Luận văn Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam

toán doanh nghiệp làm phù hợp với quy định của thuế nên ghi nhận doanh thu. Năm 2011 khi kiểm tra quyết toán thuế, cơ quan thuế đã loại bớt 50.000.000 đồng chi phí tiếp khách, quảng cáo do chi phí này vượt quá 10% chi phí hợp lý, hợp lệ. khi đó thu nhập chịu thuế sẽ cao hơn lợi nhuận kế toán. Chênh lệch lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế là 50.000.000 đồng, số thuế thu nhập doanh nghiệp nộp thêm 12.500.000 đồng (50.000.000 x 25%). Kế toán ghi nhận bút toán điều chỉnh: Nợ TK 8211 12.500.000 Có TK 3334 12.500.000 2.3.4 Những tồn tại vướng mắc của doanh nghiệp trong hạch toán kế toán thuế TNDN Qua tìm hiểu doanh nghiệp trên cho thấy một số vấn đề vướng mắc dưới đây còn tồn tại trong hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp: - Kế toán tại doanh nghiệp chưa thật sự phân biệt lợi nhuận theo kế toán và thu nhập chịu thuế. Mục đích công tác kế toán đưa ra các báo cáo tài chính phù hợp với thuế chứ không phải báo cáo tài chính phản ánh đúng nghiệp vụ kinh tế phát sinh, phản ánh đúng tình hình tài chính của doanh nghiệp. - Doanh nghiệp ghi nhận doanh thu phù hợp theo luật thuế, nhưng không tuân thủ đúng chuẩn mực kế toán. - Áp dụng theo quyết định 15 nhưng do điều kiện thời gian, quy mô nhỏ nên doanh nghiệp chưa áp dụng đầy đủ chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Chưa ghi nhận chênh lệch vĩnh viễn, chênh lệch tạm thời. Không hạch toán thuế thu nhập hoãn lại. - Nhân viên kế toán chưa được tập huấn kỹ chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. - Doanh nghiệp chỉ ghi nhận những chi phí mà cơ quan thuế chấp nhận, những chi phí khác không hợp lý, hợp lệ kế toán doanh nghiệp tách riêng, bỏ ra ngoài không ghi nhận vào sổ sách kế toán. Điều này làm cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp có sự lệch lạc. 42 2.4 Khảo sát tình hình thực hiện chuẩn mực kế toán số 17 vào công tác kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Khảo sát 57 doanh nghiệp ở Thành Phố Hồ Chí Minh. Danh sách 57 công ty được khảo sát (Phụ lục 01). Bảng khảo sát (phụ lục 02) Xử lý số liệu bằng phần mềm Excel Sau khi xử lý các bảng phỏng vấn bằng phần mềm excel đưa ra được một số kết luận sau:  Loại hình doanh nghiệp được chọn khảo sát Bảng 2.4: Phân tích cơ cấu loại hình doanh nghiệp Loại hình doanh nghiệp Tỷ lệ phần trăm 1. Doanh nghiệp tư nhân, công ty TNHH 56% 2. Công ty cổ phần 19% 3. Công ty nhà nước 7% 4. Công ty 100% vốn nước ngoài 18%  Chế độ kế toán đang áp dụng tại các doanh nghiệp Bảng 2.5: Phân tích tỷ lệ doanh nghiệp áp dụng chế độ kế toán Chế độ kế toán Tỷ lệ phần trăm 1. Quyết định 15 95% 2. Quyết định 48 5% Qua kết quả khảo sát cũng cho thấy các doanh nghiệp trên địa bàn Thành Phố Hồ Chí Minh đều đăng ký áp dụng chế độ kế toán theo quyết định 15, kết quả khảo sát cho thấy tới 95% doanh nghiệp áp dụng chế độ kế toán này. Nếu các doanh 43 nghiệp đăng ký áp dụng chế độ kế toán theo quyết định 15 thì phải tuân thủ theo chuẩn mực kế toán số 17, riêng các doanh nghiệp vừa và nhỏ theo quyết định 48/2006/QĐ-BTC không phải áp dụng nội dung thuế thu nhập hoãn lại. Các tài khoản 8212 “Chi phí thuế TNDN hoãn lại”, 243 “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại”, và 347 “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả” không sử dụng trong hệ thống tài khoản kế toán của doanh nghiệp nhỏ và vừa.  Mức độ quan tâm, tìm hiểu quyết định, thông tư, chuẩn mực kế toán của nhân viên kế toán tại các doanh nghiệp Bảng 2.6: Phân tích tỷ lệ quan tâm của nhân viên kế toán đến thông tư, chuẩn mực Mục Có Không 3.1.1 Nhân viên phòng kế toán tại doanh nghiệp anh/ chị có quan tâm tìm hiểu quyết định, thông tư, chuẩn mực kế toán không? 82% 18% 3.1.2 Anh/ chị đã biết hay tìm hiểu VAS 17 chưa? 88% 12% Theo kết quả khảo sát có đến 82% nhân viên kế toán tại các doanh nghiệp quan tâm tìm hiểu quyết định, thông tư, chuẩn mực kế toán, chỉ có một tỷ lệ nhỏ 18% là không tìm hiểu. Kết quả này cho thấy những người làm công tác kế toán hiện nay rất quan tâm đến việc cập nhật những thông tin thay đổi trong kế toán như thông tư hướng dẫn, quyết định…. Điều đó cũng được chứng minh khi có tới 88% những người làm công tác kế toán doanh nghiệp hiện nay đã biết và tìm hiểu VAS17. 44  Nhân viên kế toán tại các doanh nghiệp biết và tìm hiểu chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam qua các kênh sau: Bảng 2.7: Phân tích tỷ lệ các kênh thu thập thông tin của người làm công tác kế toán Kênh thông tin Tỷ lệ phần trăm 1. Được tập huấn tại cơ quan thuế 35% 2. Thông tin qua mạng 32% 3. Qua bạn bè 5% 4. Qua hình thức khác 28% Qua kết quả thống kê cho thấy có hai kênh mà người làm kế toán có thể tìm hiểu, biết VAS 17 là tập huấn tại cơ quan thuế, qua mạng internet. Kênh thông tin từ tập huấn do cơ quan thuế tổ chức được đánh giá là hiệu quả cao và trực tiếp đến từng doanh nghiệp.  Tỷ lệ doanh nghiệp đã áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp và có phát sinh chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế Bảng 2.8: Phân tích tỷ lệ doanh nghiệp đã áp dụng VAS 17 Mục Có Không 3.3.1 Doanh nghiệp anh/ chị đã áp dụng VAS 17 vào công tác hạch toán kế toán hay không? 86% 14% 3.3.2 Doanh nghiệp anh/ chị có phát sinh chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế hay không? 71% 29% Qua kết quả thống kê thì cho đến năm nay số lượng doanh nghiệp áp dụng VAS 17 chiếm tỷ lệ khá cao (86%). Tuy nhiên, qua thời gian tìm hiểu, phỏng vấn các kế toán tại doanh nghiệp thì còn rất nhiều doanh nghiệp chỉ áp dụng một phần 45 VAS 17, nghĩa là hạch toán thuế TNDN xem thuế TNDN là chi phí, còn phần thuế thu nhập hoãn lại theo các kế toán khó xác định, ghi nhận theo dõi nên bỏ qua. Như vậy, việc áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán còn hạn chế. Ngoài ra, số lượng doanh nghiệp phát sinh chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế cũng chiếm tỷ lệ đáng kể (71%), qua đó nếu các doanh nghiệp áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán thì phải áp dụng nội dung thuế thu nhập hoãn lại theo chuẩn mực kế toán số 17.  