khoản phải thu năm trước và năm nay. Kiểm toán viên kiểm tra hợp đồng giữa khách hàng và công ty XYZ, kiểm toán viên phát hiện ra thời hạn tín dụng thường là 30 ngày. Kiểm toán viên tính toán lại số ngày quay vòng của các khoản phải thu trong năm 2005 là 30 ngày chênh lệch so với năm 2004 là không quá lớn vì vậy nó hợp lý và phù hợp với phân tích của kiểm toán viên. Kiểm toán viên tiến hành đối chiếu sổ sách thấy khớp đúng giữa các sổ. Kiểm toán viên gửi thư xác nhận cho 7 khách hàng đều nhận được thư trả lời là đồng ý với số dư Nợ trên sổ sách. Duy chỉ có một khoản phải thu của công ty TNHH Thuận Quốc là chênh lệch một khoản là: 4.722.650 đồng. Nguyên nhân là do kế toán tính sai thuế Giá trị gia tăng là 10% thay vì là 5%, tuy nhiên khoản chênh lệch này là nhỏ nên kiểm toán viên không đưa ra bút toán điều chỉnh. Kiểm toán viên kết luận rằng không tồn tại sai phạm trọng yếu đối với các khoản phải thu khách hàng của công ty XYZ. Bảng 2.19: Danh sách gửi thư xác nhận tại công ty XYZ Khách hàng Số dư tại ngày 31 tháng 12 năm 2005 Chênh lệch Theo Sổ Cái Theo xác nhận Công ty Nam á TPHCM 4.418.787 4.418.787 - Công ty giầy Thăng Long 3.756.715 3.756.715 - Công ty Dệt lụa Nam Định 5.711.200 5.711.200 - Công ty Dệt Chí Nhân 3.993.000 3.993.000 - Công ty TNHH Thuận Quốc 103.898.300 99.175.650 4.722.650 Công ty Nam Phong Hải Phòng 5.236.236 5.236.263 - Công ty TNHH Đại Long 8.635.241 8.635.241 - Thư xác nhận thường được gửi đi vào thời gian thực hiện kiểm toán giữa kỳ hoặc khi bắt đầu kiểm toán cuối kỳ nhằm đảm bảo nhận được thư trả lời của khách hàng trước khi kết thúc cuộc kiểm toán. Bảng 2.20: Mẫu thư xác định dạng khẳng định Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Thư xác nhận các khoản phải thu - lần 1 Kính gửi: ....................... Để nhằm tạo điều kiện cho việc kiểm toán hàng năm của công ty XYZ chúng tôi. Đề nghị Quý công ty xác nhận khoản phải thu có số dư ...............Quý công ty đang nợ chúng tôi tại ngày 31 tháng 12 năm 2005. Nếu Quý công ty đồng ý với số dư này, xin hoàn thành phần A của thư này. Nếu Quý công ty không đồng ý đề nghị hoàn thành phần B và cho biết lý do chênh lệch. Xin đề nghị gửi về công ty kiểm toán chúng tôi: Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Trụ sở: 1005 - tầng 10 - tòa nhà 18 T2 Khu đô thị Trung Hòa - Nhân Chính Thanh Xuân - Hà Nội - Việt Nam —————————————— Giám đốc công ty XYZ Tên công ty xác nhận: Chúng tôi đã đối chiếu với sổ sách kế toán và nhận thấy: Phần A - Số dư ...................... tại ngày 31 tháng 12 năm 2005 là đúng với sổ sách của chúng tôi. Phần B - Số dư nợ tại ngày 31 tháng 12 năm 2005 trên sổ của chúng tôi là .....................và chênh lệch là do ................................................................... ............................................................................................... ——————————— Giám đốc công ty xác nhận Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ xóa sổ phải thu khó đòi Vì thời hạn tín dụng là 30 ngày, cũng giống như công ty ABC công ty có một chính sách bán chịu rất khắt khe. Trong năm tài chính vừa qua chưa có khách hàng nào của công ty không thanh toán đúng hạn nên nghiệp vụ khóa sổ phải thu khó đòi là không xảy ra đối với công ty XYZ. c) Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với tiền mặt và tiền gửi Việc thực hiện các thử nghiệm này cũng giống như công ty ABC kiểm toán viên kết luận rằng các khoản tiền mặt và tiền gửi của công ty XYZ đều được phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu. Như vậy, khi thực hiện xong kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền tại công ty XYZ kiểm toán viên kết luận không có sai phạm trọng yếu đối với chu trình bán hàng và thu tiền. Kết thúc kiểm toán: Sau khi trao đổi với ban Giám đốc của đơn vị kiểm toán viên sẽ phát hành thư quản lý và Báo cáo kiểm toán được thực hiện cho năm tài chính 2005 của công ty XYZ như sau: Bảng 2.21: Báo Cáo kiểm toán (trích yếu) Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Báo cáo kiểm toán Số : .../2006/CPA VIETNAM Chúng tôi đã kiểm toán báo cáo tài chính của công ty bao gồm bảng cân đối kế toán tại ngày 31 tháng 12 năm 2005. Báo cáo kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và thuyết minh báo cáo tài chính tương ứng cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2005. Việc lập và trình bày báo cáo tài chính là trách nhiệm của Ban Giám đốc công ty. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính trên cơ sở kết quả kiểm toán của chúng tôi. ........................ Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đi kèm đã phản ánh trung thực và hợp lý trên mọi khía cạnh trọng yếu về tình hình tài chính của công ty XYZ tại ngày 31 tháng 12 năm 2005.Tình hình kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ cho năm tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2005 được lập ngày 25 tháng 2 năm 2006 phù hợp với các Chuẩn mực và hệ thống kế toán hiện hành. Trên đây là minh họa toàn bộ quy trình kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền tại hai khách hàng công ty ABC và công ty XYZ do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện. PHẦN III: NHẬN XÉT, ĐÁNH GIÁ VÀ KIẾN NGHỊ NHẰM HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG - THU TIỀN DO CÔNG TY CPA VIETNAM THỰC HIỆN 3.1. Đánh giá chung về tình hình kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền tại Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam 3.1.1. Nhận xét chung về hoạt động kiểm toán tại CPA VIETNAM CPA VIETNAM là một trong những công ty hợp danh về kiểm toán đầu tiên tại Việt Nam. Tuy chỉ mới thành lập được gần 2 năm nhưng CPA VIETNAM có một đội ngũ kiểm toán viên có kinh nghiệm lâu năm trong nghề kiểm toán từ các công ty kiểm toán lớn như VACO, AASC...Tuy chỉ mới có 2 năm kinh nghiệm, Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam đã đóng góp to lớn vào quá trình phát triển cũa lĩnh vực chuyên môn kế toán và kiểm toán ở Việt Nam. Phương pháp kiểm toán của CPA VIETNAM được xây dựng trên cơ sở lý thuyết kiểm toán, tuân thủ theo các chuẩn mực kiểm toán, các quy định về kế toán hiện hành tại Việt Nam. Các chương trình kiểm toán được thiết kế cho từng khoản mục nhằm đi sâu đánh giá tốt hơn các phần hành kinh doanh liên quan đến các khoản mục khác nhau thích ứng cụ thể với các hoạt động và thị trường của khách hàng. 3.1.2. Bài học kinh nghiệm từ việc nghiên cứu kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền tại Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam Bài học về đánh giá rủi ro: Việc phân tích, đánh giá rủi ro đặc biệt quan trọng trong kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền vì đây là chu trình quan trọng nhất, chu trình đánh giá toàn bộ kết quả hoạt động kinh doanh của khách hàng nên rủi ro ở chu trình này là rất lớn. Trong phương pháp kiểm toán của mình, kiểm toán viên luôn luôn quan tâm đến việc đánh giá rủi ro và dựa vào mức độ đánh giá rủi ro để thực hiện kiểm toán. Kiểm toán viên sẽ tiến hành phân tích rủi ro theo 2 hướng đó là: rủi ro kinh doanh chiến lược và rủi ro của các nhóm nghiệp vụ trọng yếu. Rủi ro kinh doanh chiến lược bao gồm các yếu tố như chính trị, xã