Khóa luận Hoàn thiện quy trình kiểm toán nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất tại công ty ACPA

y vào kết quả thu được từ thủ tục này. Đối với trường hợp của Công ty XL Việt Nam, KTV khi phát hiện ra chênh lệch đã thực hiện phỏng vấn kế toán của Công ty B và kế toán của Công ty XL Việt Nam. Sau khi tìm hiểu, KTV đã xác định nguyên nhân ban đầu do kế toán của Công ty XL Việt Nam đã khóa sổ từ ngày 25/12/2006, khoản chênh lệch này là khoản nợ từ giao dịch phát sinh từ ngày 26/12/2006 đến ngày 31/12/2006. Do đó trên sổ nợ phải trả của Công ty XL Việt Nam, kế toán đã ghi thiếu giá trị khoản nợ này. Sau đó KTV đã thực hiện gửi lại thư xác nhận, kết quả thu được đã khớp với số liệu trên sổ cái nợ phải thu khách hàng của Công ty B. KTV thấy rằng kết quả từ việc gửi thư xác nhận lần thứ hai có thể tin cậy được nên không cần tiếp tục gửi lại thư xác nhận. Kết luận: Các khoản nợ phải thu khách hàng thực sự hiện hữu và được ghi nhận chính xác tại ngày lập BCĐKT. Kiểm tra việc đánh giá thích hợp của các khoản phải thu khác đồng USD ACPA Khách hàng B 31/12/2006 Tham chiếu: Z223 Người thực hiện: : NDDung Ngày thực hiện: 02/2007 Người rà soát: NMT Mục tiêu: Để đảm bảo giá trị các khoản phải thu thương mại được đánh giá chính xác tại ngày lập BCĐKT Công việc thực hiện: Đánh giá lại các khoản phải thu khách hàng khác đồng USD, so sánh với số dư trên sổ, đưa ra bút toán điều chỉnh nếu chênh lệch là trọng yếu. Tên khách hàng Số tiền trên sổ VNĐ Tương đương USD Công ty MC Việt Nam 31.730.000 1.971 Kiểm toán viên đánh giá lại 1.972 Chênh lệch (1) à không trọng yếu, bỏ qua Kết luận: Giá trị khoản nợ phải thu khách hàng được đánh giá chính xác tại ngày lập BCĐKT. Kết thúc kiểm toán Thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ Trong giai đoạn này KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ trợ. Các thủ tục kiểm toán này thường được thực hiện với những tài khoản trọng yếu mà rủi ro thấp để đáp ứng các quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các quy định của các cơ quan chức năng khác. Đối với cả hai khách hàng, KTV đều thiết lập các thủ tục kiểm toán bổ trợ và không thấy có bất kỳ sự kiện nào đáng kể xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cần phải thuyết minh. Sau khi các KTV hoàn thiện giấy tờ làm việc, chủ nhiệm kiểm toán thực hiện rà soát hồ sơ kiểm toán để đảm bảo tính chính xác của thông tin đã được kiểm toán. Đồng thời, các bút toán điều chỉnh được tập hợp để lên chương trình nghị sự (Agenda) với khách hàng. Chương trình nghị sự cũng bao gồm các khoản mục chưa được hoàn tất với lý do từ phía khách hàng, thông tin về ngày ra bản thảo báo cáo và báo cáo kiểm toán chính thức. Tuy nhiên để có thể lên báo cáo thì chủ phần hùn chịu trách nhiệm của cuộc kiểm toán cũng thực hiện rà soát hồ sơ kiểm toán để đảm bảo sự hợp lý của thông tin tài chính đã kiểm toán. Sau khi xem xét chủ phần hùn thấy rằng những biến động của các thông tin này phù hợp với những hiểu biết của chủ phần hùn về khách hàng. Báo cáo kiểm toán Trên cơ sở các công việc đã hoàn tất, chủ phần hùn tập hợp thông tin để đưa ra ý kiến kiểm toán. Với cả hai khách hàng, do không bị giới hạn bởi bất kỳ yếu tố nào nên ý kiến kiểm toán đều là ý kiến chấp nhận toàn phần. Dưới đây là trích dẫn một phần báo cáo kiểm toán của Công ty ACPA: Bảng 2.13: Bảng trích dẫn Báo cáo kiểm toán của Công ty ACPA Phạm vi kiểm toán Chúng tôi đã kiểm toán bảng cân đối kế toán kèm theo của Công ty A/B (“Công ty”) tại ngày 31 tháng 12 năm 2006, và các báo cáo liên quan về kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ cho năm kết thúc cùng ngày, như được trình bày từ trang 4 đến trang 20. Tổng Giám đốc Công ty chịu trách nhiệm về các báo cáo tài chính này. Trách nhiệm của chúng tôi là trình bày ý kiến về các báo cáo tài chính dựa vào quá trình kiểm toán của chúng tôi.