Nhận xét về nội dung, cách hạch toán và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp theo VAS 17 Có ba mức độ: Từ 1 đến 3 với thứ tự từ không đồng ý, không biết đồng ý hay không đồng ý, đồng ý. Bảng 2.9: Phân tích nội dung, cách hạch toán và ghi nhận thuế TNDN theo VAS 17 Mức độ Mục 1 2 3 3.1.5 Anh/ chị có đồng ý với ý kiến: Nội dung, thuật ngữ sử dụng trong VAS 17 rõ ràng, dễ hiểu. 33% 37% 30% 3.3.3 Trong công tác kế toán việc hạch toán thuế TNDN có liên quan đến VAS 17 dễ dàng thực hiện theo quy định. 40% 20% 40% 3.3.4 Dễ dàng xác định được các khoản chênh lệch tạm thời phải chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. 40% 28% 32% 3.3.5 Dễ dàng xác định và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả theo VAS 17. 46% 26% 28% 3.3.6 Dễ dàng xác định được các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp. 46% 36% 18% 3.3.7 Dễ dàng xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại theo VAS 17. 48% 20% 32% 46 Qua kết quả phỏng vấn, người làm kế toán còn đang gặp khó khăn nhiều khi áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán, đó là những khó khăn sau: - Nội dung, thuật ngữ sử dụng trong VAS 17 còn khó hiểu. - Khó khăn trong việc xác định các khoản chênh lệch tạm thời phải chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. - Khi xác định và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả theo VAS 17. - Xác định được các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp. - Xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại theo VAS 17.  Nhận xét những tác dụng khi các doanh nghiệp áp dụng VAS 17 vào công tác hạch toán kế toán. Có ba mức độ: Từ 1 đến 3 với thứ tự từ không đồng ý, không biết đồng ý hay không đồng ý, đồng ý. Bảng 2.10: Phân tích tác dụng khi áp dụng VAS 17 vào thực tế công tác kế toán Mức độ Mục 1 2 3 3.3.8 Xử lý được số liệu chênh lệch giữa kế toán và thuế 12% 24% 64% 3.3.9 Số liệu trên báo cáo tài chính được trình bày trung thực và hợp lý hơn. 8% 16% 76% 3.3.10 Giúp cho các cơ quan và cá nhân hữu quan nhìn nhận tình hình tài chính công ty một cách rõ ràng hơn. 12% 14% 74% Về tác dụng của VAS 17 khi áp dụng vào thực tế, kết quả phỏng vấn cho thấy đã đạt được những tác dụng sau: - Xử lý được số liệu chênh lệch giữa kế toán và thuế (tỷ lệ khảo sát đồng ý 64%). 47 - Số liệu trên báo cáo tài chính được trình bày trung thực và hợp lý hơn (tỷ lệ khảo sát đồng ý 76%). - Giúp cho các cơ quan và cá nhân hữu quan nhìn nhận tình hình tài chính công ty một cách rõ ràng hơn (tỷ lệ khảo sát đồng ý 74%). Như vậy, khi áp dụng chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp vào công tác kế toán đa số các kế toán tại doanh nghiệp đều đồng ý VAS 17 có tác dụng tốt trong công việc kế toán trong doanh nghiệp. VAS 17 giúp cho người làm kế toán xử lý được số liệu chênh lệch giữa kế toán và thuế đưa ra báo cáo tài chính trung thực và hợp lý. 2.5 Những thuận lợi và khó khăn khi áp dụng chuẩn mực kế toán số 17 vào thực tế 2.5.1 Thuận lợi khi áp dụng chuẩn mực kế toán số 17 vào thực tế Trên thực tế do những khác biệt giữa các quy định về kế toán và thuế nên kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trở thành một vấn đề phức tạp, đòi hỏi kế toán phải sử dụng các phương pháp để xác định lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế vừa phản ánh được nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp, vừa xử lý được khác biệt giữa kế toán và thuế nhằm trình bày báo cáo tài chính trung thực và hợp lý. Chuẩn mực kế toán thuế TNDN Việt Nam (VAS 17) ra đời đã giải quyết được vấn đề khác biệt giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Sau khi có VAS 17 doanh nghiệp phát sinh các khoản chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế thì kế toán doanh nghiệp có thể hạch toán và xử lý các khoản chênh lệch đó nhằm trình bày BCTC chính xác hơn. Điều này có thể thấy rõ hơn trong thực tế, cụ thể công ty TNHH vận tải Phú Nguyên, địa chỉ 186/7 Trường Chinh, Đông Hưng Thuận, Q.12 được thành lập năm 2005, trong năm này công ty có mua một xe chở chất hóa lỏng LPG hiệu ISUZU nhưng xe chưa đưa vào hoạt động. Trong năm 2005 kế toán vẫn trích khấu hao đưa vào chi phí, thực tế vào năm 2006 xe này mới đi vào hoạt động. Như vậy, việc trích khấu hao xe đưa vào chi phí năm 2006 mới đúng theo quy định của thuế, còn năm 2005 do chưa có quy định, chưa có VAS 17 ra đời 48 nên kế toán doanh nghiệp làm như vậy thì khi cơ quan thuế quyết toán loại chi phí khấu hao trên ra khỏi BCTC làm cho BCTC doanh nghiệp đã lập có sự sai lệch. Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, mỗi năm càng nhiều công ty cổ phần đăng ký thành lập và đi vào hoạt động. Từ năm 2008 đến tháng 10/2010 tại TPHCM có đến 9.857 công ty cổ phần được thành lập mới. Với loại hình doanh nghiệp trên đòi hỏi BCTC phải minh bạch. Do đó việc áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán thuế TNDN là cần thiết. Bảng 2.11: Bảng thống kê số lượng công ty cổ phần mới thành lập Năm Số lượng công ty cổ phần 2008 3.129 2009 3.572 Tháng 10-2010 3.156 Tổng cộng 9.857 (Nguồn từ sở kế hoạch đầu tư TPHCM) Ngoài ra, hàng loạt các công ty đã lần lượt lên sàn giao dịch chứng khoán. Khi các doanh nghiệp được niêm yết, đây là cơ hội để có thể tìm kênh huy động vốn. Đó là điểm thuận lợi của các công ty lên sàn huy động được thêm vốn, tuy nhiên các công ty này phải đảm bảo BCTC trung thực và hợp lý để nhà đầu tư, các cổ đông đánh giá đúng tình hình hoạt động kinh doanh của công ty. Từ đó, cho thấy VAS 17 ra đời đã đáp ứng được nhu cầu thực tế. Nếu trước đây chưa có VAS 17 thì những khoản chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thuế ở các doanh nghiệp là con số không nhỏ nhưng không được trình bày trên BCTC nhưng sau khi có VAS 17 thì các khoản chênh lệch này tạo ra thuế thu nhập hoãn lại được trình bày trên báo cáo tài chính giúp cho các cơ quan thuế, cổ đông, ngân hàng có cái nhìn đúng hơn về BCTC của doanh nghiệp. 