hội và các nhân tố bên ngoài mà có ảnh hưởng tới hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng được kiểm toán và bao gồm các yếu tố nội lực bên trong của khách hàng được kiểm toán như: các chiến lược, mục tiêu, chính sách của chính đơn vị khách hàng có thể ảnh hưởng đến hệ thống kiểm soát nội bộ, các chính sách này có thể không được thực hiện tốt do trình độ yếu kém của nhân viên có thể dẫn đến những sai phạm trọng yếu trên báo cáo tài chính. Rủi ro các nghiệp vụ chủ yếu: Được kiểm toán viên xác định qua việc kiểm tra các quy trình nghiệp vụ chủ yếu của khách hàng, được sử dụng để đánh giá rủi ro tiềm ẩn và kiểm soát các rủi ro trọng yếu trong Chu trình này cũng như các kiểm soát hiện có để khắc phục rủi ro đó. Đánh giá rủi ro của các nhóm nghiệp vụ chủ yếu có ảnh hưởng trực tiếp đến việc thu thập các bằng chứng liên quan trực tiếp đến chu trình bán hàng và thu tiền. Ngay từ đầu khi tìm hiểu khách hàng Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam đã thực hiện quá trình tìm hiểu rủi ro kinh doanh chiến lược và rủi ro các nhóm nghiệp vụ chủ yếu. Và trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán kiểm toán viên liên tục đánh giá lại rủi ro trên để đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán cũng như tiết kiệm chi phí đồng thời nhằm phát hiện một cách kịp thời những vấn đề mới mà trong quá trình tìm hiểu khách hàng ở giai đoạn đầu kiểm toán viên chưa phát hiện được, cuối cùng đưa ra những điều chỉnh kịp thời trong việc thực hiện các thủ tục kiểm toán. Phương pháp kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền nói chung, phương pháp đánh giá rủi ro nói riêng đều được CPA VIETNAM thực hiện thống nhất theo một tiêu chuẩn chung, hướng dẫn kiểm toán viên thu thập đầy đủ các thông tin cần thiết để đưa ra những đánh giá và nhận định đúng đắn. Ngay từ đầu kiểm toán viên đã kết hợp thảo luận với khách hàng cùng với những phân tích đánh giá của mình, kiểm toán viên có thể bao quát được hết các vấn đề trọng yếu cần quan tâm trong quá trình kiểm toán, để đảm bảo cho cuộc kiểm toán từ quá trình lập kế hoạch đến thực hiện các thủ tục kiểm toán và thu thập những bằng chứng hữu hiệu để đưa ra ý kiến kiểm toán. Bài học về kiểm soát chất lượng kiểm toán Tại CPA VIETNAM có một Ban Kiểm soát có nhiệm vụ soát xét và kiểm tra đánh giá chất lượng của cuộc kiểm toán. Ban Kiểm soát là những kiểm toán viên có kinh nghiệm lâu năm, có trình độ chuyên môn nghiệp vụ tốt đảm nhiệm. Kiểm soát chất lượng kiểm toán được thực hiện ngay từ khi chấp nhận khách hàng kiểm toán đến khi kết thúc kiểm toán đưa ra Thư quản lý và Báo cáo kiểm toán. Khi phân công các nhóm kiểm toán, những người có chuyên môn và kinh nghiệm ít hơn đều được giám sát bởi trưởng nhóm kiểm toán những người có chuyên môn và kinh nghiệm nhiều hơn. Trưởng nhóm sẽ kiểm soát giấy tờ làm việc của nhân viên cấp dưới để từ đó kết xuất ra Thư quản lý và Báo cáo kiểm toán. Thư quản lý và Báo cáo kiểm toán trước khi gửi cho khách hàng phải được kiểm tra lại lần đầu tiên bởi Trưởng nhóm kiểm toán, sau đó đến Trưởng phòng kiểm toán và cuối cùng là Phó Giám đốc. Với sự phân công, phân nhiệm rõ ràng phù hợp với năng lực và trình độ của từng nhân viên sẽ giúp cho nhân viên nâng cao được năng lực, sáng tạo, tìm tòi, nâng cao khả năng làm việc theo nhóm để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán và thời hạn được giao. Bài học về việc ghi chép giấy tờ làm việc của kiểm toán viên Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch, các thủ tục kiểm tra chi tiết thường phức tạp và tốn nhiều thời gian. Chính điều này làm