Đề tài HOÀN THIỆN CHU TRÌNH KIỂM TOÁN TIỀN LƯƠNG VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BCTC DO CÔNG TY HỢP DANH KIỂM TOÁN Việt Nam THỰC HIỆN

hi thực hiện kiểm toán BCTC năm 2005 kiểm toán viên không ghi chú hệ thống về tiền lương đối với công ty XYZ mà chỉ xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước và những biến động về qui chế tiền lương trong năm nay. Sau khi xem xét kiểm toán viên thấy rằng qui chế tiền lương cũng như các chính sách về tiền lương tại công ty XYZ không có gì thay đổi ngoại trừ trong tháng 6 công ty có mở thêm một phân xưởng sản xuất nên có thuê thêm lao động. Vì vậy chi phí tiền lương của công ty XYZ có tăng lên so với năm trước. 2.2.2.2.Thực hiện thủ tục phân tích Sau khi có được những thông tin ban đầu về HTKSNB, kiểm toán viên thực hiện thủ tục phân tích quĩ lương, chi phí lương,…nhằm phát hiện ra những biến động lớn đối với tiền lương và các khoản trích theo lương. Do công ty ABC hạch toán tiền lương theo doanh thu nên khi thực hiện thủ tục phân tích kiểm toán viên trước tiên đánh giá tỉ lệ chi phí tiền lương trên doanh thu, đối chiếu với quyết định của Ban giám đốc về đơn giá tiền lương trên doanh thu và xem xét sự biến động của tiền lương giữa các kì. Bảng 2.3. Bảng so sánh tỉ lệ quĩ lương so với doanh thu giữa các năm tại công ty ABC Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTLA Ngày: 18/2/2006 Niên độ: 31/12/ Người soát xét: ĐVT Ngày: 20/2/2006 Nội dung: Phân tích tỉ lệ lương trên doanh thu Năm 2004 2005 Chênh lệch Tổng quĩ lương thực trích 10.263.829.824 10.542.826.023 270.870.096 Doanh thu 19.799.054.444 20.274.384.242 475.329.798 Tổng quĩ lương/ Doanh thu 0.5148 0.519 (0.016) Đồng thời kiểm toán viên tiến hành phân tích tình hình biến động nhân sự trong công ty ABC như sau: Bảng 2.4. Bảng phân tích tình hình biến động nhân sự tại công ty ABC Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: 18/2/2006 Niên độ: 31/12 Người soát xét: ĐVT Ngày: 20/2/2006 Nội dung: Phân tích tình hình biến động nhân sự tại công ty Tháng Số lao động Quĩ lương Lương trung bình Tháng 1 397 793.491.749 2.000.000 Tháng 2 390 782.455.322 2.006.296 … … … … Tháng 11 402 797.209.133 1.983.107 Tháng 12 388 776.186.355 2.000.480 Trên cơ sở phân tích tình hình biến động nhân sự và tình hình biến động tỉ lệ quĩ lương trên doanh thu kiểm toán viên thấy rằng doanh thu năm 2005 tăng so với năm 2006 là 475.329.798 tức tăng 2.425%, chi phí tiền lương tăng lên 270.870.096 hay tăng 2.8%. Biến động về tiền lương không đáng kể chứng tỏ doanh nghiệp hoạt động tương đối ổn định. Sự biến động này phù hợp với biến động của quĩ lương. Qua bảng phân tích tình hình biến động nhân sự, kiểm toán viên cũng không thấy có sự biến động lớn giữa các tháng. Từ đó kiểm toán viên đánh giá sự tăng lên của chi phí tiền lương là hoàn toàn hợp lí. Đồng thời, kiểm toán viên nhận định cần tăng cường thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm kiểm tra tính đầy đủ, hiện hữu các nghiệp vụ phát sinh cũng như các thủ tục phê duyệt. Đối với công ty XYZ, la khách hàng đã được CPA VIET NAM kiểm toán năm trước nên năm nay kiểm toán viên so sánh giữa các chỉ tiêu liên quan đến tiền lương và nhân viên trong 2 năm để thấy được tình hình biến động về tiền lương và nhân viên. Khi tiến hành thủ tục phân tích kiểm toán viên thực hiện phân tích theo những định hướng đã định sẵn. So sánh số dư của tài khoản chi phí tiền lương giữa năm nay và năm trước So sánh chi phí nhân công trực tiếp với doanh thu Bảng 2.5. Bảng phân tích chi phí tiền lương tại công ty XYZ Khách hàng Thực hiện : NTNH Ngày: Niên độ: 31/12 Người soát xét: NTTA Ngày: Nội dung: Phân tích chi phí tiền lương Chỉ tiêu Năm 2004 Năm 2005 % Phát sinh Có TK 334 10.263.829.824 10.542.826.023 2,71 Phát sinh Nợ TK 622 5.456.000.000 6.898.080.000 2,64 Phát sinh Nợ TK 627 1.464.093.000 1.475.805.744 8 Phát sinh Nợ TK 641 102.201.000 104.418.761 2.17 Phát sinh Nợ TK 642 1.614.039.000 1.649.709.262 2.21 Phát sinh Có TK 511 19.799.054.444 20.274.384.242 2.4 Tỉ lệ CPNCTT/Doanh thu 28% 34% Qua bảng phân tích chi phí tiền lương, kiểm toán viên nhận thấy chi phí tiền lương có tăng lên. Tiến hành tìm hiểu chi tiết kiểm toán viên thấy rằng sự biến động về chi phí tiền lương là hoàn toàn hợp lí vì trong năm công ty XYZ có mở rộng thêm các phân xưởng sản xuất, do vậy chi phí nhân công trực tiếp tăng lên là hoàn toàn phù hợp. Chi phí nhân công trực tiếp của công ty tăng 2,71% nhưng đồng thời doanh thu tăng lên 2,4% tức tăng 1.519.527.000 đồng. Đó có thể là do mới mở rộng sản xuất nên công ty ABC còn có nhiều chi phí phát sinh nên tỉ lệ tăng doanh thu vẫn còn thấp hơn tỉ lệ tăng chi phí tiền lương. Tuy nhiên, đây cũng là một điều đáng lưu ý đối với kiểm toán viên khi thực hiện các thủ tục phân tích, thủ tục kiểm tra chi tiết để có thể phát hiện ra sai sót có thể có. 2.2.2.3. Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết Sau khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và các thủ tục phân tích đối với mỗi công ty, kiểm toán viên tiến hành thực hiện việc kiểm tra chi tiết đối với tiền lương và các khoản trích theo lương. Do công ty ABC là khách hàng năm đầu tiên, tuy HTKSNB được đánh giá là tương đối tốt nhưng kiểm toán viên vẫn tiến hành kiểm tra tiền lương và các khoản trích theo lương. 2.2.2.4. Khảo sát nhân viên khống Kiểm toán viên tiến hành chọn ra 10 nhân viên trên Bảng thanh toán lương rồi sau đó đối chiếu với hồ sơ hợp đồng lao động lưu trữ trên phòng nhân sự. Bảng 2.6. Kiểm tra số nhân viên trong danh sách trả lương của công ty ABC Khách hàng Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Khảo sát tiền lương khống STT Họ và tên Chức danh Tiền lương 1 2 1. Đinh Hoàng Quân Quản đốc 2.105.03 2. Phạm Huy Cường NV - VP 1.560.000 … 8. Vũ Kim Hồng NV – VP 972.562 9. Lê Đình Khởi Kĩ sư 968.371 10. Triệu Khương Kĩ sư 968.792 (1). Kiểm tra sổ nhân sự tại phòng nhân sự (2). Kiểm tra lao động thực tế tại bộ phận làm việc ỹ. Kiểm tra phát hiện không có hiện tượng nhân viên khống Như vậy sau khi tiến hành kiểm tra, kiểm toán viên đánh giá không có hiện tượng tiền lương khống trong công ty ABC. Tất cả các nhân viên được thanh toán lương đều có tên trong Danh sách nhân sự, Bảng chấm công tại các bộ phận. Sau khí thực hiện kiểm tra số nhân