49 2.5.2 Những khó khăn khi áp dụng VAS 17 vào thực tế  Khó khăn trong việc tìm hiểu nội dung chuẩn mực VAS 17 Đối với những người học chuyên ngành kế toán từ năm 2006 trở về trước thì khi làm về công tác kế toán doanh nghiệp họ chỉ được tiếp cận VAS 17 qua công tác tuyên truyền, tập huấn tại cơ quan thuế. Đây cũng là khó khăn đối với họ vì chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ra đời không như các chuẩn mực khác, chuẩn mực này có nhiều nội dung, khái niệm mới như: chênh lệch tạm thời, chênh lệch vĩnh viễn, thuế thu nhập hoãn lại, tài sản thuế thu nhập hoãn lại, chi phí thuế thu nhập hoãn lại…. Ngoài ra, việc xác định các khoản chênh lệch tạm thời để hạch toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả, tài sản thuế thu nhập hoãn lại trong chuẩn mực cũng chưa có cụ thể, chưa đưa ra nhiều tình huống, ví dụ để giúp cho người làm kế toán có thể áp dụng dễ dàng vào công tác hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong thực tế.  Khó khăn trong việc xác định các khoản chênh lệch tạm thời tại doanh nghiệp Xác định đúng các khoản chênh lệch tạm thời là yếu tố quan trọng, làm cơ sở để xác định và ghi nhận các khoản thuế thu nhập hoãn lại. Cuối năm tài chính, ngoài việc xác định các khoản thuế thu nhập hoãn lại phải trả, tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm thì kế toán còn phải theo dõi thuế thu nhập hoãn lại phải trả, tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm. Đây cũng là một vấn đề khó khăn cho kế toán, đòi hỏi người làm kế toán phải làm việc, theo dõi các khoản mục thuế thu nhập hoãn lại không chỉ trong năm hiện hành mà còn liên quan đến những năm về trước. Cụ thể trích một phần ví dụ theo thông tư 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 như sau: Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại liên quan đến khấu hao TSCĐ. Năm 2005, công ty Thăng Long mua TSCĐ A có giá mua là 12.000.000đ, thời gian sử dụng hữu ích theo kế toán là 3 năm, theo thuế là 6 năm. 50 Thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp 28%. Việc xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại được thực hiện như sau: Bảng 2.12: Xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ liên quan đến TSCĐ từ năm 2005 đến 2010 Đơn vị tính: 1.000đ Năm tài chính Chỉ tiêu 2005 2006 2007 2008 2009 2010 TSCĐ A (NG: 12.000) Chi phí khấu hao (theo kế toán) Chi phí khấu hao (theo thuế) Chênh lệch tạm thời được khấu trừ tăng Chênh lệch được khấu trừ giảm (hoàn nhập) (4.000) (2.000) 2.000 (4.000) (2.000) 2.000 (4.000) (2.000) 2.000 (2.000) (2000) (2.000) (2000) (2.000) (2000) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận 560 560 560 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập 560 560 560 Ví dụ trên đây chỉ đơn giản có một TSCĐ, còn thực tế ở doanh nghiệp thì thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trên rất nhiều khoản mục, việc theo dõi khó khăn hơn nhiều. 51  Khó khăn về chi phí và trình độ của kế toán Trong thực tế có nhiều doanh nghiệp cổ phần thực hiện chế độ kế toán theo quyết định 15, thực hiện chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng lại không theo dõi và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại. Vì một số công ty cổ phần với quy mô nhỏ, số lượng kế toán viên ít, họ không theo dõi và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại làm cho báo cáo tài chính không trung thực và hợp lý. Nếu họ phải thuê thêm một nhân viên kế toán để ghi nhận được phần này thì kế toán phải có kinh nghiệm trả với mức lương tương xứng, chi phí này nhiều doanh nghiệp lại không đáp ứng được. Còn nếu thuê kế toán không có kinh nghiệm theo dõi phần trên thì kế toán cũng không làm được vì đòi hỏi người làm kế toán phải am hiểu luật thuế TNDN và chuẩn mực kế toán. Đó là vấn đề mà các doanh nghiệp gặp phải hiện nay. . 52 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 Chương 2 khảo sát tình hình thực tế áp dụng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam, cụ thể là việc vận dụng chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp số 17 (VAS 17 vào thực tế), qua khảo sát thực tế, tôi đưa ra một số nhận định như sau: - Các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, công ty cổ phần phần lớn đã áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán thuế TNDN để xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại. - Những khó khăn khi áp dụng VAS 17 vào thực tế:  Khó khăn trong việc tìm hiểu nội dung VAS 17.  Khó khăn trong việc xác định các khoản chênh lệch tạm thời tại doanh nghiệp.  Khó khăn về chi phí và trình độ kế toán. - Qua khảo sát thực tế tại các doanh nghiệp, việc vận dụng VAS 17 vào công tác kế toán còn chưa sâu. Một số doanh nghiệp áp dụng VAS 17 nhưng chưa hiểu đầy đủ nội dung, các quy định của chuẩn mực. - Đưa ra một số khoản mục thường phát sinh chênh lệch tạm thời giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Thực tế áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán doanh nghiệp chưa sâu làm cho kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp chưa hoàn thiện. Qua những khó khăn khi áp dụng chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp vào thực tế đã trình bày ở trên làm cơ sở đưa ra một số giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam ở chương 3. 53 CHƯƠNG 3: MỘT SỐ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ TNDN TẠI VIỆT NAM 3.1 Hoàn thiện kế toán thuế TNDN ở tầm vĩ mô 3.1.1 Đối với nhà nước Thuế thu nhập doanh nghiệp là công cụ quan trọng và hiệu quả trong việc đảm bảo nguồn thu cho ngân sách nhà nước đáp ứng các nhu cầu chi tiêu của chính phủ. Tại các nước đang phát triển, thuế TNDN thường là một trong những nguồn thu lớn, ổn định của ngân sách quốc gia. Thuế TNDN thu trên thu nhập của doanh nghiệp sau khi đã trừ đi những chi phí để tạo ra thu nhập trong mỗi kỳ tính thuế, việc tính thuế cần dựa vào các chuẩn mực kế toán, gắn với luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Vì thế việc tính đúng và đủ số thuế thu nhập doanh nghiệp là vấn đề cần quan tâm, muốn đạt được mục tiêu đó thì luật thuế TNDN hiện nay cần phải được điều chỉnh một số nội dung trong mối tương quan với chuẩn mực kế toán. Có hai nội dung quan trọng khi xác định thu nhập chịu thuế là doanh thu và chi phí.  Về doanh thu: Thời điểm xác định doanh thu đối với hoạt động bán hàng hóa theo thuế và theo chuẩn mực kế toán đã tương đồng nhau. Tuy nhiên thuế cần quy định rõ thời điểm xác định doanh thu đối với hoạt động bán hàng là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu, quyền sử dụng hàng hóa cho người mua đồng thời phải xuất hóa đơn. Vì khi xuất hóa đơn bán hàng mới xác định được doanh thu tương đối chắc chắn.  