Luận án Vận dụng thủ tục phân tích với kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các khách hàng do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam

n lập kế hoạch kiểm tốn Đối với cả hai khách hàng: công ty Smiledi Việt Nam và ngân hàng phát triển nông thôn Lào APB, khi kiểm tốn khoản mục doanh thu, kiểm tốn viên phụ trách đều thực hiện thủ tục phân tích tổng thể. Điều này được thể hiện trên Bản tóm tắt chiến lược kiểm tốn (Audit Strategies Memorandum). Tuy nhiên, đối với công ty Smiledi Việt Nam, thủ tục phân tích tổng thể không chỉ tập trung vào các khoản mục doanh thu và giá vốn hàng bán trên báo cáo kết quả kinh doanh mà còn xem xét cả các chỉ tiêu liên quan chặt chẽ tới doanh thu trên bảng cân đối kế tốn (tiền, phải thu khách hàng, hàng tồn kho). Đồng thời, kiểm tốn viên cũng đánh giá sơ bộ một số tỷ suất tài chính: vòng quay hàng tồn kho, vòng quay nợ phải thu để có cái nhìn tổng quan về tính hợp lý của doanh thu được ghi nhận. Trong khi đó, với ngân hàng APB, do đặc trưng hoạt động trong ngành dịch vụ tài chính, thủ tục phân tích trong giai đoạn này chủ yếu là kĩ thuật phân tích hợp lý, tức là so sánh biến động qua 2 năm của các đầu tài khoản mang lại thu nhập cho ngân hàng. Với các tài khoản có chênh lệch lớn hoặc biến động bất thường (năm trước lãi nhưng năm hiện hành lỗ), kiểm tốn viên sẽ xác minh lại bằng các thủ tục phân tích khác và thủ tục kiểm tra chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn. Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn Các kĩ thuật phân tích áp dụng đối với công ty Smiledi Việt Nam đa dạng hơn, bao gồm cả kĩ thuật kiểm tra tính hợp lý và kĩ thuật phân tích xu hướng. Cụ thể, kiểm tốn viên đã : So sánh tỷ lệ lãi gộp theo dòng sản phẩm giữa năm nay và năm trước. So sánh doanh thu thực tế với doanh thu dự kiến hoặc doanh thu kế hoạch. Phân tích quy mô doanh thu và tỷ lệ doanh thu trong tháng cuối cùng so với tổng doanh thu năm. So sánh doanh thu được ghi nhận hàng ngày trong giai đoạn ngắn trước và sau thời điểm khóa sổ nhằm tìm ra những biến động bất thường. So sánh chi tiết lượng hàng được chuyển giao với doanh thu được ghi nhận và các ghi chép về sản lượng và giá bán trung bình. So sánh doanh thu được ghi nhận và ước tính của kiểm tốn viên. Với ngân hàng APB, các thủ tục phân tích cũng bao gồm kiểm tra tính hợp lý và phân tích xu hướng nhưng đơn giản hơn so với các thủ tục phân tích áp dụng cho một doanh nghiệp sản xuất như công ty Smiledi Việt Nam. Phổ biến hơn cả trong các kĩ thuật vận dụng với kiểm tốn thu nhập của APB là so sánh lãi thực thu và ước tính của kiểm tốn viên. Cụ thể, với ngân hàng APB, kiểm tốn viên đã: Thực hiện phân tích với thu nhập từ lãi (lãi từ cho khách hàng vay vốn, từ cho thuê tín dụng thiết bị, từ chấp thuận cho khách hàng thấu chi…). Xem xét tỷ lệ lãi được hồn trả trên tổng tài sản cho vay và xem xét tính hợp lý của các khoản hồn trả này căn cứ vào các mức lãi suất phổ biến được áp dụng. Thu thập chi tiết số dư các tiểu khoản thu nhập từ phí và hoa hồng trong năm 2006. Điều tra các dao động mạnh (tức là trên 15% TE) giữa các tháng. Xem xét ở cấp độ tổng thể mức lãi/lỗ từ giao dịch ngoại tệ, lãi/lỗ được ghi nhận và không được ghi nhận từ hoạt động đầu tư và thu nhập khác bằng cách so sánh các mức lãi/lỗ này với cấp độ hoạt động trong thực tế của ngân hàng. Kiểm tra lại tính hợp lý của tài khoản thu nhập từ hoạt động kinh doanh của ngân hàng (tài khoản 7088). Mục đích cơ bản của kiểm tốn các tài khoản trên là xác định xem:- Tất cả các khoản doanh thu lãi, thu nhập từ phí và hoa hồng được trình bày trên báo cáo kết quả kinh doanh là những khoản thu nhập bằng tiền hoặc tương đương tiền với khách hàng trong kì kiểm tốn. Tất cả các khoản doanh thu khác được bao gồm trong báo cáo kết quả kinh doanh trong kì kiểm tốn là kết quả tích lũy của doanh nghiệp tính đến ngày kết thúc năm tài chính. Doanh thu trong kì tiếp theo phải được loại trừ khỏi kì này. - Tất cả các khoản doanh thu lãi, thu nhập từ phí và hoa hồng và thu nhập khác do doanh nghiệp tạo ra trong giai đoạn kiểm tốn đã được liệt kê trên báo cáo kết quả kinh doanh. - Thu nhập từ lãi, thu nhập từ phí và hoa hồng và các thu nhập khác trên báo cáo kết quả kinh doanh được hạch tốn chính xác về mặt số học. - Thu nhập từ lãi, thu nhập từ phí và hoa hồng và các thu nhập khác được phân loại đúng, được trình bày hợp lí trên các báo cáo tài chính, bao gồm cả thuyết minh báo cáo tài chính, tuân thủ các nguyên tắc kế tốn được chấp thuận rộng rãi. Trong giai đoạn kết thúc kiểm tốn Trong giai đoạn này, đối với cả công ty Smiledi Việt Nam và ngân hàng APB, kiểm tốn viên phụ trách đưa ra kết luận cuối cùng về các vấn đề được nêu ra trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn: Các thủ tục được thực hiện là cơ sở đảm bảo cho các cơ sở dẫn liệu dưới đây và là cơ sở đảm bảo cho một mức rủi ro chấp nhận được. Doanh thu – Sự hiện hữu Doanh thu – Tính trọn vẹn Doanh thu – Đo lường Không có chênh lệch kiểm tốn trọng yếu nào được phát hiện. 2.2.4. Khái quát quy trình vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chinh tại các khách hàng do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Sau khi tìm hiểu việc vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính với 2 khách hàng Smiledi Việt Nam và ngân hàng APB, có thể khái quát quy trình vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện gồm các bước như sau: Bước1: Tìm hiểu thông tin chung về khách hàng, đáng giá hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng. - Việc tìm hiểu thông tin chung về khách hàng giúp cho kiểm tốn viên hiểu rõ hơn về hoạt động của chu trình, những vấn đề có thể phát sinh trong việc đạt mục tiêu đề ra. Từ đó, xác định được mục tiêu kiểm tốn và đánh giá ban đầu về rủi ro xảy ra các sai phạm trọng yếu. - Đánh giá hệ thống kiểm sốt nội bộ rất quan trọng để tiến hành thủ tục phân tích vì thủ tục phân tích cần được dựa trên nguồn thông tin đáng tin cậy. Qua đó, kiểm tốn viên cũng có thể giảm số lượng thủ tục kiểm tra chi tiết. - Sau đó, kiểm tốn viên xác định mức trọng yếu kế hoạch PM, tổng sai sót các tài khoản chủ yếu TE, và chênh lệch kiểm tốn SAD, nominal amount. Cơ sở xác định thường là tổng lợi nhuận hế tốn trước thuế. Đối với doanh nghiệp mới đi vào hoạt động, doanh thu biến động nhiều thì mức độ trọng yếu được xác định dựa trên doanh thu của khách hàng. - Đánh giá sơ bộ các khoản mục chênh lệch hoặc biến động bất thường trên báo cáo tài chính để khoanh vùng rủi ro và tiến hành các thủ tục phân tích sâu hơn đồng thời với các thủ tục kiểm tra chi tiết trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn. Bước 2: Thiết kế chương trình kiểm tốn cụ thể Các thủ tục phân tích công ty Ernst & Young Việt Nam áp dụng với khoản mục doanh thu tại công ty Smiledi nói riêng và các công ty thương mại nói chung: Kiểm tốn viên thực hiện phân tích khái quát (Overall Analytical Review) đối với các tài khoản doanh thu và kiểm tra nếu có bất cứ thay đổi bất thường nào hoặc không có những thay đổi như dự kiến, chẳng hạn bằng các kĩ thuật kiểm tốn dựa trên máy tính (CAAT). Đảm bảo để có thể kiểm tra được những tài khoản chưa được kiểm tra qua các thử nghiệm với Bảng cân đối kế tốn. Thu thập hay chuẩn bị một sự phân tích mang tính so sánh đối với Doanh thu (theo dòng sản phẩm, vị trí địa lý, v…v) và các tài khoản thu nhập khác cho năm hiện tại và năm trước. 3. Với các tài khoản có thay đổi hoặc tỷ lệ thay đổi lớn hơn dự kiến một cách bất thường, kiểm tốn viên cần thu thập sự giải thích từ khách hàng. 4. Xem lại doanh thu theo tháng/quý cho những bất động bất thường (chi tiết theo dòng sản phẩm hoặc vị trí địa lý, nếu có thể). So sánh với số liệu năm trước. Thực hiện thủ tục kiểm tốn bổ sung, như dưới đây: Nếu không thực hiện ở kiểm tốn khoản phải thu, so sánh chiết khấu, lãi/gốc hồn trả và trích lập dự phòng của năm nay với năm trước. So sánh doanh thu thực tế với doanh thu dự kiến và giải thích cho những chênh lệch lớn – có thể tiến hành thủ tục này trong giai đoạn xem xét giá vốn hàng bán và các chi phí. 6. Nếu chưa được thực hiện như một phần của kiểm tốn các khoản phải thu, kiểm tốn viên sẽ xem xét các khoản mục bất thường trong tài khoản phải thu và tài khoản doanh thu trong sổ cái, sổ quỹ tiền mặt và sổ nhật kí bán hàng. Tìm ra nguyên nhân của những biến động bất thường này. Các thủ tục phân tích mà công ty Ernst & Young Việt Nam đã áp dụng với khoản mục doanh thu tại ngân hàng APB nói riêng và tại các ngân hàng khác nói chung: Thực hiện phân tích khái quát thu nhập từ lãi (lãi vay, lãi từ các công cụ tài chính khác) theo số dư trung bình năm (chẳng hạn, cơ sở tháng) cho năm kiểm tốn. Xem xét mức độ tỷ lệ lãi suất thu hồi trên phần tài sản đã cho vay và cân nhắc tính hợp lý của những thu nhập này dựa trên tỷ lệ lãi suất thịnh hành. Giải thích cho những dao động bất thường giữa các tháng hoặc các năm. Thu thập chi tiết các tài khoản tổng thu nhập từ phí và hoa hồng theo tháng trong 2006 và tìm hiểu nguyên nhân cho bất kì dao động lớn nào (tức là những dao động vượt quá 15% tổng sai sót các tài khoản chủ yếu TE) giữa các tháng. Xem xét ở các cấp độ tổng thể mức lãi/lỗ từ kinh doanh ngoại tệ, lãi/lỗ được ghi nhận/không được ghi nhận từ các hoạt động đầu tư và thu nhập lặt vặt bằng cách so sánh những thu nhập này với mức độ hoạt động của ngân hàng trong năm. Giải thích cho bất kì kết quả trọng yếu bất thường nào. Bước 3: Thực hiện chương trình kiểm tốn Căn cứ vào các vấn đề đã được lưu ý trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn và chương trình kiểm tốn ở trên, kiểm tốn viên tiến hành các thủ tục phân tích doanh thu sâu hơn (doanh thu theo tháng) và các thử nghiệm kiểm tra chi tiết với các tài khoản mang lại thu nhập cho khách hàng. Kết quả của thử nghiệm kiểm tra chi tiết bổ sung bằng chứng cho những rủi ro tiềm tàng đã được thủ tục phân tích khoanh vùng. Bước 4: Kết thúc kiểm tốn Kiểm tốn viên đưa ra kết luận cuối cùng về những vấn đề liên quan tới doanh thu đã lưu ý trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn. Các thủ tục được thực hiện đã là cơ sở đảm bảo cho các cơ sở dẫn liệu: Sự hiện hữu, Tính trọn vẹn, Đo lường. Kiểm tốn viên tổng hợp bút tốn điều chỉnh liên quan tới doanh thu (nếu có) và các chênh lệch giữa số liệu của kiểm tốn viên với số liệu của khách hàng (SAD), lập bảng tổng hợp sau điều chỉnh và cung cấp cho trưởng nhóm kiểm tốn phục vụ cho việc phát hành báo cáo kiểm tốn. 2.3. Đánh giá chung về việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính tại các khách hàng do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam 2.3.1. Ưu điểm Tại hầu hết các công ty kiểm tốn Việt Nam, hiệu quả thực sự của thủ tục phân tích còn chưa cao. Đó là do những hạn chế vốn có của thủ tục phân tích: các thủ tục phân tích không cho một bằng chứng có độ tin cậy cao và bảo đảm như một thử nghiệm chi tiết mà chỉ có tác dụng định hướng và xác định rủi ro để qua đó kiểm tốn viên có thể thực hiện các thủ tục kiểm tốn khác một cách dễ dàng và hiệu quả hơn. Thủ tục phân tích chỉ có hiệu quả thực sự khi kiểm tốn viên thu thập đầy đủ các dữ liệu cần thiết và đáng tin cậy. Do vậy, trước khi sử dụng các thông tin cho thủ tục phân tích, các kiểm tốn viên phải tốn thời gian và chi phí để kiểm tra lại các thông tin này. Ngồi ra các thủ tục phân tích cũng đòi hỏi sự nháy bén của kiểm tốn viên trong các xét đốn mang tính nghiệp vụ. Cũng không thể không kể đến yếu tố khách hàng của các công ty kiểm tốn Việt Nam đa phần có quy mô vừa và nhỏ, số liệu không quá phức tạp nên việc thực hiện các thủ tục phân tích chỉ với mục đích “định hướng” xem ra còn làm mất thời gian và chi phí hơn là việc chỉ thực hiện các thử nghiệm chi tiết. Tuy nhiên, tại công ty Ernst & Young Việt Nam, có thể khẳng định thủ tục phân tích được sử dụng nhiều trong kiểm tốn báo cáo tài chính, đặc biệt với kiểm tốn các khoản mục doanh thu và chi phí. Trước hết, thủ tục phân tích đã phát huy mạnh những ưu điểm của một trong những kĩ thuật thu thập bằng chứng kiểm tốn, là cơ sở tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết. Như đã biết, trong kiểm tốn báo cáo tài chính, kiểm tốn viên có 7 cách để thu thập bằng chứng: Kiểm tra vật chất (kiểm kê) Gửi thư xác nhận Xác minh tài liệu Quan sát Phỏng vấn Kĩ thuật tính tốn lại. Kĩ thuật phân tích. Mỗi kĩ thuật thu thập bằng chứng đều có những ưu nhược điểm riêng và áp dụng một cách linh hoạt. Thủ tục phân tích được xem là kĩ thuật thu thập rất hữu ích. Với kĩ thuật phân tích kiểm tra tính hợp lý, kiểm tốn viên đã phát hiện được những biến động lớn hoặc những chênh lệch lớn trong hoạt động kinh doanh của khách hàng. Chẳng