…Chúng tôi tin rằng quá trình kiểm toán đã cung cấp các cơ sở hợp lý cho ý kiến của chúng tôi. Ý kiến kiểm toán Theo ý kiến kiểm toán của chúng tôi, các báo cáo tài chính nêu trên đã phản ánh trung thực và hợp lý, trên mọi khía cạnh trọng yếu, tình hình tài chính của Công ty A/B tại ngày 31 tháng 12 năm 2006, cũng như kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ cho năm kết thúc cùng ngày phù hợp với các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam, Hệ thống Kế toán Việt Nam và các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung ở Việt Nam. Thư quản lý Để khẳng định chất lượng dịch vụ cung cấp, Công ty ACPA luôn cố gắng phân tích và thảo luận các vấn đề còn tồn tại của khách hàng nhằm hoàn thiện hệ thống kế toán và HTKSNB của khách hàng. Những phát hiện về những thủ tục kiểm soát nội bộ hoặc cách thức hạch toán kế toán chưa hợp lý sẽ được KTV tập hợp trong thư quản lý và gửi cho khách hàng. Sau quá trình kiểm toán, KTV nhận thấy Công ty B có tình hình theo dõi và hạch toán Nợ phải thu khách hàng khá tốt nên không cần đưa ra kiến nghị về khoản mục này. Đối với Công ty A, do còn tồn tại một số điểm yếu trong việc theo dõi và hạch toán Nợ phải thu khách hàng nên KTV đã hình thành thư quản lý. Dưới đây là trích dẫn một phần thư quản lý KTV gửi cho Công ty A: Bảng 2.14: Bảng trích dẫn thư quản lý gửi Công ty A 1. Dự phòng Nợ phải thu khó đòi Quan sát Trong quá trình kiểm toán, chúng tôi thấy rằng có những khoản Nợ phải thu khó đòi đã quá hạn, không có khả năng thu hồi và chưa được trích lập dự phòng đầy đủ. Ngoài ra, có một số khoản Nợ phải thu khách hàng đã quá hạn thanh toán trên ba năm nhưng Công ty chưa thực hiện xóa sổ các khoản này. Ảnh hưởng Điều này có thể dẫn đến giá trị khoản mục phải thu thương mại và dự phòng phải thu khó đòi bị ghi nhận sai trên BCTC. Đề xuất của kiểm toán viên Chúng tôi đề xuất rằng Công ty nên rà soát và đánh giá thường xuyên các khoản Nợ phải thu khó đòi để trích lập dự phòng đầy đủ, kịp thời cho các khoản nợ này. Đồng thời, đối với các khoản nợ đã quá hạn thanh toán trên ba năm, Công ty nên thực hiện xóa sổ để đảm bảo giá trị khoản Nợ phải thu được ghi nhận đúng đắn trên BCTC. Đánh giá chênh lệch tỷ giá Quan sát Trong quá trình kiểm toán, chúng tôi thấy rằng có một số khoản Nợ phải thu gốc Việt Nam đồng không được đánh giá lại tại thời điểm khóa sổ 31/12/06. Ảnh hưởng Điều này có thể dẫn đến giá trị khoản mục phải thu thương mại bị ghi nhận sai trên BCTC. Đề xuất của kiểm toán viên Chúng tôi đề xuất rằng Công ty nên thực hiện theo dõi cẩn thận các khoản nợ phải thu khách hàng theo đơn vị nguyên tệ và thực hiện đánh giá lại chênh lệch tỷ giá các khoản nợ này tại thời điểm khóa sổ BCTC. Tổng kết quy trình kiểm toán khoản mục Nợ phải thu khách hàng tại Công ty ACPA Qua việc tìm hiểu kiểm toán khoản mục Nợ phải thu khách hàng tại Công ty ACPA đối với hai khách hàng A và B, có thể thấy trình tự cũng như phương pháp kiểm toán tại hai khách hàng là tương tự nhau: đều tiến hành tìm hiểu khách hàng, thực hiện