Luận văn Thu thập và sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt trong kiểm toán báo cáo tài chính tại VACO

g kiểm soát Tin cậy vào hệ thống kiểm soát Không tin Không tin Tin cậy Tin cậy Thực hiện các chuẩn mực phục vụ khách hàng Tập trung vào kiểm tra chi tiết Xác định các bước kiểm soát có thể làm giảm rủi ro. Thực hiện kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản Kiểm tra các bước kiểm soát để chứng minh độ tin cậy của hệ thống theo kế hoạch quay vòng. Thực hiện kiểm tra chi tiết ở mức độ cơ bản Tập trung vào kiểm tra chi tiết Đánh giá và quản lý rủi ro Tổng hợp và liên kết với kế hoạch kiểm toán chi tiết Thực hiện kế hoạch kiểm toán Thực hiện các bước kiểm tra hệ thống và đánh giá Thực hiện các bước kiểm tra chi tiết và đánh giá kết quả kiểm tra Thực hiện việc soát xét Báo cáo tài chính Soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày lập báo cáo. Thu thập thư giải trình của BGĐ khách hàng Lập bảng tổng hợp kết quả kiểm toán. Lập báo cáo kiểm toán. Đánh giá chất lượng và kết quả cuộc kiểm toán Soát xét, kiểm soát giấy tờ làm việc Kết luận về cuộc kiểm toán và lập báo cáo C¸c ho¹t ®éng sau kiÓm to¸n Hệ thống hồ sơ kiểm toán được VACO cũng như các công ty kiểm toán và tư vấn tài chính khác xây dựng nhằm mục đích trợ giúp quá trình lập kế hoạch kiểm toán, lập các giấy tờ làm việc, xác định và kiểm tra các bước kiểm soát, lập báo cáo tài chính sau kiểm toán, lưu trữ các thông tin khác để giao dịch và phục vụ khách hàng. Trên thực tế, hệ thống hồ sơ kiểm toán của VACO được xây dựng gồm 2 loại: hồ sơ kiểm toán thông minh (với sự hỗ trợ của phần mềm kiểm toán AS/2) và hồ sơ kiểm toán thông thường. Hồ sơ kiểm toán thông minh góp phần rút ngắn quá trình lập kế hoạch kiểm toán, đưa ra các khái niệm rủi ro ở từng phần hành khi lập kế hoạch kiểm toán. Đồng thời, hồ sơ kiểm toán thông minh cũng giúp kiểm toán viên thiết lập các giấy tờ làm việc phục vụ quá trình kiểm tra chi tiết. Mặt khác, hồ sơ kiểm toán chuẩn được thiết kế và quản lý với phần mềm kiểm toán AS/2 cũng góp phần bảo đảm cho các kiểm toán viên nói riêng và Công ty nói chung có thể áp dụng đúng phương pháp kiểm toán chuẩn DTT. Do vậy, hồ sơ kiểm toán thông minh góp phần toàn cầu hóa phương pháp kiểm toán và mang lại hiệu quả cao trong các cuộc kiểm toán. Tuy nhiên, việc áp dụng hồ sơ kiểm toán thông minh vẫn có những giới hạn khi tiến hành áp dụng đối với công tác kiểm toán các ngành quá đặc biệt, đối với các cuộc kiểm toán có thời gian làm việc trực tiếp trên 15 ngày. Đồng thời, với các khách hàng lớn có sử dụng hệ thống mạng máy tính ở tầm vĩ mô hoặc đối với các khách hàng mà kế hoạch kiểm toán buộc phải quay vòng để kiểm tra các bước kiểm soát, hồ sơ kiểm toán thông minh bộc lộ những hạn chế nhất định khi áp dụng. Vì vậy, bên cạnh hồ sơ kiểm toán thông minh trong hệ thống hồ sơ kiểm toán của Công ty có một khối lượng không nhỏ các hồ sơ kiểm toán thông thường. Để thuận tiện cho công tác quản lý và thực hiện kiểm toán, hệ thống hồ sơ kiểm toán Công ty, bao gồm cả hồ sơ kiểm toán thông minh và hồ sơ kiểm toán thông thường, đều được xây dựng trên cơ sở hệ thống các chỉ mục chuẩn. Ví dụ một số chỉ mục cơ bản như sau: 1000: Lập kế hoạch kiểm toán 2000: Báo cáo 3000: Quản lý cuộc kiểm toán 4000: Hệ thống kiểm soát 5000: Kiểm tra chi tiết phần tài sản 6000: Kiểm tra chi tiết phần công nợ 7000: Kiểm tra chi tiết phần vốn chủ sở hữu 8000: Kiểm tra chi tiết báo cáo lãi lỗ Cùng với việc chuyển giao Phương pháp kiểm toán AS/2, Hãng kiểm toán DTT còn cung cấp cho Công ty Kiểm toán Việt Nam Phần mềm kiểm toán AS/2. Phần mềm kiểm toán AS/2: Là thành viên chính thức của DTT, VACO đã được hỗ trợ, điều chỉnh phần mềm kiểm toán AS/2 phù hợp với môi trường kiểm toán ở Việt Nam. Từ đó, Công ty tiến hành áp dụng thành công Phần mềm AS/2 trong các cuộc kiểm toán mà Công ty thực hiện. Phần mềm kiểm toán này là công cụ hữu hiệu trong việc thực hiện Phương pháp kiểm toán AS/2, đồng thời là nơi lưu trữ hồ sơ kiểm toán thông minh. Các kĩ thuật cho phép của AS/2 giúp cho kiểm toán viên có thể thực hiện có hiệu quả nhất tất cả các giai đoạn của kiểm toán trên cơ sở các môđun có mối quan hệ chặt chẽ, có tác động hỗ trợ lẫn nhau. Bởi thế, phần mềm kiểm toán AS/2 cũng là một bộ phận không thể thiếu của Hệ thống kiểm toán AS/2 và nó là một trong những yếu tố góp phần vào sự thành công mà Công ty Kiểm toán Việt Nam đã đạt được. Thực trạng thu thập và sử dụng Bằng chứng kiểm toán đặc biệt tại VACO Ý kiến chuyên gia Kiểm toán viên tại VACO cho đến nay ít sử dụng ý kiến chuyên gia vì: Theo chuẩn mực, ý kiến chuyên gia được sử dụng khi công ty kiểm toán không thể có đủ trình độ chuyên môn và khả năng về lĩnh vực nào đó để thực hiện thủ tục kiểm toán cần thiết. Thông thường, nếu có khách hàng kinh doanh mặt hàng phức tạp (như đã nêu trong phần cơ sở lý luận) thì Chủ nhiệm kiểm toán và các kiểm toán viên sẽ cùng thảo luận với các kỹ thuật viên của khách hàng để cùng đi đến kết luận. Tất nhiên Chủ nhiệm kiểm toán sẽ là người đưa ra quyết định cuối cùng. Cũng có trường hợp không đưa ra ý kiến được, khi đó các kiểm toán viên sẽ chấp nhận kết quả của các chuyên gia của đơn vị được kiểm toán. Với các khách hàng thường xuyên hiện nay của VACO thì việc kiểm toán không có gì khó khăn cần lấy ý kiến chuyên gia. Ý kiến của chuyên gia chỉ thu thập khi thực sự cần thiết, không có bằng chứng nào thay thế, vì đây cũng là bằng chứng có tính độc lập không cao. Kiểm toán viên phải xem xét trình độ và tính độc lập của chuyên gia. Giải trình của Ban Giám đốc Giám đốc xác nhận trách nhiệm của mình trong việc trình bày báo cáo tài chính trung thực và hợp lý, đồng thời ký báo cáo. Ngoài ra có các giải trình đặc biệt như các nghiệp vụ với các bên liên quan hoặc giải trình về luật pháp và qui định hiện hành… Trên thực tế, ngày lập thư giải trình và ngày lập báo cáo tài chính giống nhau để hạn chế rủi ro cho kiểm toán viên. Sau cuộc kiểm toán, kiểm toán viên bao giờ cũng thu thập thư giải trình lại. Các Giám đốc không từ chối cung cấp thư giải trình. Tất cả các cuộc kiểm toán của VACO đều thu thập giải trình của Ban Giám đốc theo qui định tại Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 580. Thông thường thì các giải trình đều bằng văn bản và được thể hiện dưới hình thức là Thư giải trình của Ban Giám đốc. Nếu kiểm toán viên thấy