hạn, với khách hàng Smiledi, thông qua việc so sánh doanh thu thực tế với doanh thu dự kiến của 3 dòng sản phẩm đóng góp chủ yếu vào doanh thu của công ty, kiểm tốn viên đã phát hiện ra sự chênh lệch lớn giữa doanh thu thực tế và doanh thu dự tốn của dòng sản phẩm DQJ_B14. Mặc dù đã tìm được sự giải thích hợp lý cũng như cơ sở bảo đảm cho sự giải thích đó, kiểm tốn viên vẫn đề xuất trong thư quản lý việc công ty Smiledi Việt Nam đã không thông báo sự dao động bất thường này với tập đồn Smiledi tồn cầu. Đây là một kiến nghị hữu ích để tập đồn Smiledi tồn cầu quản lý tốt hơn các công ty con của mính, cụ thể là trong việc phê duyệt doanh thu dự tốn trong thời gian tiếp. Cũng với khách hàng Smiledi Việt Nam, kĩ thuật so sánh chi tiết số đơn vị hàng hóa đã được chuyển giao với doanh thu được ghi nhận và các ghi chép về sản lượng trong quan hệ với giá bán trung bình đã chỉ ra một sự biến động hợp lý của doanh thu: số lượng sản phẩm được chuyển giao càng nhiều thì doanh thu càng lớn và ngược lại. Đặc biệt, kĩ thuật so sánh doanh thu được ghi nhận với ước tính của kiểm tốn viên là kĩ thuật kiểm tra tính hợp lý phổ biến và quan trọng nhất. Chẳng hạn, với khách hàng Smiledi Việt Nam, kiểm tốn viên căn cứ vào số lượng hàng bán ra do bộ phận bán hàng cung cấp và mức giá trung bình được quy định trên các hợp đồng kinh tế, kiểm tốn viên xây dựng được mức doanh thu ước tính. Doanh thu ước tính này mặc dù có chênh lệch với doanh thu thực tế nhưng thấp hơn “mức ngưỡng” (threshold) nên được coi là không trọng yếu. Các kĩ thuật này cùng với kĩ thuật kiểm tra chi tiết bổ sung đã khẳng định sự hợp lý trong ghi nhận doanh thu của công ty Smiledi Việt Nam. Tương tự, với ngân hàng APB, kiểm tốn viên đã thực hiện thủ tục phân tích với thu nhập từ lãi cho vay và các tài sản mang lại lãi khác. Kiểm tốn viên đã phát hiện chênh lệch giữa lãi thực thu và lãi ước tính. Điều này được lí giải hợp lý là do kiểm tốn sử dụng tỷ lệ lãi suất trung bình trong khi ngân hàng sử dụng tỷ lệ lãi suất riêng được quy định theo từng hợp đồng tín dụng hoặc theo từng giấy nhận nợ. Chênh lệch của các tài khoản thu nhập khác cũng không trọng yếu. Cũng với ngân hàng APB, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, thủ tục phân tích sơ bộ đã chỉ ra sự bất thường của tài khoản 7084 – Thu nhập từ chuyển giao chi phí cho hoạt động kinh doanh của ngân hàng. Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, kiểm tốn viên đã chi tiết (breakdown) tài khoản và phân tích bản chất của các tiểu khoản (gồm thu nhập từ các tài khoản không có giao dịch trong thời gian dài, thu nhập phát sinh từ duy trì tài khoản của khách hàng, và thu nhập từ chênh lệch giữa lãi tính cho chi nhánh cấp dưới và lãi phái trả cho Ngân hàng Lào).Từ đó cũng khẳng định doanh thu đã được ghi nhận hợp lý. Với kĩ thuật phân tích xu hướng, kiểm tốn viên đã phân tích sự thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản, số phát sinh của các khoản mục với mục đích tìm ra biến động bất thường. Chẳng hạn, với khách hàng Smiledi Việt Nam, kiểm tốn viên đã phân tích quy mô doanh thu trong tháng cuối cùng so với tổng doanh thu để xem xét có tồn tại khả năng doanh thu bị khai khống trong những tháng cuối cùng hay không. Bảng số liệu doanh thu theo tháng chỉ ra doanh thu những tháng cuối năm chiếm tỷ trọng lớn trong tổng doanh thu. Kế tốn đã giải thích là do số sản phẩm làm theo hợp đồng kí kết trong tháng 7/2006 tăng dần vào cuối năm. Tương tự, khoản lỗ từ giao dịch ngoại tệ của ngân hàng APB trong năm 2006 đã được lý giải cụ thể qua biểu phân tích lãi/lỗ từ kinh doanh ngoại tệ hàng tháng. Với kĩ thuật phân tích tỷ suất, kiểm tốn viên thu được bằng chứng từ số dư tài khoản, số phát sinh các khoản mục hoặc những loại hình nghiệp vụ trên cơ sở tính tốn các tỷ suất, tỷ lệ. Chẳng hạn, với khách hàng Smiledi Việt Nam, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, kiểm tốn viên phụ trách đã có đánh giá khái quát về hệ số thanh tốn nhanh, vòng quay nợ phải thu và tỷ suất sinh lời ROE. Hai là, thủ tục phân tích giảm rủi ro kiểm tốn, giúp kiểm tốn viên sốt xét, nâng cao chất lượng của cuộc kiểm tốn. Ngay trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, thủ tục phân tích trên bảng cân đối kế tốn và báo cáo kết quả kinh doanh đã xác định các khoản mục có khả năng sót. Chẳng hạn với khách hàng Smiledi Việt Nam, các khoản mục chứa đựng rủi ro cao trên bảng cân đối kế tốn là hàng tồn kho, phải thu khách hàng, phải trả người bán và trên báo cáo kết quả kinh doanh là doanh thu và giá vốn hàng bán. Từ đó, trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, kiểm tốn viên tập trung các thủ tục phân tích kĩ hơn và các thủ tục kiểm tra chi tiết liên quan tới các khoản mục trên để đảm bảo cơ sở dẫn liệu. Kĩ thuật phân tích doanh thu và tỷ lệ doanh thu trong 3 tháng cuối cùng so với tổng doanh thu tại công ty Smiledi Việt Nam là một trong những kĩ thuật đảm bảo cho việc doanh thu không bị khai khống trong những tháng cuối cùng. Nhờ vậy, ở giai đoạn kết thúc kiểm tốn, kiểm tốn viên đã khẳng định sự hợp lý của tồn bộ các vấn đề liên quan tới doanh thu đã được đặt ra trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn: cơ sở dẫn liệu sự hiện hữu, tính trọn vẹn và đo lường được đảm bảo. Ba là, thủ tục phân tích được thực hiện trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm tốn. Tham khảo hồ sơ kiểm tốn ở công ty Ernst & Young Việt Nam, có thể nhận thấy rằng hầu hết các hồ sơ đều được lập kế hoạch qua Bảng ghi nhớ chiến lược kiểm tốn (Audit Strategies Memorandum) và đưa ra kết luận cuối cùng trong Biên bản hồn tất hợp đồng kiểm tốn (Summary Review Memorandum). Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn, qua biểu phân tích tổng thể các khoản mục (Overall Analytical Review), kiểm tốn viên có thể phát hiện những chênh lệch lớn và biến động bất thường trong từng khoản mục. Với lợi thế từ một tập đồn hàng đầu thế giới, cơ sở vật chất cực kì hiện đại, nguồn thông tin tài chính và nhiều dữ liệu ngành được cập nhật liên tục, việc vận dụng thủ tục phân tích trong quá trình kiểm tốn được sử dụng tối đa tại công ty Ernst & Young Việt Nam. Qua đó, kiểm tốn viên thấy được tình trạng tài chính của khách hàng, có được những đánh giá về những tài khoản hay những nhóm tài khoản thiết yếu phải quan tâm dựa trên sự hiểu biết về tình hình kinh doanh hiện tại của khách hàng, đặc điểm bản chất của khoản mục cũng như những phân tích sơ bộ để đánh giá mức độ hợp lý của các thông tin trên báo cáo tài chính. Nhờ đó, khoanh vùng được những biến động cần quan tâm, giảm bớt được rủi ro kiểm tốn và tiết kiệm thời gian của cuộc kiểm tốn. Trong giai đoạn thực hiện kiểm tốn, kiểm tốn viên áp dụng thủ tục phân tích đối với từng khoản mục cụ thể nhằm phân tích tính hợp lý của từng khoản mục cũng như phát hiện những biến động bất thường để điều tra nguyên nhân của chúng. Với khoản mục doanh thu, kiểm tốn viên tập trung phân tích tỷ lệ lãi gộp theo tháng/quý, biến động doanh thu theo dòng sản phẩm…trả lời cho những nghi vấn đã được đặt ra trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm tốn. Trong giai đoạn kết thúc kiểm tốn, kiểm tốn viên sử dụng thủ tục phân tích để rà sốt lại lần cuối tình hợp lý của tồn bộ báo cáo tài chính. Với riêng quá trình sử dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn khoản mục doanh thu, kiểm tốn viên phụ trách đưa ra kết luận đã có được trong suốt quá trình kiểm tra các tài khoản hay các khoản mục liên quan tới doanh thu. Kết luận này bao gồm cả bút tốn điều chỉnh doanh thu nếu có. Với tồn bộ hợp đồng kiểm tốn, kiểm tốn viên đưa ra Bảng ghi nhớ hồn tất hợp đồng kiểm tốn (Summary review memorandom) để đánh giá, sốt xét lại tồn bộ hợp đồng kiểm tốn. “Bảng ghi nhớ hồn tất hợp đồng kiểm tốn” bao gồm các nội dung sau: Phạm vi công việc (Scope of work) Các vấn đề kế tốn và kiểm tốn quan trọng (Significant accounting and auditing issues) Những sự kiện quan trọng trong năm (Significant events during the year) Phân tích sốt xét lại tổng thể (Overall analytical review) Tóm tắt chênh lệch số liệu đã kiểm tốn (Summanry of audit differences) Những điểm nổi bật cần lưu ý (Outstanding points) Ý kiến (Opinion) Bốn là, về xác định mức độ trọng yếu, theo chương trình kiểm tốn tồn cầu, các kiểm tốn viên của Ernst & Young Việt Nam đã quan tâm tới: Kích cỡ và thành phần của một khoản mục. Kích cỡ và tính phức tạp của các nghiệp vụ riêng lẻ xảy ra ở một tài khoản hay khoản mục. Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm tốn viên đã xác định PM – mức trọng yếu kế hoạch, TE – tổng sai sót các tài khoản chủ yếu, SAD- mức chênh lệch kiểm tốn, Nominal amount. Cả PM và TE đều được sử dụng để cân nhắc tính trọng yếu nhưng PM liên quan đến tốn bộ Báo cáo tài chính trong khi TE xét cho cấp độ các khoản mục. Thông thường, PM bằng 5% thu nhập trước thuế và TE bằng 50% - 75% PM. Khi tiến hành kiểm tốn. Nếu phát hiện có chênh lệch, kiểm tốn viên yêu cầu khách hàng điều chỉnh. Nếu khách hàng không chấp nhận điều chỉnh chênh lệch và chênh lệch vượt quá mức Nominal Amount thì kiểm tốn viên sẽ đưa chênh lệch này vào SAD (Summary of audit differences). Nominal amount thường bằng 1% - 5% của PM. Chẳng hạn, với ngân hàng APB  Chỉ tiêu Hội sở Chi nhánh PM 430 214 TE 215 54 Threshold (25% TE) 54 12 SAD 21 Năm là, kiểm tốn viên đã trình bày đầy đủ các cơ sở quan trọng (tài liệu thủ tục phân tích) cho những kết luận rút ra từ thủ tục phân tích đã thực hiện. Do thủ tục phân tích là thủ tục kiểm tốn không đi sâu vào từng nghiệp vụ cụ thể mà chỉ có tác dụng ở mức độ tổng thể, bằng chứng kiểm tốn từ thủ tục phân tích là loại bằng chứng do kiểm tốn viên tạo ra sẽ không cho một giá trị cao nếu kiểm tốn viên không trình bày đuợc đầy đủ các cơ sở quan trọng cho kết luận rút ra từ thủ tục phân tích mà kiểm tốn viên đã thực hiện. Trong tài liệu cho thủ tục phân tích, có thể thấy kiểm tốn viên của công ty Ernst & Young Việt Nam đã đảm bảo các nội dung sau: Các bảng biểu phân tích, tính tốn. Sự thuyết minh của kiểm tốn viên về phương pháp phân tích, các tính tốn, các giả thiết… Nguồn thông tin làm cơ sở cho việc phân tích (có thể đính kèm những bằng chứng để xác minh tính tin cậy của thông tin). Những giải thích cho các chênh lệch trọng yếu. Kết luận rút ra từ thủ tục phân tích. Nhược điểm Có thể nói áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính để thu thập bằng chứng kiểm tốn là điểm mạnh của công ty Ernst & Young Việt Nam nhưng quá trình vận dụng thủ tục phân tích không thể tránh khỏi những nhược điểm. Một là, các loại hình thủ tục phân tích áp dụng còn nghèo nàn. Các loại kĩ thuật phân tích được công ty Ernst & Young Việt Nam sử dụng nhiều bao gồm: So sánh số liệu kì này với kì trước hoặc giữa các kì với nhau. So sánh số liệu thực tế với ước tính của kiểm tốn viên. So sánh số liệu thực tế với số liệu dự tốn. So sánh tỷ lệ tương quan giữa các chỉ tiêu và khoản mục trên báo cáo tài chính Cụ thể, với kiểm tốn khoản mục doanh thu, công ty Ernst & Young Việt Nam thường sử dụng các kĩ thuật phân tích: So sánh tỷ lệ lãi gộp theo dòng sản phẩm/vị trí địa lý giữa các kì với nhau (chính là so sánh tương quan doanh thu – giá vốn, doanh thu – lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh… So sánh doanh thu thực tế với doanh thu dự kiến hoặc doanh thu kế hoạch. Phân tích quy mô doanh thu hoặc tỷ lệ doanh thu trong tháng cuối cùng so với tổng doanh thu. So sánh chi tiết số đơn vị hàng hóa đã được chuyển giao với doanh thu được ghi nhận. So sánh doanh thu được ghi nhận và ước tính của kiểm tốn viên. So sánh doanh thu được ghi nhận hàng ngày trong giai đoạn ngắn trước và sau thời điểm khóa sổ So sánh doanh thu với các khoản phải thu. Các tỷ suất tài chính có được sử dụng nhưng còn ở mức độ hạn chế và không phải áp dụng cho tất cả các khách hàng. Các tỷ suất tài chính thường được sử dụng là: số vòng quay các khoản phải thu, số vòng quay hàng tồn kho, ROE, hệ số thanh tốn nhanh. Thực trạng này có cả nguyên nhân khách quan và chủ quan. Về mặt khách quan, không phải mọi ngành nghề kinh doanh đều có bộ giá trị chuẩn cho các tỷ suất tài chính. Hiện tại bộ giá trị chuẩn được nhiều kiểm tốn viên của công ty Ernst & Young Việt Nam áp dụng bao gồm 30 ngành nghề kinh doanh. Các tỷ suất tài chính được đánh giá tốt hay xấu tùy thuộc vào quy mô của doanh nghiệp. Quy mô của doanh nghiệp được đánh giá theo số lượng lao động, doanh thu thuần, vốn chủ sở hữu và tổng tài sản. Về mặt chủ quan, việc đánh giá tỷ suất tài chính tốt hay xấu còn phụ thuộc phán xét nghề nghiệp và kinh nghiệm thực tế của kiểm tốn viên. Trong hai khách hàng được minh họa ở trên, chỉ có hai tỷ suất tài chính (vòng