thử nghiệm kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết số dư. Tuy nhiên, với hai khách hàng có đặc điểm hoạt động kinh doanh khác nhau, phương pháp kiểm toán cũng có những điểm khác biệt thể hiện tính linh động trong quá trình áp dụng phương pháp kiểm toán. Công ty A có quy mô tương đối lớn, có nhiều chi nhánh và đại lý rộng khắp cả nước. Do đó Công ty A có nhiều khách hàng và có tình hình bán hàng thu tiền phức tạp kéo theo sự phức tạp đối với các khoản phải thu thương mại và dự phòng phải thu khó đòi. Trong khi đó, Công ty B có quy mô nhỏ, khách hàng ít, chủ yếu bán hàng cho Công ty XL Indonexia, do đó tình hình doanh thu và nợ phải thu đơn giản, dễ kiểm soát và không phát sinh các khoản phải thu khó đòi. Với đặc điểm nghiên cứu như vậy, Công ty A được đánh giá ban đầu có nhiều rủi ro hơn so với Công ty B, đặc biệt là rủi ro có khả năng nhân viên cố tình làm sai lệch chỉ tiêu lợi nhuận trên BCTC. Khi tiến hành xác lập mức trọng yếu, căn cứ để thiết lập mức trọng yếu của Công ty A là thu nhập sau thuế. Đối với Công ty B, căn cứ này là tổng doanh thu do Công ty B chỉ tồn tại rủi ro xử lý không đầy đủ và không chính xác thông tin đầu vào của doanh thu và các khoản phải thu. Hơn nữa, do Công ty A được đánh giá có rủi ro hơn nên khi lựa chọn mức sai sót có thể chấp nhận được, KTV lựa chọn mức nhỏ nhất trong khi đó ở Công ty B là mức cao nhất. Với giới hạn về thời gian và về số lượng nhân lực, KTV thấy rằng không thể thực hiện các thử nghiệm cơ bản ngay với Công ty A. Cách lựa chọn hợp lý để thực hiện cuộc kiểm toán nhanh nhất và đạt hiệu quả nhất có thể là mở rộng các thử nghiệm kiểm soát để đánh giá HTKSNB của khách hàng, từ đó giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản đến mức có thể. Đối với Công ty B, KTV đánh giá tình hình doanh thu và nợ phải thu đơn giản, do đó chỉ thực hiện một số thử nghiệm kiểm soát với chu trình bán hàng thu tiền, bên cạnh đó tập trung vào các thử nghiệm cơ bản để mang lại những bằng chứng đáng tin cậy. Trong thủ tục kiểm tra chi tiết, KTV tập trung kiểm tra tính phù hợp của khoản dự phòng phải thu khó đòi của Công ty A do Công ty này có nhiều khách hàng trong đó có những khách hàng không có khả năng thanh toán và có nhiều khoản phải thu từ những năm trước vẫn còn tồn đọng. Trong khi đó, KTV không tập trung vào thủ tục này ở Công ty B vì theo đánh giá Công ty B có tình hình bán hàng thu tiền tốt, khách hàng đơn giản. KTV tập trung vào việc gửi thư xác nhận với các số dư lớn để đem lại những bằng chứng khách quan hơn. Tóm lại, quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng của Công ty ACPA áp dụng cho hai khách hàng A và B là khá linh hoạt và hợp lý. Tuy nhiên, ở cả hai cách tiếp cận chúng ta đều thấy rõ một quy trình kiểm toán chung thống nhất xuyên suốt cuộc kiểm toán. Quy trình đó có thể được khái quát như sau: Sơ đồ 2.15: Trình tự kiểm toán Nợ phải thu khách hàng tại Công ty ACPA Tìm hiểu quy trình hoạt động kinh doanh Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro Tìm hiểu về hệ thống kế toán và HTKSNB liên quan đến khoản mục Nợ phải thu khách hàng Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản (bao gồm thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết số dư) Thực hiện các thủ tục toán bổ trợ Lập báo cáo kiểm toán và thư quản lý PHẦN III: BÀI HỌC KINH NGHIỆM VÀ PHƯƠNG HƯỚNG HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG ĐỐI VỚI CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT TẠI CÔNG TY ACPA Nhận xét chung và bài học kinh nghiệm về quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng trong kiểm toán BCTC tại Công ty ACPA Nhận xét chung Có thể thấy rằng mặc dù Công ty mới được thành lập và đi vào hoạt động được gần ba năm nhưng những kết quả mà Công ty đạt được là rất đáng kể. Doanh thu năm 2006 của Công ty là 6.8 tỷ đồng, tăng hơn 50% so với năm 2005. Công ty đã xây dựng được mối quan hệ với rất nhiều khách hàng, đặc biệt là các khách hàng Nhật Bản. Do đó không những Công ty duy trì được những khách hàng cũ mà còn thu hút thêm nhiều khách hàng mới. Hơn nữa, bộ máy quản lý được tổ chức khoa học và gọn nhẹ, phù hợp với quy mô của Công ty. Bên cạnh đó, môi trường làm việc của Công ty rất chuyên nghiệp, mọi người đều tập trung trong công việc. Trong khi đó, các nhà quản lý rất năng động và luôn cố gắng cống hiến hết mình vì sự phát triển không ngừng của Công ty. Điều này góp phần tích cực trong việc tiếp thu cập nhật kiến thức chuyên môn và phương pháp làm việc trên thế giới mà trước hết là từ NEXIA International. Hiện nay, quy mô của Công ty còn nhỏ, chỉ đạt ở mức trung bình so với trên 130 công ty kiểm toán đang hoạt động tại Việt Nam. Do đó chiến lược của Công ty hiện nay là tiếp cận các khách hàng cỡ vừa và có hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tốt. Tuy nhiên với sự kiện trở thành thành viên của NEXIA International và với tốc độ phát triển như hiện nay trong một tương lai không xa, chắc chắn Công ty sẽ ngày càng lớn mạnh và tiếp cận đến những khách hàng lớn trong nước và trên thế giới. Bài học kinh nghiệm Về kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán Để đảm bảo dịch vụ cung cấp cho khách hàng luôn có chất lượng cao nhất, quy trình kiểm soát chất lượng được thực hiện ở tất cả các giai đoạn trong quá trình thực hiện một cuộc kiểm toán, cụ thể như sau: Ở giai đoạn lập kế hoạch của cuộc kiểm toán, kiểm soát chất lượng được thực hiện thông qua việc đánh giá khả năng chấp nhận khách hàng. Trong đó, Công ty sẽ thu thập thông tin ban đầu về khách hàng, từ đó đánh giá xem khách hàng có phù hợp không, việc chấp nhận khách hàng liệu có ảnh hưởng tới uy tín của Công ty không. Ở giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểm soát chất lượng được thực hiện thông qua việc phân công công việc một cách độc lập cho các nhân viên thực hiện và có sự kiểm tra chéo giữa các nhân viên này. Sau đó các phần công việc sẽ được các nhân viên có kinh nghiệm rà soát lại trước khi đưa lên cho Chủ nhiệm kiểm toán xem xét lại một lần nữa. Ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, Chủ phần hùn sẽ rà soát lại các báo cáo, các giấy tờ làm việc để chuẩn bị đưa ra Báo cáo kiểm toán và BCTC đã được kiểm toán. Sau đó các BCTC này sẽ được một người độc lập chịu trách nhiệm kiểm soát chéo (Concurring Partner) rà soát lại một lần cuối cùng. Với một quy trình kiểm soát chất lượng nghiêm ngặt như vậy, Công ty luôn mong muốn đảm bảo không còn rủi ro kiểm toán trọng yếu trong cuộc kiểm toán, cung cấp được những chất lượng dịch vụ tốt nhất cho khách hàng. Về quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng của Công ty Phương pháp kiểm toán của Công ty mặc dù là theo quy trình chung của Công ty Arthur Andersen là dựa trên việc đánh giá tính rủi ro trước đây nhưng Ban Giám đốc công ty cũng đã rất sáng tạo và nhạy bén trong việc xây dựng quy trình kiểm toán cho riêng mình dựa