Đề tài Các loại bằng chứng kiểm toán và phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

trên liên quan đến một năm tài chính; + Các báo cáo kiểm toán, thư quản lý, Báo cáo tài chính và các báo cáo khác,… ( bản dự thảo và bản chính thức ); + Hợp đồng kiểm toán, thư hẹn kiểm toán, phục lục hợp đông ( nếu có ) và bản thanh lý hợp đồng; + Những bằng chứng về kế hoạch chiến lược, kế hoạch kiểm toán chi tiết, chương trình làm việc và những thay đổi của kế hoạch đó; + Những bằng chứng và kết luận trong việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và những đánh giá khác; + Những bằng chứng đánh giá của kiểm toán viên về những công việc và kết luận của kiểm toán viên nội bộ; + Các sự kiện phát sinh sau khi kết thúc nên độ; + Những ghi chép về nội dung, chương trình và phạm vi của nhưng thủ tục được thực hiện và kết quả thu được; + Những phân tích của kiểm toán viên về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh và số dư tài khoản; + Những phân tích về tỷ lệ, xu hướng quan trọng đối với tình hình hoạt động của khách hàng; + Những thông tin chung về doanh nghiệp; + Bảng cân đối thử tạp thời; + Các bút toán điều chỉnh và các bút toán phân loại; + Các bảng kê chi tiết; + Bản giải trình của giám đốc ( hoặc người đứng đầu ) đơn vị; + Các bằng chứng về sự kiểm tra soát xét của kiểm toán viên và ngưòi có thẩm quyền đối với những công việc do kiểm toán viên, trợ lý kiểm toán hay các chuyên gia thực hiên; + Các tài liệu liên quan khác; Trong trường hợp có từ hai công ty kiểm toán trở lên cùng thực hiện một cuộc kiểm toán thì hồ sơ kiểm toán được lập theo sự phân công của từng bên. Để tạo thành các bộ hồ sơ hoàn chỉnh làm cơ sở soát xét, phát hành báo cáo kiểm toán và lưu trữ hồ sơ, khi chuẩn bị kết thúc cuộc kiểm toán, mỗi bên phải copy cho nhau các hồ sơ thuộc phần công việc của công ty mình. Trên thực tế các công ty kiểm toán thương sắp xếp các bằng chứng thu được vào hồ sơ kiểm toán cũng theo hồ sơ kiểm toán chung và kiểm toán năm nhưng đồng thời hồ sơ này được chi tiết cho từng chu trình tưng công việc cụ thể. Tại công ty kiểm toán Việt Nam VACO sắp xếp các bằng chứng kiểm toán vào hồ sơ theo doanh mục sau: 1000: Lập kế hoạch kiểm toán 2000: Báo cáo 3000: Quản lý 4000: Kiểm soát 5000: Kiểm tra chi tiết – tài sản 6000: Kiểm tra chi tiết – công nợ 7000: Kiểm tra chi tiết – nguồn vốn 8000: Kiểm tra chi tiết – báo cáo lãi lỗ Trong từng mục lớn lại được chi tiết thành các khoản mục nhỏ nhằm hộ trợ kiểm toán viên trong công vịêc thục hành kiểm toán. II. Tính hiệu lực, tính đầy đủ trong bằng chứng kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 Quy định: Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình. Sự đầy đủ và tính thích hợp luôn đi liền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thủ tục kiểm soát và thử nghịêm cơ bản. Thông thường kiểm toán viên dựa trên các bằng chứng mang tính xét đoán và thuyết phục hơn là tính khẳng định chắc chắn. Bằng chứng thu được từ nhiều nguồn, nhiều dang khác nhau để làm căn cứ cho cùng cơ sở dữ liệu. 1. Tính hiệu lực. Hiệu lực là khái niệm chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng có hiệu lực hay có giá trị khi nó có độ tin cậy, nó thể hiên đúng mục tiêu kiểm toán và phản ánh đúng tính chất của các hoạt động đang diển ra. Chỉ vậy mới có thể giúp kiểm toán viên chính sác hơn trong việc đưa ra Báo cáo kiểm toán. Những yếu tố ảnh hưởng đến tính hiệu lực của bằng chứng bao gồm: * Hình dạng của bằng chứng: Bằng chứng vật chất ( ví dụ như: Biên bản kiểm kê, có được sau khi thục hiện kiểm kê hay quan sát kiểm kê ) và sự hiểu biết cảu kiểm toán viên về ác lĩnh vực cần kiểm toán được xem là đáng tin cậy hơn bằng chứng bằng lời (ví dụ như phỏng vấn ) * Hệ thống kiểm soát nội bộ: Hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị là một hệ thống gồm các chính sác, thủ tục được thiết lập ở trong doanh nghiệp nhằm bảo vệ tài sản doanh nghiệp, đảm bảo sự tuân thủ theo pháp luật, đảm bảo sự hoạt động hiệu quả và cung cấp thông tin một cách chính sác cho các nhà quản lý để có kế hoách sản xuất kinh doanh phù hợp. Hệ thống nội bộ được thiết kế nhằm ngăn ngừa sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị với các mục tiêu sau: - Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải có căn cứ hợp lý . - Các nghiệp vụ kinh tế ghi sổ phải được phê chuẩn đúng đắn - Các nghiệp vụ kinh tế hiện có phải được ghi sổ - Các nghiệp vụ kinh tế phải được đánh giá đúng đắn - Các nghiệp vụ kinh tế phải được phân loại đúng đắn - Các nghiệp vụ kinh tế phải được phản ánh đúng lúc - Các nghiệp vụ kinh tế phải được ghi đúng đắn vào sổ phụ và được tổng hợp chính xác. Do vậy mà hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là có hiệu lực thì băng chứng thu thập được có độ tin cậy cao hơn bằng chứng thu được trong điều kiện hệ thống này hoạt động kém hiệu quả. Khi đó trong môi trường kiểm soát nội bộ hoạt động tốt, thì khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện sẽ thấp. Để xác định được tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ nhằm thu thập được bằng chứng có đô tin cậy cao, trước khi kiểm toán công ty kiểm toán cân tiến hành tìm hiểu và đánh hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khách thể kiểm toán. Do vậy tại công ty AASC trước khi tiến hành kiểm toán, nhằm giảm thiểu nhưng rủi do và nhằm đánh giá băng chứng thu thập được có nguồn gốc tại công ty có đáng tin cậy hay không AASC thường đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ bằng cách kiểm toán viên thường đưa ra một bảng câu hỏi cho từng khoản mục và yêu cầu kiểm toán viên nội bộ trả lời, Ví dụ về hệ thống câu hỏi đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ các khoản phải thu phải trả như sau: Các bước công việc Có Không Ghi chú Áp dụng 1. Có theo dõi riêng biệt từng khoản phải, thu phải trả khách hàng không? 2. Có đối chiếu công nợ thường xuyên với khách hàng không? 3. Những ngưòi chịu trách nhiệm các khoản phải thu, phải trả có được tham gia giao hàng không? 4. khách hàng đã lập dự phòng cho các khoản thu khó đòi chưa 5. Có thường xuyên rà soát lại các khoản công nợ để sử lý kip thời không? 6. Việc hạch toán các khoản phải thu, phải trả có dựa trên căn cứ chứng từ không? 7. Việc hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh có đúng kỳ hay không 8. Cuối kỳ các khoản công nợ gốc bằng ngoại tệ có được đánh giá lại theo tỷ giá cuối kỳ hay không Kết luận: Hệ thống kiểm soát nội bộ của các khoản phải thu, phải trả: Khá Trung bình Yếu Nếu có kết luận khá thì hệ thống kiểm soát của khách thể kiểm toán có hiệu lực và bằng chứng thu thập được có nguồn gốc trong đơn vị cần kiểm toán là đáng tin cậy. Với kiết luận trung bình thì việc sử dụng bằng chứng có nguồn gốc bên trong đơn vị cần kiểm toán có độ tin cậy không cao cần kết hợp với bằng chứng khác để kiểm toán viên có thể đưa ra được kết luận kiểm toán chính sác và khách quan hơn. Khi hệ thống kiểm soát nội bộ dường như không có hiệu lực thì kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng từ bên ngoài nhiều hơn nhằm đưa ra ý kiến của mình về các bảng khai tài chính. Nguồn gốc của việc thu thập Bằng chứng: Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng kiểm toán thì càng có hiệu lực. Việc đánh độ tin cậy của nguông gốc có thể dựa vào các nguyên tắc sau: Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn nguồn gốc bằng chứng từ bên trong; Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kiểm soát nội bộ và hệ thống kế toán hoạt động có hiệu quả. Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập có độ tin cậy hơn bưng chứng do đơn vị cung cấp. Ví dụ: Bằng chứng thu từ nguồn độc lập bên ngoài ( như bảng sao kê ngân hàng, Giấy báo số dư khách hàng do ngân hàng gửi đến, xác nhận của ngân hàng về số dư tài khoản và các khoản công nợ…) có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên có được nhờ đơn vị cung cấp ( như tài liệu kế toán, tài liệu thống kê ban đầu liên quan đên cuộc kiểm toán). * Sự kết hợp của các bằng chứng: Bằng chứng kiểm toán có sức thuyết phục cao hơn khi có được thông tin từ nhiều nguồn và nhiều loại khác nhau càng xác nhận. Trường hợp này kiểm toán viên có thể có được độ tin cậy cao hơn đối với bằng chứng kiểm toán so với trường hợp thông tin có được từ những bằng chứng riêng rẽ. Ví dụ : Nếu trên tài khoản tiền gửi Ngân hàng khớp với giấy báo số dư khách hàng do Ngân hàng cung cấp cho đơn vị được kiểm toán tuỳ số liệu này đáng tin cậy hơn so với khi chi có có thông tin duy nhất là số dư trên tài khoản… Trong trường hợp sự kết hợp bằng chứng mang lại mâu thuẩn giữa bằng chứng có từ nguồn gốc này với bằng chứng có từ nguồn gốc khác thì kiểm toán viên phải xác định thủ tục kiểm tra bổ xung cần thiết để giả quyết mâu thuẩn. 2. Tính đầy đủ Là khái niệm chỉ tiêu chuẩn số lượng quy hay quy mô cần thiết để kiểm toán viên đưa ra ý kiến kết luận cho cuộc kiểm toán. Đây là một vấn đề không có thước do chung, mà đòi hỏi rất lớn ở sự suy đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500. Trong qua trình hình thành ý kiến của mình kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các thông tin có sẵn. kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tài khoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ theo xét đoán cá nhân. Và cá chuẩn mực thường chấp nhận kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ “có tính thuyết phục” hơn là “có tính chắc chắn”. Có thể nói tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán là nói tới số lượng và chủng loại thu thập bằng chứng kiểm toán. Không có bất cứ chuẩn mưc nào quy định cụ thể bao nhiêu bằng chứng là đủ mà chuẩn mực số lượng của bằng chứng kiểm toán để đủ đưa ra ý kiến phụ thuộc vào sự phán xét chủ quan của kiểm toán viên. Sự phán xét đó tuỳ thuộc vào tình huống cụ thể (như quy mô mẫu, mức độ rủi do kiểm toán lớn…) mà kiểm toán viên cân nhắc tới số lượng quy mô của bằng chứng sao cho thích hợp với một chi phí hợp lý. * Tính hiệu lực của bằng chứng: Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp thì thu thập càng nhiều. Một ( một số ít ) bằng chứng có độ tịn cậy thấp chưa đủ để có thể nhân định một cách chính xác về đối tượng kiểm toán cụ thể. * Tính trọng yếu và mức độ rủi ro với bằng chứng kiểm toán: Trọng yếu là khái niệm tầm cỡ và bản chất của các sai pham của các thông tin tài chính hoặc là đơn lẻ, hoặc từng nhóm mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì không thể chính xác hoặc sẽ rút ra sai lầm. Đối tượng cụ thể được kiểm toán càng nhiều yếu tố trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều: mục tiêu của kiểm toán tài chính là khẳng định báo cáo tài chính được trình bày trung thực trên mọi khía cạnh trọng yếu . Kiểm toán viên phải ước lượng sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính. Sự phán xét này không cần phải định lượng nhưng thường phải làm. Đó là sự phán xét có tính nghiệp vụ có thể thay đổi quá trình kiểm toán khi các tình huống thay đổi. Ước lượng về tính trọng yếu là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức độ đó các Báo cáo tài chính có thể sai lệch nhưng vẩn chưa ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Ước lượng này là một trong những quyết định quan trọng nhất mà kiểm toán phải đòi. Sau khi ước tính trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính kiểm toán viên phải phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên báo cáo tài chính. Dựa vào mức trọng yếu cho từng khoản mục này kiểm toán viên thu thập số lượng cũng như chất lượng bằng chứng kiểm toán phù hợp. Khoản mục nào có mức độ trọng yếu càng nhỏ thì lượng bằng chứng thì lượng bằng chứng kiểm toán sẽ ít hơn các khoản mục co mức độ sai sót cho phép nhỏ. Các yếu tố ảnh hưởng tới sự phán xét: Trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệt đối Nhu cầu đối với cơ sở đánh giá tính trọng yếu Các yếu tố chất lượng cũng ảnh hưởng tới trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400: Rủi ro kiểm toán là rủi ro do công ty kiểm toán và kiểm toán viên đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán cong những sai sót trọng yếu. Những đối tượng cụ thể (khoản mục, bộ phận…) được đánh giá là khả năng rủi ro lớn thì lượng bằng chứng kiểm toán viên phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Khoản mục có độ rủi ro cao nhất khi hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động kém hiệu quả là khoản mục vốn bằng tiền. Trong điều kiện hệ thống kiểm soát hoạt động tốt, khoản mục có khả năng sai phạm là hàng tồn kho. Để giảm thiểu rủi ro kiểm toán viên cần tăng cường kiểm tra chi tiết, và do đó tăng cường lượng bằng chứng thu thập. Như vậy rủi ro và trọng yếu có mối liên hệ ngược chiều nhau, nếu mức độ trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lai. Kiểm toán viên phải quan tâm tới mối quan hệ này nhằm xác định số lượng bằng chứng, các phương pháp kỹ thuật, thời gian và phạm vi thu thập bằng chứng. Thực tế cho thấy việc xác định trọng yếu rủi ro là dựa vào sự chỉ đạo chung của ban giám đốc công ty kiểm toán. Ở Việt Nam các công ty đang dần xây dựng cho mình một mức chuẩn trọng yếu dựa vào kinh nghiệm của mình cho loại hình công ty. Tuy nhiên điều đó còn khó thực hiện. Khách hàng luôn luôn muốn Báo cáo tài chính không có một sai sót, chi phí của cuộc kiểm toán thì muốn ở mức thấp nhất cho nên kiểm toán viên phải ký hợp đồng với mức độ trọng yếu không giống như quy định chung của công ty kiểm toán. Chẳng hạn như công ty dịch vụ tư vấn kế toán kiểm toán (AASC) hướng dẩn kiểm toán viên của mình đánh giá mức trọng yếu như sau: Bảng 4: Căn cứ xác định trọng yếu của công ty AASC Møc träng yÕu ChØ tiªu 4% - 8% 0.4% - 0.8% 1.5% - 2% 1.5% - 2% 0.8% - 1% 1. Lîi nhuËn tr­íc thuÕ 2. Doanh thu 3. Tµi s¶n l­u ®éng vµ ®Çu t­ ng¾n h¹n 4. Nî ng¾n h¹n 5. Tæng tµi s¶n Ngay trong hướng dẫn về cách xác định tính trọng yếu đã có sự phân bố theo khoảng cách tức là kiểm toán viên có thể áp dùng theo mức lớn nhất, mức nhỏ nhất hoặc trong phạm vi cho phép trên. Tuy nhiên trên thực tế AASC còn cho phép các kiểm toán viên của mình dựa vào kinh nghiệm của bán thân, dựa vào yêu cầu của khách hàng, dựa theo phí của cuộc kiểm toán mà có thể năng động tăng hoặc giảm mức trọng yếu lên. Duy chØ cã VACO lu«n thùc hiÖn theo chuÈn cña m×nh. Møc chuÈn ®ã thÓ hiÖn qua b¶ng sau: Bảng 5: Tính trọng yếu được xác định theo danh thu Đơn vị USD Tổng doanh thu Tỷ lệ xác định % 100 4% 300 3.5% 700 3.2% 800 3% 900 2.5% 1000 2% 2000 1.5% 6000 1% 10000 0.8% 50000 0.7% 300000 0.6% >1000000 0.5% III. Các loại bằng chứng và phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán. Thực chất của giai đoạn thực hành kiểm toán là kiểm toán viên dùng các kỹ thuật để thu thập các bằng chứng kiểm toán thích hợp và đầy đủ. Tuỳ vào điều kiện cụ thể mà kiểm toán viên dùng các phương pháp kỹ thuật thích hợp khác nhau làm sao thu thập được bằng chứng kiểm toán có hiệu quả nhất và chi phí hợp lý nhất. Các phương pháp thường được vận dụng trong kiểm toán tài chính bao gồm: kiểm tra vật chất, quan sát, điều tra, lấy xác nhận, xác minh tài liệu, tính toán và phân tích. 1. Kiểm tra vật chất ( Kiểm kê ). Là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm kê các loại tài sản của doanh nghiệp, Đối tượng kiểm tra vật chất thường là hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ thanh toán có giá trị. Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế 501 quy định: “ Nếu chuyên gia kiểm toán không có mặt tại thời điểm kiểm kê thực tế vì một lý do đột xuất, chuyên gia kiểm toán phải thực hiện kiệm kê hoặc tham dự vào một buổi kiểm kê khác… Mức độ áp dụng : Với những tài sản dễ xảy ra mất mất hoặc thiếu thì việc kiểm kê vật chất phải thực hiện và được kiểm tra toàn diện. Còn đối với những loại tài sản khác thì tuỳ thuộc vào tầm quan trong, mức độ trọng yếu của từng loại mà tiến hành kiểm tra cho phù hợp. Những yếu tố tác động đến bằng chứng thu được từ việc kiểm tra vật chất: Độ tin cậy của bằng chứng vật chất phụ thuộc vào kỹ năng và hiểu biết của kiểm toán viên thực hiện kiểm kê. Nếu kiểm toán viên thiếu sự am hiểu về đánh giá chủng loại các tài sản cần thiết hoặc kiểm kê không cẩn thận thì bằng chứng thu thập được có thể có sự sai lệch. Ưu điểm của kiểm tra vật chất là một phương tiện trực tiếp của quá trình xác minh sự hiện hưu của tài sản có tồn tại hay không mang tính khách quan nhất nên kỹ thuật kiểm kê cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất. Hơn nữa kỹ thuật thực hiện đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán. Tuy nhiên kỹ thuật kiểm kê bao giờ cũng có những hạn chế nhất định: * Đối với một số tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc thiết bị… kỹ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản đó, không cho biết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó. * Đối với hàng hoá, nguyên vật liệu tồn kho, kiểm tra vật chất chỉ cho biết sự tồn tại về số lượng, còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, phương pháp tính giá đúng hay sai chưa thể hiện. Trong thực tế, nhiều công ty kiểm toán được mời sau khi đơn vị kiểm toán đã kiểm kê xong. Tạo nên sự rủi ro kiểm toán rất lớn và là một trong những yếu tố tạo ra sự khác biệt về kỳ vọng giữa kiểm toán viên và những người quan tâm. Một số mặt hàng khi về ta được coi là mới nhưng nó đã sử dụng bên nước ngoài nhiều năm song vẫn đuợc tính giá mới, nó còn rất mới đối với Việt Nam. Kiểm toán viên lúc này thực hiện kỹ thuật kiểm kê chỉ đạt được mức chính xác tương đối mà thôi. Để phát huy tác dụng và nâng cao hiệu quả kinh tế công tác kiểm kê cần thực hiện theo quy trình sau: - Chuẩn bị kiểm kê phải căn cứ: + Vào mục tiêu quy mô thời hạn kiểm kê dể bố trí lực lượng và cơ cấu nhân viên, thiết bị đo lường phù hợp và chính sác và cân nhắc khả năng cần đến các chuyên gia. Đây là yếu tố quyết định chất lượng của cuộc kiểm kê. + Xem xét hệ thống thông tin và các thủ tục kiểm soát áp dụng đối với các khoản mục. + Địa điểm lưu giữ kho và tầm quan trọng của từng địa điểm + Rủi ro tiềm tàng liên quan tới việc kiểm kê. + Xem xét các hoạt động kiểm soát và các biện pháp do Ban giám đốc đưa ra nhằm giửm thiểu rủi do - Thực hành kiểm kê: + Phải theo đúng yêu cầu và ghi chép đầy đủ theo tưng mã cân hoặc lô hàng. Phiếu kiểm kê là chứng từ kế toán. + Xem xét đầy đủ và chính xác của hồ sơ kiểm kê bằng cách đối chiếu các khoản mục trên hồ sơ kiểm kê kho với danh mục thực tế kiểm kê kho. Lập một bản sao hồ sơ kiểm kê kho để so sánh sau này. + Ghi chép những biến động trong suốt quá trình kiểm kê để xem xét việc hạch toán sau này đối với nghiệp vụ trước và sau kiểm kê. + Tìm hiểu nguyên nhân gây ra chênh lệch đâng kể giữa sổ kho và thực tê kiểm tra và những thủ tục điều chỉnh của khách hàng. + Xem xét tính chính xác của doanh mục cuối cùng của các tài khoản. - Kết thúc kiểm kê cần có biên bản kiểm kê trong đó phải nêu ro chênh lệch, các nguyên nhân và sử lý cụ thể có đầy đủ chữ ký của những người tham gia cuộc kiểm kê. Biên bản cần phải được đính kèm phiếu kiểm kê và bản kê chênh lệch về kết quả kiểm kê. - Ngoài ra kiểm tra