viên đã nghỉ hưu, thôi việc,…kiểm toán viên kết luận không có hiện tượng tiền lương khống tại công tyABC. Đối với công ty XYZ kiểm toán viên cũng tiến hành kiểm tra hiện tượng tiền lương khống trong công ty. Thực tế kiểm tra kiểm toán viên thấy rằng hầu hết tất cả những nhân viên được trả lương đều có hợp đồng lao động tại Phòng nhân sự. Tuy vậy, có 5 công nhân đã hết hạn hợp đồng lao động nhưng công ty XYZ vẫn chưa kí tiếp hợp đồng. Song khi so sánh chữ kí của các công nhân này trên Bảng thanh toán tính lương với hợp đồng lao động cũ thì kiểm toán viên thấy trùng khớp. Do đó kiểm toán viên tiến hành kiểm tra nhân viên hết hạn hợp đồng. Bảng2.7. Kiểm tra nhân viên đã nghỉ hưu hoặc hết hợp đồng lao động Khách hàng Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Khảo sát tiền lương khống STT Họ và tên Chức danh Tiền lương (1) 1. Đặng Xuân Chương Nhân viên KT 1.935.650 2. Vũ Ngọc Quang NV - VP 1.324.000 … … … 8. Đỗ Thanh Tùng NV – VP 1.256.842 9. Mai Hữu Chiến Kĩ sư 964.365 10. Lê Mạnh Cường Kĩ sư 956.586 (1): Nhân viên hết hạn hợp đồng hoặc nghỉ hưu không có tên trong bảng tính lương Sau khi kiểm tra kiểm toán viên thấy tất cả các nhân viên đã thôi việc đều không có tên trong danh sách bảng tính lương Sau khi thực hiện kiểm tra tiền lương khống trong công ty ABC, kiểm toán viên tiếp tục thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với chu trình tiền lương, nhân viên. Các thủ tục kiểm tra chi tiết này bao gồm: Kiểm tra tính hợp lí của số dư TK 334. Kiểm tra chi tiết BHXH, BHYT, KPCĐ. Kiểm tra việc phân bổ tiền lương vào chi phí Kiểm tra việc thanh toán lương với cán bộ công nhân viên 2.2.2.5. Kiểm tra tính hợp lí của số dư TK 334: Tại công ty ABC là khách hàng năm đầu tiên của CPA VIET NAM, kiểm toán viên tiến hành đối chiếu số dư đầu kỳ, cuối kỳ trên BCĐKT đã được kiểm toán toán năm 2005 với số liệu trên BCTC đã được kiểm toán năm 2004. Cộng các sổ chi tiết sau đó đối chiếu với sổ cái TK334, Bảng cân đối số phát sinh và trên BCTC Bảng 2.8. Bảng kiểm tra chi phí tiền lương phải trả cho cán bộ CNV Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: TK 334 – Tiền lương phải trả cán bộ công nhân viên Tồn ĐK PS Nợ PS Có Tồn CK Quí I 856.810.308 1.818.034.060 1.815.684.966 859.159.402 Quí II 859.159.402 2.502.084.947 2.274.201.037 1.087.046.402 Quí III 1.087.046.402 3.273.359.399 3.459.031.868 901.370.843 Quí IV 901.370.843 3.652.748.268 3.015.186.917 1.538.932.194 Tổng 10.564.104.788 11.246.226.675 ỹ: Khớp với sổ cái và BCTC Sau khi kiểm tra, kiểm toán viên thấy số liệu trên sổ chi tiết hoàn toàn khớp đúng với số liệu trên sổ cái và BCTC. Khi thấy có sự khớp đúng giữa số liệu về chi phí lương trên sổ chi tiết và BCTC, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra việc phân bổ tiền lương vào chi phí trong kì. Việc tính và phân bổ tiền lương vào chi phí sai sẽ dẫn đến việc đánh giá sai lệch các khoản mục trên BCKT cũng như trên BCKQKD nhất là có thể làm ảnh hưởng đến lợi nhuận của công ty. Vì thế, kiểm toán viên cần rất thận trọng trong việc kiểm tra việc phân bổ chi phí tiền lương Bảng 2.9. Bảng phân bổ tiền lương của các tháng tại công ty ABC Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Phân bổ tiền lương Tháng TK622 TK627 TK642 Tổng Tháng 1 198.619.631 209.40.157 150.899.422 559.259.211 Tháng 2 221.50.342 213.447.866 151.901 586.919.540 … … … … … Tháng 11 433.980.532 322.071.731 456.126.969 1.212.19.234 Tháng 12 447.022.229 350.062378 467.240.308 1.264.324.916 Sau đó kiểm toán viên sẽ tiến hành chọn mẫu một số nhân viên trong bảng thanh toán lương để xem xét việc hạch toán tiền lương vào các tài khoản chi phí có hợp lí và chính xác không. Bảng 2.10. Bảng kiểm tra việc phân bổ lương cho cán bộ CNV tại ABC Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc phân bổ tiền lương Họ và tên Chức vụ TK622 TK627 TK642 Bùi Đình Thái Quản lí ỹ Dương Việt Anh NV VP ỹ Trần Kim Dung NV VP ỹ … … … … … Nguyễn Văn Đông KS ỹ Kiểm toán viên nhận thấy không có sai sót trong việc phân bổ tiền lương của các nhân viên trong bảng trên vào chi phí. Do đó kiểm toán viên đưa ra kết luận công ty ABC đã phân bổ tiền lương một cách phù hợp và chính xác. Tại công ty XYZ kiểm toán viên tiến hành kiểm tra số dư cuối kì của các tài khoản liên quan đến tiền lương và các khoản trích theo lương ở BCTC năm 2004 đã được CPA VIET NAM kiểm toán với số dư đầu kì trên sổ cái, BCTC năm 2006 và thấy đều được kết chuyển đúng. Kiểm toán viên thu thập các sổ chi tiết của các quí và thực hiện cộng dồn số liệu của từng quí. Sau đó kiểm toán viên đối chiếu số dư cuối kì trên sổ chi tiết với sổ cái TK334 và BCTC và thấy có sự khớp đúng. Bảng 2.11. Bảng chi phí tiền lương phát sinh trong kì Khách hàng:XYZ Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc phân bổ tiền lương Số dư đầu năm 337.723.399 ỹ Phát sinh Nợ 3.043.085.000 ỹ Phát sinh Có 2.944476.043 ỹ Số dư cuối năm 239.109.293 ỹ ỹ: Đã kiểm tra khớp đúng với sổ cái TK334 và Bảng cân đối số phát sinh, BCTC Khi tiến hành kiểm tra việc phân bổ tiền lương, kiểm toán viên nhận định có khả năng phân loại sai chi phí tiền lương nên rà soát các nghiệp vụ phát sinh Nợ trên các tài khoản chi phí có liên quan đến tiền lương. Qua việc kiểm tra trên kiểm toán viên thấy rằng từ tháng 6 có sự biến động về tiền lương, đó là do công ty XYZ mở thêm một phân xưởng sản xuất nên chi phí tiền lương phát sinh trong năm nay có sự biến động lớn. Bảng 2.12. Bảng phân bổ tiền lương vào chi phí Khách hàng: XYZ Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Phân bổ tiền lương vào chi phí Tháng TK622 TK627 TK642 Tổng Tháng 6 68.223.644 46.932.633 105.530.286 220.686.563 Tháng 7 87.770.136 50.021.418 85.754.254 223.545.808 … … … … … Tháng 11 89.091.040 45.365.385 82.872.561 217.328.986 Tháng 12 91.831.149 47.858.552 87.095.201 226.784.902 Song khi tiến hành kiểm tra chi tiết việc phân bổ lương vào chi phí thì thấy rằng kế toán có hạch toán nhầm tiền ăn ca của cán bộ quản lí sang tiền ăn ca của công nhân sản xuất trực tiếp. Do đó, kiểm toán viên thực hiện việc phân loại lại trên giấy tờ làm việc của mình như sau: Nợ TK642: 27.187.49 Có TK622: 27.187.49 2.2.2.6.Kiểm tra việc trích nộp BHXH, BHYT, KPCĐ Tại công ty ABC kiểm toán viên thực hiện việc tính lại BHXH, BHYT và đối chiếu với số liệu