cho việc ghi chép giấy tờ làm việc của kiểm toán viên gặp nhiều khó khăn. Việc ghi chép giấy tờ làm việc của kiểm toán viên khoa học, lôgic về các bước thực hiện của mình sẽ giúp cho người kiểm tra có thể thấy rõ kiểm toán viên thực hiện thủ tục đó để làm gì, tham chiếu đến đâu, quá trình thực hiện như thế nào và kết luận ra sao. Tại CPA VIETNAM việc ghi chép giấy tờ làm việc được làm một cách có trình tự và rất dễ dàng trong việc tìm kiếm, tham chiếu đến các vấn đề có liên quan. Việc ghi chép giấy tờ làm việc cẩn thận và dễ hiểu còn giúp cho cuộc kiểm toán năm sau dễ dàng hơn và hiệu quả hơn. Tuy nhiên trong quá trình lưu giữ các tài liệu tham chiếu với giấy tờ làm việc của kiểm toán viên còn có tình trạng phô tô quá nhiều tài liệu của khách hàng không liên quan đến bước công việc đó, hoặc có liên quan nhưng là không cần thiết. Bài học về sự kết hợp hài hòa các chuẩn mực kiểm toán quốc tế và các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam vào điều kiện cụ thể của khách hàng. Các chuẩn mực kiểm toán phải luôn luôn được cập nhật và có sự kết hợp hài hòa, linh động giữa các chuẩn mực kiểm toán Quốc tế với các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các chính sách kế toán Việt Nam nhưng phải phù hợp với từng điều kiện doanh nghiệp. Đối với kiểm toán chu trình và bán hàng thu tiền của hai khách hàng công ty ABC và công ty XYZ trong Thư quản lý kiểm toán viên nên kiến nghị trong kỳ hạch toán tiếp theo nên áp dụng Thông tư số 13/2006/TT - BTC ngày 27/02/2006 về khoản dự phòng Nợ phải thu khó đòi. Như vậy, so với Thông tư 107/2001/ TT - BTC thì Thông Tư này đã đưa ra một mức trích lập dự phòng cụ thể, rõ ràng, chứ không trích lập theo tính chủ quan của nhà quản lý. Hơn nữa Thông tư này quy định các khoản phải thu phải quá hạn từ 3 năm trở lên chứ không phải là 2 năm nữa. Hơn nữa cách hạch toán phần chênh lệch khi số dự phòng cần trích lập nhỏ hơn số dư dự phòng thì phần chênh lệch đó phải ghi tăng thu nhập khác chứ không ghi tăng chi phí theo Thông Tư cũ nữa. Bài học về thiết kế chương trình kiểm toán Các kiểm toán viên tại công ty CPA VIETNAM bám sát các mục tiêu kiểm toán đã lập trước khi bắt đầu thiết kế chương trình kiểm toán, các mục tiêu kiểm toán đều được lập riêng cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính với mục đích thu thập bằng chứng cho từng mục tiêu cụ thể. Việc thiết kế chương trình kiểm toán theo hướng cụ thể hóa các thủ tục kiểm toán đáp ứng từng cơ sở dẫn liệu bị ảnh hưởng bởi sai sót tương ứng với từng rủi ro được xác định giúp cho kiểm toán viên dễ dàng tiếp cận các phương pháp kiểm toán để hạn chế những rủi ro tương ứng. Đối với kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền tại hai khách hàng, các thủ tục kiểm toán được các kiểm toán viên thiết kế chi tiết nhằm thu thập đầy đủ các bằng chứng hợp lý cho các mục tiêu cụ thể của Chu trình. Kiểm toán viên sau khi đã có những hiểu biết đầy đủ về hoạt động của Chu trình, xác định rủi ro tiềm tàng, áp dụng các thủ tục kiểm soát, đánh giá sơ bộ về rủi ro của các sai phạm trọng yếu của các khoản mục trong Chu trình, nên các thủ tục kiểm toán được thiết kế phù hợp nhằm thu thập các bằng chứng hữu hiệu phục vụ cho việc đưa ra kết luận kiểm toán. 3.2. Nhận xét về trình tự kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền Qua quá trình tìm hiểu kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền do Công ty CPA VIETNAM thực hiện. Em nhận thấy công ty không tiếp cận kiểm toán theo từng chu trình mà công ty thực hiện cách tiếp cận kiểm toán theo từng khoản mục liên quan đến Chu trình. Dựa