trên nền tảng của Arthur Andersen. Đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng, quy trình kiểm toán được xây dựng cụ thể, chi tiết để thuận tiện cho các nhân viên có thể tham khảo và thực hiện tuy nhiên cũng được chọn lọc để phù hợp với quy mô của Công ty. Đặc biệt quy trình kiểm toán này rất hiện đại do được cập nhật hàng năm, từ đó đảm bảo hiệu quả làm việc và chất lượng của cuộc kiểm toán luôn ở mức cao nhất. Với những cố gắng như vậy, Công ty đang cùng Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) xây dựng các tài liệu về hồ sơ kiểm toán, quy trình kiểm toán mẫu với kỳ vọng những tài liệu này sẽ được áp dụng đối với các doanh nghiệp kiểm toán có quy mô vừa và nhỏ tại Việt Nam. Về việc áp dụng linh hoạt phương pháp kiểm toán Tuy phương pháp kiểm toán được áp dụng một cách thống nhất cho tất cả các phần hành, nhưng sự thống nhất này được đặt trong một tổng thể linh hoạt. Kiểm toán viên luôn nhận thức rõ cần và nên áp dụng những thủ tục gì, cách thức như thế nào để tiết kiệm thời gian và công sức mà vẫn đạt được hiệu quả cao. Trong kiểm toán Nợ phải thu khách hàng, KTV đã nắm bắt được đặc điểm của khách thể kiểm toán, từ đó quyết định việc mở rộng thử nghiệm kiểm soát hay áp dụng ngay các thử nghiệm cơ bản. Ngoài ra, không chỉ trong kiểm toán Nợ phải thu khách hàng mà đối với tất cả các phần hành khác, KTV cũng thể hiện sự linh hoạt trong cách thức làm việc. Điều đó cho thấy đội ngũ KTV của Công ty rất năng động và nhạy bén. Chính vì vậy, trong những mùa kiểm toán bận rộn, các công việc đều được thực hiện một cách nhanh chóng mà vẫn đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán. Về sự kết hợp các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán Để đảm bảo các kết luận của mỗi cuộc kiểm toán là chính xác, các KTV đã kết hợp các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán, đem lại thông tin đáng tin cậy từ nhiều nguồn khác nhau. Trong kiểm toán Nợ phải thu khách hàng, KTV đã sử dụng kết hợp thủ tục phân tích (bao gồm cả phân tích tỷ suất và phân tích xu hướng), thử nghiệm kiểm soát và thủ tục kiểm tra chi tiết số dư. Với mỗi thử nghiệm này, KTV lại thực hiện nhiều thủ tục khác nhau như rà soát bảng liệt kê công nợ các khoản phải thu, đối chiếu sổ chi tiết với sổ cái các khoản phải thu, đối chiếu báo cáo bán hàng và thu tiền với sổ chi tiết doanh thu, gửi thư xác nhận, đánh giá việc lập dự phòng phải thu khó đòi, phỏng vấn và quan sát hoạt động của HTKSNB,...Sự kết hợp này lại được thực hiện một cách linh hoạt cho từng khách hàng và cho từng trường hợp cụ thể. Về sự phối hợp các phần hành kiểm toán Mỗi một cuộc kiểm toán đều được thực hiện bởi nhiều người tạo thành một nhóm kiểm toán. Theo sự phân công công việc, mỗi cá nhân sẽ thực hiện kiểm toán một số phần hành cụ thể có liên quan đến nhau. Sở dĩ như vậy vì tất cả các chỉ tiêu trên BCTC đều có mối liên hệ mật thiết với nhau. Nợ phải thu khách hàng trên BCĐKT liên quan mật thiết đến chỉ tiêu doanh thu trên BCKQHĐKD, đồng thời cũng liên quan đến các khoản mục tiền, phải thu nội bộ, phải thu khác, dự phòng phải thu khó đòi và một số khoản mục khác. KTV được phân công làm khoản mục Nợ phải thu khách hàng có thể được phân công thực hiện cả chỉ tiêu doanh thu. Điều này có thể giúp KTV tiết kiệm được thời gian và công sức khi thu thập bằng chứng và thực hiện các thủ tục kiểm toán. Ngoài ra, người làm phần hành này có thể tham chiếu đến những phần hành khác có liên