mà công ty ABC đã trích trên thực tế. Việc kiểm tra và tính lại BHXH, BHYT được thể hiện trên giấy tờ làm việc như sau: Bảng 2.12. Bảng trích nộp BHXH, BHYT Khách hàng:ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc trích nộp BHXH, BHYT Tháng Quĩ lương trích BHXH Trích BHXH Tháng 1 113.525.817 22.05.163 Tháng 2 106.00.187 21.214.037 … … … Tháng 12 119.588.376 23.917.675 ỹ: Đã kiểm tra khớp đúng với sổ cái TK334 và Bảng cân đối số phát sinh, BCTC Sau khi thực hiện việc tính toán lại BHXH, BHYT của công ty ABC kiểm toán viên đối chiếu với số liệu trên sổ sách mà công ty thực trích, sau đó đối chiếu với biên bản đối chiếu BHXH, BHYT của cơ quan cấp trên. Dựa trên những chứng từ thanh toán, thông báo của cơ quan BHXH, BHYT, kiểm toán viên kết luận các nghiệp vụ trích nộp BHXH, BHYT, KPCĐ tại công ty là chính xác và hợp lí. Tuy nhiên việc phê duyệt các thủ tục lại chưa được thực hiện đầy đủ. Tại công ty XYZ kiểm toán viên cũng tiến hành kiểm tra việc tính, trích và nộp BHXH, BHYT như ở công ty ABC. Sau khi kiểm tra, kiểm toán viên đánh giá rằng việc trích lập và tính toán BHXH, BHYT tại công ty này là phù hợp và chính xác Sau khi tiến hành kiểm tra việc phân bổ tiền lương vào chi phí kiểm toán viên thực hiện việc kiểm tra chi tiết việc trích nộp và thanh toán BHXH của công ty ABC. Việc kiểm tra này được thể hiện chi tiết trên giấy tờ làm việc như sau: Bảng 2.14. Bảng ước tính các khoản trích theo lương tại công ty XYZ Khách hàng:XYZ Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: ước tính các khoản trích theo lương Bộ phận Tổng lương BHXH BHYT 15% CP 5% lương 2%CP 1% lương Quí I VP 719.069.670 107.860.450 35.953.483 14.381.393 7.190.696 SX 637.519.626 95.62.943 31.875.981 12.750.392 6.35.196 Quí IV VP 1.159.014.143 173.852.122 57.950.707 23.180.282 11.590.141 SX 1.260.158.566 189.023.785 63.007.928 25.203.170 12.601.585 … … … … … … … Sau khi ước tính các khoản BHXH, BHYT phải nộp, kiểm toán viên tiến hành đối chiếu, so sánh với các số mà công ty đã trích nộp và thấy có sự khớp đúng. Kiểm toán viên đưa ra đánh giá công ty đã trích nộp đúng theo qui chế hiện hành. Bảng 2.15. Kiểm tra việc thanh toán trích nộp BHXH Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tr Chứng từ Nội dung Số tiền a b c SH NT 175 25/4 Nộp tiền BHXH quí I 185.252.857 ỹ ỹ ỹ … … … … … … … 253 23/12 Nộp tiền BHXH quí II 483.834.542 ỹ ỹ ỹ a: Khớp đúng với sổ cái b: Khớp đúng với biên bản đối chiếu BHXH,BHYT của cơ quan cấp trên c: Có đầy đủ sự phê duyệt ỹ: Khớp đúng với số liệu trên sổ cái, biên bản đối chiếu và đầy đủ sự phê duyệt 2.2.2.7. Kiểm tra tính thuế thu nhập cá nhân Thông thường thì các khoản thu nhập chịu thuế TNCN đều là của nhân viên quản lí người nước ngoài vì mức lương của các cán bộ công nhân viên của các công ty trong nước thấp hơn rất nhiều. Do vậy mà tại công ty ABC không có các khoản thuế TNCN mà các khoản này chỉ có tại công ty XYZ, là công ty có 100% vốn nước ngoài. Tại công ty XYZ, ngoài các khoản lương hàng tháng ra thì các nhân viên trong công ty này còn có các khoản thưởng do công ty mẹ ở Nhật quyết định và gửi cho kế toán ở Việt Nam ghi nhận. Vì vậy khi kiểm tra các khoản thu nhập chịu thuế của cán bộ công nhân viên trong công ty XYZ, kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu một số nhân viên có thu nhập cao để kiểm tra. Bảng 2.16. Bảng tính lại thuế TNCN cho cán bộ công nhân viên có thu nhập cao Khách hàng:XYZ Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc tính thuế TNDN Kee Soon Yor Nam Sun Yong Kim See wo … Lương 8.240.000 15.965.000 5.299.350 … Thu nhập từ nước ngoài (USD) 721 1030 515 … Thu nhập từ nước ngoài (VNĐ) 11.383.869 16.262.670 8.131.335 … Tổng thu nhập ước tính 19.623.869 32.227.670 13.430.685 … Thuế TNCN phải nộp 2.008.736 6.445.534 1.343.068 … Sau khi tính toán lại thuế TNCN mà các cá nhân trong công ty phải nộp kiểm toán viên xem xét và đối chiếu với giấy nộp thuế vào Kho bạc Nhà nước, Quyết định của Cục thuế và thấy việc tính toán và nộp của công ty XYZ không có sai sót trọng yếu. 2.2.2.8. Kiểm tra việc thanh toán lương cho cán bộ công nhân viên Khi kiểm tra việc thanh toán lương cho cán bộ nhân viên trong công ty, kiểm toán viên thực hiện việc chọn mẫu các bảng thanh toán lương tại các bộ phận trong tháng, sau đó chọn mẫu tại từng bộ phận một số công nhân viên, nhân viên quản lí,…để kiểm tra. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra Bảng chấm công, kiểm tra sự phê duyệt của Ban giám đốc và kiểm tra việc kí nhận tiền của người lĩnh tiền. Bảng 2.17. Bảng kiểm tra việc thanh toán lương Khách hàng: ABC Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: 31/12/2005 Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc thanh toán lương Họ và tên Chức danh Lương thực lĩnh a b c 1. Thiều ánh Dương NVVP ỹ ỹ ỹ 2. Nguyễn Xuân Trường KS ỹ ỹ ỹ 3. Nguyễn Ngọc Đông KS ỹ ỹ ỹ …. … ỹ ỹ ỹ 4. Phan Việt Dũng Quản lí ỹ ỹ ỹ a: Kiểm tra Bảng chấm công b: Kiểm tra sự phê duyệt c: Kiểm tra việc kí nhận ỹ: Thực hiện đầy đủ các thủ tục Sau khi kiểm tra việc thanh toán lương cho cán bộ công nhân viên trong công ty ABC kiểm toán viên thấy rằng các công nhân viên trong công ty được nhận lương đầy đủ. Tuy nhiên vẫn còn hiện tượng người nhận lương không kí vào bảng kí nhận khi lấy lương. Tại công ty XYZ, sau khi kiểm tra bảng tính lương và bảng thanh toán lương kiểm toán viên kết luận việc thanh toán lương cho cán bộ công trong công ty có đầy đủ chứng từ hợp lí, hợp lí, việc tính lương cho các nhân viên là hoàn toàn chính xác. Việc kiểm tra thanh toán lương cho cán bộ công nhân viên tại công ty XYZ được kiểm toán viên chú ý đến việc kiểm tra thanh toán cho các cán bộ công nhân viên là người nước ngoài bởi vì các nghiệp vụ thanh toán cho người nước ngoài thường dễ xảy ra sai sót. Bảng 2.18. Bảng kiểm tra thanh toán lương cho cán bộ CNV Khách hàng:XYZ Người thực hiện: NTNH Ngày: Niên độ: Người soát xét: NKA Ngày: Nội dung: Kiểm tra việc phân bổ tiền lương Họ và tên Lương cơ bản Thuế TNCN Thực lĩnh Kí nhận USD VNĐ Kee Yor Wor 1030 16.093.750 785.375 16.093.750 ỹ Bea Jang Goon 618 9.656.250 244.625 9.656.250 Kim Hee Soon 824 12.875.000 463.500 12.875.000 ỹ … … … … … … ỹ: Có sự phê duyệt đầy đủ 2.2.3. Kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC, thu thập các