vật chất đối với vật đối với vật tư cần đi kèm với các chứng từ khác để chứng minh quyền sở hữu và giá trị tài sản đó. - Đối với hàng hoá được lưu giữ cho đơn vị thứ ba thì thông thường lấy xác nhận của bên thứ ba về số lượng, chất lượng hàng tồn kho do khách hàng giữ hộ cho đơn vị thứ ba và cân nhắc. + Bên thứ ba không có tính độc lập với khách hàng kiểm toán + Bên thứ ba cử người của họ tham gia vào qua trình kiểm kê. Nếu bên thứ ba nhờ kiểm toán viên khác thì có thể thông qua kiểm toán viên này để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của bên thứ ba đối với kiểm kê kho và lưu trữ hàng hoá. 2. Lấy xác nhận. Là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để xác minh tính chính xác của thông tin mà kiểm toán viên nghi vấn. Vì mẫu xác nhận có từ các nguồn độc lập với công ty khách nên chúng được đánh giá cao và thường dùng như một loại bằng chứng. Tuy vậy các xác nhận tương đối tốn kém, thư trả lời thường không thu được do nhiều nguyên nhân: sự thiếu hợp tác bên thứ ba, thư sác nhận bị thất lạc…, việc xác nhận một số khoản công nợ chỉ chứng minh được khả năng thu nợ hay trả nợ, bằng chứng có thể giảm độ tin cậy nếu có sự giàn xếp, thoả thuận giữa ban giám đốc với bên thứ ba. Do đó, chúng không thể dùng trong mọi trường hợp mà chúng có thể áp dụng được. Việc sử dụng hay không sử dụng thư xác nhận phụ thuộc vào nhu cầu đáng tin cậy của tình huống cũng như bằng chứng có sẳn trong phương án. Nói chung các thư sác nhận không được dùng để xác minh các nghiệp vụ kinh tế cá nhân giữa các tổ chức. Ví dụ, như các nghiệp vụ bán hàng, vì kiểm toán viên có thể sử dụng chứng từ cho mục đích này. Tương tự, các xác nhận ít được sử dụng trong kiểm toán tài sản cố định vì chúng có thể xác minh đầy đủ bằng tài liệu chứng minh và kiểm tra vật chẩt. Thư xác nhận thường được kiểm toán viên soạn sau khi đã có ký duyệt của đơn vi cần kiểm toán được gửi trực tiếp cho đối tượng cần xác nhận sau khi xác nhận song gửi trực tiếp cho kiểm toán viên. Để được xem là bằng chứng đáng tin cậy, các xác nhận phải được kiểm soát bởi kiểm toán viên từ khâu chuẩn bị cho đến khi chúng được gửi lại. Nếu khách hàng kiểm soát khâu chuẩn bị các thư xác nhận, thực hiện việc gửi đi hoặc nhận vè các bản trả lời, kiểm toán viên sẽ mất quyền kiểm soát, cũng như tính độc lập từ đó độ tin cậy của bằng chứng cũng giảm xuống. Kỹ thuật lấy thư xác nhận có thể được thực hiện theo hai hình thức, hình thức gửi thư xác nhận phủ định và gửi thư xác nhận khẳng định: Gửi thư xác nhận dạng phủ định: kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi nếu có sai khác giữa thực tế với thông tin kểm toán viên nhờ xác nhận . Gửi thư xác nhận dạng khẳng định: kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận thư phản hồi cho tất cả các thư xác nhận dù thực tế có trùng khớp với thông tin mà kiểm toán viên quan tâm.Hình thức này có độ tin cậy cao hơn cho kỹ thuật xác nhận, nhưng chi phí lại cao. Khi gửi thư xác nhận kiểm toán viên cần chủ ý: Đặc điểm khoản mục đối tượng thông tin cần xác nhận Cân nhắc khả năng nhận được thư trả lời Cân nhắc đối tượng gửi thư xác nhận để chọn và gửi thư Hình thức gửi thư xác nhận Bảng số 2: các loai thông tin cần gửi thư xác nhận THÔNG TIN NƠI XÁC NHẬN Ngân hàng Người nợ Người lập phiếu Người ký gửi Kho công cộng Công ty bảo hiểm Chủ nợ Người cho vay Khách hàng Người nhận cầm cố Người giữ trái phiếu Người giữ sổ đăng ký và đại lý chuyển nhượng Công ty bảo hiểm Luật sư của công ty, ngân hàng… Người giư trái khoán Chủ nợ Tài sản Tiền gửi ngân hàng Các khoản phải thu Phiếu phải thu Hàng tồn kho sở hữu ngoài số ký gửi Hàng tồn kho gửi trong kho công cộng Giá trị bằng tiền của bảo hiểm nhân thọ Công nợ Các khoản phải trả Phiếu nợ phải trả Trả trước người bán Cầm cố phải trả Trái phiếu phải trả Vốn chủ nhân Cổ phần đang lưu hành Các thông tin khác Loại bảo hiểm Nợ ngoài ý muốn Hợp đông trái khoán Vật ký quỹ cho chủ nợ Khi nhận được thư xác nhận gửi về mà số liệu không khớp với số liệu trên sổ sách kế toán thì kế toán viên phải tiến hành xem sét nguyên nhân của sự chênh lệch đó. Nếu là nhỏ, không đáng kể kiểm toán viên sẽ thừa nhận con số mà đơn vị thể hiện trên sổ sách kế toán và cho rằng mục tiêu kiểm toán đã đạt được. Nhưng đối với các khoản thực hiện nghĩa vụ với nhà nước thì cho dù chênh lệch nhỏ kiểm toán viên cũng cần yêu cầu đơn vị điều chỉnh cho hợp số liệu đúng với kết quả của thư xác nhận. Nếu như chênh lệch giữa giá trị trên thư xác nhận và giá trị ghi trên sổ kế toán được đánh giá là lớn thì kiểm toán viên cần phải xem sét để tìm ra các nguyên nhân của chênh lệch đó. Nếu tìm ra nguyên nhân của sự sai lệch kiểm toán sẽ đưa ra bút toán điều chỉnh và yêu cầu đơn vị thực hiện công việc điều chỉnh đó. Ban giám đốc mà điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên thì kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần về các khoản mục được kiểm toán viên sau khi sau khi điều chỉnh. Còn ban giám đốc không điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên thì lúc đó kiểm kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần có ngoại trừ. Trong trường hợp kiểm toán viên không tìm ra nguyên nhân của sự chênh lệch đó kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá ảnh hưởng của sự chênh lệch đó để đưa ra ý kiến phù hợp. Cũng có thể kiểm toán viên không nhận được thư xác nhận lần đầu, lúc đó kiểm toán sẽ tiến hành gửi thư xác nhận lần 2. Nếu tiếp tục không nhận được kiểm toán viên sẽ tiến hành thực hiện các thủ tục kiểm soát bổ xung và thay thế nhằm thu thập băng chứng mới. Trên thực tế tại Việt nam đối với các công ty trong nước do mối quan hệ bạn hàng lâu năm hay việc không muốn mất một khách hàng tiềm năng, nên việc gửi thư xác nhận vẩn bị chi phối bởi tính chủ quan, cho dù kiểm toán viên có nhận đuợc thư phúc đáp nhưng nó vẩn không có độ tin cậy cao. 3. Xác minh tài liệu. Là quá trình xem xét, xác minh tài liệu của kiểm toán viên thông qua việc kiểm tra đối chiếu các chứng từ, tài liệu, sổ sách kế toán liên quan có sẳn trong đơn vị để chứng minh thông tin trình bày trên Báo cáo tài chínhlà đầy đủ và trung thực.Có hai thủ tục để xác minh tài liệu thông thường là: kiểm tra chứng từ và kiểm tra kết luận Kiểm tra chứng từ: là so sánh giữa số dư hoặc số phát sinh của các nghiệp vụ với chứng từ. quá trình này có thể tiến hành theo 2 cánh với mực tiêu