quay nợ phải thu, vòng quay hàng tồn kho) của khách hàng Smiledi được đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch. Bên cạnh đó, kĩ thuật phân tích dựa trên số liệu bình quân ngành ít được sử dụng. Nhược điểm này không chỉ tồn tại ở công ty Ernst & Young Việt Nam mà còn ở đa số các công ty kiểm tốn khác đang hoạt động tại thị trường Việt Nam, do các nhân tố khách quan quy định. Nếu năm hiện hành là năm kiểm tốn đầu tiên, kiểm tốn viên có thể sử dụng số liệu bình quân ngành làm cơ sở so sánh. Việc so sánh tỷ lệ lãi gộp của khách hàng với dữ liệu bình quân ngành cung cấp cho kiểm tốn viên một cái nhìn tổng quan về tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng. Thông thường, khách hàng có vị trí trung bình trên thị trường và tỷ lệ lãi gộp của khách hàng xấp xỉ số liệu bình quân ngành. Nếu tỷ lệ lãi gộp của khách hàng cao hơn nhiều hoặc thấp hơn nhiều số liệu bình quân ngành, trừ khi phải có sự giải thích hợp lý, nếu không con số lãi gộp này là ảo. Sự giải thích cho những biến động bất thường như vậy có thể khách hàng do có lợi thế ngành hoặc gặp phải bất lợi ngành. Nếu không thu được sự giải thích cho những biến động đó, kiểm tốn viên nên cân nhắc giả thiết doanh thu đã bị khai khống (overstated) hoặc khai thiếu (understated). Sau đó, kiểm tốn viên sẽ thiết kế các thủ tục kiểm tốn để kiểm tra giả thiết này. Ở nước ngồi, số liệu bình quân ngành có thể dễ dàng thu được vì thông tin được công khai, nhưng ở Việt Nam, hầu như rất khó để tìm được những thông tin như vậy. Hai là, kiểm tốn viên chưa thực sự gắn thủ tục phân tích với kiểm tra chi tiết khi phát hiện những dấu hiệu bất thường. Việc thường xuyên sử dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính là điểm mạnh của công ty Ernst & Young Việt Nam, tạo ra sự khác biệt của phương pháp kiểm tốn Ernst & Young so với phương pháp kiểm tốn của các công ty kiểm tốn nội địa nhưng chính điều này cũng tạo ra bất cập đối với vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết. Trong một vài trường hợp, kiểm tốn viên có xu hướng tìm lời giải thích cho những chênh lệch ở bộ phận kế tốn thay vì ở một bộ phận khác, nắm rõ vấn đề hơn và khách quan hơn bộ phận kế tốn. Sau khi được giải thích, kiểm tốn viên lại không có động tác kiểm chứng những giải thích đó, xem như chênh lệch đã được giải thích thoả đáng. Chẳng hạn, trong trường hợp của công ty sản xuất bình nóng lạnh Anzo, khi thực hiện phân tích tỷ trọng doanh thu theo tháng so với tổng doanh thu, kiểm tốn viên đã phát hiện doanh thu trong tháng 11 và 12 của Anzo cao hơn hẳn doanh thu trong các tháng khác. Kế tốn đã giải thích sự tăng đột biến này là do 3 hợp đồng kí kết trong tháng 10. Kiểm tốn viên phụ trách chỉ kiểm tra hai trong ba hợp đồng (giá trị lớn hơn) và xem như sự tăng đột biến doanh thu trong hai tháng 11 và 12 được giải thích thỏa đáng. Quá trình thực hiện thủ tục phân tích, kiểm tốn viên không phát hiện sai sót. Chỉ sau khi nhận được thư xác nhận từ khách hàng của Anzo, khoản chênh lệch 100.000 USD (từ quy định trong điều khoản Incoterm) được phát hiện. Dù khoản chênh lệch này không trọng yếu so với lợi nhuận trước thuế nhưng đã cho thấy rủi ro kiểm tốn nếu không áp dụng triệt để thử nghiệm kiểm tra chi tiết. Ba là, đôi khi sự theo dõi kiểm tra đối với biến động của kiểm tốn viên không thích hợp. Khi phát hiện những chênh lệch bất thường, kiểm tốn viên thường có xu hướng tìm kiếm lời giải thích cho những chênh lệch chỉ ở đội ngũ kế tốn chứ hiếm khi tìm ở những bộ phận khác phù hơn, khách quan hơn, hiểu rõ vấn đề hơn bộ phận kế tốn. Một đặc điểm nữa là sau khi được giải thích, kiểm tốn viên có thể không có động tác kiểm chứng lại những chênh lệch, xem như chênh lệch đã được giải thích thỏa đáng. Chương 3: PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP NHẰM HỒN THIỆN VIỆC VẬN DỤNG THỦ TỤC PHÂN TÍCH VỚI KIỂM TỐN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG KIỂM TỐN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH ERNST & YOUNG VIỆT NAM THỰC HIỆN Sự cần thiết và phương hướng hồn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Sự cần thiết hồn thiện vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Hiện nay, Việt Nam là một quốc gia có tốc độ tăng trưởng kinh tế cao trong khu vực và trên thế giới. Việt Nam đã trở thành thành viên của các tổ chức lớn trong khu vực như ASEAN, ASEM, APEC…Tháng 1/2006, sau nhiều nỗ lực phấn đấu và đàm phánViệt Nam chính thức trở thành thành viên của tổ chức thương mại thế giới WTO, đánh dấu bước ngoặt lớn trong quan hệ hợp tác kinh tế giữa Việt Nam và các nước trên thế giới. Việt Nam đang cố gắng đẩy nhanh quá trình công nghiệp hóa, hiện đại hóa để đạt mục tiêu trở thành nước công nghiệp vào năm 2020. Tốc độ phát triển kinh tế cao cùng lợi thế ổn định về chính trị đã tạo sức hút lớn với các nhà đầu tư trong và ngồi nước. Thị trường chứng khốn mới ra đời, bước những bước đi đầu tiên, chưa ổn định, nhưng nhu cầu kiểm tốn để niêm yết trên thị trường chứng khốn của các doanh nghiệp đang nóng bỏng hơn bao giờ hết. Nhà nước đã ban hành luật kế tốn, kiểm tốn, các chuẩn mực kế tốn, kiểm tốn phù hợp với thông lệ quốc tế. Nhưng việc hướng dẫn thực hiện các chuẩn mực này còn nhiều lúng túng. Bộ tài chính cần thúc đẩy quá trình hồn thiện chế độ kế tốn đạt mục tiêu như đã cam kết. Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 đã kéo theo sự phát triển ồ ạt của các công ty. Theo nghị định này, Chính phủ quy định: đơn vị được kiểm tốn có quyền chọn doanh nghiệp kiểm tốn và kiểm tốn viên có đủ điều kiện hành nghề hợp pháp tại Việt Nam để kí hợp đồng kiểm tốn, trừ trường hợp hợp đồng có quy định khác. Từ 2 công ty chuyên cung cấp dịch vụ kế tốn – kiểm tốn, tới nay đã có hơn 130 công ty cung cấp dịch vụ này. Hàng loạt công ty kiểm tốn Việt Nam có quy mô vừa và nhỏ đã ra đời bên cạnh các tên tuổi lớn trong ngành kiểm tốn như Ernst & Young, KPMG, PwC, Deloitte Touche Tohmatsu, Grant Thornton…Điều này làm cho sự cạnh tranh trên thị trường kiểm tốn Việt Nam trở lên khốc liệt hơn bao giờ hết. Để đứng vững trên thị trường, các công ty phải không ngừng nâng cao chất lượng dịch vụ và đưa ra mức phí kiểm tốn hợp lý. Trong kiểm tốn báo cáo tài chính, thủ tục phân tích là một thủ tục kiểm tốn có nhiều ưu điểm. Thủ tục phân tích có thể áp dụng cho tất cả các khoản mục, đặc biệt