cần thiết phải thêm một số giải trình khác về các vấn đề mà kiểm toán viên quan tâm thì có thể yêu cầu hoặc thỏa thuận thêm với Giám đốc. Ở Việt Nam, mặc dù đã ban hành một chuẩn mực (Chuẩn mực số 580) về giải trình của Ban Giám đốc nhưng đôi khi các Giám đốc không hiểu trách nhiệm của mình là phải đưa ra Bản giải trình. Tất cả các Bản giải trình của Giám đốc bắt buộc phải lưu vào hồ sơ kiểm toán và thường nằm ở chỉ mục 2000 trong hồ sơ kiểm toán. Ngoài những nội dung trong Chuẩn mực, kiểm toán viên có thể yêu cầu Giám đốc giải trình thêm một số nội dung khác. Nội dung giải trình thêm phụ thuộc vào nhiều yếu tố: loại hình kinh doanh, loại hình doanh nghiệp, tính chất trọng yếu của từng khoản mục (kiểm toán viên còn nghi ngại về vấn đề gì thì yêu cầu Giám đốc giải trình về vấn đề đó). Ví dụ: Công ty cổ phần phải giải trình về: Sự thay đổi trong Hội đồng cổ đông, Hội đồng quản trị Kế hoạch phát hành thêm cổ phiếu, trái phiếu… Ngân hàng và các tổ chức tín dụng thường phải giải trình về: Các nghiệp vụ đối với các bên liên quan, các khoản phải thu, phải trả liên quan bao gồm các khoản mua, bán, đi vay, chuyển nhượng, thuê tài sản và bảo lãnh. Các khoản bảo lãnh Các công cụ tài chính có mức tập trung rủi ro tín dụng cao, tính riêng cho từng đơn vị hay cả tập đoàn. Cầm cố chứng từ thanh toán có các điều khoản truy đòi Các khoản cho vay bị tổn thất về giá trị Việc phân loại tài sản, công nợ Các khoản công nợ hay lãi/lỗ tiềm tàng cần trích trước Các ước tính kế toán có thể phải thay đổi trong một tương lai gần và có thể ảnh hưởng trọng yếu đối với báo cáo tài chính. Các khoản nợ quá hạn và trích lập dự phòng Các khoản huy động tiết kiệm từ năm trước Chi phí phân bổ cho kỳ kế toán sau… Doanh nghiệp thương mại và dịch vụ giải trình về: Thuế nhà thầu, thuế thu nhập… "Mâu thuẫn về lợi ích" giữa người phụ trách và nhân viên Thiết lập và duy trì hệ thống kiếm soát kế toán nội bộ… Doanh nghiệp sản xuất giải trình: Kế hoạch sản xuất sản phẩm cũ, sản phẩm mới hoặc ngừng sản xuất Hàng tồn kho… Dưới đây tác giả xin đưa ra hai Bản giải trình của hai đơn vị khác nhau để minh họa cụ thể hơn nội dung của một Bản giải trình. TỔNG CÔNG TY XYZ NHÀ MÁY X --------- THƯ GIẢI TRÌNH CỦA BAN GIÁM ĐỐC Báo cáo tài chính năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2002 Kính gửi: Công ty Kiểm toán Việt Nam Số 8 - Phạm ngọc Thạch – Hà Nội Chúng tôi xin gửi tới quí vị Báo cáo này liên quan đến cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính ngày 31/12/2002 của Nhà máy X thuộc Tổng Công ty XYZ, nhằm đưa ra những ý kiến về tính đúng đắn và trung thực của Báo cáo Tài chính dựa trên những văn bản quy định do Bộ tài chính ban hành cung với các quy định của Tổng Công ty XYZ. Chúng tôi xác nhận những điểm sau đây: Đảm bảo báo cáo tài chính cũng như phần diễn giải các thông tin được trình bày trung thực, tuân thủ chế độ kế toán Việt Nam do bộ Tài chính ban hành và các hướng dẫn của Tổng Công ty XYZ. Không có sự bất hợp lý từ phía bộ phận quản lý cũng như nhân viên có trách nhiệm trong hệ thống kiểm soát nội bộ, dẫn tới những sai lệch đến báo cáo tài chính. Chúng tôi đã cung cấp cho Quý vị các sổ sách kế toán, các tài liệu liên quan, kể từ đầu năm tài chính cho tới ngày lập báo cáo này. Báo cáo tài chính không có sai sót trọng yếu. Không có những nghiệp vụ nào liên quan đến tài sản hay công nợ phát sinh mà không được ghi chép sổ sách đầy đủ. Nhà máy đã sử dụng hệ thống sổ sách kế toán được Bộ Tài chính quy định và các quy định của Tổng Công ty XYZ. Chúng tôi tuân thủ các điều khoản quy định của Tổng Công ty XYZ và Bộ tài chính khi lập báo cáo tài chính năm 2002. Chúng tôi đã tiến hành kiểm kê đầy đủ tiền, tài sản, hàng tồn kho,... tại ngày 31 tháng 12 năm 2002, tất cả các số liệu thể hiện trên báo cáo kiểm kê đều khớp với các số liệu trình bày trên báo cáo tài chính. Nhà máy đã thể hiện đầy đủ các tài sản trên báo cáo. Các khoản phải thu thể hiện trên giấy báo nợ đối với khách nợ và không bao gồm các khoản mục phát sinh sau ngày lập bảng cân đối kế toán. Chúng tôi đã ghi chép và trình bày tất cả các khoản công nợ trong Báo cáo tài chính để làm cơ sở thanh toán cho các bên thứ ba. Tất cả những chi tiêu đều có hóa đơn chứng từ gốc, được lập các chứng từ ghi sổ phản ánh đầy đủ cùng với hoạt động của Nhà máy. Ngoài những khoản mục đã được diễn giải trong Ghi chú các báo cáo tài chính, không có nghiệp vụ phát sinh nào diễn ra sau ngày lập Cân đối tài sản mà cần phải điểu chình hay trình bày trong Báo cáo tài chính và các Ghi chú liên quan. Nhà máy đã phân loại đúng trên Báo cáo tài chính về các khoản tài sản cố định, đầu tư và các tài sản khác. Chúng tôi có trách nhiệm thiết lập và duy trì hệ thống kiểm soát nội bộ, nhằm mục đích bảo đảm an toàn đối với tài sản cố định, tránh sự mất mát do việc sử dụng không đúng mục đích. Không có yếu kém trầm trọng trong hệ thống kiểm soát nội bộ. Chúng tôi tin rằng chi phí hợp lý đem lại hiệu quả cho quá trình hoạt động của Nhà máy. Trân trọng, Giám đốc Trưởng phòng Tài chính kế toán CÔNG TY AB Kính gửi: Công ty Kiểm toán Việt Nam Thành viên Hãng Deloitte Touche Tohmatsu Số 8 Phạm Ngọc Thạch, Hà Nội Việt Nam Nội dung: Thư giải trình của Ban giám đốc Thư giải trình này được lập ra nhằm phục vụ công việc kiểm toán báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2003 nhằm đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính này, trên các khía cạnh trọng yếu, về tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình lưu chuyển tiền tệ của Công ty phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. Chúng tôi khẳng định trách nhiệm của mình đối với các vấn đề sau: a. Sự trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính về tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình lưu chuyển tiền tệ theo các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. Ngoài ra, chúng tôi có trách nhiệm đảm bảo rằng hệ thống kế toán đã đăng ký với Bộ Tài Chính là được chấp thuận. b. Xây dựng và thực hiện chương trình, biện pháp kiểm soát nhằm ngăn ngừa, phát hiện gian lận. c. Trong phạm vi trách nhiệm và sự hiểu biết của mình, chúng tôi xác nhận các giải trình sau đây: 1. Báo cáo tài chính đề cập ở trên được trình bày trung thực và hợp lý, tuân thủ các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam. 2. Chúng tôi đã cung cấp cho Quý Ngài toàn bộ: a. Báo cáo tài chính và thông tin liên quan. b. Các biên bản họp cổ đông và Ban Giám đốc hoặc các bản tóm tắt hoạt động một số cuộc họp gần đây chưa lập được biên bản. 3. Chúng tôi không phát hiện được bất kỳ gian lận nào đã xảy ra hoặc có thể xảy ra ảnh hưởng đến Công ty liên quan đến (1) Ban Giám đốc, (2) nhân viên nắm vai trò quan trọng trong kiểm soát nội bộ, hoặc (3) những đối tượng khác có hành vi gian lận có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. 