hướng tới khác nhau: Từ chứng từ gốc lên sổ sách: khi muốn chứng minh rằng nghiệp vụ phát sinh đã được ghi đầy đủ. Kiểm toán viên kiểm tra vể thời gian ghi chép về nghiệp vụ kinh tế nhằm thu thập bằng chứng cho thấy các nghiệp vụ phát sinh có được ghi chép, phản ánh đầy đủ trong các sổ kế toán không có được ghi chép đúng kì hay không và kiểm toán viên thường tập trung vào kiểm tra các chứng từ phát sinh vào thời điểm cuối năm của các tài khoản doanh thu, thu nhập, chi phí mua hàng,... Đây là thời điểm “ nhạy cảm “ dễ có nguy cơ xay ra sai sót nhất. Ví dụ, doanh nghiệp thường giữ lại hoá đơn mua hàng, biên bản kiểm kê hàng hoá, chứng từ vận chuyển,… Nếu kiểm tra từ chứng từ lên sổ thì kiểm toán sẽ thu được bằng chứng về các nghiệp vụ mua hàng phát sinh đã được ghi sổ đầy đủ hay chưa. . Từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc: khi muốn thu thập bằng chứng về tính có thật của mọi nghiệp vụ được ghi sổ. Kiểm toán viên sẽ tiến hành lựa chọn các các nghiệp vụ ghi trong sổ chi tiết các tài khoản rồi kiểm tra ngược lại chứng từ gốc của các nghiệp vụ đó. Các nghiệp vụ sẽ được lựa chọn dựa trên nguyên tắc các khoản phát sinh lớn hoặc các khoản bất thường. Khi thực hiện kiểm tra chứng từ gốc kiểm toán viên cần xem xét tính hợp lý, hợp lệ của chúng: Các chữ kí phê duyệt có đầy đủ có hợp lệ hay không, có được áp dụng theo các biểu mẫu do bộ tài chính quy định hay không,… Theo ví dụ trên nếu kiểm tra từ sổ sách kế toán đến các chứng từ mua hàng thì kiểm toán viên sẽ thu được bằng chứng liệu nghiệp vụ mua hàng ghi trên sổ kế toán có đầy đủ chứng từ hay không. Kiểm tra kết luận: từ một kết luận có trước, kiểm toán viên thu thập tài liệu là cơ sở cho việc kết luận mà cần khẳng định.theo cách này kiểm toán viên cần sác định phạm vi kiểm tra, để tìm được bằng chứng phù hợp với kết luận đã có trước. Ví dụ: kiểm tra các tài liệu, chế độ thuế riêng trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng để xem xét nghĩa vụ của doanh nghiệp với nhà nước. Phương pháp này cho ta những bằng chứng là tài liệu chứng minh tương đối thuận tiên vì nó thường có sẳn, chi phí thu thập bằng chứng cũng thấp hơn các phương pháp khác. Bằng chứng kiểm toán thu thập từ kỹ thuật này được gọi là kiểu mẫu tài liệu chứng minh. Đôi khi các kiểu mẫu này là bằng chứng hợp lý duy nhất nếu kiểm toán viên không tìm được các loại bằng chứng khác. Tuy nhiên khi thu thập bằng chứng theo phương pháp xác minh tài liệu cũng có những hạn chế nhất định. Kiểm toán viên không thể tiến hành kiểm tra, đối chiếu tất cả các sổ sách, chứng từ trong đơn vị được kiểm toán vì số lượng chứng từ sổ sách là rất lớn. Hơn nữa việc kiểm tra tất cả các tài liệu sẽ làm mất thờì gian, tốn kém chi phí mà thật sự không cần thiết, ảnh hưởng tới tính hiệu quả kinh tế đối với công ty kiểm toán. Do vậy khi kiểm tra, xác minh tài liệu kiểm toán viên tiến hành theo các bước sau: - Kiểm toán viên chọn mẫu kiểm toán, mẫu này có thể được chọn trên nguyên tắc số lớn hoặc có những biến động thất thường. Quá trinh lấý mẫu kiểm toán có thể được thực hiện thông qua các phương pháp chọn mẫu đã biết: Chọn mẫu ngẫu nhiên, chọn mẫu hệ thống, chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ… - Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra, đối chiếu các tài liệu một cách chi tiết. Mặt khác độ tin cậy của tài liệu phụ thuộc vào nguồn gốc của bằng chứng; các tài liệu bị người cung cấp sửa chữa, tẩy sóa, giả mạo làm mất tính khách quan. Nên kiểm toán viên cần có sự kiểm tra, xác minh thông qua các phương pháp kỹ thuật khác. 4. Quan sát Là việc theo dõi một sự hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện. Việc quan sát được thực hiện bởi các giác quan của kiểm toán viên nhằm đánh giá một phạm vi lớn các sự việc.Vi dụ, kiểm toán viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc quan sát các thủ tục kiểm soát do đơn vị tiến hành. Bên cạnh để đảm bảo rằng bằng chứng thu thập được là chính xác kiểm toán viên sẽ thực hiện phỏng vấn kế toán trưởng về những sử lý của đơn vị nếu xảy ra những sai sót về sự chênh lệch giữa sổ sách kế toán với kiểm kê thường kỳ. Hay của giám đốc đối với những sai sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ. Khi tiến hành kĩ thuật quan sát để thu thập thông tin quan sát kiểm toán viên cần phải thường xuyên ghi chép các thông tin quan sát được cùng với những nhận xét, đánh giá. Việc quan sát thực tế sẽ cung cấp cho kiểm toán viên có một cái nhìn về thực thi công việc tại doanh nghiệp, nhưng nó chỉ đúng ở thời điểm điểm quan sát mà không chắc có thực hiện tại thời điểm khác không. Kỹ thuật xác minh tài liệu rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán bằng chứng thu được đáng tin cậy, tuy nhiên bản thân bằng chứng chưa thể hiện tính đầy đủ của bằng chứng do vậy cần kết hợp với các kỹ thuật khác. Mặt khác, tính hiệu quả của nó còn phụ thuộc vào yếu tố chủ quan đó là trình độ và kinh nghiệm của kiểm toán viên. 5. Phỏng vấn Phỏng vấn là việc tìm kiếm thông tin từ những người có hiểu biết bên trong hoặc ở bên ngoài đơn vị. phỏng vấn được thực hiện bằng lời nói hoặc văn bản sẽ cung cấp những thông tin chưa có, hoặc những thông tin bổ sung để củng cố các bằng chứng đã có. Quá trình phỏng vấn thường bao gồm ba giai đoạn: Lập kế hoạch phỏng vấn, thực hiện phỏng vấn, kết thúc phỏng vấn. Được thể hiện theo sơ đồ: Lập kế hoạch cho cuộc phỏng vấn â Đặt câu hỏi â Nghe trả lời câu hỏi â Đánh giá trả lời câu hỏi â Hỏi thêm câu hỏi â Tóm tắt những điểm chính â Ghi chép vào tài liệu làm việc Giai đoạn lập kế hoạch: kiểm toán viên phải xác định mục đích, nội dung, đối tượng phỏng vấn, thời gian địa điểm phỏng vấn. Kiểm toán viên chuẩn bị câu hỏi cho qua trình phỏng vấn để phù hợp với mục tiêu kiểm toán nhằm thu được bằng chứng kiểm toán có chất lượng cao nhất, tránh sự lãng phí thời gian cho việc phỏng vấn. Thực hiện phỏng vấn: kiểm toán viên giới thiệu lý do cuộc phỏng vấn, trao đổi về nhưng trọng điểm đã xác định. Trong giai đoạn kỹ thuật nêu câu hỏi là rất quan trọng. Các câu hỏi cần ngắn gọn, dể hiểu, đúng mục đích, tạo tâm lý thoải mái cho người trả lời. Kiểm toán viên thường dùng hai loại câu hỏi cơ bản đó là câu hỏi “đóng” và câu hỏi “mở”. Câu hỏi “mở” giúp kiểm toán viên thu được câu trả lời chi tiết và đầy đủ; được sử dụng khi kiểm toán viên muốn thu thập thêm thông tin. Thường dùng cụm từ “thế nào”, “cái gì”, “tại sao”?. Câu hỏi “đóng” giới hạn câu trả lời của người phỏng vấn, được sử dụng khi kiểm toán viên muốn xác nhận một vấn đề đã nghe hay biết. Các tù khoá thường dùng: “có hay không”, “tôi biết rằng”.Bên cạnh đó kiểm toán viên cần phải nêu thêm những nhận xét tóm tắt, điều này sẽ giúp cho kiểm toán viên luôn hướng cuộc phỏng vấn theo vấn đề mình mong muốn. Trong một số trường hợp kiểm toán viên sẽ đặt thêm câu hỏi cho người được phỏng vấn để thu thập thông tin. Những câu hỏi thêm này cho biết sự am hiểu của kiểm toán viên đối với những gì đối tượng phỏng vấn trình bày. Kết thúc phỏng vấn: kiểm toán viên chủ ý đến trình độ của người phỏng vấn để rút ra kết luận đúng đắn trên cơ sở bằng chưng thu được phục vụ cho mục đích kiểm toán. Kiểm toán viên thường kết lụân từng phần và cuối cùng là tóm tắt phần các điểm chính. Tuy nhiên bằng chứng thu được từ kĩ thuật nay có độ tin cậy không cao mang tính chủ quan vì đối tượng phỏng vấn chủ yếu là người trong đơn vi; chất lượng bằng chứng cũng phu thuộc vào trình độ hiểu biết của người được hỏi. Phương pháp này thực hiện chủ yếu củng cố cho các phương pháp khác. 6. Kỹ thuật tính toán Là việc kiểm tra chính xác về mặt toán học của số liệu trên chứng từ, sổ kế toán, Báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác hay việc thực hiện các tính toán độc lập của kiểm toán viên. Phương pháp được kiểm toán viên áp dụng khá phổ biến trong các cuộc kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng về tính chính xác số học của các khoản mục trên BCTC khi thực hiên kiểm tra chi tiết số dư của các khoản mục. Thông qua việc cộng dồn các số dư, số phát sinh theo tháng, quý của từng tài khoản theo đối ứng bên Nợ, bên Có dể xác định số dư cuối kỳ của các tài khoản được kiểm tra. Kiểm toán viên còn thu thập bằng chứng về sự chính xác của các phép tính trên hoá đơn, phiếu nhập, xuất kho,… Các số liệu sau khi dùng kỹ thuật tính toán loại sẽ được đối chiếu với số liệu trên các sổ chi tiểt, sổ tổng hợp . Nếu có sự chênh lệch kiểm toán viên cần phỏng vấn kế toán trưởng, kế toán phụ trách từng phần hành để tìm hiểu ro nguyên nhân của sự sai sót này. Các bảng số liệu được coi là một bằng chứng về sự chính xác của số liệu trên Báo cáo tài chính của đơn vị. Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần tuý về mặt số học không chủ ý đên sự phù hợp của phương pháp tính được áp dụng. Do đó kỹ thuật này thường được áp dụng cùng với các kỹ thuât khác. Ưu điểm của kỹ thuật này là thu được bằng chứng có kỹ thuật cao về mặt số học, song nó còn có nhiều các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạ, tốn thời gian đặc biệt là các cuộc kiểm toán có quy mô lớn, loại hình đa dạng… 7. Kỹ thuật phân tích Là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra mối quan hệ có mâu thuẩn với các thông tin có liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến. Đây là kỹ năng bao chum nhất để khai thác băng chứng kiểm toán trong tất cả các giai đoạn kiểm toán: Giai đoạn lập kế hoach, giai đoạn thực hành, giai đoạn kết thúc kiểm toán. Và áp dụng đối với tất cả chu trình kiểm toán tài chính. Phân tích là một khả nặng chủ yếu của kiểm toán viên để tìm ra quan hệ bất thường hay những thay đổi trong thực tế khi tiến hành thiết lập các giả thiết về sự liên hệ giữa các số liệu, ước tính số liệu cần kiểm tra và so sánh với số lượng thực tế. Đối với một số mục tiêu kiểm toán nhất định hoặc số dư tài khoản nhỏ, chỉ kỹ thuật phân tích thôi cũng đủ bằng chứng. Tuy vậy, đối với hầu hết trường hợp, việc có thêm bằng chứng ngoài kỹ thuật phân tích cũng cần thiết thảo mãn quy định bằng chứng có giá trị và đầy đủ. Kỹ thuật phân tích cũng được yêu cầu đối với cho các hợp đồng về dịch vụ xem xét lại. Các phân tích thường sử dụng gồm: So sánh giữa các kỳ: kiểm toán viên so sánh các thông tin tài chính kỳ này so với kỳ trước hoặc giữa các kỳ với nhau. Cụ thể: so sánh giưa các số dư, số phát sinh của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ với nhau. Thí dụ, quá trình so sánh tỷ lệ số dư trong năm hiên hành với năm trước đó, phân tích xu hướng biến đổi của chi phí bán hàng của doanh nghiệp, nếu chi phí này tăng trong những năm trước cùng với mức tăng theo tỷ lệ doanh thu thì có nghĩa doanh thu bán hàng tăng dẩn tới chi phí bán hàng tăng theo, nếu doanh thu không tăng mà chi phí bán hàng tăng thì kiểm toán viên phải đặt sự nghi ngờ về tính hợp lý các khoản chi phí, cấn thu thập băng chứng để đưa ra kết luận. Nhược điểm của kỹ thuật này chỉ áp dụng được các thông tin có thể so sánh được tức là các chỉ tiêu khoản mục có cùng nội dung và phương pháp tính . Ngoài ra không thể xác định được chính xác ảnh hưởng của các tác động do hoạt động khác hoặc môi trường của đơn vị vươn ra khỏi thời điểm so sánh. So sánh giữa giá trị thực tế với giá trị hạch toán: So sánh các chỉ tiêu giữa các số liệu thực tế với số hạch toán hay kế hoạch, ngân sách là cơ sở để đo lường và đánh giá rủi ro hoạt động. Theo đó kiểm toán viên có thể thấy rõ được sai sót trong báo cáo tài chính hoặc những biến động lớn về sản xuất kinh doanh cần xem xét thẩm định. Thí dụ, sự chênh lệch quá lớn giữa giá thành thực tế với giá thành kế hoạch , giữa giá trị thực tế vơis kế hoạch… Khi sử dụng phương pháp này, kiểm toán viên xác định xem dự toán đã được lập một cách xác đáng hay chưa, và có mục tiêu hợp lý hay không. Nếu ngân sách lập một cách cưng nhắc, không hợp lý thì phải xem xét lại. So sánh số thực tế của đơn vị so với chỉ tiêu bình quân của ngành: Thông thường, trong phạm vi nhất định các chỉ tiêu của đơn vị được kiểm toán có sự tương đồng với các chỉ tiêu về mức lợi nhuận, hệ số quay vòng vốn, hàng tồn kho, hệ số giá thành. Nguồn gốc từ bên ngoài của số liệu nghành làm cho nó trở thành một thước đo tin cậy hơn là so sanh đơn thuần với số dự toán hoặc các tiêu chuẩn do đơn vị kiểm toán đặt ra. Tuy nhiên, chỉ tiêu của ngành thường là các chỉ tiêu trung bình và dựa trên một phạm vi rộng các mức hoạt động có thể xảy ra, chứa đựng nhưng yếu tố không đồng đều giữa các đơn vị. Do đó, so sánh với các chỉ tiêu của nghành không thể kết luận hoàn toàn đuợc cần phải phân tích và giải thích cẩn thận các yếu tố thuộc về quy mô,cách thức tổ chức quản lý, phương pháp hạch toán khác nhau giữa các đơn vị trong ngành. So sánh dựa vào mối liên hệ giữa các tài khoản: Hệ thống thanh toán