giải trình của Ban giám đốc và đánh giá lại kết quả, các bước công việc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Ngoài ra kiểm toán viên còn phỏng vấn người lao động để xác định có hiện tượng tranh chấp lao động hay không. Sau khi tổng hợp kết quả kiểm toán viên đưa ra nhận xét về nghiệp vụ tiền lương tại công ty ABC như sau: Nhìn chung HTKSNB của công ty ABC là tương đối tốt, các nghiệp vụ về tiền lương được hạch toán theo đúng các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành. Các sai phạm về tiền lương hầu như không có, không có bút toán điều chỉnh nào, kiểm toán viên kết luận rằng tại ngày 31/12/2005 tiền lương của công ty được tính toán một cách trung thực, hợp lí và chính xác. Tuy nhiên bên cạnh đó công ty còn gặp một số hạn chế như sau: Có một số lao động trong công ty chưa có hợp đồng lao động, công ty nên nhanh chóng kí hợp đồng với những người lao động này để tránh có sự tranh chấp xảy ra sau này. Công ty nên trích lập quĩ dự phòng trợ cấp mất việc làm. Quĩ này bằng 3% quĩ lương cơ bản. Việc kí nhận khi lĩnh tiền lương của người lao động cần phải được thực hiện đầy đủ để tránh trường hợp xảy ra sai sót. Kiểm toán viên kết luận rằng tại ngày 31/12/2005 tiền lương được phản ánh một cách trung thực và hợp lí, không có sai phạm trọng yếu nào. Tại công ty XYZ: Kiểm toán viên cũng đánh giá hệ thống KSNB của công ty là tương đối tốt, việc hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương là hoàn toàn hợp lí và chính xác. Song bên cạnh đó, kế toán công ty còn kết chuyển nhầm chi phí ăn ca của cán bộ quản lí sang tiền ăn ca của nhân công trực tiếp sản xuất nên kiểm toán viên đưa ra bút toán phân loại lại như sau: Nợ TK642: 27.187.49 Có TK622: 27.187.49 Mặc dù vậy nhưng việc kết chuyển nhầm này cũng không ảnh hưởng trọng yếu đến khoản mục tiền lương và các khoản trích theo lương trên BCTC. Vì vậy mà kiểm toán viên đưa ra kết luận về việc hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương là trung thực và hợp lí xét trên các khía cạnh trọng yếu. Do đó trong báo cáo kiểm toán chủ nhiệm kiểm toán đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần. 2.3. Đánh giá chung về việc thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương tại công ty Hợp danh kiểm toán VIÊT NAM Qua việc thực hiện kiểm toán tại khách hàng ta nhận thấy đối với từng khách hàng CPA VIET NAM có cách thức thực hiện khác nhau, tuỳ thuộc vào khách hàng năm đầu tiên hay khách hàng quen. Thông thường đối với khách hàng mới CPA VIET NAM sẽ tập trung vào giai đoạn đánh giá tính hiệu quả của HTKSNB để có thể giảm bớt các thủ tục kiểm tra chi tiết cho giai đoạn sau. Còn đối với khách hàng quen CPA VIET NAM sẽ tập trung chú ý vào các thủ tục ở giai đoạn sau để đảm bảo việc thực hiện đúng, hạch toán đúng. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Đối với công ty ABC là khách hàng năm đầu tiên, do đó CPA VIET NAM cần phải tiến hành nhận diện rõ lí do kiểm toán của khách hàng, xem xét Báo cáo kiểm toán năm 2004 của công ty kiểm toán trước để có được sự hiểu biết khái quát về tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty. Từ đó CPA VIET NAM sẽ kí kết hợp đồng kiểm toán với khách hàng. Còn đối với công ty XYZ là khách hàng quen thuộc của CPA VIET NAM nên kiểm toán viên căn cứ vào kết quả kiểm toán năm trước đồng thời có được định hướng rõ ràng trong việc lập các thủ tục kiểm toán dựa trên sự hiểu biết về tình hình công ty từ năm trước. Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Khi thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên, việc kiểm tra đánh giá HTKSNB là hoàn toàn cần thiết và quan trọng. Việc đánh giá này sẽ giúp cho kiểm toán viên giảm bớt được các thủ tục kiểm toán, đồng thời làm giảm chi phí và thời gian kiểm toán. Tại công ty ABC là khách hàng kiểm toán năm đầu tiên nên khi tiến hành kiểm toán kiểm toán viên phải thực hiện việc kiểm toán số dư đầu năm tài chính. Điều này không được thực hiện ở công ty XYZ là khách hàng quen thuộc. Bên cạnh đó quĩ lương của công ty ABC được tính dựa trên đơn giá tiền lương và doanh thu thực hiện nên khi thực hiện thủ tục phân tích kiểm toán viên áp dụng phân tích quĩ lương trên doanh thu. Còn công ty XYZ thì kiểm toán viên tiến hành xem xét sự biến động của các khoản chi phí tiền lương qua các kì, các năm. Do công ty kiểm toán năm 2004 của công ty ABC đánh giá HTKSNB của công ty này là mạnh nên không tiến hành kiểm tra tiền lương khống . Tuy nhiên sang năm nay hiện tượng này rất có thể xảy ra nên kiểm toán viên tiến hành kiểm tra các nhân viên trong hồ sơ của Phòng nhân sự và đối chiếu trên Bảng chấm công, bảng thanh toán lương,… Còn công ty XYZ là công ty nước ngoài nên việc điều hành và năm bắt thông tin nhân sự của công ty mẹ ở Nhật còn khó khăn, dễ xảy ra hiện tượng bao che. Do đó kiểm toán viên quyết định thực hiện thêm thủ tục kiểm tra các nhân viên hết hạn hợp đồng lao động. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Trong giai đoạn này CPA VIET NAM thực hiện việc xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC, chủ nhiệm kiểm toán thực hiện đánh giá, soát xét kết quả kiểm toán từng phần hành một cách kĩ lưỡng nhằm đảm bảo đạt được các mục tiêu kiểm toán ban đầu đã đặt ra. Như vậy có thê nói qui trình kiểm toán BCTC của CPA VIET NAM là khá chặt chẽ, hiệu quả và tuân thủ theo đúng các chuẩn mực kiểm toán, kế toán Việt Nam hiện hành. Chương III.Phương hướng và giải pháp hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương nhân – nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện 3.1. Đánh giá về qui trình kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện Qua thời gian thực tập tại CPA VIET NAM, được sự giúp đỡ của Ban giám đốc và các anh chị trong Phòng nghiệp vụ 1 em đã tìm hiểu về qui trình kiểm toán nói chung cũng như qui trình kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên nói riêng. Em nhận thấy qui trình kiểm toán tại CPA VIET NAM là tương đối tốt. Từ giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đến giai đoạn kết thúc kiểm toán được thực hiện một cách đầy đủ, chặt chẽ và tuân thủ theo đúng các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam hiện hành. Cụ thể như sau: 3.1.1. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Trong giai đoạn này CPA VIET NAM ngoài việc căn cứ vào chương trình kiểm toán mẫu mà còn dựa trên đặc điểm về qui trình hạch toán tiền lương và các khoản trích theo lương của từng khách hàng cụ thể để tiến hành đánh giá rủi ro tiềm tàng. Từ đó kiểm toán viên thiết kế thêm các thử nghiệm cần thiết để hướng tới việc phát hiện các rủi ro đó. Chính vì vậy có thể thấy rằng việc áp dụng chương trình kiểm toán mẫu tại CPA VIET NAM là hoàn toàn linh động và hiệu quả. Tuy nhiên, khi tiến hành đánh giá HTKSNB CPA VIET NAM lại chỉ đánh giá về hệ thống kiểm soát chung cho các hoạt động tổng thể trong đơn vị khách hàng mà chưa đánh giá hệ thống kiểm soát cho từng chu trình cụ thể. Việc thực hiện đánh giá HTKSNB chỉ dựa trên sự phán đoán và kinh nghiệm thực tế của kiểm toán viên mà không được thể hiện trên giấy tờ làm việc. Bên cạnh đó việc đánh giá HTKSNB hầu như chỉ được thực hiện ở các khách hàng năm đầu tiên, còn khách hàng quen của CPA VIET NAM thì chỉ được đánh giá khi nhận thấy có sự thay đổi lớn trong đơn vị khách hàng. Đối với việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro CPA VIET NAM chỉ đưa ra mức trọng yếu tổng thể cho toàn bộ BCTC mà chưa phân bổ mức trọng yếu đó cho từng khoản mục trên BCTC. Cách đánh giá mức trọng yếu cũng chủ yếu phụ thuộc vào kinh nghiệm của chủ nhiệm kiểm toán. Chính vì thế mức trọng yếu ở đây chỉ mang tính định tính mà chưa mang tính định lượng. Điều này sẽ gây khó khăn cho kiểm toán viên trong việc thu thập bằng chứng kiểm toán cả về số lượng và chất lượng. 3.1.2. Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Khi thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên kiểm toán viên đã kết hợp một cách linh hoạt các thủ tục kiểm toán như: Thử nghiệm kiểm soát, thủ tục phân tích, thủ tục kiểm tra chi tiết. Các thủ tục này có mối quan hệ chặt chẽ, gắn bó với nhau, việc kết hợp một cách thống nhất giữa các thủ tục này sẽ nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán. Trên cơ sở thực hiện thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên sẽ xác định qui mô của thử nghiệm cơ bản. Nếu thử nghiệm kiểm soát chỉ ra rằng HTKSNB của khách hàng là mạnh thì kiểm toán viên sẽ giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản và ngược lại. Bên cạnh đó sau khi thực hiện thủ tục phân tích, nếu kiểm toán viên thấy sự biến động của chi phí tiền lương có sự tăng lên bất thường thì kiểm toán viên sẽ mở rộng thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm tìm hiểu và phát hiện ra sai sót. Còn nếu không có sự biến động bất thường thì sẽ giảm qui mô của thủ tục kiểm tra chi tiết mà tiến hành chọn các khoản mục trọng điểm để kiểm tra nhằm làm giảm thời gian kiểm toán, tiết kiệm chi phí của cuộc kiểm toán. Một điểm mạnh của CPA VIET NAM là kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán đã có sự kết hợp giữa các phần hành kiểm toán khác. Khi thực hiện kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên, kiểm toán viên đã thực hiện xem xét và đối chiếu kết quả với các phần hành kiểm toán khác như: Chi phí, doanh thu,…Việc kết hợp này sẽ làm giảm thiếu khối lượng công việc phải làm, không gây trùng lặp công việc. Thực tế cho thấy khi kiểm toán công ty ABC cho thấy rõ điều đó. Công ty ABC có tổng quĩ lương theo doanh thu nên khi kiểm tra quĩ lương của công ty này, kiểm toán viên căn cứ vào kết quả kiểm toán khoản mục doanh thu để xác định quĩ lương ước tính. Bên cạnh các ưu điểm của qui trình kiểm toán tại CPA VIET NAM còn có một số các hạn chế sau: Chọn mẫu kiểm toán: Khi tiến hành chọn mẫu, do khối lượng nghiệp vụ phát sinh nhiều kiểm toán viên sẽ tiến hành chọn mẫu một số các nghiệp vụ để thực hiện kiểm tra chi tiết rồi suy rộng ra tổng thể kiểm toán. Tuy nhiên khi chọn mẫu kiểm toán thì kiểm toán viên thường chọn các nghiệp vụ có số phát sinh lớn. Đây chưa phải là phương thức chọn mẫu tối ưu nhất vì sai phạm của các nghiệp vụ phát sinh với số tiền nhỏ được lặp lại nhiều lần sẽ có thể trở thành sai phạm trọng yếu. Điều này thể hiện rất rõ khi kiểm toán viên tiến hành thực hiện kiểm tra chi tiết. Kiểm toán viên thường chọn các khoản mục có số phát sinh lớn để kiểm tra. Thực hiện thủ tục phân tích: Trên thực tế CPA VIET NAM có thực hiện thủ tục phân tích tuy nhiên thủ tục phân tích không được thực hiện một cách chi tiết. Khi tiến hành phân tích, do hạn chế về mặt thời gian và chi phí nên kiểm toán viên của CPA VIET NAM thường chỉ sử dụng các chỉ tiêu như lệ chi phí tiền lương trên doanh thu, tỷ lệ chi phí nhân công trực tiếp trên tổng chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh,… Việc thực hiện thủ tục phân tích này tuy sẽ giúp kiểm toán viên nhìn thấy sự biến động lớn về chi phí giữa các thời kì song trong một số trường hợp thì đó là do đơn vị khách hàng mở rộng qui mô sản xuất, mở rộng thị trường. Vì thế lúc này thủ tục phân tích lại mang lại hiệu quả chưa cao. Thực hiện kiểm tra chi tiết: Do số lượng chứng từ trong mỗi đơn vị khách hàng là rất lớn nên kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra chi tiết tất cả các chứng từ, nghiệp vụ. Tuy vậy việc thực hiện kiểm tra chi tiết cũng có ảnh hưởng đến thời gian và chi phí kiểm toán nên kiểm toán viên cũng cân nhắc khi thực hiện việc chọn mẫu để kiểm tra. Kiểm toán viên trong CPA VIET NAM đã có sự lựa chọn, phân vùng kiểm tra nhằm hướng trọng tâm kiểm tra chi tiết vào những khoản mục quan trọng. 