4. Chúng tôi không nhận được bất kỳ cáo giác nào về các hành vi gian lận đã xảy ra hoặc có thể xảy ra ảnh hưởng đến Công ty phản ánh từ các nhân viên đương nhiệm, nhân viên cũ, chuyên gia phân tích, cơ quan quản lý Nhà nước hoặc các đối tượng khác. 5. Không có phản ánh nào từ các cơ quan quản lý nhà nước về việc không tuân thủ hoặc tuân thủ không đầy đủ các qui định về kế toán. 6. Chúng tôi thấy rằng không có bất kỳ sự khiếu kiện nào sẽ xảy ra, những khoản bồi thường được yêu cầu trình bày, công bố trên Báo cáo tài chính, và chúng tôi cũng không nhận được bất kỳ thông báo nào từ phía chuyên gia tư vấn luật về các khiếu kiện và các khoản bồi thường cần được công bố trên Báo cáo tài chính. 7. Ngoại trừ những trình bày tại phụ lục A, không có giao dịch nào không được ghi chép một cách đúng đắn trong các ghi chép kế toán dưới dạng các Báo cáo tài chính. 8. Chúng tôi tin rằng các sai sót chưa được điều chỉnh có liên quan đến kỳ kế toán hiện tại do Quý Ngài phát hiện trong quá trình kiểm toán năm nay không ảnh hưởng trọng yếu, xét cho từng sai sót cũng như tổng thể toàn bộ các sai sót, đối với báo cáo tài chính. Bản tổng hợp các sai sót chưa điều chỉnh được trình bày trong Phụ lục A. Ngoại trừ các trường hợp đặc biệt khác được trình bày dưới đây, tổng ảnh hưởng của các sai sót nhỏ hơn 5.000.000.000 VaNĐ sẽ không được coi là các trường hợp được trình bày tiếp trên thư này. Con số này cũng không phải là dấu hiệu cần thiết về mặt số học để quyết định điều chỉnh hoặc trình bày số liệu trên báo cáo tài chính. 9. Nghiệp vụ đối với các bên liên quan, các khoản phải thu, phải trả liên quan bao gồm các khoản mua, bán, đi vay, chuyển nhượng, thuê tài sản và bảo lãnh (bằng lời hay văn bản), trong phạm vi áp dụng thích hợp, đã được xác định phù hợp, ghi chép đầy đủ và trình bày hợp lý trên báo cáo tài chính. 10. Công ty không có kế hoạch hay dự tính nào có thể ảnh hưởng tới giá trị ghi sổ hay việc phân loại tài sản, công nợ. 11. Công ty không: a. Vi phạm hay có thể vi phạm luật pháp mà cần xem xét trình bày sự ảnh hưởng trên báo cáo tài chính hay ghi nhận một khoản lỗ tiềm tàng. b. Các khoản công nợ hay lãi/lỗ tiềm tàng khác cần được trích trước hay trình bày trên báo cáo tài chính. 12. Công ty là chủ sở hữu hợp pháp các tài sản đang sở hữu và không có bất kỳ một tài sản trong số này bị đem đi cầm cố, thế chấp hoặc bị cầm giữ ngoại trừ máy móc, quyền sử dụng đất, những cơ sở đã cầm cố, thế chấp cho các khoản vay ngắn hạn với giá trị thực xác định là 61.034.409.809 VNĐ. 13. Để lập báo cáo tài chính theo các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Việt Nam, Ban Giám đốc đã sử dụng các ước tính kế toán. Công ty đã trình bày trên báo cáo tài chính tất cả các ước tính có thể phải thay đổi trong một tương lai gần và ảnh hưởng của sự thay đổi đó có thể trọng yếu đối với báo cáo tài chính. 14. Công ty đã tuân thủ mọi điều khoản của các hợp đồng mà hành vi vi phạm hợp đồng sẽ ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. 15. Không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày 31/12/2003 cần phải điều chỉnh hoặc trình bày trong báo cáo tài chính. 16. Công ty có trách nhiệm tính toán và bảo đảm các khoản dự phòng phải thu khó đòi được tính đầy đủ cũng như cơ sở để xác định các khoản đó. Ban Giám đốc cho rằng các khoản dự phòng này đủ để trang trải các khoản nợ khó đòi ước tính. 17. Không có một khoản dự phòng nào được lập để làm giảm số dư hàng tồn kho nhằm điều chỉnh hàng tồn kho về giá trị thuần có thể thực hiện được. Tất cả hàng tồn kho đều là tài sản của Công ty và không bao gồm bất kỳ một khoản nào được gửi đi, đã bán cho khách hàng, hoặc phải trả chưa được ghi nhận. 18. Chúng tôi tin tưởng rằng mọi sự giảm giá được đề cập đến trong tương lai đều đã được bù đắp. Tổng giám đốc Phó Giám đốc Kế toán trưởng Có thể nhận thấy nội dung của 2 bản giải trình đều có các điểm giải trình chung về: Sự trung thực hợp lý, tuân thủ chế độ kế toán Việt Nam của báo cáo tài chính Thiết lập và duy trì hệ thống kiếm soát nội bộ Giám đốc đã cung cấp đầy đủ tài liệu liên quan đến cuộc kiểm toán Khẳng định báo cáo không có sai sót trọng yếu Không có bất kỳ sự kiện nào phát sinh sau ngày kết thúc niên độ Ngoài ra ở Nhà máy X có một số điểm giải trình thêm là: Về việc kiểm kê tiền, tài sản, hàng tồn kho Các tài sản, các khoản phải thu trên giấy báo nợ đối với khách hàng Các khoản công nợ Còn ở Công ty AB có giải trình về một số điểm như: Không có bất kỳ sự khiếu kiện hay khoản bồi thường nào Các sai sót chưa được điều chỉnh Nghiệp vụ đối với các bên liên quan Các ước tính kế toán có thể thay đổi Các khoản dự phòng Sự giảm giá Nội dung của mỗi bản giải trình không giống nhau và cũng không theo một khuôn mẫu nhất định. Sự khác nhau là do đặc thù riêng của từng Công ty cũng như yêu cầu riêng của từng cuộc kiểm toán. Tư liệu của kiểm toán viên nội bộ Trước đây, tại VACO cũng có một số cuộc kiểm toán có sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ như các cuộc kiểm toán tại các Tổng Công ty lớn (như Tổng công ty hàng không Việt Nam…), Kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm toán toàn bộ các báo cáo tài chính, các phần hành cụ thể do giới hạn về số lượng của kiểm toán viên. Đồng thời cũng là do yêu cầu của từng hợp đồng kiểm toán cụ thể trong đó yêu cầu kiểm toán viên chính buộc phải sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ (không kiểm toán lại nữa) và coi như các phần hành đó đã được kiểm toán bởi kiểm toán viên chính. Nhưng với những hợp đồng như vậy, kiểm toán viên chính phải kiểm soát được quá trình kiểm toán của các Kiểm toán viên nội bộ bằng cách chủ nhiệm kiểm toán của VACO phải hướng dẫn cho các kiểm toán viên nội bộ của Công ty về phương pháp và quy trình kiểm toán mà VACO thực hiện, từ đó các kiểm toán viên nội bộ tiến hành kiểm toán cho đơn vị mình. Do vậy, cách thức kiểm