làm cho các tài khoản tự động liên hệ lại với nhau. Thí dụ : Tài khoản chi phí lãi vay có khớp được với tài khoản vốn vay. Ngoài ra, một vài tài khoản có thể liên hệ theo cách khác. Giả sử chi phí hoa hồng có thể là một tỷ lệ phần trăm cụ thể của doanh thu và các khoản nợ khó đòi không thể vượt quá doanh thu bán hàng trả chậm. Bằng cách kiểm tra mối quan hệ qua lại giữa các tài khoả, kiểm toán viên có thể phát hiện các sai sót thuộc về xử lý kế toán. So sánh với số liệu hoạt động: Các số liệu do bộ phận điều hành hoạt động dưa ra các thông tin có giá trị so sánh với các số liệu của báo cáo kế toán. Ví dụ: Số lượng nhân viên so sánh với số tiền lương, khối lượng sản phẩm so sánh với giá thành… Các gian lận như ghi nhận hang tồn kho vượt qua khả năng sản xuất, chí phí lương vượt qua sản lượng tiêu thụ có thể phát hiện bằng phương pháp so sánh này. Thậm chí ngay từ khi không có những gian lận đó, phương pháp kiểm toán này vẩn giúp kiểm toán viên xác đinh chất lượng của hệ thống kiểm soat nội bộ và bộ máy kế toán đơn vị So sánh với số liệu kinh tế: Bằng cánh so sánh các số liệu tổng hợp về hoạt động của đơn vị được kiểm toán với số liệu kinh tế, kiểm toán viên có thể đánh giá tổng thể xu hướng phát triển, các mối liên hê, tìm ra các rủi ro có khả năng xảy ra cho đơn vị mà có thể bỏ qua, cho phép đánh giá mức độ hợp lý tổng thể của đơn vị. Ví dụ: so sánh mức nợ khó đòi của một doanh nghiệp với tình trạng thị trường mà nó hoạt động ta có thể đánh giá được mức độ hoạt động của nó. So sánh với các số liệu phi tài chính: Các so cánh phi tài chính và xu hướng thường có giá trị với kiểm toán viên như: mức thay đổi nhân viên, số liệu thống kê sản xuất, cung cấp một quan điểm toàn diện về đơn vị được kiểm toán. Các thông tin như vậy luôn bổ sung tính xác đáng cho các thông tin tài chính. Các thông tin có nguồn gốc từ bên ngoài các dữ liệu ngành hoặc kinh tế có bổ sung hữu ích cho thủ tục phân tích. Ví dụ: Đối với một đối tượng kiểm toán thuộc ngành dịch vụ dụ lịch, thì sự thay đổi thời tiết sẽ có giá trị khi kiểm toán viên đánh giá tính hợp lý của những biến đổi doanh thu. Ví dụ: Khi tiến hành phân tích các khoản mục doanh thu, kiểm toán viên tiến hành xem xét số lượng tồn đầu kì và cuối kì từ các bản kê thành phẩm, số lượng hàng nhập, hàng bán bị trả lại, xem xét các chinh sách giá bán của các loại hàng hóa… Sau đó kiểm toán viên tiến hành so sánh các giá trị trên tại các thời điểm đầu kì và cuối kì, so sánh doanh thu đạt được giữa các kỳ kế toán. Đồng thời kiểm toán viên cũng tính toán các tỷ suất tài chính để có căn cứ cho việc đánh giá tình hình hoạt động của doanh nghiệp. Dựa trên việc phân tích đó nếu thấy có sự biến động lớn hay bất thường thì kiểm toán viên tiến hành kiểm tra, xem xét các khoản mục gây ra sự biến động bất thường đối chiếu giữa các số liệu trên các sổ sánh kế toán với chứng từ phát sinh, tính toán lại các khoản mục có biến động so sánh chúng với kết quả kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Nếu như số liệu trung khớp thì có thì có nghĩa là mục tiêu kiểm toán đã đạt được, chứng tỏ doanh thu của đơn vị được kiểm toán phả ánh trên báo cáo tài chính là trung thự và hợp lý. Còn nếu có sự chênh lệch thì kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm tra, tìm hiểu nguyên nhân của sự chênh lệch đó. Thủ tục phân tích được sử dụng rộng rãi để đánh giá thông tin nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán. Chúng được coi là phương pháp hiệu quả cao, chi phí thấp, thời gian thu thập ít nhưng bằng chứng lại có tính chính sác cao và có giá trị số liệu kế toán thể hiện tính bao quát và không rơi vào các nghiệp vụ cụ thể. Khi một thủ tục phân tích không nêu lên được những biến động bất thường thì có nghĩa là khả năng sai phạm của các khoản mục này được đánh giá là không trọng yếu có thể bỏ qua. Do đó, hầu hết kiểm toán viên thay thế các kỹ thuật khác bằng các kỹ thuật phân tích bất cứ khi nào có thể làm được. Nếu có thể thay thế hoặc giảm bớt sự sác minh bằng phân tích thì chi phí sẽ giảm đáng kể. Tuy nhiên khi áp dụng kỹ thuật này kiểm toán viên cần lưu ý tới một số điểm: Mối quan hệ giữa các chỉ tiêu được so sánh: việc phân tích sẽ không có ý nghĩa khi các chỉ tiêu phân tích không có mối quan hệ. Ngoài ra kỹ thuật này chỉ áp dụng đối với các chỉ tiêu đồng chất về nội dung và phương pháp tính. Đối với những khoản mục hay chỉ tiêu trọng yếu, hay hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, kiểm toán viên không thể chỉ sử dụng kỹ thuật phân tích đơn thuần mà cần kết hợp các kỹ thuật khác để tìm được bằng chứng. Đánh giá chênh lệch khi phân tích sẽ là sai lầm nếu kiểm toán viên không hiểu biết gì về những mức chuẩn nghành kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Kết luận Thế kỷ 21 là một thế kỷ của hội nhập quốc tế về kinh tế về thương mại, đầu tư tài chính. Sự hội nhập tạo thành một thì trường chung quốc tế nó không còn chỉ mang tính quốc gia. Việt Nam đang chủ động và tích cực vận động để tham tiến trình này. Muốn hội nhập thì trước tiên Việt Nam phải cải cách được thủ tục hành chính và hệ thống luật doanh nghiệp sao cho phù hợp với thông lệ quốc tế. Và cải các đổi mới công tác kế toán cũng đang là một đòi hỏi khách quan trong qua trình hội nhập. Hệ thống ngành kiểm toán Việt Nam còn non trẻ, mới được hình thành còn có nhiều khó khăn, song nó cũng kế thừa được những kinh nghiệm của các nước có ngành kiểm toán phát triển, Với một hệ thống chuẩn mực đang được hình thành dựa trên những lý luận chung của kiểm toán quốc tế đó là cơ hội thuận lợi tiến tới quá trình hội nhập. Song khi hội nhập đòi hỏi công ty kiểm toán viên phải thích ứng mới điều kiện mới một môi trường kiểm toán cạnh tranh khốc liệt, với những hãng kiểm toán tên tuổi. Và chỉ có chất lượng kiểm toán tốt thì các công ty kiểm toán Việt Nam mới có thể cạnh tranh thành công. Để cho cuộc kiểm toán thành công thì đòi hỏi các công ty kiểm toán phải có những phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp để thu thập những bằng chứng có độ tin cậy cao và phù hợp. Để làm được điều này thì không có gì khác là nâng cao trình độ kiểm toán viên. Nâng cao tính hữu hiệu của các kỹ thuật thu thập bằng chứng. Một số nhận định của em về thực tế phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán tại Việt Nam: Phương pháp phân tích: thực tế trong quá trình các