trên các chương trình kiểm toán cho từng tài khoản đã được thiết kế trước, các chương trình kiểm toán này được đặt vào các chỉ mục hồ sơ tương ứng với từng tài khoản. Việc thiết kế phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên các chuẩn mực đạo đức và chuẩn mực nghề nghiệp của kiểm toán viên. Qua đó em có nhận xét như sau: - Giai đoạn chấp nhận kiểm toán: Công ty CPA VIETNAM mới thành lập chưa được hai năm, tuy mới có hai năm hoạt động nhưng mạng lưới khách hàng của công ty khá rộng lớn, thuộc các loại hình doanh nghiệp khác nhau. Với tiềm năng của mình công ty cũng xác định được đối tượng khách hàng của mình. Trong giai đoạn lập kế hoạch công ty đã thiết lập được một phương pháp đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán khá hoàn chỉnh đối với các khách hàng mới và khách hàng cũ. Đối với CPA VIETNAM việc duy trì một khách hàng cũ là điều quan trọng nhưng việc tìm kiếm một khách hàng mới cũng là điều hết sức cần thiết. Chính vì vậy, đòi hỏi công ty phải thực hiện nghiêm túc các thủ tục trong việc lựa chọn khách hàng phù hợp. - Giai đoạn kiểm toán giữa kỳ: Công ty CPA VIETNAM đã thiết kế một chương trình kiểm toán chi tiết phù hợp với từng khách hàng trong kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền, kết hợp với sự hỗ trợ của phần mềm kiểm toán đã giúp kiểm toán thực hiện tốt hơn các thủ tục đánh giá rủi ro. Việc đánh giá rủi ro kiểm soát được CPA thực hiện khá hoàn chỉnh từ việc thu thập thông tin cơ sở về khách hàng đến việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát đến đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ từ đó đánh giá một mức rủi ro kiểm soát. Đặc biệt việc áp dụng “ma trận đánh giá rủi ro phát triển” trong đánh giá rủi ro kiểm soát, rủi ro tiềm tàng trong mối quan hệ với rủi ro phát hiện. Chính điều này đã giúp công ty tiết kiệm được chi phí kiểm toán bằng cách giảm tối thiếu các thử nghiệm cơ bản, đồng thời cũng giúp cho kiểm toán viên có được cái nhìn tổng thể về các bước công việc cần thực hiện kiểm toán và làm cho công tác soát xét chất lượng kiểm toán trở lên dễ dàng hơn. - Giai đoạn kiểm toán cuối kỳ: Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán công ty đã xem xét tất cả các khả năng có thể làm ảnh hưởng hoặc thay đổi tới kết quả kiểm toán hay những bằng chứng kiểm toán thu được trong giai đoạn kiểm toán giữa kỳ trước khi phát hành thư quản lý và báo cáo kiểm toán. - Giai đoạn lập báo cáo kiểm toán và soát xét chất lượng: Ngay từ đầu công ty đã có những đánh giá về kiểm soát chất lượng trong giai đoạn lập kế hoạch trong việc đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng nhằm đảm bảo cung cấp cho khách hàng chất lượng dịch vụ tốt nhất. Việc soát xét chất lượng của quy trình kiểm toán cũng như soát xét chất lượng của báo cáo kiểm toán được lập là rất cần thiết do một thành viên của Ban Giám đốc thực hiện, người này chuyên về soát xét về hệ thống kiểm soát nội bộ. Bởi vì có hệ thống kiểm soát nội bộ tốt thì công việc thực hiện mới có hiệu quả, các công việc sẽ không bị trùng chéo lên nhau, tránh được những rủi ro kinh doanh do chất lượng không đảm bảo. 3.3. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán chu trình bán hàng thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính + Đánh giá tính trọng yếu: Trọng yếu là một chỉ tiêu quan trọng nó phụ thuộc vào óc xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Theo lý thuyết, mức độ trọng yếu được đánh giá cho toàn bộ báo cáo tài chính, sau đó phân bổ cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Tuy nhiên tại công ty CPA VIETNAM việc đưa ra một tỷ lệ cố định về mức trọng yếu là không phù hợp vì không thể đảm bảo rằng tỷ lệ cố định đó sẽ không thay đổi trong tương lai. Công ty tỷ lệ đánh giá mức trọng yếu trên 4 chỉ tiêu như sau: Bảng 3.1: Bảng tỷ lệ đánh giá mức trọng yếu Chỉ tiêu Tỷ lệ trọng yếu Doanh thu Lợi nhuận trước thuế Tổng tài sản Nợ ngắn hạn Tổng tài sản lưu động 0,4 - 0,8 % 4 - 8 % 0,8 - 1 % 1,5 - 2 % 1,5 - 2 % Mức độ trọng yếu là cơ sở để kiểm toán viên xác định các bút toán điều chỉnh.Việc xác định mức độ trọng yếu cần phải được chi tiết hơn đối với từng khoản mục. Đặc biệt đối với những khoản mục liên quan đến chu trình bán hàng và thu tiền, như khoản mục các khoản phải thu trên bảng cân đối kế toán, khoản mục doanh thu trên báo cáo kết quả kinh doanh và các khoản mục liên quan khác. Trong quá trình kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền kiểm toán viên phải đưa ra một mức trọng yếu phù hợp cho từng khoản mục. Ví dụ: Theo như tính toán của kiểm toán viên mức trọng yếu của khoản phải thu là 200 triệu đồng nhưng với chu trình bán hàng và thu tiền nếu áp dụng mức này là không hợp lý vì khoản phải thu là khoản bán hàng nhỏ, doanh thu không quá lớn. Hơn nữa việc chấp nhận một mức trọng yếu là 0,4 - 0,8% đối với tài khoản doanh thu là không hợp lý. Vì khi doanh thu cao 200 tỷ thì mức trọng yếu sẽ là từ 0.8 - 1.6 tỷ. 0.8 đến 1.6 tỷ so với 200 tỷ không được coi là hợp lý lắm vì có nhiều khoản mục doanh thu chiếm tới 20 - 30 tỷ thì có được xem xét là trọng yếu hay không? Chính vì thế em đưa ra một phương hướng giải quyết như sau: Cho tỷ lệ của trọng yếu thay đổi theo từng mức độ của tổng doanh thu: Bảng 3.2: Bảng tỷ lệ trọng yếu áp dụng cho chỉ tiêu doanh thu Doanh thu Tỷ lệ Từ 0 - 500 triệu Từ 500 - 1000 triệu Từ 1000 - 1500 triệu 0,5 - 1% 1- 1,5% 1,5 - 2% Tuy nhiên tỷ lệ này phải được dựa trên những nghiên cứu về thị trường, tỷ lệ này phải được thay đổi định kỳ để phù hợp với điều kiện bên ngoài. + Về Cách chọn mẫu: Đối vơi cách chọn mẫu cũng dựa trên phần lớn nhận định nhà nghề của kiểm toán viên. Tại công ty CPA VIETNAM việc chọn mẫu chủ yếu dựa vào các khoản có giá trị lớn trên 50%, thông thường số mẫu được chọn chiếm khoảng 30% các khoản mục có tính trọng yếu. Như vậy bỏ qua những khoản mục có giá trị trung bình chiếm phần lớn trong tổng thể lại không được kiểm tra. Chính vì vậy kiểm toán viên nên chọn nhiều tiêu chuẩn để chọn mẫu chứ không nên chỉ tập trung vào những mẫu có giá trị lớn. Tuy nhiên, nếu công ty đánh giá hoạt động của khách hàng là hoạt động hữu hiệu thì số lượng mẫu sẽ giảm đi rất nhiều, số mẫu chỉ chiếm 5% trên tất cả các khoản mục tương ứng với giá trị chiếm khoảng 10% hoặc 15%. Phương hướng giải quyết: Để mẫu được chọn mang tính đại diện cao ta có thể áp dụng phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên dựa trên bảng chọn mẫu ngẫu nhiên hoặc để quy mô mẫu có hiệu quả hơn kiểm toán viên nên xem xét thêm các nhân tố khác ngoài nhân tố giá trị như: - Tổng sai sót mà kiểm toán viên có thể chấp nhận được càng thấp thì số lượng mẫu cần phải càng nhiều thêm. - Dựa vào việc đánh giá mức độ sai sót dự định sẽ phát hiện trong tổng thể. Nếu mức độ sai sót càng lớn thì số lượng mẫu càng phải nhiều. + Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ Việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng được công ty thiết kế và thực hiện đầy đủ, nhưng việc mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng Bảng tường thuật là không khoa học. Phương hướng giải quyết: Để mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ tốt nhất ta nên kết hợp cả 3 phương pháp: Khi