toán ở các công ty đó cũng tương tự như cách thức kiểm toán ở VACO chỉ khác người thực hiện là các kiểm toán viên nội bộ. Khi sử dụng các tư liệu kiểm toán này, kiểm toán viên chính hoàn toàn không kiểm toán lại và chấp nhận các ý kiến kết luận của kiểm toán viên nội bộ mà vẫn phải chịu trách nhiệm hoàn toàn về các rủi ro kiểm toán có thể xảy ra. Hiện nay, Kiểm toán viên không hoàn toàn tin tưởng vào hệ thống kiếm toán nội bộ ở đơn vị cần được kiểm toán. Ở các khách hàng có kiểm toán nội bộ, kiểm toán viên sử dụng tài liệu của kiểm toán viên nội bộ để định hướng kiểm toán cho mình, xem xét các kết luận từ đó thực hiện các thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên cho là cần thiết, tuy nhiên phần việc này của kiểm toán viên sẽ nhẹ nhàng hơn đi rất nhiều. Còn đối với các khách hàng không lập ra kiểm toán nội bộ hoặc có lập ra nhưng hệ thống này hoạt động không hiệu lực thì kiểm toán viên không thể sử dụng tài liệu của kiểm toán viên nội bộ được. Ví dụ, khi xem xét báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên nhận thấy kiểm toán viên nội bộ đã phát hiện ra một số sai sót về một khoản mục nào đó (như tiền gửi ngân hàng) thì lập tức, với tính hoài nghi nghề nghiệp và sự xét đoán của mình, kiểm toán viên sẽ phải kiểm tra kỹ hơn, thực hiện nhiều thủ tục kiểm toán hơn để thu thập nhiều bằng chứng hơn về khoản mục này. Trường hợp này kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận tới ngân hàng giao dịch với đơn vị… Hoặc nếu cần thiết, kiểm toán viên có thể trao đổi trực tiếp với kiểm toán viên nội bộ về những nghi vấn của mình. Tư liệu của kiểm toán viên khác Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 600 đoạn 17 có quy định: "Kiểm toán viên khác phải phối hợp với kiểm toán viên chính trong trường hợp kiểm toán viên chính sử dụng tư liệu kiểm toán của mình". Có nghĩa là kiểm toán viên khác phải thông báo cho kiểm toán viên chính những phần việc mình không thực hiện được theo yêu cầu hoặc bất cứ vấn đề nào có ảnh hưởng đáng kể đến công việc của kiểm toán viên khác mà kiểm toán viên chính quan tâm. Ngược lại, kiểm toán viên chính cần thông báo cho kiểm toán viên khác về những vấn đề có thể ảnh hưởng quan trọng đến báo cáo tài chính của đơn vị cấp dưới hoặc đơn vị kinh tế khác do kiểm toán viên khác kiểm toán mà kiểm toán viên chính phát hiện được. Trong thực tế, điều này là bất khả thi. Khi gửi thư yêu cầu sự phối hợp giữa các kiểm toán viên khác với kiểm toán viên chính, thông thường kiểm toán viên chính không nhận được thư phúc đáp, hoặc kiểm toán viên chính cũng không được xem hồ sơ kiểm toán năm trước do kiểm toán viên khác thuộc công ty kiểm toán khác kiểm toán. Các khách hàng không muốn cho xem hồ sơ kiểm toán về công ty họ, bởi vậy Công ty kiểm toán cần phải giữ bí mật cho khách hàng mà họ kiểm toán. Vì vậy, việc kiểm toán viên chính thảo luận với kiểm toán viên khác là ít xảy ra nếu như không muốn nói là không thể xảy ra. Vì vậy cũng không thể lưu vào hồ sơ kiểm toán của mình các tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính đã được kiểm toán viên khác kiểm toán; các tài liệu về việc thực hiện thủ tục kiểm toán và các kết luận thu được từ các thủ tục kiểm toán; tên của kiểm toán viên khác và các kết luận dù không trọng yếu của kiểm toán viên khác. Thông thường thì kiểm toán viên chỉ có trong tay Báo cáo kiểm toán do công ty kiểm toán khác phát hành vào các năm trước. Vì thế, kiểm toán viên chính thường xem xét các phát hiện của kiểm toán viên khác được ghi trong ý kiến kết luận kiểm toán và phải thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập bằng chứng về những vấn đề có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của đơn vị. Trong trường hợp không thể thu thập thêm bằng chứng kiểm toán nào khác, kiểm toán viên chính buộc phải đưa ra ý kiến giới hạn phạm vi kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên chính cũng phải sử dụng số dư cuối kỳ của các tài khoản mà đã được Công ty khác kiểm toán năm trước và coi như số dư đó là hợp lý. Đồng thời, kiểm toán viên chính cũng sử dụng ý kiến của kiểm toán viên khác để đưa vào Báo cáo kiểm toán năm nay. Ví dụ: … Ý kiến của kiểm toán viên Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của công ty ABC tại ngày 31/12/X, cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31/12/X, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan. Báo cáo tài chính kết thúc ngày 31/12/X-1 đã được kiểm toán bởi Công ty kiểm toán khác với ý kiến kết luận là… … Kiểm toán viên sử dụng lại ý kiến kiểm toán năm trước để đưa vào báo cáo kiểm toán năm nay, bao gồm cả 4 loại ý kiến: chấp nhận toàn phần, chấp nhận từng phần, từ chối và không chấp nhận. Bằng chứng về các bên hữu quan Ở Việt Nam, các bên hữu quan với các đơn vị được kiểm toán không có nhiều, trong thực tế thường chỉ là các bên có liên quan ở một mức độ nhất định, không đủ để có ảnh hưởng hay chi phối hoạt động tài chính của đơn vị. Có thể nhận thấy rằng trong các giải trình của Ban Giám đốc luôn đề cập đến bên liên quan và các nghiệp vụ về các bên liên quan. Trong báo cáo tài chính của các đơn vị được kiểm toán cũng có những khoản mục về các bên liên quan và nghiệp vụ đối với các bên liên quan. Khi thu thập bằng chứng về các bên liên quan, trước hết, kiểm toán viên thu thập bằng chứng về sự tồn tại của các bên liên quan. Sau đó, kiểm toán viên sẽ thu thập bằng chứng về các nghiệp vụ đối với các bên liên quan. Kiểm toán viên phải thu thập giải trình của ban giám đốc về các bên liên quan và nghiệp vụ đối với các bên liên quan. Tên và các nghiệp vụ của các bên liên quan được lưu vào hồ sơ kiểm toán trong phần "Hiểu biết về khách hàng". Kiểm toán viên xem xét các nghiệp vụ với các bên liên quan được khách hàng trình bày trong báo cáo tài chính và có một phần ghi chú riêng về các nghiệp vụ với các bên liên quan. Để thu thập các bằng chứng về các bên liên quan, kiểm toán viên cũng sử dụng bảy phương pháp kiểm toán thông thường như đã trình bày trong phần cơ sở lý luận. Tuy nhiên, kiểm toán viên thường tập trung đến việc kiểm tra sự trình bày các số dư của các bên liên quan thông qua các bước sau: Điều tra và cân nhắc các bằng chứng có sẵn, nếu có, để nhận diện tất cả các bên liên quan. Thu thập danh sách số dư của các bên liên quan để khẳng định rằng số dư của các bên liên quan tại thời điểm cuối