công ty kiểm toán đã thực hiện các thủ tục phân tích. Tuy nhiên việc áp dụng thủ tục phân tích còn hạn chế nhất định trong đa phần các công ty kiểm toán Việt Nam. Cụ thể là các kiểm toán viên thường sử dụng các thử nghiệm chi tiết hơn là phát triển thủ tục phân tích. Việc phân tích trong nhiều trường hợp không thực hiện trong hồ sơ kiểm toán mà chỉ thực hiện “trong đầu” kiểm toán viên, điều này hạn chế về việc kiểm soát và đánh giá về thủ tục phân tích. Trong giai đoạn lập kế hoạch và hoàn thành kiểm toán thủ tục phân tích chưa được chú trọng đúng mức. Hướng giải quyết: Các công ty nên dành thời gian xây dựng một số chu trình phân tích bao gồm: Phạm vi áp dụng thủ tục phân tích trong từng giai đoạn của quy trình kiểm toán: Lập kế hoạch, Thực hiện kiểm toán, Hoàn thành kiểm toán. Phương pháp phân tích trong từng giai đoạn của quá trình kiểm toán. Cụ thể là trong từng giai đoạn cần xác minh các phương pháp phân tích cho từng khoản mục trên Báo cáo tài chính. Phương pháp gửi thư xác nhận: Việc thu hồi thư xác nhận còn chậm chạp nhất là khi bên xác nhận là các công ty Việt Nam, thời gian có thể nhận được thư trả lời có thể kéo dài trong khoảng 15 tới 20 ngày. Tạo nên chi phí khá lớn cho cuộc kiểm toán, Bên thư ba thường coi việc trả lời thư xác nhận không phải là trách nhiệm của công ty, Họ thích thì trả lời không thích thì thôi công việc đó dù sao cũng chẳng ảnh hưởng tới hoạt động kinh doanh của họ. Giải pháp: Các kiểm toán viên chỉ nên gửi thư xác nhận cho bên thứ ba là ngân hàng, sở thuế ( nhằm xác định nghĩa vụ của công ty đối với nhà nước) hay gửi thư đối với các công ty nước ngoài và các công ty Việt Nam có uy tin lớn. Còn các trường hợp khác khi không thật sự cần thiết kiểm toán viên có thể sử dụng các phương pháp thu thập khác thay thế. Như:thủ tục phân tích, thủ tục tính toán lại... Thủ tục tính toán lại: Tại Việt Nam việc tính toán lại của kiểm toán viên còn hết sức thủ công, chi mới có VACO có tới phần mền kiểm toán, việc tính toán phân bổ các khoản mục nhiều khi rất khó nhất là những cuộc kiểm toán có quy mô lớn. Hướng giải quyết: Hội kiểm toán Việt Nam, các công ty kiểm toán lớn nên đầu tư để tạo nên phần mền kiểm toán Việt Nam, tiếp thu trên nền tảng phần mền kiểm toán quốc tế, định hướng theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, chỉ khi đó các công việc của kiểm toán viên mới có thể giảm đáng kể, bớt sự căng thẳng công việc cho kiểm toán viên, giúp họ thu thập được những bằng chứng có chất lượng cao hơn. Đây cũng là một công việc khó khăn đối với một công ty kiểm toán nhưng với một hệ thống các công ty kiểm toán Việt Nam hiện nay thì công việc sẽ không thật dự khó khăn. Thực hiện phỏng vấn: chỉ mới thực hiện phỏng vấn đối với cá nhân bên trong công ty, cần phỏng vấn mở rộng hơn nữa ra ngoài pham vi công ty nhằm thu thập được những bằng chứng có tính khả thi hơn. Kiểm kể vật chất: Trong thực tế, nhiều công ty kiểm toán được mời sau khi đơn vị kiểm toán đã kiểm kê xong. Tạo nên sự rủi ro kiểm toán rất lớn và là một trong những yếu tố tạo ra sự khác biệt về kỳ vọng giữa kiểm toán viên và những người quan tâm. Một số mặt hàng khi về ta được coi là mới nhưng nó đã sử dụng bên nước ngoài nhiều năm song vẫn đuợc tính giá mới, nó còn rất mới đối với Việt Nam. Kiểm toán viên lúc này thực hiện kỹ thuật kiểm kê chỉ đạt được mức chính xác tương đối mà thôi. Giải pháp: Kiểm toán viên cân kết hợp với các phương pháp khác để phát hiện ra các gian lận sửa chữa sổ sách cho phù hợp với tình hình thực tế hàng tồn kho... các thu tục trợ có thể là thủ tục phân tích, phân tích giữa các năm, hay đầu kỳ và cuối kỳ... Cũng như vậy nhằm sác định đúng giá các thiết bị nhiệm khẩu của nước ngoài cần yêu cầu nhà nước có một chuẩn mực định giá hợp lý nhằm hỗ trợ để việc kiểm toán diển ra chính xác hơn. Xác minh tài liệu: Bằng chứng qua việc xác minh tài liệu chiếm một lượng lớn và việc nó có đáng tin cây không phụ thuộc rất nhiều vào hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty có hiệu lực hay không. Tại Việt Nam các công ty hoạt động thường không có hệ thống kiểm soát nội bộ nếu có thì hệ thống kiểm soát nội bộ thường không có hiệu lực nên chất lượng bằng chứng thu thập ở phương pháp này thường kém, không có độ tin cậy cao. Nhưng các công ty kiểm toán vẩn thường dùng các bằng chứng này để đưa ra kết luận của mình nhằm giảm chi phí kiểm toán và gây nhiều rủi do cho các đối tượng quan tâm tới báo cáo kế toán. Nhà nước cần thực hiện áp dụng việc thành lập các hệ thống kiểm soát nội bộ đối với các công ty nhà nước và các công ty tư nhân lớn, cần đưa ra chi tiêu hiệu lực đối với các hệ thống kiểm soát là một mức đánh giá hoạt động trong công ty đó. Quan sát: Việc quan sát chỉ đạt được kết quả tại thời điểm quan sát mà không đánh giá được thời điểm trước và sau quan sát. Vì vậy để đảm bảo rằng bằng chứng thu thập được là chính xác kiểm toán viên sẽ thực hiện phỏng vấn kế toán trưởng về những sử lý của đơn vị nếu xảy ra những sai sót về sự chênh lệch giữa sổ sách kế toán với kiểm kê thường kỳ.... Hay của giám đốc đối với những sai sót trong hệ thống kiểm soát nội bộ.... từ đó rút ra những nhận định tương đối về quá trình hoạt động của công ty được kiểm toán. Qua trên là một số nhận xét của em về tình hình thu thập bằng chứng tại các công ty kiểm toán Việt Nam. Tuy nhiên với kiến thức còn hạn chế và thời gian có hạn nên báo cáo của em chỉ mới đề cập đến những vấn đề cơ bản nhất cũng như chỉ mới đưa ra được những ý kiến bước đầu và không tránh khỏi những thiếu sót. Em xin chân thành cảm ơn Cô giáo, thạc sĩ Nguyễn Hồng Thuý, các thầy cô gáo trong khoa kế toán trường Đại học kinh tế Quốc dân đã giúp đỡ em hoàn thành bài viết này. I. Lý luËn chung vÒ b»ng chøng kiÓm to¸n 1 1. Kh¸i niÖm vµ vai trß cña b»ng chøng kiÓm to¸n 1 2. Ph©n lo¹i b»ng chøng kiÓm to¸n 2 3. Môc tiªu kiÓm to¸n víi viÖc thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n 5 4.QuyÕt ®Þnh vÒ b»ng chøng kiÓm to¸n 8 5. Hå s¬ kiÓm to¸n víi b»ng chøng kiÓm to¸n 10 II. C¸c lo¹i b»ng chøng vµ ph­¬ng ph¸p kü thuËt thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n 14 1. KiÓm tra vËt chÊt 14 2. LÊy x¸c nhËn 16 3. X¸c minh tµi liÖu 18 4. Quan s¸t 20 5. Pháng vÊn 20 6. Kü thuËt tÝnh to¸n 21 7. Kü thuËt ph©n tÝch 21 III. TÝnh hiÖu lùc, tÝnh ®Çy ®ñ trong b»ng chøng kiÓm to¸n 25 1. TÝnh hiÖu lùc 25 2. TÝnh ®Çy ®ñ 28