là khoản mục doanh thu và chi phí, có thể sử dụng trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm tốn. Trong điều kiện hệ thống kiểm sốt nội bộ của doanh nghiệp tốt, việc thực hiện thủ tục phân tích có thể giúp kiểm tốn viên không sa vào các nghiệp vụ cụ thể mà vẫn đảm bảo không xảy ra các sai sót trọng yếu. Do đó, giảm được thời gian và chi phí cho cuộc kiểm tốn, nâng cao hiệu quả cạnh tranh. Ernst & Young Việt Nam là đại diện tại thị trường Việt Nam cho một hãng kiểm tốn có quy mô tồn cầu với số lượng khách hàng ngày càng tăng. Các khách hàng của Ernst & Young Việt Nam thường có quy mô lớn, nghiệp vụ phát sinh nhiều và phức tạp nên việc áp dụng thủ tục phân tích là hết sức cần thiết. Bên cạnh đó, cơ sở vật chất của Ernst & Young Việt Nam vô cùng hiện đại và đội ngũ nhân viên gồm cả các chuyên gia quốc tế. So với các công ty kiểm tốn nội địa, các công ty kiểm tốn nước ngồi như Ernst & Young Việt Nam có thế mạnh của việc sử dụng phương pháp kiểm tốn thống nhất tồn cầu “base on control”, giảm thủ tục kiểm tra chi tiết. Việc phát huy thế mạnh này sẽ giúp Ernst & Young Việt Nam giữ vững được tốc độ tăng trưởng như hiện nay trong điều kiện cạnh tranh gay gắt trên thị trường. Việc phát huy thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính có ý nghĩa chiến lược đối với Ernst & Young Việt Nam trong khi quá trình áp dụng vẫn còn bộc lộ những hạn chế, yêu cầu hồn thiện quy trình phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính nói chung và trong kiểm tốn khoản mục doanh thu nói riêng tại các khách hàng do Ernst & Young Việt Nam thực hiện là điều tất yếu. 3.1.2. Phương hướng hồn thiện quy trình phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Để đáp ứng được những yêu cầu về quản lý của Nhà nước đối với hoạt động kiểm tốn nói chung và kiểm tốn báo cáo tài chính nói riêng thì việc vận dụng thủ tục phân tích cần được hồn thiện cho phù hợp. Quá trình hồn thiện này cần đáp ứng được các yêu cầu sau: - Phù hợp với các chuẩn mực kế tốn, kiểm tốn đã ban hành và các thông lệ quốc tế. - Phù hợp với yêu cầu quản lý của nhà nước, trực tiếp là Bộ tài chínhl, đối với các hoạt động kiểm tốn hiện nay. - Phù hợp với điều kiện, đặc điểm của công ty kiểm tốn Ernst & Young Việt Nam và có ảnh hưởng tích cực đến việc nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm tốn của công ty 3.2. Giải pháp hồn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Có thể thấy rằng những nhược điểm được phát hiện liên quan tới vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện là những nhược điểm nhỏ. Nhìn chung, công ty đã thực hiện tốt các bước kiểm tốn theo quy trình chuẩn (Global Audit Methedology) của Ernst & Young tồn cầu, tuân thủ ISA 520 và VSA 520. Để có thể vận dụng thủ tục phân tích tốt hơn nữa trong kiểm tốn báo cáo tài chính, em xin đề xuất một số giải pháp với công ty Ernst & Young Việt Nam: Một là, công ty nên đa dạng hóa các kĩ thuật phân tích được sử dụng. Các tỷ suất tài chính cần được kết hợp với nhau nhuần nhuyễn hơn. Trong một số trường hợp, kiểm tốn viên có khả năng đưa ra ý kiến đánh giá sai nếu không kiểm tra các tỷ suất tài chính có liên quan khác. Chẳng hạn, số vòng quay nợ phải thu có xu hướng tăng trong khi vòng quay hàng tồn kho có xu hướng giảm. Trong thực tế, tuổi nợ của các khoản phải thu này đang tăng và một phần hàng tồn kho bị lỗi. Tuy nhiên, cả hai nhân tố này lại có ảnh hưởng tích cực lên tỷ suất thanh tốn hiện hành. Nếu kiểm tốn viên chỉ tính tốn tỷ suất thanh tốn hiện hành, kiểm tốn viên có khả năng đưa ra kết luận sai về khả năng đảm bảo cho các khoản nợ ngắn hạn của khách hàng. Tỷ suất thanh tốn hiện hành = Tài sản ngắn hạn / Nợ ngắn hạn Nói chung một tý suất thanh tốn hiện hành cao chỉ ra khả năng đảm bảo trang trải tốt các khoản nợ ngắn hạn. Vòng quay nợ phải thu = Doanh thu / Phải thu bình quân Tỷ suất tài chính này chỉ ra trong một năm doanh nghiệp thu hồi được bao nhiêu món nợ từ khách hàng. Vòng quay hàng tồn kho = Giá vốn hàng bán / Hàng tồn kho bình quân Tỷ suất tài chính này chỉ ra mức độ luân chuyển của hàng tồn kho trong một năm tài chính. Mặt khác, trong điều kiện hiện tại, việc sử dụng dữ liệu bình quân ngành để so sánh gặp nhiều khó khăn do nguồn thông tin không được công khai và đầy đủ. Tuy nhiên, Việt Nam đã gia nhập WTO hai năm, việc chuẩn hóa các giá trị và nguyên tắc theo thông lệ quốc tế là điều rất cần thiết để thu hút nhà đầu tư trong và ngồi nước. Trong tương lai không xa, các thông tin kinh tế của Việt Nam sẽ minh bạch, công khai và đáng tin cậy. Do đó, các kiểm tốn viên của công ty Ernst & Young Việt Nam có thể lưu ý thủ tục phân tích so sánh các chỉ tiêu (chẳng hạn tỷ lệ lãi gộp) của khách hàng với số liệu bình quân ngành khi kiểm tốn khoản mục doanh thu. Kiểm tốn viên nên lưu ý đối chiếu thêm quan hệ biến động giữa doanh thu và hàng tồn kho để kiểm tra tính hợp lý của việc ghi nhận doanh thu. Hai là, triệt để tăng cường mối quan hệ giữa thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết. Bản thân thủ tục phân tích, dựa trên hệ thống kiểm sốt nội bộ của khách hàng tốt, chỉ có tác dụng khoanh vùng rủi ro cho kiểm tốn viên. Kiểm tốn viên chỉ nên sử dụng thủ tục phân tích một mình đối với các khoản mục không trọng yếu có rủi ro thấp. Thậm chí thủ tục phân tích khó có thể phát hiện những sai sót có giá trị nhỏ hoặc giá trị lớn nhưng vận động ngược chiều, bù trừ nhau. Do đó, kết hợp triệt để thủ tục phân tích với kiểm tra chi tiết là điều vô cùng cần thiết. Ba là, công ty cần cụ thể hơn các kĩ thuật phân tích được sử dụng trong chương trình kiểm tốn và yêu cầu kiểm tốn viên phụ trách phải hiểu và tuân thủ hết sức chặt chẽ quy trình vận dụng thủ tục phân tích. Kiểm tốn viên nhận thức được yêu cầu áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn báo cáo tài chính từ chuẩn mực kiểm tốn quốc tế ISA 520, chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam VSA 520 và trong chương trình kiểm tốn chung trên server của công ty nhưng trong một số trường hợp, kiểm tốn viên tiến hành thủ tục phân tích dựa theo chương trình hoặc thói quen mà không biết tại sao phải tiến hành. Điều này thể hiện kiểm tốn viên không xác định được mục tiêu rõ ràng trước khi thực hiện thủ tục phân tích dẫn đến kết quả thu được từ tiến hành thủ tục phân tích không như mong đợi. Kiến nghị nhăm