năm đã có trong danh sách. Đối chiếu số dư trên danh sách và bảng cân đối thử. Xác định các nội dung kinh tế hỗ trợ cho việc ghi chép số dư các bên liên quan. Đánh giá sự hợp lý của sự trình bày và khai báo các số dư của các bên liên quan. Cân nhắc đề nghị gửi thư xác nhận đối với các số dư trọng yếu của các bên liên quan. Để hiểu rõ hơn về việc thu thập và sử dụng bằng chứng về các bên hữu quan, tác giả xin đưa ra một ví dụ về công ty AB. Công ty AB là công ty liên doanh giữa tập đoàn A (Hàn Quốc) và công ty B (Việt Nam), hợp nhất vào năm 1997 và bắt đầu hoạt động từ tháng 4 năm 1999. Kiểm toán viên xem xét các bên liên quan của Công ty AB. Có hai bên liên quan, đó là tập đoàn A và Công ty B. Tập đoàn A là nhà phân phối hàng hóa và hỗ trợ chi phí, công ty B cũng cung cấp hàng hóa. Đồng thời, kiểm toán viên thu thập giải trình của Ban Giám đốc. Như ta thấy trong mục 9 Giải trình của Ban Giám đốc Công ty AB đã nêu: "Nghiệp vụ đối với các bên liên quan, các khoản phải thu, phải trả liên quan bao gồm các khoản mua, bán, đi vay, chuyển nhượng, thuê tài sản và bảo lãnh (bằng lời hay văn bản), trong phạm vi áp dụng thích hợp, đã được xác định phù hợp, ghi chép đầy đủ và trình bày hợp lý trên báo cáo tài chính". Sau khi đã xem xét sự tồn tại của hai bên liên quan, kiểm toán viên xem xét các nghiệp vụ đối với các bên liên quan. Các nghiệp vụ này được thể hiện rõ trong Báo cáo tài chính của Công ty AB. Dưới đây xin trích một phần báo cáo tài chính (trang 62). Kiểm toán viên tiến hành đánh giá sự trình bày của nghiệp vụ của các bên liên quan trên báo cáo tài chính theo các bước đã nêu trên. Ta có thể thấy ngay các nghiệp vụ đối với các bên liên quan bao gồm các nghiệp vụ về mua hàng, phải thu, phải trả. Kiểm toán viên lập một danh sách các số dư phải thu phải trả và mua hàng trong năm. Sau đó tiến hành đối chiếu số dư trong danh sách này và bảng cân đối thử. Sau khi đánh giá sự hợp lý của sự trình bày và khai báo các số dư của các bên liên quan. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra tính hợp lý của các số dư. Đối với nghiệp vụ mua hàng, kiểm toán viên sẽ thu thập bằng chứng từ việc kiểm toán hàng tồn kho theo các phương pháp thông thường (chọn mẫu kiểm toán và kiểm toán toàn bộ trên mẫu được chọn). Còn đối với các khoản phải thu, phải trả, kiểm toán viên sử dụng phương pháp gửi thư xác nhận (Xem mẫu dưới đây). Như vậy có thể nói việc thu thập bằng chứng về các bên hữu quan không khác với thu thập bằng chứng thông thường ngoài việc đánh giá việc trình bày các nghiệp vụ của các bên liên quan trên báo cáo tài chính. BÁO CÁO TÀI CHÍNH Đơn vị: VNĐ NGUỒN VỐN GHI CHÚ 31/12/2003 31/12/2002 I. Nợ ngắn hạn … 6. Phải trả cho các bên liên quan … 8 … 33.394.286.192 … 51.606.255.644 II. Nợ khác … … … … … … … GHI CHÚ BÁO CÁO TÀI CHÍNH … 8. NGHIỆP VỤ VÀ SỐ DƯ VỚI CÁC BÊN LIÊN QUAN: 31/12/2003 VNĐ 31/12/2002 VNĐ Tài trợ quảng cáo Nhận tiền hỗ trợ chi phí quảng cáo từ Tập đoàn A 22.185.683.951 31.233.975.409 Mua hàng - mua hàng của Tập đoàn A - mua hàng của công ty B 130.923.887.159 83.439.326.854 162.366.081.120 66.419.044.825 Cộng 214.363.214.013 228.785.125.945 Phải thu Phải thu tiền hỗ trợ chi phí quảng cáo từ Tập đoàn A 6.561.240.230 Phải trả Phải trả Tập đoàn A - Mua nguyên vật liệu - Lợi nhuận được chia Phải trả Công ty B – Mua hàng 29.256.052.114 25.477.712.114 3.778.340.000 4.139.234.078 31.701.229.426 30.024.813.426 1.676.416.000 19.905.026.218 Cộng 33.394.286.192 51.606.255.644 Ngày 15 tháng 1 năm 2004 THƯ XÁC NHẬN CÔNG NỢ Kính gửi: Công ty B Địa chỉ… Để phục vụ cho mục đích kiểm toán Báo cáo tài chính cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2003, đề nghị Quý Công ty xác nhận trực tiếp với kiểm toán viên của chúng tôi, Công ty Kiểm toán Việt Nam, số dư Công ty AB phải trả cho Quý Công ty tại ngày 31/12/2003 là 4.139.234.078 VNĐ. Xin Quý Công ty vui lòng gửi lại thư xác nhận này trực tiếp cho kiểm toán viên của chúng tôi theo đựa chỉ dưới đây bằng fax trước khi gửi lại bản chính qua bưu điện. Thư xác nhận này không phải là đề nghị thanh toán, các nghiệp vụ phát sinh sau ngày 31/12/2003 không bao gồm trong số dư được xác nhận. Chúng tôi đánh giá ca sự hợp tác của Quý Công ty. Trân trọng, Tổng Giám đốc Thay mặt và đại diện cho Công ty AB Địa chỉ liên hệ: Công ty Kiểm toán Việt Nam Thành viên Deloitte Touche Tohmatsu Số 8 Phạm Ngọc Thạch – Hà Nội Tel: (84).4.8.524 116/130 Fax: (84).4.8.524 119/143 Liên hệ: Phạm Văn A – Kiểm toán viên Chúng tôi xác nhận số dư phải thu từ Công ty AB tại ngày 31/12/2003 như trên là đúng, ngoại trừ các vấn đề sau: ……………………………………………………………………………………...………………………………….…không có vấn đề…………………………………….……………………. ………………………………………………………………… Ngày 02 tháng 02 năm 2004 Họ tên Ký và đóng dấu PHẦN III: Một số nhận xét và kiến nghị để hoàn thiện quy trình thu thập và sử dụng Bằng chứng kiểm toán đặc biệt tại VACO Sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình thu thập và sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt Yêu cầu hội nhập khu vực và quốc tế Thế kỉ XXI là thế kỉ của hội nhập và phát triển. Tiến trình này đã và đang diễn ra sâu rộng trên phạm vi toàn cầu và trong từng quốc gia. Trong thời gian không xa, Việt Nam sẽ tham gia mở cửa thị trường theo tiến trình hội nhập AFTA, gia nhập Tổ chức Thương mại Thế giới (WTO). Việt Nam đã tham gia Hiệp định khung về dịch vụ ASEAN (AFAS) ký năm 1995 và thực hiện các vòng đàm phán, cam kết mở cửa các dịch vụ bảo hiểm, kế toán và kiểm toán. Đặc biệt chúng ta cũng đã ký kết hiệp định thương mại Việt – Mỹ với Hoa Kỳ. Hai bên cam kết áp dụng các nguyên tắc chung của Hiệp định thương mại dịch vụ (GATS) của WTO đối với lĩnh vực kế toán, kiểm toán. Theo phụ lục G (Annex G) của Hiệp định thì trong vòng hai năm đầu kể từ khi Hiệp định có hiệu lực, các hãng kiểm toán của Hoa Kỳ, sau khi được Bộ Tài chính cấp phép, chỉ được cung ứng dịch vụ cho các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài và các dự án quốc tế ở Việt Nam. Sau hai năm, không hạn chế lĩnh vực hoạt động đối với các công ty này. Như vậy, khi thực hiện các cam kết về hội nhập kế toán, kiểm toán các công ty kiểm toán Việt Nam có thể sẽ mất các ưu thế đối với các khách hàng là tổng công ty, doanh nghiệp nhà nước và các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán. Việc hội nhập sẽ đưa nền kinh tế Việt Nam đứng