3.1.3. Giai đoạn kết thúc kiểm toán: Trong giai đoạn này, chủ nhiệm kiểm toán tiến hành soát xét và đánh giá lại kết quả kiểm toán của từng phần hành. Đồng thời kiểm toán viên xem xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC. Tại CPA VIET NAM trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán thực hiện việc lập Báo cáo kiểm toán và đưa ra thư quản lí cho khách hàng. 3.2. Tính tất yếu của việc hoàn thiện qui trình kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động của một doanh nghiệp bằng hệ thống phương pháp kĩ thuật kiểm toán do các kiểm toán viên có năng lực và trình độ thực hiện. Trên thực tế hoạt động kiểm toán ở Việt Nam tuy mới chỉ phát triển trong một số năm gần đây nhưng nó đã góp phần và đáp ứng được nhu cầu của nền kinh tế Việt Nam trong quá trình tham gia hội nhập quốc tế. Bên cạnh đó Nhà nước ta đã ban hành các văn bản, chế độ, chuẩn mực để hướng dẫn hoạt động kiểm toán thực hiện một cách hiệu quả và đảm bảo trung thực, chính xác. Theo Nghị định 105/2004/NĐ - CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ qui định về kiểm toán độc lập làm cho thị trường kiểm toán ngày càng được mở rộng ra bởi những đơn vị bắt buộc phải kiểm toán BCTC hằng năm tăng lên rất nhiều. Theo nghị định này, tất cả các doanh nghiệp Nhà nước, các tổ chức tín dụng, các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các dự án nhóm A, các công ty TNHH,…đều bắt buộc phải kiểm toán. Thị trường kiểm toán Việt Nam ngày càng mở rộng thì yêu cầu về chất lượng kiểm toán ngày càng được nâng cao. Do đó các công ty kiểm toán muốn chiếm được vị thế trên thị trường phải có đội ngũ nhân viên có năng lực, trình độ và chuyên môn vững vàng. Hơn thế việc xây dựng một qui trình kiểm toán hiệu quả luôn là một lợi thế của mỗi công ty kiểm toán. Một qui trình kiểm toán hiệu quả sẽ giúp kiểm toán viên giảm thiểu được rủi ro kiểm toán, tiết kiệm chi phí đồng thời nâng cao được uy tín đối với khách hàng. Nhận thấy rõ điều đó, tuy CPA VIET NAM là công ty kiểm toán mới thành lập nhưng đã có được vị thế khá quan trọng trong thị trường kiểm toán Việt Nam. CPA VIET NAM luôn luôn coi trọng việc nghiên cứu, cải tiến và hoàn thiện qui trình kiểm toán sao cho phù hợp với điều kiện và tình hình thực tế. Hàng tháng, CPA VIET NAM luôn tổ chức các lớp học bồi dưỡng cho các cán bộ công nhân viên trong công ty. Khi tiến hành hoàn thiện qui trình kiểm toán CPA VIET NAM luôn tuân theo các nguyên tắc sau: Hoàn thiện qui trình kiểm toán trong khuôn khổ pháp luật và các chuẩn mực, chế độ kế toán, kiểm toán Việt Nam. Hoàn thiện qui trình kiểm toán luôn đi cùng với sự phát triển với khoa học công nghệ, phù hợp với thay đổi chính sách tài chính. Hoàn thiện qui trình kiểm toán phải đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán được nâng cao đồng thời phải tiết kiệm được chi phí cũng như thời gian kiểm toán. Hoàn thiện qui trình kiểm toán phải đảm bảo có sự thống nhất giữa các mục tiêu kiểm toán. Hoàn thiện qui trình kiểm toán phải dựa trên những nhận xét, đánh giá qui trình cũ để đảm bảo tính kế thừa và phát huy những điểm mạnh và hạn chế những điểm yếu. Kiểm toán BCTC bao gồm kiểm toán tất cả các phần hành và trong đó kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên là một trong những phần hành quan trọng. Như ta đã biết tiền lương là một trong những khoản mục chi phí lớn và có tầm quan trọng trong mỗi doanh nghiệp. Nó có ảnh hưởng lớn tới hoạt động sản xuất kinh doanh và nhất là lợi nhuận của doanh nghiệp. Do đó qui trình kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên trong kiểm toán BCTC cũng yêu cầu cần phải được hoàn thiện nhằm thích ứng với sự thay đổi của bản thân chu trình tiền lương-nhân viên. 3.3. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán BCTC do công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam thực hiện Qua quá trình thực tập và tìm hiểu về hoạt động kiểm toán của CPA VIET NAM trong thời gian qua cùng với sự hiểu biết và những kiến thức em đã được học, em xin được trình bày một số kiến nghị nhằm hoàn thiện qui trình kiểm toán tiền lương và nhân viên do công ty thực hiện như sau: 3.3.1. Kiến nghị về việc đánh giá HTKSNB tại đơn vị khách hàng Trong mỗi cuộc kiểm toán nhất là khi kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên việc đánh giá HTKSNB và rủi ro kiểm soát là vấn đề quan trọng và có ảnh hưởng đến việc xác định các thủ tục kiểm toán cần áp dụng. Nếu HTKSNB của đơn vị khách hàng được đánh giá là mạnh tức rủi ro kiểm soát thấp thì kiểm toán viên sẽ thiết kế để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số dư và trên các nghiệp vụ. Ngược lại kiểm toán viên sẽ không thể dựa vào HTKSNB. Để tìm hiểu và đánh giá về HTKSNB kiểm toán viên có thể lựa chọn nhiều cách thức khác nhau tuỳ thuộc vào qui mô, tính chất phức tạp của khách hàng. Trên thực tế CPA VIET NAM đã thiết kế thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình tiền lương, nhân viên một cách cụ thể, Tuy nhiên khi thực hiện kiểm toán thì việc đánh giá HTKSNB lại chưa thực sự hiệu quả. Kiểm toán viên mới chỉ thực hiện thủ tục này ở mức tìm hiểu về Qui chế tiền lương chung của đơn vị và đưa ra kết luận về HTKSNB của khách hàng. Công ty nên xây dựng một hệ thống phương pháp tiếp cận đối với HTKSNB đối với từng phần hành, tăng cường việc thiết lập và sử dụng Bảng câu hỏi để thu thập và mô tả HTKSNB của khách hàng. Việc sử dụng Bảng câu hỏi hiện nay đang được sử dụng khá rộng rãi và mang lại hiệu quả cao. Kiểm toán viên dễ dàng nhận thấy sự vắng mặt của các hoạt động KSNB, bảng lập đơn giản và thời gian thực hiện nhanh. Ngoài ra, các câu hỏi nên được lập dưới dạng câu hỏi đóng để không chiếm quá nhiều thời gian tìm hiểu về HTKSNB của đơn vị khách. Bên cạnh đó, kiểm toán viên nên áp dụng kết hợp phương pháp này với phương pháp lưu đồ hoặc bảng tường thuật. Việc kết hợp giữa hai hình thức này sẽ giúp cho kiểm toán viên có được cái nhìn tổng thể về HTKSNB. Bảng tường thuật: Là sự mô tả bằng văn bản về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng. Bảng tường thuật cung cấp thêm sự phân tích về cơ cấu kiểm soát, giúp kiểm toán viên hiểu biết hơn về HTKSNB Lưu đồ: Là hệ thống biểu đồ và kí hiệu trình bày toàn bộ qui trình kiểm soát áp dụng cũng như mô tả chứng từ, tài liệu kế toán cùng quá trình vận động và luân chuyển của chúng. Lưu đồ về HTKSNB giúp kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thử nghiệm kiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thử nghiệm kiểm soát cần bổ sung. Kết hợp với việc thiết lập Bảng câu hỏi, kiểm toán viên phỏng vấn một số cán bộ công nhân viên trong đơn vị khách hàng để có thể đánh giá được HTKSNB của khách hàng một cách nhanh chóng và xác định được mức độ rủi ro phù hợp. 3.3.2. Kiến nghị về việc thực hiện thủ tục phân tích Thủ tục phân tích được sử dụng rộng rãi trong tất cả các giai đoạn của một cuộc kiểm toán. Nó giúp kiểm toán viên nhận thấy được sự biến động bất thường của các chỉ tiêu, qua đó để tiến hành thực hiện các thủ tục bổ sung sao cho phát hiện ra được những sai phạm. Trong khi thực hiện thủ tục phân tích, nếu kiểm toán viên phát hiện ra những biến động bất thường hoặc thấy có sự không hợp lí giữa