Về chi phí hợp lý: Chi phí hợp lý là nội dung quan trọng để doanh nghiệp xác định số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp.Theo tôi, luật thuế TNDN cần mở rộng thêm mức khống chế khoản chi phí quảng cáo, tiếp thị…để khuyến khích các doanh nghiệp trong việc mở rộng đầu tư, hoạt động sản xuất kinh doanh. 54 Phần chi quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại, hoa hồng môi giới, chi tiếp tân, khánh tiết, hội nghị, chi hỗ trợ tiếp thị, chi hỗ trợ chi phí, chiết khấu thanh toán, chi báo biếu, báo tặng, của cơ quan báo chí liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất, kinh doanh cần mở rộng mức khống chế 10% tổng số chi được trừ như thông tư 130/2008/TT đã trình bày. Nếu doanh nghiệp bị khống chế các chi phí trên ở mức 10% tổng số chi được trừ sẽ làm cho nhiều doanh nghiệp Việt Nam giảm sức cạnh tranh, không phát triển được so với các doanh nghiệp ở các quốc gia khác. Các doanh nghiệp Việt Nam không thể quảng bá thương hiệu được như các doanh nghiệp nước ngoài. Với mức khống chế 10% chi phí hợp lý gây khó khăn cho các doanh nghiệp trong quá trình quảng cáo tiếp thị, sức ép cạnh tranh với các doanh nghiệp nước ngoài. Một số ví dụ cụ thể: a) Với ngành dược Việt Nam thuốc nội rẻ hơn thuốc ngoại nhưng vẫn không bán được, tại buổi hội thảo – triển lãm thuốc Việt diễn ra ở TPHCM ngày 6/5/2011 theo bà Phạm Khánh Phong Lan, chủ tịch hội dược học TPHCM cho biết một trong những nguyên nhân mấu chốt khiến thuốc sản xuất trong nước vẫn chưa được quan tâm một phần do chiến lược tiếp thị còn yếu nên không thể cạnh tranh với thuốc ngoại. Theo các doanh nghiệp dược Việt Nam, với 101 nhà máy đạt chuẩn thực hành tốt sản xuất thuốc (GMP-WHO), hiện nay có thể sản xuất tất cả các loại thuốc thiết yếu. Song việc cạnh tranh với thuốc ngoại từ lâu trở thành cuộc chiến cam go. Nguyên nhân chính do thiếu kinh phí chi cho quảng cáo và chiết khấu (phụ lục 03). b) Với các doanh nghiệp lớn như Kinh Đô, cà phê Trung Nguyên, công ty cổ phần nước giải khát Sài Gòn (Tribeco)… đại diện các doanh nghiệp này cũng đề nghị chi phí quảng cáo tiếp thị không bị khống chế 10% chi phí hợp lý ( phụ lục 04; phụ lục 05). 55 3.1.2 Đối với bộ tài chính 3.1.2.1 Hoàn thiện chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam Chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ra đời đã giải quyết được những vấn đề chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Tuy nhiên phần chênh lệch vĩnh viễn có nêu trong chuẩn mực nhưng chưa đưa ra cách xử lý trong quá trình hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp như thế nào. Các khoản chênh lệch vĩnh viễn là các khoản chi phí không được bên thuế chấp nhận khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp, các khoản thu nhập không phải chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. Các khoản chênh lệch vĩnh viễn cần được theo dõi trên ba tài khoản riêng biệt. Trong hệ thống tài khoản doanh nghiệp nên mở thêm ba tài khoản để theo dõi chênh lệch vĩnh viễn, đó là: - Tài khoản 6A1 chi phí sản xuất không được khấu trừ thuế - Tài khoản 6A2 chi phí hoạt động không được khấu trừ thuế - Tài khoản 5B1 doanh thu không chịu thuế ( Với ký tự A, B là các ẩn số ) Bản chất tài khoản 6A2, 5B1 tương tự tài khoản loại 6 chi phí sản xuất kinh doanh và tài khoản loại 5 doanh thu. Cuối kỳ kết chuyển lên 911, không còn số dư. Còn tài khoản 6A1 cuối kỳ kết chuyển vào tài khoản 154 hoặc 631 và không có số dư cuối kỳ. Trong mục 2.5.2 những khó khăn khi áp dụng VAS 17 vào thực tế đã trình bày những điểm còn vướng mắc khi áp dụng VAS 17, dưới đây là một số đề nghị của tôi nhằm giải quyết những vấn đề vướng mắc đó: ♦ Về cách xác định chênh lệch tạm thời Việc nhận diện và xác định chênh lệch tạm thời đối với những nghiệp vụ phát sinh thực tế tại doanh nghiệp là không đơn giản, do đó chỉ những chênh lệch tạm thời nào thường xuyên phát sinh lặp đi lặp lại nhiều lần tại doanh nghiệp hay có giá trị lớn mới ghi nhận, còn những khoản chênh lệch tạm thời không thường xuyên 56 hoặc có giá trị nhỏ thì đối với khoản chi phí hạch toán trực tiếp vào chi phí chịu thuế thu nhập doanh nghiệp còn đối với doanh thu hạch toán trực tiếp vào doanh thu chịu thuế thu nhập doanh nghiệp. ♦ Trình tự xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại Xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại thực hiện theo các trình tự sau: - Xác định giá trị ghi sổ của tài sản / nợ phải trả. - Xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ. - Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại. - Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại.  Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại lập bảng sau: Bảng 3.1: Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong kỳ liên quan Năm tài chính 1. Tài sản A Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 2. Tài sản B Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ 57 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ …… 3. Nợ phải trả A Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 4. Nợ phải trả B Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ …… 3. Các khoản lỗ Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 58 …… TỔNG CỘNG TÀI SẢN THUẾ THU NHẬP HOÃN LẠI PHÁT SINH TRONG KỲ Ghi chú: a) Trong năm đầu tiên: Giá trị ghi sổ của tài sản < cơ sở tính thuế thu nhập của nó, giá trị ghi sổ của nợ phải trả> cơ sở tính thuế thu nhập của nó. Điều này có nghĩa là phát sinh tài sản thuế thu nhập hoãn lại. b) Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ của tài sản = cơ sở tính thuế - giá trị ghi sổ c) Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ của nợ phải trả = giá trị ghi sổ – cơ sở tính thuế. d) Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ = Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ trước chuyển sang. e) Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) = Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ – Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ. f) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh = Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) x Thuế suất thuế TNDN hiện hành  Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại có hai trường hợp:  Trường hợp 1: Tổng cộng tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ dương. Nợ TK 243 - Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Có TK 8212 - Chi phí thuế TNDN hoãn lại  Trường hợp 2: Tổng cộng tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ âm (hoàn nhập), khi ghi nhận đổi dấu âm thành dương. Nợ TK 8212 - Chi phí thuế TNDN hoãn lại Có TK 243 - Tài sản thuế thu nhập hoãn lại 59 Ví dụ: Có các sự kiện phát sinh trong doanh nghiệp ABC như sau: - Năm 2005, doanh nghiệp ABC mua TSCĐ A có giá mua là 12 triệu đồng, thời gian sử dụng hữu ích theo kế toán là 3 năm, theo thuế là 6 năm. - Vào cuối năm 2009, doanh nghiệp ABC trích trước chi phí bảo hành 40triệu đồng. Trong năm 2010, khoản chi phí đó thực chi là 40 triệu đồng. - Năm 2007 lỗ theo kế toán 300 triệu đồng giả sử cơ quan thuế chấp nhận chuyển số lỗ này sang năm 2008, 2009, 2010 mỗi năm là 100 triệu đồng. Yêu cầu: Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại năm 2010. - Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại, lập bảng: Bảng 3.2: Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại tại doanh nghiệp ABC Đvt: 1.000 đồng Các khoản mục Năm tài chính 1. Tài sản cố định A 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Chi phí khấu hao theo kế toán 4.000 4.000 4.000 Chi phí khấu hao theo thuế 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000 Giá trị ghi sổ 8.000 4.000 0 0 0 0 Cơ sở tính thuế 10.000 8.000 6.000 4.000 2.000 0 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ 2.000 4.000 6.000 4.000 2.000 0 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ 0 2.000 4.000 6.000 4.000 2.000 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn 2.000 2.000 2.000 (2.000) (2.000) (2.000) 60 nhập) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 500 500 500 (500) (500) (500) 2. Nợ phải trả (trích trước chi phí bảo hành) Giá trị ghi sổ 50.000 Cơ sở tính thuế 0 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ 50.000 0 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ 0 50.000 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) 50.000 (50.000) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 12.500 (12.500) 3. Các khoản lỗ Giá trị ghi sổ 300.000 300.000 200.000 Cơ sở tính thuế 0 100.000 100.000 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ cuối kỳ 300.000 200.000 100.000 0 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ đầu kỳ 0 300.000 200.000 100.000 61 Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (hoàn nhập) 300.000 (100.000) (100.000) (100.000) Tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong kỳ 75.000 (25.000) (25.000) (25.000) TỔNG CỘNG TÀI SẢN THUẾ THU NHẬP HOÃN LẠI 500 500 75.500 (25.500) (13.000) (38.000) - Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại Năm 2005, 2006, ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại như sau: Nợ TK 243 500 Có TK 8212 500 Năm 2007, ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại: Nợ TK 243 75.500 Có TK 8212 75.500 Năm 2008, ghi nhận hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại: Nợ TK 8212 25.500 Có TK 243 25.500 Năm 2009, ghi nhận hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại: Nợ TK 8212 13.000 Có TK 243 13.000 Năm 2009, ghi nhận hoàn nhập tài sản thuế thu nhập hoãn lại: Nợ TK 8212 38.000 Có TK 243 38.000 62 ♦ Trình tự xác định và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả - Xác định giá trị ghi sổ của tài sản / nợ phải trả. - Xác định chênh lệch tạm thời phải chịu thuế. - Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả. - Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả.  Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả lập bảng sau: Bảng 3.3: Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả Phát sinh từ các giao dịch trong năm liên quan đến Năm tài chính 1. Tài sản A Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ 2. Tài sản B Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ …… 3. Nợ phải trả A 63 Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ 4. Nợ phải trả B Giá trị ghi sổ Cơ sở tính thuế Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ …… TỔNG CỘNG THUẾ THU NHẬP HOÃN LẠI PHẢI TRẢ PHÁT SINH TRONG KỲ Ghi chú: a) Trong năm đầu tiên: giá trị ghi sổ của tài sản > cơ sở tính thuế thu nhập của nó, giá trị ghi sổ của nợ phải trả < cơ sở tính thuế thu nhập của nó. Điều này có nghĩa là phát sinh thuế thu nhập hoãn lại phải trả. b) Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ của tài sản = giá trị ghi sổ – cơ sở tính thuế c) Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ của nợ phải trả = cơ sở tính thuế – giá trị ghi sổ d) Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ = Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ trước chuyển sang 64 e) Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) = Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ - Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ f) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ = Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh (hoàn nhập) x thuế suất thuế TNDN hiện hành  Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả có hai trường hợp:  Trường hợp1: Tổng cộng thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ dương. Nợ TK 8212 - Chi phí thuế TNDN hoãn lại Có TK 347 - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả  Trường hợp 2: Tổng cộng thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ âm (hoàn nhập), khi ghi nhận đổi dấu âm thành dương. Nợ TK 347 – Thuế thu nhập hoãn lại phải trả Có TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại Ví dụ: Công ty XYZ mua tài sản cố định A có nguyên giá là 24 triệu đồng, thời gian sử dụng hữu ích theo kế toán là 6 năm, theo thuế là 3 năm. Thuế suất thuế TNDN là 25%. Giả sử công ty chỉ có thuế thu nhập hoãn lại phải trả liên quan đến TSCĐ A. Xác định và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả. 65 Việc