trước những cơ hội và thách thức mới. Ngành kiểm toán của Việt Nam sẽ đối mặt với sự cạnh tranh không chỉ trong nước mà còn trong khu vực và Thế giới. Mặt khác, so với các nước phát triển, kiểm toán Việt Nam còn rất non trẻ, chưa có nhiều kinh nghiệm do vậy việc cạnh tranh sẽ càng khó khăn hơn. Trong xu thế đó, ngành kiểm toán Việt Nam sẽ phải nỗ lực không ngừng để hoàn thiện việc vận dụng và đổi mới lý luận về kiểm toán vào thực tiễn hoạt động, nhằm phát triển vững chắc và khẳng định được vị trí của mình trên thị trường cạnh tranh mới. VACO là công ty kiểm toán độc lập đầu tiên xuất hiện tại Việt Nam. Sự tồn tại và phát triển của Công ty không thể tách rời những thành công và uy tín nghề nghiệp được xây dựng trên cơ sở việc vận dụng linh hoạt những lý luận cơ bản của kiểm toán vào thực tiễn hoạt động của Công ty. Đối mặt với một thị trường mới đầy cạnh tranh, những đối thủ mạnh có phương pháp kiểm toán hiện đại, có đội ngũ nhân viên trình độ cao, Công ty kiểm toán Việt Nam có thể sẽ thua kém tụt hậu.v.v…Để có thể vượt qua thách thức đó, Công ty phải cạnh tranh về giá phí kiểm toán đồng thời phải áp dụng các phương pháp kiểm toán, kỹ thuật sử dụng tiên tiến hiện đại, bảo đảm chất lượng kiểm toán. Việc thu thập và sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt là một phương pháp giúp nâng cao chất lượng cuộc kiểm toán mà chi phí thấp, do vậy cần đặc biệt quan tâm đến việc hoàn thiện, đổi mới, vận dụng linh hoạt phương pháp này vào thực tiễn. Có như vậy chất lượng cuộc kiểm toán được nâng cao mà chi phí lại hạ, từ đó nâng cao tính cạnh tranh của kiểm toán Việt Nam. Chiến lược phát triển của Công ty Không nằm ngoài xu thế chung, VACO cũng đang tích cực tự hoàn thiện mình. Với mục tiêu cung cấp các dịch vụ chuyên ngành hàng đầu Việt Nam và khu vực, VACO đã có những chiến lược phát triển lâu dài trong đó đặc biệt chú trọng tới việc tăng cường chất lượng dịch vụ và nâng cao trình độ của nhân viên: Công ty tiếp tục nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán kế toán và tư vấn, đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp, vượt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên của công ty. Tăng cường trình độ nhân viên, đẩy mạnh chính sách quốc tế hoá đội ngũ nhân viên, đảm bảo đáp ứng được mọi yêu cầu của mọi đối tượng khách hàng. Mở rộng và phát triển các loại hình dịch vụ. Hiện nay dịch vụ kiểm toán chiếm tỷ trọng lớn nhưng trong những năm tới, VACO sẽ đầu tư phát triển dịch vụ tư vấn cho phù hợp với xu thế chung của khu vực và thế giới. Mở rộng đối tượng khách hàng: Ngoài việc đa dạng hoá các loại hình dịch vụ cung cấp, Công ty còn chủ trương mở rộng các đối tượng khách hàng bên cạnh những khách hàng truyền thống, hướng tới việc phát triển gấp ba vào năm 2005, với doanh số 85 tỷ đồng, giữ vị trí hàng đầu trong chiếm lĩnh thị phần Việt Nam. Mở rộng giao lưu, hợp tác với các tổ chức quốc tế để trao đổi kinh nghiệm và lĩnh hội các kiến thức nghề nghiệp cho sự phát triển. Để đạt được chiến lược phát triển lâu dài cả về chiều sâu và chiều rộng thì cần thiết phải có sự hoàn thiện đổi mới về nhiều mặt đặc biệt là đổi mới về phương pháp kiểm toán, mà việc thu thập bằng chứng kiểm toán là mục đích cuối cùng của việc tăng cường hiệu quả và hoàn thiện phương pháp kiểm toán. Một số nhận xét về việc áp dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt tại Công ty Kiểm toán Việt Nam Sau một thời gian tìm hiểu hoạt động kiểm toán ở VACO, tác giả xin đưa ra một số nhận xét về việc sử dụng bằng chứng kiểm toán đặc biệt như sau: Thứ nhất Đó là hạn chế của VACO trong việc áp dụng và thực hiện ý kiến của chuyên gia. Trên trường quốc tế, việc sử dụng ý kiến chuyên gia là rất phổ biến, các kiểm toán viên thường xuyên phải mời các chuyên gia, thậm chí các công ty lớn còn có cả một phòng ban chuyên gia riêng của công ty để tham gia vào cuộc kiểm toán. Nhưng điều này lại không được áp dụng tại Việt Nam. Chúng ta cần hiểu rằng, Việt Nam mới mở cửa và hội nhập vào nền kinh tế thế giới, do đó, những ngành nghề kinh doanh còn non trẻ và chưa có chỗ đứng vững trên trường quốc tế. Thế nên những ngành nghề kinh doanh phức tạp (như đã đề cập trong phần lý luận cơ bản) cần đến sự đánh giá của các chuyên gia giỏi chưa xuất hiện tại Việt Nam. Có một số ngành như dầu khí chẳng hạn, trong quy định là phải đánh giá về chất lượng dầu khí, nhưng lĩnh vực này lại liên quan đến bí mật quốc gia. Do vậy cũng không được đánh giá bởi các chuyên gia. Thêm vào đó, luật pháp ở Việt Nam cũng chưa hẳn là nghiêm ngặt trong khi thực hiện cũng là nguyên nhân dẫn đến thực trạng sử dụng ý kiến chuyên gia ở VACO nói riêng và ở Việt Nam nói chung. Việc không sử dụng ý kiến chuyên gia sẽ có ảnh hưởng tới việc kiểm toán trên các khoản mục có tính chất trọng yếu, các khoản mục có độ phức tạp cao chứa đựng nhiều khả năng rủi ro và sai sót. Hơn nữa, trường hợp các bằng chứng kiểm toán khác không có hiệu lực với khoản mục này thì ý kiến chuyên gia lại là bằng chứng kiểm toán duy nhất. Thứ hai Thực trạng hoạt động kinh doanh ở Việt Nam cho thấy nhiều về việc bộ máy kiểm toán nội bộ không hoạt động hoặc hoạt động không hiệu lực, đây là lý do chính dẫn đến việc không sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ ở VACO. Đây cũng là thực trạng chung của các Công ty kiểm toán tại Việt Nam. VACO ít sử dụng tư liệu kiểm toán viên nội bộ có ưu điểm là tránh được các rủi ro kiểm toán. Ngoài ra dựa theo báo cáo kiểm toán của kiểm toán nội bộ kiểm toán viên định hướng được công việc kiểm toán. Tuy nhiên, do kiểm toán viên phải kiểm toán lại hoàn toàn nên rất mất thời gian đồng thời chi phí cho cuộc kiểm toán sẽ cao. Với những ưu nhược điểm như vậy, kiểm toán viên nên cân nhắc cẩn thận về việc có sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ hay không. Thứ ba VACO cũng không sử dụng được tư liệu của Kiểm toán viên khác ngoại trừ báo cáo kiểm toán năm trước. Điều này là hoàn toàn đúng trong thực tế. Vì các công ty kiểm toán và kiểm toán viên luôn hiểu rằng phải giữ bí mật cho khách hàng đồng thời phải giữ thái độ độc lập trong quá trình kiểm toán. Đó là lý do không cho phép các kiểm toán viên được tiết lộ thông tin từ khách hàng của mình nên dẫn đến khó khăn trong việc trao đổi cũng như sử dụng tư liệu của nhau. Thứ tư Thực tế tại Việt Nam cho thấy rằng các bên hữu quan không có nhiều