hồn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính do công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam thực hiện Kiến nghị về phía công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam Chính sách nhân sự của công ty TNHH Ernst & Young Việt Nam về cơ bản được đánh giá là tốt, theo đúng Slogan của Ernst & Young tồn cầu “People first”. Do đó, trong điều kiện khủng hoảng nhân lực ngành kiểm tốn và cạnh tranh thu hút chất xám, nhân lực của công ty không có sự biến động mạnh và nhân viên giữ được niềm đam mê trong công việc. Tuy nhiên, công ty cần xem xét thận trọng hơn sự luân chuyển nhân sự giữa hai mảng kiểm tốn Ngân hàng và Sản xuất. Sự luân chuyển này một mặt đáp ứng nguyện vọng của nhân viên, mặt khác cũng gây trở ngại cho một số hợp đồng kiểm tốn khi các nhân viên này là các nhân sự chủ chốt, đã được giao thực hiện một số phần hành trong nhiều năm Riêng với sử dụng thủ tục phân tích, kiểm tốn viên nên thu hẹp hơn đối tượng được phân tích. Đối tượng được phân tích càng cụ thể, càng ở phạm vi hẹp thì việc phân tích sẽ càng chính xác do chịu ảnh hưởng của yếu tố ngoại vi ít hơn. Chẳng hạn, việc phân tích ở mức độ chi phí bán hàng sẽ chính xác hơn ở mức độ tổng chi phí. Kiến nghị về phía các cơ quan chức năng Để đảm bảo cho quá trình hồn thiện của các công ty kiểm tốn, điều kiện tiên quyết là Việt Nam cần xây dựng một khung pháp lý kế tốn, kiểm tốn đồng bộ, phù hợp với thông lệ trong khu vực và trên thế giới. Ngồi ra, thiết lập địa vị pháp lý của các hiệp hội nghề nghiệp cũng có thể tạo thuận lợi cho các công ty kiểm tốn thuận trong quá trình này. Mặc dù Bộ tài chính đã ban hành các chuẩn mực kê stốn và kiểm tốn, Quốc hội đã thông qua Luật kế tốn, chính phủ đã ban hành các thông tư, nghị định hướng dẫn song hệ thống pháp lý này còn nhiều bất cập so với các hệ thống khác (Luật đầu tư, Luật doanh nghiệp), thậm chí mấu thuẫn nhau và thường xuyên thay đổi, gây khó khăn cho các doanh nghiệp. Ngồi ra, chúng ta cũng chưa có một cơ chế kiểm tra, giám sát nào đối với chất lượng cuộc kiểm tốn. Vì vậy, để có thể hỗ trợ tốt nhất cho các công ty kiểm tốn, Nhà nước và các cơ quan chức năng cần phải Trước hết, hồn thiện và đổi mới hệ thống văn bản pháp luật về kế tốn, kiểm tốn. Công việc này được thực hiện dựa trên mục tiêu xây dựng được hệ thống văn bản pháp luật hồn chình, đồng bộ, thỏa mãn yêu cầu của nền kinh tế thị trường và phù hợp với thông lệ quốc tế phổ biến. Các chuẩn mực kế tốn – kiểm tốn đã được công bố cần kịp thời có các thông tư hướng dẫn cụ thể, đảm bảo tính khả thi đối với các doanh nghiệp, các cơ quan, đơn vị hành chính sự nghiệp và các tổ chức kinh tế. Các cơ quan chức năng cần thực hiện tốt công tác tuyên truyền, giải thích các chuẩn mực kiểm tốn đối với các doanh nghiệp được kiểm tốn và các đối tượng sử dụng kết quả kiểm tốn. Vì vậy, mặc dù các chuẩn mực kiểm tốn đều nói rõ các doanh nghiệp được kiểm tốn và các đối tượng sử dụng kết quả kiểm tốn phải có những hiểu biết cần thiết về những quy định trong chuẩn mực song việc hiểu biết về hoạt động kiểm tốn của các đối tượng này còn hạn chế, nhiều khi còn hiểu sai gây khó khăn, trở ngại cho hoạt động của các công ty kiểm tốn. Ngồi ra, Bộ tài chính cần phải nhanh chóng ban hành các chuẩn mực kế tốn công áp dụng cho các đơn vị hành chính sự nghiệp cũng như nghiên cứu xây dựng các hệ thống kế tốn áp dụng cho các doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực kinh doanh đặc thù, các đơn vị sự nghiệp có thu, các lĩnh vực mới như Ngân hàng, chứng khốn…Khi xây dựng các chuẩn mực kế tốn náy, ngồi việc phải bảo đảm việc hội nhập quốc tế, cần đảm bảo tính đặc thù kinh tế, đảm bảo tính đồng bộ với các văn bản pháp luật khác. Bên cạnh việc đổi mới, Nhà nước và các cơ quan chức năng cần thường xuyên rà soạt lại hệ thống văn bản pháp luật, các chuẩn mực kế tốn, kiểm tốn để tìm ra những vấn đề còn bất cập, chưa phù hợp với thông lệ quốc tế, chưa đồng bộ với hệ thống pháp luật khác để kịp thời điều chỉnh và bổ sung. Hai là, tăng cường kiểm tra, giám sát các hoạt động kiểm tốn ở các công ty, tổ chức kiểm tốn. Để đảm bảo hoạt động kiểm tốn tại các công ty và tổ chức kiểm tốn có chất lượng cao, nhà nước cần tăng cường hơn nữa công tác kiểm tra bằng cách: Hàng năm tổ chức kiểm tra giữa các tổ chức cung cấp dịch vụ kiểm tốn, đánh giá và phân loại chất lượng báo cáo kiểm tốn đã thực hiện trong năm. Tổ chức các cuộc hội thảo, điều tra thăm dò, lấy ý kiến rộng rãi của các tổ chức, cá nhân sử dụng kết quả kiểm tốn, các chuyên gia tư vấn và các cơ quan quản lý kế tốn, kiểm tốn về chất lượng các cuộc kiểm tốn và quản lý chất lượng kiểm tốn. Ba là, nâng cao vai trò của các tổ chức nghề nghiệp kế tốn và kiểm tốn. Các tổ chức nghề nghiệp kế tốn và kiểm tốn tại Việt Nam đã ra đời và có vai trò khá quan trọng trong sự phát triển của ngành kê stốn và kiểm tốn nước ta như Hội kế tốn và kiểm tốn Việt Nam (VAA), Hội kiểm tốn viên hành nghề Việt Nam (VACPA)...Vừa qua Bộ tài chính đã có bước đổi mới quan trọng bằng việc ban hành quyết định 47/2005/QĐ-BTC, chuyển giao chức năng hành nghề kế tốn, kiểm tốn cho VAA và VACPA. Tuy nhiên, cần đẩy mạnh hơn nữa quá trình chuyển giao các chức năng để các tổ chức nghề nghiệp này thực sự tham gia vào việc tổ chức, hướng dẫn các nghiệp vụ và quản lý chuyên môn. Các tổ chức này sẽ quản lý danh sách kiểm tốn viên và các công ty kiểm tốn, kiểm sốt đạo đức hành nghề kiểm tốn. Kiến nghị về phía khách hàng kiểm tốn Trong một cuộc kiểm tốn, sự hợp tác của khách hàng có vai trò rất quan trọng. Điều này không chỉ đảm bảo tiến độ của cuộc kiểm tốn mà còn chất lượng của cuộc kiểm tốn khi hai bên có sự hợp tác ăn ý. Tuy nhiên, tại Việt Nam, khái niệm kiểm tốn vẫn còn khá lạ lẫm với các doanh nghiệp. Không ít doanh nghiệp chỉ xem kiểm tốn là hoạt động kiểm tốn là hoạt động bắt buộc theo quy định của pháp luật Việt Nam (chẳng hạn các công ty con của các tập đồn xuyên quốc gia, các công ty muốn niêm yết trên thị trường chứng khốn…). Họ chưa nhận thức được tầm quan trọng của hoạt động kiểm tốn trong việc nâng cao chất lượng hoạt động của doanh nghiệp. Trong một số trường hợp, doanh nghiệp tỏ ra ngại ngần khi công khai các dữ liệu tài chính, thậm chí gây khó khăn trong cung cấp tài liệu. Bên cạnh đó, hoạt động kiểm tốn thường diễn ra sau ngày kết thúc niên độ kế tốn. Tuy nhiên, doanh