xác định và ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả xác định như sau: Bảng 3.4: Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả tại Công ty XYZ Tài sản cố đinh A Năm 1 Năm 2 Năm 3 Năm 4 Năm 5 Năm 6 Chi phí khấu hao theo kế toán 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 4.000 Chi phí khấu hao theo thuế 8.000 8.000 8.000 Giá trị ghi sổ 20.000 16.000 12.000 8.000 4.000 - Cơ sở tính thuế 16.000 8.000 - Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế cuối kỳ 4.000 8.000 12.000 8.000 4.000 - Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế đầu kỳ - 4.000 8.000 12.000 8.000 4.000 Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh trong kỳ 4.000 4.000 4.000 (4.000) (4.000) (4.000) Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong kỳ 1.000 1.000 1.000 (1.000) (1.000) (1.000)  Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả qua các năm: - Năm 1, năm 2, năm 3 ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả như sau: Nợ TK 8212 1.000 Có TK 347 1000 - Năm 4, năm 5, năm 6 ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả như sau: Nợ TK 347 1.000 Có TK 8212 1.000 66 ♦ Cách trình bày trên báo cáo tài chính doanh nghiệp Bảng 3.5: Bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (Mẫu B02-DN Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC Ngày 20 tháng 03 năm 2006) .............................. 14. Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế 15. Chi phí sản xuất và hoạt động DN không được khấu trừ thuế 16. Doanh thu không chịu thuế 17. Tổng lợi nhuận chịu thuế 18. Thuế TNDN hiện hành 19. Thuế TNDN hoãn lại 20. Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp 21. Lãi cơ bản trên cổ phiếu (*) 3.1.2.2 Hoàn thiện chế độ kế toán doanh nghiệp ♦ Về hóa đơn chứng từ Hóa đơn là chứng từ xác nhận quan hệ mua, bán, trao đổi hàng hóa, dịch vụ, thanh toán, quyết toán tài chính, xác định chi phí hợp lý khi tính thuế thu nhập doanh nghiệp. Ngoài ra, hóa đơn còn có ý nghĩa quan trọng trong việc kê khai thuế, khấu trừ thuế, hoàn thuế, đảm bảo tính chính xác và chống thất thoát tiền ngân sách nhà nước, tạo điều kiện thuận lợi thúc đẩy doanh nghiệp phát triển sản xuất kinh doanh. Đối với doanh nghiệp, hóa đơn cũng là bằng chứng chủ yếu cho một nghiệp vụ kinh doanh và có tính chất quyết định đến nghĩa vụ nộp thuế của doanh nghiệp. Vì vậy, nhà nước và doanh nghiệp phải quản lý hóa đơn. Để quản lý hóa đơn chính phủ đã ban hành nghị định số 89/2002/NĐ-CP ngày 07/02/2002 và thông tư 120/2002/TT-BTC. Sau một thời gian thực hiện quản lý hóa đơn theo nghị định và thông tư trên thì công tác quản lý hóa đơn trong thực tế đã gặp nhiều khó khăn đối với doanh nghiệp và cơ quan thuế. Đối với doanh nghiệp việc mua hóa đơn tại cơ quan thuế gặp khó khăn trong thủ tục hành chính, tốn nhiều thời gian….Đồng thời 67 đối với cơ quan thuế bộ phận quản lý ấn chỉ cũng gặp khó khăn khi công việc quá tải. Song, tình trạng gian lận trong quản lý, sử dụng, việc mua bán hóa đơn … vẫn chưa có dấu hiệu giảm bớt. Vì những khó khăn trên chính phủ đã ban hành nghị định 51/2010/NĐ-CP ngày 14/05/2010 về hóa đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ. Điểm nổi bật trong nghị định là giao quyền và trách nhiệm cho các doanh nghiệp, cơ sở kinh doanh trong việc tạo lập, quản lý và sử dụng hóa đơn. Nghị định 51 ra đời tuy giải quyết được việc mua hóa đơn và quy trình quản lý ấn chỉ của cơ quan thuế hiện nay là khâu làm mất rất nhiều thời gian nhưng vẫn còn một số hạn chế, dưới đây là một số hạn chế và biện pháp khắc phục: Vẫn không hạn chế được các doanh nghiệp ma. Vì các doanh nghiệp ma vẫn có thể thành lập để mua bán hóa đơn trong một thời gian rồi giải thể hoặc bỏ trốn. Cần có những biện pháp xử lý cụ thể đối với các doanh nghiệp ma này, nếu khi phát hiện ra hành vi lừa đảo của các doanh nghiệp mà các doanh nghiệp đã giải thể vẫn phải có những biện pháp xử lý kịp thời. - Vẫn không có biện pháp nào phát hiện được các doanh nghiệp không báo cáo đầy đủ hóa đơn đầu vào, xuất đủ hóa đơn khi bán hàng. Trong những năm sắp tới, để việc quản lý hóa đơn tốt hơn chính phủ cần tiến đến việc ban hành quy định cho phép các doanh nghiệp in hóa đơn điện tử, thực hiện được điều này thì giữa cơ quan thuế và doanh nghiệp phải có một phần mềm liên kết với nhau trong việc quản lý hóa đơn. Khi đó, cơ quan thuế sẽ quản lý được tình hình kê khai hóa đơn giữa các đơn vị, hạn chế được những hành vi trốn thuế. ♦ Về tài khoản kế toán và cách phản ánh trên tài khoản Hiện nay, phần lớn các doanh nghiệp đang áp dụng hệ thống tài khoản kế toán theo quyết định 15/2006/QĐ-BTC nhưng để theo dõi và hạch toán các khoản chi phí không được trừ, doanh thu không chịu thuế thì chưa có tài khoản để kế toán ghi nhận và hạch toán. Vì thế hệ thống tài khoản cần bổ sung thêm ba tài khoản: 68  Tài khoản 6A1 chi phí sản xuất không được khấu trừ thuế. Tài khoản này có các tài khoản cấp con như sau: a) Tài khoản 6A11: Chi phí nguyên vật liệu b) Tài khoản 6A12:Chi phí nhân công c) Tài khoản 6A13: Chi phí sản xuất chung d) Tài khoản 6A14: Chi phí khác  Tài khoản 6A2 chi phí hoạt động không được khấu trừ thuế a) Tài khoản 6A21: Chi phí tài chính b) Tài khoản 6A22: Chi phí bán hàng c) Tài khoản 6A23: Chi phí quản lý doanh nghiệp d) Tài khoản 6A24: Chi phí khác  Tài khoản 5B1 doanh thu không chịu thuế có tài khoản cấp con: a) Tài khoản 5B11: Doanh thu bán hàng b) Tài khoản 5B12: Doanh thu hoạt động tài chính Nội dung phản ánh tài khoản 6A1: bên Nợ tài khoản 6A1 phản ánh những chi phí mua nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung, chi phí khác thực tế phát sinh nhưng những chi phí này không được khấu trừ thuế. Bên Có kết chuyển các chi phí trên vào bên Nợ tài khoản 154 “Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang” hoặc bên Nợ tài khoản 631 “giá thành sản phẩm”. Tài khoản 6A1 không có số dư cuối kỳ. Nội dung phản ánh tài khoản 6A2: bên Nợ tài khoản 6A2 phản ánh những chi phí tài chính, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, chi phí khác thực tế phát sinh nhưng những chi phí này không được khấu trừ thuế. Bên Có kết chuyển các chi phí trên vào bên Nợ tài khoản 911 để xác định kết quả kinh doanh. TK 6A2 không có số dư cuối kỳ. Nội dung phản ánh tài khoản 5B1: bên Nợ kết chuyển toàn bộ doanh thu bán hàng và doanh thu hoạt động tài chính vào tài khoản 911 để xác định kết quả kinh doanh. Bên Có là doanh thu bán hàng, doanh thu hoạt động tài chính, doanh thu khác thực hiện trong kỳ kế toán. TK 5B1 không có số dư cuối kỳ. 69 ♦ Về báo cáo tài chính của doanh nghiệp Tài khoản 6A1, 6A2, 5B1 thể hiện trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh như sau: Bảng 3.6: Bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (Mẫu B02-DN Ban hành theo QĐ số 15/2006/QĐ-BTC Ngày 20 tháng 03 năm 2006) CHỈ TIÊU Mã số Thuyết minh Năm nay Năm trước 1 2 3 4 5 1. Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ 01 2. Các khoản giảm trừ doanh thu 02 3. Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ (10=01-02) 10 4. Giá vốn hàng bán 11 5. Lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ (20=10-11) 20 6. Doanh thu hoạt động tài chính 21 7. Chi phí tài chính 22 Trong đó : Chi phí lãi vay 23 8. Chi phí bán hàng 24 9. Chi phí quản lý doanh nghiệp 25 10. Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh{30 = 20 + (21 – 22) – (24 + 25)} 30 11. Thu nhập khác 31 12. Chi phí khác 32 13. Lợi nhuận khác ( 40=31-32 ) 40 14. Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế (50=30+40) 50 70 15. Chi phí sản xuất và hoạt động DN không được khấu trừ thuế 51 16. Doanh thu không chịu thuế 52 17. Tổng lợi nhuận chịu thuế (53 = 50 + 51-52) 53 18. Thuế TNDN hiện hành 54 19. Thuế TNDN hoãn lại 55 20. Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp ( 60 = 50 – 54 - 55 ) 60 21. Lãi cơ bản trên cổ phiếu (*) 70 3.1.2.3 Về cách soạn thảo thông tư, chuẩn mực. Qua kết quả khảo sát thực tế ở chương 2 cũng cho thấy còn nhiều doanh nghiệp áp dụng VAS 17 vào công tác kế toán nhưng vẫn chưa hiểu rõ nội dung VAS 17. Vì thế cần có biện pháp để người làm kế toán hiểu rõ nội dung của chuẩn mực và áp dụng được vào công tác kế toán của doanh nghiệp thì bộ tài chính cần ban hành thông tư hướng dẫn cụ thể hơn nữa, đưa ra nhiều trường hợp ví dụ để người đọc có thể hiểu rõ về chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Ngoài ra, bộ tài chính cũng cần nghiên cứu kỹ trước khi ban hành một thông tư nào đó, tránh trường hợp thông tư mới được ban hành lại phải ban hành một thông tư khác để điều chỉnh, sửa đổi, bổ sung thông tư đó. Vì khi ban hành thông tư bổ sung sẽ gây nhiều khó khăn, chi phí cho các doanh nghiệp và cục thuế. Các doanh nghiệp khó khăn khi mới tập huấn, nắm bắt nội dung thông tư này lại phải tập huấn tiếp nội dung thông tư khác. Cục thuế và chi cục thuế phải tổ chức các buổi tập huấn cho những thông tư đó. Nếu cục thuế, chi cục thuế không tổ chức tập huấn cho những thông tư bổ sung thì làm cho một số doanh nghiệp không biết có thông tư bổ sung. Cụ thể, nghị định 51/2010/NĐ-CP ban hành ngày 14/05/2010 của chính phủ, với thông tư hướng dẫn nghị định này là thông tư 153/2010/TT-BTC ban hành ngày 28/09/2010, đến ngày 08/02/2011 bộ tài chính lại ban hành thông tư 13/2011/TT-BTC sửa đổi thông tư 153/2010/TT-BTC. 71 3.1.3 Đối với cục thuế, chi cục thuế Kết quả cuộc điều tra các doanh nghiệp tại Thành Phố Hồ Chí Minh đã trình bày ở chương 2 cho thấy còn nhiều doanh nghiệp áp dụng chuẩn mực kế toán số 17 nhưng chưa nắm rõ nội dung chuẩn mực này. Để người làm công tác kế toán hiểu được VAS 17 thì cơ quan thuế cần:  Một là, cơ quan thuế cần tổ chức tăng cường tuyên truyền, tập huấn chuẩn mực kế toán số 17 cho các doanh nghiệp.  Hai là, cơ quan thuế có thể thực hiện một video hướng dẫn VAS 17 và đưa vào website của cục thuế TPHCM. Vì theo cách này sẽ tăng cường thêm nhiều người đang muốn tìm hiểu chuẩn mực, hoặc đang làm phải vận dụng chuẩn mực có thể dễ dàng vào website có hướng dẫn chuẩn mực này. Trong năm 2010, 2011 có nhiều thông tư, nghị định mới được ban hành như: - Nghị định 51/2010/NĐ-CP ngày 14/05/2010 và thông tư 153/2010/TT-BTC ngày 28/09/2010 quy định về việc in, phát hành, sử dụng hóa đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ; xử phạt vi phạm hành chính về hóa đơn… - Thông tư 28/2011/TT-BTC ban hành ngày 28/02/2011 hướng dẫn thi hành một số điều của luật quản lý thuế, hướng dẫn thi hành nghị định số 85/2007/NĐ-CP ngày 25/05/2007 và nghị định số 106/2010/NĐ-CP ngày 28/10/2010 của chính phủ. - Thông tư 13/2011/TT-BTC sửa đổi thông tư 153/2010/TT-BTC ban hành ngày 08/02/2011. Với nhiều thông tư, nghị định mới ban hành như vậy, cục thuế và chi cục thuế để triển khai tốt những nội dung của thông tư, nghị định đó đến các doanh nghiệp thì dưới đây có một số kiến nghị giúp cho các doanh nghiệp có thể thực áp dụng tốt thông tư, nghị định…góp phần hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp: 72  Các cán bộ thuế cần được tập huấn kỹ nội dung nghị định, thông tư…trước khi tập huấn lại cho các doanh nghiệp.  Khi tổ chức các buổi tập huấn, cục thuế và chi cục thuế cần chia theo lĩnh vực hoạt động của các doanh nghiệp thì buổi tập huấn sẽ hiệu quả hơn. Những doanh nghiệp sản xuất, thương mại, xây dựng….sẽ được tổ chức các buổi tập huấn khác nhau, khi đó buổi tập huấn sẽ hiệu quả hơn vì những nội dung nào của thông tư, nghị định có liên quan đến lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp sẽ được phổ biến kỹ hơn.  Nhân viên của đội tuyên truyền hướng dẫn thuế cần có trình độ chuyên môn chuyên sâu, có thái độ nhiệt tình trong việc hướng dẫn các doanh nghiệp thực hiện những vấn đề còn chưa rõ về thuế. Hầu hết các phòng tuyên truyền hỗ trợ tại các Chi cục thuế – cơ quan quản lý cấp quận hay Cục thuế tại địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh chưa hoạt động hiệu quả. Ví dụ: Khi nhân viên kế toán yêu cầu giải đáp những thắc mắc liên quan đến quy định của luật thuế, thông tư, ... Thì hầu hết nhận được những hướng dẫn bằng lời không mang tính chắc chắn để thực hiện theo. Nếu muốn nhận hướng dẫn bằng văn bản phải thực hiện việc giải đáp theo quy trình và doanh nghiệp sẽ nhận được công văn trả lời sau khoảng 20 đến 25 ngày. Dẫn đến việc trậm trễ thời gian trong công việc kế toán.  