các thông tin hay có số liệu chênh lệch so với số dự tính thì kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục điều tra để tìm hiểu nguyên nhân của mọi sự chênh lệch đó. Trên thực tế, khi xây dựng chương trình kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên tại CPA VIET NAM cũng đã thiết kế các thủ tục phân tích. Các thủ tục phân tích bao gồm: So sánh tỉ lệ chi phí tiền lương trên tổng doanh thu giữa các kì So sánh chi phí tiền lương giữa kì này với kì trước ước tính tổng quĩ lương theo doanh thu, đơn giá tiền lương sau đó so sánh với số liệu trên sổ kế toán trích xem có sự chênh lệch không Tuy nhiên, do giới hạn về thời gian kiểm toán nên hầu như kiểm toán viên không thực hiện đầy đủ các thủ tục phân tích đã được xây dựng. Và nếu như thực hiện các thủ tục này thì cũng do sự phán đoán, phân tích của chủ nhiệm kiểm toán và ít khi được thể hiện trên giấy tờ làm viêc. Hiện nay một số công ty lớn trong nước đã áp dụng thủ tục phân tích không chỉ là so sánh tỉ lệ chi phí tiền lương trên tổng doanh thu, ước tính tổng quĩ lương theo doanh thu, đơn giá tiền lương,…mà còn thực hiện phân tích tỉ suất cho từng bộ phận phát sinh chi phí: Tỉ lệ tiền lương của bộ phận bán hàng, bộ phận quản lí doanh nghiệp,…Việc áp dụng này rất có ý nghĩa do đây là các chỉ tiêu có mối quan hệ mật thiết với nhau. Các chỉ tiêu này có biến động lớn thì kiểm toán viên cần phải tập trung kiểm tra. Chính vì vậy theo em khi thực hiện thủ tục phân tích CPA VIET NAM cần phải thể hiện rõ trên giấy tờ làm việc của mình, đồng thời nên tiến hành thực hiện một số thủ tục phân tích khác như: So sánh tỉ lệ chi phí tiền lương giữa các bộ phận bán hàng, bộ phận quản lí doanh nghiệp với tổng doanh thu giữa các kì So sánh tỉ lệ chi phí nhân công trực tiếp trên tổng giá thành sản xuất So sánh tỉ lệ thuế TNCN trên tổng tiền lương của kì này với kì trước Thực hiện thêm các ước tính kế toán. 3.3.3. Kiến nghị về đánh giá rủi ro và trọng yếu Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320: “ Khi lập kế hoạch kiểm toán, phải xác định mức độ trọng yếu có thể chấp nhận được để làm tiêu chuẩn phát hiện rõ những sai sót trọng yếu về mặt định lượng. Tuy nhiên để đánh giá những sai sót trọng yếu kiểm toán viên cần phải xem xét cả mặt định tính và định lượng.” Đánh giá mức trọng yếu sẽ giúp cho kiểm toán viên xác định được các khoản mục cần kiểm tra và quyết định áp dụng thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích, giúp cho kiểm toán viên lựa chọn những thủ tục kiểm toán thích hợp và kết hợp các thủ tục kiểm toán làm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức độ có thể chấp nhận được. Tại CPA VIET NAM đánh giá rủi ro, trọng yếu mới chỉ được xem xét ở mức độ tổng thể dựa vào sự linh hoạt, nhạy bén và kinh nghiệm của kiểm toán viên mà không dựa trên một nguyên tắc cụ thể nào. Bên cạnh đó, việc đánh giá mức trọng yếu của tổng thể BCTC là rất kho khăn do có thể có nhiều sai sót nhỏ về qui mô nhưng khi cộng lại thì trở thành sai phạm trọng yếu. Do đó theo em CPA VIET NAM nên xây dựng phương pháp ước lượng mức trọng yếu để có thể thu thập được bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có hiệu lực. Đồng thời cũng giúp cho Ban giám đốc có thể kiểm soát được chất lượng cuộc kiểm toán dựa trên các bằng chứng thu thập được căn cứ từ mức ước lượng trọng yếu. Ta có thể đánh giá mức trọng yếu theo trình tự như sau: ước lượng mức trọng yếu tổng thể cho toàn bộ BCTC: Đây là mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và là lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh hưởng tới các quyết định của người sử dụng BCTC. Cơ sở để ước lượng tổng thể đối với các BCTC là dựa vào tỉ lệ phần trăm cho phép về mức ước lượng, tổng Tài sản, Nguồn vốn, lợi nhuận trước thuế. Kiểm toán viên có thể đưa ra một con số tuyệt đối hoặc so sánh đối tượng cần đánh giá với một số gốc để xem xét tính trọng yếu. Bảng 3.1.Xác định qui mô trọng yếu tại đơn vị khách hàng Đối tượng kiểm toán Qui mô nhỏ (Không trọng yếu) Qui mô lớn (Có thể trọng yếu) Qui mô lớn (Chắc chắn trọng yếu BCĐKT < 10% 10 – 15% > 15% BCKQKD < 5% 5 – 10% > 10% ( Nguồn tài liệu tham khảo của VACO) Phân bổ ước lượng trọng yếu cho từng khoản mục: Khi đã có ước lượng tổng thể mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC, kiểm toán viên tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên BCTC. Cơ sở cho sở cho sự phân bổ đó tuỳ thuộc vào bản chất của từng khoản mục, vào việc đánh giá rủi ro kiểm soat và rủi ro phát hiện, vào chi phí cuộc kiểm toán và dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên. Tuy nhiên việc ước lượng và phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục vẫn mang tính chủ quan lớn, đòi hỏi khả năng xét đoán nghề nghiệp cao nên vẫn phụ thuộc nhiều vào năng lực và trình độ của kiểm toán viên rất nhiều. 3.3.4. Kiến nghị về thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học Đi cùng với sự phát triển của nền kinh tế là sự phát triển của công nghệ thông tin. Hiện nay hầu hết các công ty đang tiến hành tin học hoá công tác tài chính kế toán của mình nhằm cung cấp nhanh chóng và chính xác thông tin cho nhà quản lí và những người quan tâm. Chính sự thay đổi mạnh mẽ này đã đặt ra yêu cầu cho các công ty kiểm toán không những cập nhật những thay đổi trong hệ thống kế toán của khách hàng mà cần phải đổi mới và cải thiện chính bản thân để theo kịp những sự thay đổi đó nhằm nâng cao chất lượng của cuộc kiểm toán. Như ta đã biết số lượng chứng từ trong mỗi đơn vị là rất lớn. Khi tiến hành kiểm toán kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra chi tiết 100% toàn bộ các chứng từ có liên quan. Để cuộc kiểm toán có hiệu quả, chi phí thấp thì mỗi công ty kiểm toán phải xây dựng cho mình một cách thức chọn mẫu thích hợp. Phương pháp chọn mẫu thích hợp sẽ giúp cho kiểm toán viên lựa chọn được các phần tử thích hợp nhằm thu thập được các bằng chứng kiểm toán thoả mãn mục tiêu đặt ra. Như vậy, để nâng cao hiệu quả của việc chọn mẫu, kiểm toán viên nên đa dạng hoá các phương pháp chọn mẫu sao cho chọn mẫu mang tính đại diện cao. CPA VIET NAM có thể chọn mẫu dựa trên bảng số ngẫu nhiên hoặc thông qua máy tính bằng chương trình đã xây dựng cụ thể. Tại CPA VIET NAM trong qui trình kiểm toán nói chung việc chọn mẫu