mối quan hệ kinh tế phức tạp. Do vậy việc thu thập bằng chứng về các bên hữu quan cũng được VACO tiến hành rất đơn giản và thuận lợi. Có thể thấy rằng việc thu thập bằng chứng về các bên hữu quan đã được VACO thực hiện theo đúng Chuẩn mực Việt Nam. Trên thế giới, bằng chứng loại này cũng được thu thập và sử dụng rất nhiều và phức tạp hơn. Việc một cổ đông trong Hội đồng quản trị của một công ty này là Giám đốc của một công ty khác, hoặc một ngân hàng nắm giữ phần lớn số vốn của một công ty… không xa lạ trong hoạt động kinh doanh trên thế giới. Song, với nền kinh tế non trẻ như Việt Nam lại là rất hiếm, một ngân hàng không thể nắm giữ vận mệnh của một công ty cho dù công ty đó không lớn, hay việc kinh doanh của cổ đông hội đồng quản trị cũng không thể có ảnh hưởng nghiêm trọng đến sự hoạt động của công ty này. Sự khác biệt đó là do quy mô và tính chất kinh doanh của Việt Nam và các nước trên thế giới. Nó giống với việc trên thế giới thường xuyên có các công ty bị thâu tóm hoặc bị phá sản, nhưng lại hiếm thấy ở Việt Nam. Chính sự phức tạp trong quan hệ kinh tế đã dẫn đến sự phức tạp trong cách thu thập bằng chứng về các bên hữu quan ở các nước trên thế giới. Nói chung, VACO không sử dụng nhiều bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Điều này có phần do thực trạng các khách hàng không cần thiết phải sử dụng. Hơn nữa, bằng chứng kiểm toán đặc biệt chỉ là bằng chứng thu thập thêm trong các trường hợp thật cần thiết hoặc bắt buộc (có thể thu thập được hoặc nó là bằng chứng duy nhất). Chính vì thế cũng không có một quy trình cụ thể nào về việc thu thập các bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Ngay trong một loại bằng chứng cũng không có một quy tắc chung nhất định để thu thập. Ví dụ như thu thập thư giải trình thì nội dung của Thư cũng phụ thuộc vào rất nhiều yếu tố, hay sử dụng tư liệu của kiểm toán viên nội bộ không phải dựa trên những văn bản cụ thể, đôi khi chỉ là thái độ của kiểm toán viên nội bộ qua xét đoán của kiểm toán viên cũng tạo ra định hướng kiểm toán… Kiến nghị Sau khi đi sâu tìm hiểu và nghiện cứu thông qua việc vận dụng những kiến thức cơ bản đã được trang bị trong thời gian học tập tại nhà trường, tác giả xin mạnh dạn đưa ra một số ý kiến đề xuất với hy vọng có thể trợ giúp phần nào cho việc hoàn thiện quy trình kiểm toán Báo cáo Tài chính nói chung và quy trình thu thập bằng chứng kiểm toán nói riêng. Các đề xuất này căn cứ vào các điểm chưa làm được, từ đó tìm ra nguyên nhân và đưa ra hướng giải quyết phù hợp, cụ thể được trình bày như sau: Việc sử dụng các chuyên gia Tài sản cố định và hàng tồn kho chính là cơ sở vật chất kỹ thuật của doanh nghiệp, là tài sản chiếm tỷ trọng cao trong tổng tài sản của doanh nghiệp, có ảnh hưởng lớn đến thông tin trong Báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Ngoài ra, việc thực hiện quản lý và sử dụng tài sản cố định và hàng tồn kho tốt sẽ giúp cho doanh nghiệp có thể nâng cao năng suất, hạ thấp chi phí từ đó tạo điều kiện thuận lợi cho quá trình cạnh tranh của doanh nghiệp. Trong quá trình kiểm toán tài sản cố định và hàng tồn kho, nhìn chung, Kiểm toán viên chỉ có thể xác định số lượng của các loại tài sản cố định và hàng tồn kho mà không hiểu biết hết về các tính năng của nó, do vậy tác giả kiến nghị rằng nên sử dụng những chuyên gia giỏi trong lĩnh vực đó cùng tham gia vào việc đánh giá. Ví dụ như khi đánh giá một loại tài sản nào đó của một công ty, Kiểm toán viên thực hiện việc đánh giá không thể hiểu hết về các bộ phận, các chức năng của tài sản đó nên tốt nhất nên mời chuyên gia về loại tài sản đó cùng tham gia đánh giá với Kiểm toán viên. Quy trình thu thập bằng chứng kiểm toán đặc biệt Như đã trình bày ở trên, tất cả các bằng chứng kiểm toán đặc biệt đều chưa có một quy trình hay mẫu để tiến hành thu thập. Việc thu thập bằng chứng đôi khi chỉ do óc xét đoán của kiểm toán viên. Ví dụ như khi thu thập Thư giải trình, nội dung trong mỗi Bản giải trình cũng có những điểm khác nhau. Đó là do yêu cầu của từng cuộc kiểm toán. Hay như đối với một tài sản nào đó, kiểm toán viên cũng theo sự xét đoán và năng lực để cùng thảo luận đi đến thống nhất chứ cũng không có một tiêu chuẩn chung để đánh giá. Vì những điều bất cập đó, tác giả xin đề xuất ý kiến VACO nên lập ra một quy trình chung để thu thập cũng như đánh giá các bằng chứng kiểm toán đặc biệt. Chính sách của Nhà Nước Kiểm toán Việt Nam hiện tại đang có những bước tiến rất đáng khích lệ. Để có được thành quả như ngày nay một phần là nhờ những nỗ lực không mệt mỏi của cá nhân các công ty kiểm toán Việt Nam và một phần khác là những chính sách điều tiết vĩ mô đúng đắn, hoàn toàn phù hợp với xu thế phát triển của thời đại của Nhà nước ta. Bên cạnh đó, vẫn còn một số hạn chế nhất định thuộc về phía Nhà nước (như việc ban hành các Chuẩn mức kế toán và kiểm toán còn thiếu đồng bộ, các quy chế và chính sách cũng như hệ thống luật pháp quy định về ngành nghề kiểm toán, đặc biệt là đối với kiểm toán độc lập còn chưa rõ ràng, tình hiệu lực chưa cao) có tác động rất lớn đến ngành kiểm toán làm cho nó chưa thể phát triển tương xứng với ngành kiểm toán khu vực và thế giới. Do vậy, ngay bây giờ - ngay khi chúng ta thực hiện tự do hoá thương mại khu vực, Nhà nước cần phải thể hiện ngay vai trò điều tiết vĩ mô của mình trong việc khuyến khích và thúc đẩy ngành Kiểm toán nước nhà vươn lên một tầm cao mới, đi ngang hàng với ngành kiểm toán tiên tiến trên thế giới. Để thực hiện điều này, khắc phục những hạn chế trước mắt em xin đề xuất một vài ý kiến sau: Một là: Sớm ban hành luật Kế toán và các văn bản hướng dẫn áp dụng, thi hành luật một cách nhanh chóng, thuận lợi, đồng thời phải hỗ trợ các doanh nghiệp đổi mới khi doanh nghiệp gặp các khó khăn trong thực thi các yêu cầu của pháp luật. Hai là: Một yêu cầu rất quan trọng trong hệ thống kế toán của chúng ta là cần phải nghiên cứu kĩ lưỡng trước khi ban hành ra các yêu cầu nào, tránh tình trạng mất ổn định, không nhất quán với nhau tạo ra các khó khăn khi doanh nghiệp phải chạy theo các thay đổi về hạch toán kế toán trong một chu kì thời gian rất ngắn. Ba là: Bộ Tài chính cần phải đưa ra các tiêu chuẩn của dịch vụ kế toán, kiểm toán đồng thời nên thành lập một cơ quan chuyên đánh giá về chất lượng của các công ty cùng thực hiện trong lĩnh vực này vì hiện tại có rất nhiều công ty lớn nhỏ tham gia cung cấp dịch vụ kế toán, kiểm toán và tư vấn nhưng chất lượng của các công ty chưa có ai đứng ra bảo đảm vì vậy dẫn đến tình trạng chất lượng các cuộc kiểm toán của các công ty nhỏ là rất thấp, không đủ tin tưởng, gây nên những tiêu cực trong ngành và ảnh hưởng đến uy tín, danh tiếng của các công ty khác cùng hoạt động trong lĩnh vực này. Bên cạnh đó Bộ Tài chính cũng cần áp dụng các biện pháp chống phá giá trong việc đấu thầu cung cấp dịch vụ kế toán, kiểm toán và tư vấn cho các công ty, tổng công ty, các dự án lớn của nhà nước vì hiện tại có rất nhiều công ty đã phá giá để dành lấy việc cung cấp dịch vụ này nhưng chất lượng thì không bảo đảm. Thực hiện được những điều này là hết sức cần thiết, ở chỗ: Thứ nhất, giúp quá trình kiểm toán diễn ra một cánh hiệu quả nhất. Thứ hai, bảo đảm tính hợp lý, hợp lệ trong việc thực hiện và công bố kết quả cuộc kiểm toán không những trên cả nước mà còn được cả thế giới công nhận - thể hiện tính toàn cầu. Thứ ba là tạo được niềm tin của khách hàng vào vai trò của kiểm toán từ đó giúp kiểm toán có thể khẳng định vị thế vững chắc trong nền kinh tế hội nhập. Về hệ thống luật pháp liên quan quyền hạn và trách nhiệm kiểm toán đối với kết quả hoạt động: Nhà nước cũng nên xây dựng một hành lang pháp lý có quy định chặt chẽ về trách nhiệm và quyền hạn của các Kiểm toán viên. Điều này vừa bảo đảm vai trò phán quyết như một quan toà của quá khứ và đồng thời cũng bảo đảm được sự công minh, sáng suốt trong quá trình hành động. Biện pháp này kiểm toán mới thực sự trở thành công cụ quan trọng của Nhà nước trong điều tiết vĩ mô nền kinh tế và cũng giúp nâng cao năng lực quản lý và nâng cao hiêu quả các hoạt động sản xuất kinh doanh của các đơn vị khách hàng kiểm toán. Trên đây là những ý kiến của tác giả đã được chọn lọc và đúc kết khá thận trọng, tỷ mỉ với mong muốn phần nào sẽ góp phần hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán Báo cáo Tài chính, mà trọng tâm là quy trình thu thập và sử dụng bằng chứng kiểm toán. KẾT LUẬN VACO ra đời trong bối cảnh đất nước chuyển từ nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung sang nền kinh tế thị trường có định hướng; các hoạt động kinh tế, xã hội vận động theo sự điều chỉnh của các quy luật kinh tế thị trường, từ đó sự ra đời và phát triển của hệ thống kiểm toán độc lập ở Việt Nam đã trở thành công cụ tài chính đắc lực làm lành mạnh nền tài chính, cung cấp các thông tin xác thực, có độ tin cậy cao cho công tác quản lý. Trong mười năm qua, VACO đã thực hiện hàng ngàn cuộc kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp, báo cáo tài chính dự án quốc tế, thương mại, đầu tư, tài chính. Tiến trình này đã và đang diễn ra sâu rộng trên phạm vi toàn thế giới và trong từng quốc gia. Việt Nam cũng đang chủ động và tích cực vận động, tham gia vào tiến trình hội nhập này. Nhiệm vụ trọng tâm đặt ra đối với ngành Tài chính trong thời kỳ mới là thực hiện hội nhập quốc tế về tài chính. Trong bối cảnh trên, kế toán và kiểm toán đã được đặt ra lộ trình cho sự phát triển với mục tiêu là tạo điều kiện phát triển mạnh ngành kế toán, kiểm toán và là nguồn cung cấp thông tin tài chính, kinh tế kịp thời, đúng đắn tình hình tài chính doanh nghiệp, quốc gia để làm cơ sở hoạch định các chính sách kinh tế, tài chính cho từng doanh nghiệp cũng như quốc gia trong từng giai đoạn phát triển. Cùng với tiến trình hội nhập của nền kinh tế, ngành nghề kế toán, kiểm toán cũng không ngừng phát triển để đáp ứng các nhu cầu làm trong sạch và lành mạnh hoá nền tài chính của Việt Nam. Kiểm toán Báo cáo tài chính với chức năng là đưa ra ý kiến về sự trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu đã và đang mang đến niềm tin cho các nhà đầu tư, các nhà cung cấp, các tổ chức tín dụng, ngân hàng về tình hình tài chính của một đơn vị kinh tế. Việc nghiên cứu và ngày càng hoàn thiện các quy trình kiểm toán nhằm bảo đảm về cả hai mặt hiệu năng và hiệu quả trong công tác kiểm toán, từ đó tiến tới nâng cao chất lượng dịch vụ luôn là một vấn đề hết sức quan trọng đối với sự tồn tại và phát triển của bất kỳ một công ty kiểm toán nào. Riêng đối với hoạt động kiểm toán Báo cáo tài chính, một hoạt động chiếm tỷ trọng lớn về doanh thu trong các cuộc Kiểm toán, luôn được đặc biệt quan tâm với mục tiêu cung cấp cho khách hàng những dịch vụ chất lượng với những ý kiến tư vấn thiết thực và hữu ích. Việc thu thập và sử dụng một cách hiệu quả các bằng chứng kiểm toán là cơ sở quan trọng để có thể đưa ra ý kiến đúng mức về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán. Đây cũng là công việc quan trọng và tất yếu của mọi cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán tài chính nói riêng. Chuyên đề là kết quả của toàn bộ quá trình tìm tòi, học tập và nghiên cứu của bản thân tác giả. Để có được thành công này, em cũng nhận được sự hướng dẫn, chỉ bảo tận tình của các thầy cô giáo trong Khoa, các anh chị trong Công ty Kiểm toán Việt Nam. Do thời gian và kiến thức có hạn nên báo cáo này không thể tránh khỏi những sai sót. Em rất mong nhận được sự góp ý của thầy giáo hướng dẫn TS.Chu Thành để có thể hoàn thiện hơn nữa chuyên đề thực tập tốt nghiệp này. Em xin chân thành cảm ơn. Sinh viên thực tập Nguyễn minh Phương Danh Mục Tài Liệu Tham Khảo Tác giả Tác phẩm Nhà xuất bản Năm xuất bản 1 A. Arens & Loebbecke Auditing Thống kê 2001 2 Bộ tài chính Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam Tài chính 2001 3 Bộ tài chính Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quyển I Tài chính 1999 4 Bộ tài chính Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quyển II Tài chính 2000 5 Bộ tài chính Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quyển III Tài chính 2002 6 TS. Nguyễn Văn Công Kế toán tài chính Tài chính 2001 7 Ero- Tập Việt Sổ tay kiểm toán Tài chính 1998 8 Liên đoàn kế toán quốc tế- Phạm Ngọc Hữu dịch Nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế Tài chính 1992 9 Ngân hàng thế giới dịch Chuẩn mực kế toán quốc tế Chính trị quốc gia 2001 10 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh chủ biên Kiểm toán tài chính Tài chính 2001 11 GS.TS. Nguyễn Quang Quynh chủ biên Lý thuyết kiểm toán Tài chính 1998 12 Trường Đại Học Tài Chính Kế toán Hà Nội Kiểm toán quốc tế Thống kê 1993 13 Trường Đại Học Tài Chính Kế toán Hà Nội Kiểm toán tài chính Tài chính 2000 MỤC LỤC