Cần tăng cường thanh tra thuế để sớm phát hiện những hành vi vi phạm như: kê khai thuế không đúng, trốn thuế… 3.2 Hoàn thiện kế toán thuế TNDN ở tầm vi mô Hiện nay, có một số doanh nghiệp quan tâm tìm hiểu, thông tin, những quy định mới về luật thuế cũng như nghị định, chuẩn mực kế toán, thông tư…để thực hiện tốt công việc kế toán, nghĩa vụ nộp thuế của doanh nghiệp. Tuy nhiên cũng còn không ít các doanh nghiệp thờ ơ về vấn đề này. Để các doanh nghiệp thực hiện tốt hơn công tác kế toán và nghĩa vụ nộp thuế thì các doanh nghiệp cần: 73 - Tổ chức công tác kế toán phù hợp với điều kiện của doanh nghiệp, đúng quy định của nhà nước, tuân theo chế độ kế toán và chuẩn mực kế toán hiện hành. - Các doanh nghiệp cần chủ động tìm hiểu những thông tin, quy định mới về kế toán doanh nghiệp cũng như những chính sách thuế mới giúp hoàn thiện tốt hơn công tác kế toán thuế tại doanh nghiệp. - Nhân viên phòng kế toán doanh nghiệp phải là những người được đào tạo đúng chuyên môn, cần cử nhân viên đi học thêm những khóa đào tào ngắn hạn để nâng cao trình độ chuyên môn. - Các doanh nghiệp cần có tinh thần, trách nhiệm cao khi tham gia các buổi tập huấn do cơ quan thuế tổ chức. 74 KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 Chương 3 là một số giải pháp, kiến nghị nhằm giải quyết những khó khăn còn vướng mắc khi áp dụng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp vào thực tế đã trình bày ở chương 2. Ở chương này, tôi đưa ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện luật thuế thu nhập doanh nghiệp và chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam. Trong đề tài tác giả đưa kiến nghị về thành lập tài khoản mới để theo dõi khoản chi phí không được khấu trừ thuế và khoản doanh thu không chịu thuế thực tế phát sinh tại doanh nghiệp. Với kiến nghị này hy vọng sẽ giúp cho những người làm công tác kế toán thuận lợi hơn trong việc xác định chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp vào cuối năm tài chính. Khoảng cách giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế có thể xem là một vấn đề đang tồn tại hiện nay. Những giải pháp kiến nghị trong đề tài sẽ đưa khoảng cách trên thu hẹp hơn. Ngoài ra, tác giả cũng đưa ra một số kiến nghị đối với nhà nước, đối với cục thuế, đối với doanh nghiệp về vấn đề hoàn thiện kế toán thuế TNDN. Với những giải pháp và kiến nghị đó tôi hy vọng sẽ góp phần vào việc hoàn thiện kế toán thuế TNDN tại Việt Nam hiện nay. 75 KẾT LUẬN Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp là một phần của kế toán doanh nghiệp. Thực hiện tốt kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp sẽ giúp nguồn thu ngân sách ổn định, doanh nghiệp thực hiện tốt nghĩa vụ nộp thuế cho nhà nước. Việc xác định đúng thuế thu nhập doanh nghiệp, trong đó xác định đúng thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại là một vấn đề các kế toán doanh nghiệp, cán bộ thuế quan tâm. Do đó, chuẩn mực số 17 (kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp) và thông tư số 20/2006/TT-BTC ra đời hướng dẫn doanh nghiệp xác định thuế thu nhập hoãn lại. Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn được thể hiện trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Tài sản thuế thu nhập hoãn lại, nợ thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại được trình bày trên bảng cân đối kế toán làm cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp chính xác hơn. Báo cáo tài chính doanh nghiệp trung thực, hợp lý sẽ cung cấp thông tin hữu ích cho các cơ quan hữu quan như: Cơ quan thuế, ngân hàng, …. Ngoài ra, báo cáo tài chính còn là cơ sở để các nhà đầu tư quyết định đầu tư vào thì trường chứng khoán. Tuy nhiên khi nghiên cứu về luật, chuẩn mực kế toán, thông tư, nghị định…. Với mục đích nhằm hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam thì tác giả nhận thấy trong chuẩn mực số 17 đã giải quyết được một số vấn đề về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Tuy nhiên còn hạn chế chưa có hướng dẫn cụ thể về cách xác định thuế thu nhập hoãn lại, cách ghi nhận các khoản chênh lệch vĩnh viễn. 76 Do đó sau một thời gian nghiên cứu từ cơ sở lý luận đến thực tiễn, tác giả đưa ra một số giải pháp kiến nghị nhằm hoàn thiện những vấn đề còn tồn tại của kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong thực tế. Với những kết quả nghiên cứu của đề tài tác giả hy vọng sẽ góp phần nào thuận lợi hơn cho những người đang thực hiện công tác kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp cũng như hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam. 77 TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Bộ tài chính (2008), Hướng dẫn mới nhất thực hiện 26 chuẩn mực kế toán, Nxb Lao động – xã hội. 2. Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc (2010), Những vấn đề chung và các yếu tố của báo cáo tài chính, Nxb Thống kê. 3. Võ Thế Hào, Phan Mỹ Hạnh, Lê Quang Cường (2009), Giáo trình thuế, Nxb Lao động. 4. TS. Nguyễn Thế Lộc, TS. Vũ Hữu Đức (2010), Áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế, Nxb Lao động – xã hội. 5. PGS. TS. Võ Văn Nhị (2009), Thuế & kế toán thuế 2009, Nxb Giao thông vận tải. 6. Nguyễn Xuân Thắng (2008), Chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khoảng chách giữa lý thuyết và thực tế, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học Kinh Tế Thành Phố Hồ Chí Minh. 7. Nguyễn Lê Diễm Thúy (2006), Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp – Thực trạng và giải pháp hoàn thiện, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học Kinh Tế Thành Phố Hồ Chí Minh. 78 8. Chuẩn mực số 17: Thuế thu nhập doanh nghiệp (Ban hành và công bố theo Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15 tháng 02 năm 2005 của Bộ trưởng Bộ tài chính) 9. Thông tư số 20/2006/TT-BTC ngày 20 tháng 03 năm 2006 10. Thông tư 130/2008/TT-BTC ngày 26/12/2008 11. Thông tư 203/2009/TT-BTC ngày 20 tháng 10 năm 2009 12. Thông tư 3/2009/TT-BTC ngày 13/01/2009 13. Thông tư 228/2009/TT-BTC ngày 07/12/2009 14. Nghị định 51/2010/NĐ-CP ngày 14/05/2010 15. Thông tư 153/2010/TT-BTC ban hành ngày 28/09/2010 16. Thông tư 18/2011/TT-BTC ngày 10/02/2011 17. http:// gomm.com.vn/16578-chi-phi-quang-cao-bi-khong-che-kho-khan-cho- doanh-nghiep-viet-nam/ 18. 19. http:// www.iasplus.com/standard/ias12.htm 20.