thường dựa trên sự xét đoán của kiểm toán viên. Thông thường kiểm toán viên thường chọn các nghiệp vụ có số phát sinh lớn để kiểm tra. Phương pháp này tuy đơn giản, ít chi phí song lại mang tính chủ quan nhiều, không mang tính đại diện cao cho toàn bộ tổng thể. Theo em CPA VIET NAM nên xây dựng một phần mềm chương trình kiểm toán thông qua máy vi tính cho từng phần hành mà nhất là trong việc kiểm toán chu trình tiền lương-nhân viên. Thông qua máy tính kiểm toán viên có thể thấy được số lượng các nhân viên đã và đang kí kết hợp đồng, thẩm tra việc sử dụng lao động, theo dõi ngày công lao động cũng như các sự thay đổi khác về tình hình nhân sự tại đơn vị khách hàng. Với CPA VIET NAM là công ty mới thành lập được một vài năm, để có thể xây dựng được phần mềm chương trình kiểm toán CPA VIET NAM phải tốn một thời gian và chi phí lớn để đầu tư và nghiên cứu. Tuy nhiên việc sử dụng phần mềm kiểm toán trong quá trình hoạt động sẽ mang lại hiệu quả và uy tín cao cho CPA VIET NAM trong tương lai. 3.3.5. Kiến nghị về việc nâng cao chất lượng kiểm toán: Đối với mỗi công ty kiểm toán thì chất lượng cuộc kiểm toán là yếu tố quyết định ảnh hưởng tới sự tồn tại và uy tín của công ty đó. Tuy nhiên chất lượng của mỗi cuộc kiểm toán phụ thuộc vào bản thân đơn vị đó. Đối với CPA VIET NAM là công ty kiểm toán mới thành lập được hơn 2 năm nên trong giai đoạn này công ty còn gặp không ít những khó khăn về tình hình nhân sự, về việc cung cấp dịch vụ cho các khách hàng. Để nâng cao uy tín và vị thế của mình trên thị trường CPA VIET NAM nên chú ý đến công tác tổ chức và đào tạo nguồn nhân lực, coi đây là một trong những yếu tố cơ bản và quan trọng. Mặc dù, CPA VIET NAM luôn có chương trình đào tạo cho các cán bộ công nhân viên hàng tuần song một vấn đề quan trọng là các kiểm toán viên cần phải được thường xuyên thực hiện các phần hành. Tại CPA VIET NAM các kiểm toán viên thường được thực hiện nhiều phần hành. Công việc này làm cho các kiểm toán viên khá quen thuộc và thực hiện phần hành của mình khá nhanh chóng, giảm được thời gian và chi phí cho cuộc kiểm toán. Vì vậy, tạo điều kiện thuận lợi cho các kiểm toán viên mà nhất là các kiểm toán viên mới tiếp xúc với tất cả các phần hành kiểm toán để họ có được cái nhìn tổng quan hơn, có khả năng suy luận logic, kết nối giữa các phần hành một cách hiệu quả và nhanh chóng hơn. Từ đó, giúp cho kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng có tính thuyết phục cao. Bên cạnh đó, Ban giám đốc công ty cần thường xuyên theo dõi, kiểm tra nắm bắt được điểm mạnh, điểm yếu của từng nhân viên để có thể có hướng đào tạo và phân công công việc cho phù hợp. Đối với các nhân viên có khả năng sáng tạo, có tư duy tốt Ban giám đốc nên lưu ý và có hướng đào tạo và bồi dưỡng thích hợp. 3.3.6. Kiến nghị về phía các cơ quan chức năng Việc hoàn thiện qui trình kiểm toán tại CPA VIETNAM không chỉ phụ thuộc vào bản thân công ty mà còn có rất nhiều yếu tố bên ngoài có tác động và ảnh hưởng tới hoạt động của CPA VIETNAM đặc biệt là hệ thống pháp lí và hệ thống các văn bản, chuẩn mực kế toán, kiểm toán do Bộ Tài chính ban hành. Kiểm toán viên thực hiện kiểm toán phải tuân thủ theo đúng các qui định, chuẩn mực kế toán, kiểm toán hiện hành. Trong những năm gần đây, Chính phủ và Bộ Tài Chính đã ban hành nhiều văn bản, thông tư và các quyết định có liên quan đến việc hành nghề kiểm toán của các kiểm toán viên cũng như các công ty kiểm toán. Mặc dù bên cạnh đó Luật kiểm toán Nhà nước ra đời có xu hướng thiên về kiểm toán Nhà nước nhiều song với sự ra đời của Luật kiểm toán Nhà nước đã tạo thêm một cơ sở pháp lí cho hoạt động kiểm toán ở nước ta ngày càng phát triển. Trong thời gian tới để có thể thống nhất hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập, Bộ Tài Chính và Chính phủ cần có các văn bản, quyết định để thống nhất hoạt động của các công ty kiểm toán độc lập Tuy nhiên cho đến hiện nay hệ thống văn bản pháp lí về kế toán, kiểm toán vẫn đang trong giai đoạn hoàn thiện. Một số văn bản pháp luật về chế độ tiền lương và việc hạch toán tiền lương vẫn liên tục được thay đổi. Điều này đã gây không ít khó khăn cho kiểm toán viên khi thực hiện kiểm toán. Theo em các cơ quan chức năng nên quan tâm và có sự thống nhất hơn nữa trong việc ban hành các văn bản, chính sách nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kiểm toán như: Tránh sự chồng chéo giữa các văn bản ban hành, thống nhất các chế độ trích nộp BHXH, BHYT, KPCĐ giữa các loại hình doanh nghiệp khác nhau. Kết luận Kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên trong kiểm toán Báo cáo tài chính có ý nghĩa quan trọng vì nó ảnh hưởng đến nhiều chỉ tiêu trên Báo cáo tài chính mà nhất là lợi nhuận của doanh nghiệp. Đây là một chu trình khá phức tạp và mất nhiều thời gian để thu thập thông tin và chính sách tiền lương tại đơn vị. Để có thể thực hiện tốt và ít xảy ra sai phạm trong chu trình này đòi hỏi khả năng xét đoán cũng như năng lực và kinh nghiệm của kiểm toán viên. Trong thời gian thực tập tại công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam em đã tiến hành nghiên cứu và tìm hiểu về các vấn đề trong kiểm toán chu trình tiền lương và nhân viên. Tuy nhiên, do kiến thức còn hạn chế nên em không thể nghiên cứu và tìm hiểu về toán bộ các vấn đề liên quan đến chu trình mà chỉ có thể so sánh công tác kiểm toán giữa các khách hàng để rút ra bài học kinh nghiệm. Em rất mong nhận được ý kiến đóng góp và giúp đỡ từ phía thầy cô và các anh chị trong công ty để em có thể hoàn thiện hơn bài viết của mình. Một lần nữa em xin chân thành cảm ơn thầy giáo, TS. Chu Thành và các anh chị trong công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam đã giúp đỡ em trong việc hoàn thành chuyên đề này. Danh mục tài liệu tham khảo Giáo trình kiểm toán tài chính) – GSTS Nguyễn Quang Quynh (Nhà xuất bản Tài chính, năm 2003) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Chuẩn mực kiểm toán quốc tế Giáo trình kinh tế chính trị Mac – Lê Nin Giáo trình lý thuyết kiểm toán – GSTS. Nguyễn Quang Quynh (Nhà xuất bản Tài chính, năm 2004) Kiểm toán (Auditing) – Alvin. Aren & James K.Loebbecke Nghị định 105/2004/ NĐ-CP về kiểm toán độc lập Tài liệu nội bộ trong công ty Hợp danh kiểm toán Việt Nam Tài liệu kiểm toán VACO Mục lục Trang