dùng Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ kiểm toán viên có thể tiến hành nhanh chóng và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Khi mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng phương pháp lưu đồ, kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thủ tục kiểm soát cần bổ sung. Cách thức mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ qua Lưu đồ thường được đánh giá cao hơn vì việc theo dõi một lưu đồ thường dễ dàng hơn việc đọc một Bảng tường thuật. Mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ bằng bảng câu hỏi sẽ giúp cho kiểm toán viên có thể tiến hành nhanh chóng và không bỏ sót các vấn đề quan trọng. Dưới đây là minh họa về bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu trình bán hàng và thu tiền. Bảng 3.3: Bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ của chu trình bán hàng và thu tiền Có Không Không áp dụng Ghi chú 1. Nhận đơn đặt hàng Đơn đặt hàng có được phê chuẩn hay không Chính sách tín dụng có được phê chuẩn cho từng đơn đặt hàng không Phòng bán hàng có độc lập với phòng tín dụng, kế toán và kho không 2.Vận chuyển hàng Vận đơn có được phê chuẩn không Vận đơn có được lập thành các liên đầy đủ không Vận đơn có thể được đối chiếu với sổ kho thường xuyên khôn 3. Lập hóa đơn Hóa đơn có đầy đủ không Hóa đơn có được phê chuẩn không Hóa đơn có được đối chiếu với vận đơn và đơn đặt hàng không Có sự phân tách trách nhiệm đầy đủ không Có sự kiểm soát nội bộ đối với việc lập hóa đơn không 4. Ghi sổ nghiệp vụ bán hàng và các khoản phải thu Có sự phân cách trách nhiệm giữa kế toán tiêu thụ và kế toán thanh toán không Có sự kiểm tra nội bộ với việc ghi sổ không Kế toán có lập Sổ phụ đối với khoản phải thu không Đối chiếu công nợ với khách hàng có được thực hiện đầy đủ không 5. Hàng bán bị trả lại, chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán Giấy báo Có có được phê chuẩn đúng đắn không 6. Nghiệp vụ thu tiền Đối chiếu với Ngân hàng có được lập định kỳ không Có sự phân cách đầy đủ về trách nhiệm giữa kế toán và thủ quỹ không Có sự kiểm soát nội bộ đối với khoản thu tiền mặt không Có sự đối chiếu thường xuyên giữa số liệu kế toán và thủ quỹ không Kiểm kê quỹ tiền mặt có được thực hiện không Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của Chu trình bán hàng và thu tiền Khá Trung bình Yếu KẾT LUẬN Chu trình bán hàng và thu tiền là chu trình cuối cùng của quá trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Nó không những đánh giá hiệu quả của các chu trình trước đó mà còn đánh giá hiệu quả của toàn bộ quá trình sản xuất kinh doanh. Tức là nó chỉ ra kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp là tốt hay xấu. Hầu hết các nhà sản xuất nào cũng mong bán được nhiều hàng, thì lợi nhuận càng cao, chu trình bán hàng thu tiền không nằm ngoài phạm vi đó. Hơn nữa, đối với kiểm toán viên và công ty kiểm toán thì Chu trình này có chứa nhiều khoản mục trọng yếu ảnh hưởng đến tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Các công ty kiểm toán khác nhau đều có các phương pháp tiếp cận khác nhau về kiểm toán Chu trình này song các phương pháp tiếp cận đó đều hướng tới tính hiệu quả của phương pháp mà công ty mình thực hiện để đảm bảo thông tin cung cấp cho người sử dụng báo cáo tài chính có được những quyết định đúng đắn của mình khi tham gia vào hoạt động kinh doanh nào. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn cô giáo - ThS. Bùi Thị Minh Hải và các chú, các anh, các chị tại Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam đã giúp em hoàn thành Báo Cáo này. Sinh viên thực hiện Phùng Thị Hảo DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO - Giáo trình Kiểm toán tài chính - Trường Đại Học Kinh Tế Quốc Dân- GS TS Nguyễn Quang Quynh- Nhà xuất bản tài chính - Giáo trình Kinh Tế Chính Trị Mác - Lênin - Bộ giáo dục và đào tạo - Nhà xuất bản Chính trị Quốc Gia - Giáo trình Lý thuyết kiểm toán - Đại Học Kinh Tế Quốc Dân - GS.TS Nguyễn Quang Quynh - Nhà xuất bản Tài Chính - 2003 - Giáo trình Kiểm toán PTS Vương Đình Huệ - PTS Đoàn Xuân Tiến - Nhà xuất bản Tài Chính - Giáo trình kiểm toán - GS, TS. Vương Đình Huệ - Nhà xuất bản Tài Chính 2004 trang 60 đến trang 86 - Giáo Trình Luật kinh tế - Giáo trình Auditing của Alvin A. Arens and James K. Loebecke - Nghiệp vụ kiểm toán - PGS.TS Nguyễn Đình Hựu, TS. Đinh Trọng Hanh, TS. Lê Quang Bính, TS. Mai Vinh, Đỗ Mạnh Hàn - Nhà xuất bản Tài chính 2004 - Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quyển I, II, III - Bộ Tài Chính - Thông tư số 89/2002/TT- BTC - Thông Tư 13/2006/ TT - BTC - Tạp chí kiểm toán số 8 (60) tháng 11 năm 2005 trang 32-33 - Tạp chí kiểm toán tháng 9 năm 2005 - Kiểm tra tài chính trong các doanh nghiệp - trường cán bộ thanh tra -nhà xuất bản thống kê 2004 - Hồ sơ kiểm toán về công ty ABC của CPA VIETNAM - Hồ sơ kiểm toán về công ty XYZ của CPA VIETNAM MỤC LỤC Trang DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU Sơ đồ 1.1: Chức năng của chu trình bán hàng – thu tiền 8 Sơ đồ 1.2: Sơ đồ hạch toán các nghiệp vụ trong chu trình bán hàng và thu tiền 15 Sơ đồ 2.1: Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý tại Công ty CPA VIETNAM 61 Sơ đồ 2.2: Mô hình tổ chức bộ máy quản lý tại công ty ABC 66 Bảng 1.1: Các bước trong quá trình vận dụng trọng yếu 26 Bảng 1.2: Ví dụ minh họa một số chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán 29 Bảng 1.3: Bảng phân bổ ước lượng trọng yếu ban đầu 29 Bảng 1.4: Bảng tổng hợp sai số dự kiến 31 Bảng 1.5: Ma trận rủi ro phát triển 33 Bảng 1.6: Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với nghiệp vụ bán hàng 42 Bảng 1.7: Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với nghiệp vụ thu tiền 44 Bảng 2.1: Kết quả kinh doanh của Công ty từ khi thành lập (6/2004) 59 Bảng 2.2: Thủ tục kiểm tra từ đầu đến cuối áp dụng cho công ty ABC 74 Bảng 2.3: Ước lượng mức trọng yếu ban đầu 76 Bảng 2.4: Kết quả thủ tục phân tích được kiểm toán viên minh họa qua giấy tờ làm việc: 78 Bảng 2.5: Phân tích doanh thu qua các năm tài chính 79 Bảng 2.6: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu 81 Bảng 2.7: Kết quả kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu 82 Bảng 2.8: Tổng hợp doanh thu 84 Bảng 2.9: Số dư các khoản phải thu của công ty ABC 84 Bảng 2.10: phân tích thời gian quay vòng các khoản phải thu tại công ty ABC 85 Bảng 2.11: Phân tích số dư khoản phải thu tại công ty ABC 86 Bảng 2.12: Danh sách xác nhận các khoản phải thu tại công ty ABC 86 Bảng 2.13: Số dư tiền cuối kỳ tại công ty ABC 87 Bảng 2.14: Thủ tục phân tích doanh thu của công ty XYZ 89 Bảng 2.15: Kiểm tra chi tiết doanh thu 90 Bảng 2.16: Thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu 92 Bảng 2.17: Kết quả kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu 94 Bảng 2.18: Tổng hợp doanh thu tại công ty XYZ 95 Bảng 2.19: Danh sách gửi thư xác nhận tại công ty XYZ 96 Bảng 2.20: Mẫu thư xác định dạng khẳng định 97 Bảng 2.21: Báo Cáo kiểm toán (trích yếu) 99 Bảng 3.1: Bảng tỷ lệ đánh giá mức trọng yếu 106 Bảng 3.2: Bảng tỷ lệ trọng yếu áp dụng cho chỉ tiêu doanh thu 107 Bảng 3.3: Bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ của chu trình bán hàng và thu tiền 109