nghiệp lại chưa hồn thành các báo cáo tài chính của công ty mình và kiểm tốn viên đôi khi vô tình trở thành người lập báo cáo tài chính của khách hàng. Do đó, các công ty kiểm tốn và các cơ quan chức năng cần tuyên truyền tốt hơn để các doanh nghiệp nhận thức được vai trò to lớn của kiểm tốn trong việc lành mạnh hóa tính hình tài chính. Các doanh nghiệp cần không ngừng nâng cao hệ thống kiểm sốt nội bộ; lập báo cáo tài chính đúng hạn; hợp tác và cung cấp thông tin cho kiểm tốn viên một cách kịp thời, chủ động. KẾT LUẬN Qua một thời gian ngắn thực tập tại công ty Ernst & Young Việt Nam, em nhận thấy thủ tục kiểm tốn trong các chu trình nói chung và với kiểm tốn khoản mục doanh thu nói riêng được áp dụng trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm tốn, Việc nghiên cứu và áp dụng thủ tục phân tích trong kiểm tốn là rất quan trọng và góp phần to lớn đến hiệu quả, chất lượng của cuộc kiểm tốn. Trong điều kiện cạnh tranh của thị trường kiểm tốn Việt Nam, các công ty kiểm tốn buộc phải không ngừng nâng cao chất lượng phục vụ của mình cũng như đảm bảo thời gian và chi phí ở mức tối ưu. Các thủ tục phân tích hiện vẫn là những thủ tục kiểm tốn hiện đại, mang tính khoa học không chỉ tiết kiệm thời gian và chi phí mà còn giảm bớt các rủi ro kiểm tốn. Do đó, đề tài nghiên cứu về vận dụng thủ tục phân tích với kiểm tốn khoản mục doanh thu trong kiểm tốn báo cáo tài chính thực sự là một đề tài hấp dẫn và phức tạp nhưng bản thân với kinh nghiệm ít ỏi và kiến thức còn hạn chế, chắc chắn đề tài này không tránh khỏi những hạn chế. Em hi vọng sẽ có điều kiện nghiên cứu sâu sắc hơn về vấn đề này và cũng hi vọng thủ tục phân tích ngày càng được áp dụng chặt chẽ để nâng cao chất lượng của các báo cáo kiểm tốn. Em chân thành cảm ơn giáo viên hướng dẫn Ths. Nguyễn Thị Mỹ và các anh chị trong công ty Ernst & Young Việt Nam – chi nhánh Hà Nội đã tận tình định hướng và giúp em tìm tài liệu trong suốt thời gian em thực hiện chuyên đề tốt nghiệp này. DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU Hình Nội dung 1.1 Kết quả kinh doanh của công ty Ernst & Young Việt Nam trong 3 năm qua, từ 2005 – 2007 1.2 Quy trình kiểm tốn chung do công ty Ernst & Young Việt Nam thực hiện 2.1 Bảng phân tích tổng thể các khoản mục 2.2 Working Paper về so sánh tỷ lệ lãi gộp theo dòng sản phẩm với số liệu năm trước tại Smiledi 2.3 So sánh doanh thu thực tế và doanh thu dự kiến 2.4 Phân tích doanh thu theo tháng ở công ty Smiledi Việt Nam 2.5 Phân tích doanh thu được ghi nhận và lượng hàng được chuyển giao 2.6 Minh họa mô hình đưa ra doanh thu ước tính 2.7 Minh họa thủ tục phân tích tổng thể khoản mục doanh thu 2.8 So sánh ước tính của kiểm tốn viên và lãi thực thu theo tháng của tài khoản 7015 2.9 (Trích) tính lãi từ dịch vụ cho khách hàng thấu chi và so sánh với lãi thực thu 2.10 So sánh lãi thực thu liên quan tài khoản 1841 và ước tính của kiểm tốn viên 2.11 Minh họa thủ tục phân tích đối vói các khoản doanh thu từ phí và hoa hồng 2.12 Bảng số liệu kết quả giao dịch ngoại tệ hàng tháng 2.13 Thủ tục phân tích cho giao dịch ngoại tệ 2006 2.14 Tỷ giá hối đối cuổi năm 2006 giữa đồng USD và THB so với đồng KIP DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT KTV : Kiểm tốn viên IFAC : Liên đồn kế tốn quốc tế VAS : Chuẩn mực kế tốn Việt Nam VSA : Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam IAS : Chuẩn mực kế tốn quốc tế ISA : Chuẩn mực kiểm tốn quốc tế GL : Sổ cái GM : Tỷ lệ lãi gộp PM : Mức trọng yếu kế hoạch TE : Tổng sai sót các tài khoản chủ yếu SAD : Mức chênh lệch kiểm tốn DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHÁO Tiếng Việt GS.TS Nguyễn Quang Quynh (2005), “Giáo trình Lý thuyết kiểm tốn”, NXB tài chính. GS.TS Nguyễn Quang Quynh – TS Ngô Trí Tuệ (2006), “Giáo trình kiểm tốn tài chính”, NXB Đại học kinh tế quốc dân. Công ty Ernst & Young Việt Nam (tháng 4/2007), Tạp chí Spotlight on Business – số 48. Công ty Ernst & Young Việt Nam (tháng 7/2007), Tạp chí Spotlight on Business – số 49. Chuẩn mực kiểm tốn Việt Nam (2007) Website www.ey.com/vn Website www.webketoan.com.vn Tiếng Anh William F.Messier (2005), “A systemantic approach”, Mc-Graw Hill Publisher. Ernst & Young LLP (2007), “Global Audit Methedology”. International Audit Stadards (2007). MỤC LỤC DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU DANH MỤC CHỮ CÁI VIẾT TẮT DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC  PHỤ LỤC Hình 2.1: Phân tích doanh thu được ghi nhận và lượng hàng được chuyển giao của sản phẩm DQJ_B14 Sản phẩm DQJ_B14 Doanh thu (USD) Sản phẩm DBJ_B14 Số lượng được chuyển giao (x100) 2,738,470 16,204 1,620,396 3,105,431 18,375 1,837,533 3,490,313 20,653 2,065,274 3,543,399 20,967 2,096,686 3,513,498 21,423 2,142,322 3,672,355 22,392 2,239,229 3,729,192 22,739 2,273,898 3,957,878 24,133 2,413,340 4,167,239 26,543 2,654,292 4,250,160 27,071 2,707,108 4,660,578 29,685 2,968,502 4,860,657 30,960 3,095,960 45,689,170 281,145 28,114,540 Hình 2.2: Phân tích doanh thu được ghi nhận và lượng hàng được chuyển giao của sản phẩm DQJ_D12 Sản phẩm DQJ_D12 Tháng Doanh thu (USD) Sản phẩm DQJ_D12(đvị) Số lượng được chuyển giao (x100) Tháng 1 424,700 2,296 229,568 Tháng 2 425,431 2,300 229,963 Tháng 3 440,313 2,380 238,007 Tháng 4 433,399 2,477 247,657 Tháng 5 434,340 2,482 248,194 Tháng 6 452,335 2,585 258,477 Tháng 7 459,192 2,624 262,395 Tháng 8 459,770 2,673 267,308 Tháng 9 467,239 2,717 271,651 Tháng 10 480,160 2,792 279,163 Tháng 11 490,548 2,852 285,202 Tháng 12 500,657 2,911 291,080 Tổng 5,468,084 31,089 3,108,665 Hình 2.3: Chi phí lãi ghi đảo Mã CN Tên CN 00.7084000.00001 ADP_02 Thủ đô Vientiane 385,340,895 ADP_03 Tỉnh Savanakhet 3,447,650 ADP_04 Tỉnh Luangprabang 928,800 ADP_05 Tỉnh Vientiane 12,383,315 ADP_06 Tỉnh Bokeo 216,996 ADP_07 Tỉnh Chiengkhang 22,722,082 ADP_08 Tỉnh Bolikhamxay 5,269,803 ADP_09 Tỉnh Saibabouly 4,385,308 ADP_11 Tỉnh Khammouane 300,000 ADP_13 Tỉnh Oudomsai 494,318 ADP_16 Tỉnh Attapeu 1,358,500 ADP_19 Tỉnh Paksong (Salavanh) 2,088,492 ADP_20 Tỉnh Moeungkhong 120,000 ADP_21 Tỉnh Phongsaly 4,320,197 ADP_23 Tỉnh Hatsayfong 9,141 ADP_24 Tỉnh Xaithany 6,218,570 ADP_27 Tỉnh Sangthong 733,315 ADP_32 Tỉnh Songkhone 1,309,257 ADP_34 Tỉnh Khongxedone 7,951,653 ADP_35 Tỉnh Laongam 12,263,922 ADP_40 Tỉnh Xanakham 1,504,670 Tổng cộng 473,366,884