quan trong nhóm, chẳng hạn khi kiểm toán chi phí quản lý doanh nghiệp, KTV có thể tham chiếu tới phần dự phòng nợ phải thu khó đòi để kiểm tra về sự trình bày hợp lý của chi phí quản lý doanh nghiệp liên quan đến trích lập dự phòng. Chính vì vậy, mọi người có thể thực hiện công việc một cách nhanh chóng, tránh trùng lặp và đạt hiệu quả. Về tính khoa học trong trình bày giấy tờ làm việc Do có nhiều người cùng làm trong một cuộc kiểm toán nên việc trình bày giấy tờ làm việc là một việc rất quan trọng vì công việc này đảm bảo hồ sơ kiểm toán được lập một cách thống nhất. Có như vậy thì chủ nhiệm kiểm toán và chủ phần hùn chịu trách nhiệm cuộc kiểm toán mới có thể kiểm tra và đánh giá công việc thực hiện của mỗi người, từ đó hình thành báo cáo kiểm toán. Hơn nữa, hồ sơ kiểm toán đều được lưu lại để dùng cho các cuộc kiểm toán của những năm sau nên việc trình bày giấy tờ làm việc cho gọn gàng dễ hiểu là hết sức cần thiết. Tại Công ty ACPA, công việc này được thực hiện rất nghiêm túc, các phần công việc đều được tham chiếu rõ ràng đến các chứng từ và các phần hành liên quan. Các chứng từ, tài liệu quan trọng đều được lưu lại và bảo quản cẩn thận trong các hồ sơ kiểm toán. Nhờ đó qua tìm hiểu hồ sơ kiểm toán của một khách hàng, người đọc có thể thấy được các thủ tục kiểm toán, mục đích của công việc là gì, tham chiếu tới đâu, trình tự kiểm toán như thế nào. Phương hướng hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất tại Công ty ACPA Sự cần thiết phải hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất Kiểm toán là một ngành còn non trẻ và đang phát triển ở Việt Nam, ngành kiểm toán chỉ thực sự có mặt tại Việt Nam khi có sự ra đời của kiểm toán độc lập vào đầu thập niên 90. Chính vì thế, chúng ta đang trên con đường hoàn thiện kiểm toán về mọi mặt để phát triển lĩnh vực này. Hiện nay, nền kinh tế Việt Nam đang có rất nhiều thay đổi. Việc gia nhập WTO là một sự đánh dấu, một bước ngoặt cho tiến trình phát triển của chúng ta. Trong sự phát triển ấy, lĩnh vực kiểm toán đóng một vai trò quan trọng. Ý kiến của KTV về báo cáo tài chính không chỉ giúp các nhà đầu tư đưa ra được những quyết định đúng đắn trong kinh doanh mà còn góp phần nâng cao tính minh bạch của thị trường tài chính. Với những nỗ lực chung của đất nước, ngành kiểm toán cũng có những nỗ lực riêng để theo kịp với nhịp độ phát triển của Việt Nam và thế giới. Những người lãnh đạo lĩnh vực kiểm toán ở Việt Nam trong các Bộ ngành cũng đã có nhiều cố gắng trong việc hoàn thiện hệ thống chuẩn mực kế toán và kiểm toán, đảm bảo tính thống nhất và phù hợp của chuẩn mực Việt Nam với chuẩn mực quốc tế. Hơn thế nữa, thị trường kiểm toán ở Việt Nam hiện nay cũng đang hết sức sôi động với sự cạnh tranh khốc liệt giữa các công ty kiểm toán với nhau. Các công ty kiểm toán luôn cố gắng để giành được những hợp đồng cung cấp dịch vụ cho những khách hàng lớn. Việc làm thế nào để có được và giữ chân các khách hàng chủ yếu là một vấn đề hết sức quan trọng trong chiến lược phát triển và cạnh tranh của họ. Muốn vậy, các công ty kiểm toán phải nâng cao chất lượng dịch vụ để làm vừa lòng những khách hàng chiến lược. Nhận thức rõ điều này, Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA cũng luôn cố gắng hoàn thiện phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán cho mọi phần hành để đem lại hiệu quả cao nhất và chất lượng tốt nhất cung cấp cho các khách hàng. Có thể nói, “Sản xuất vật chất là sự tác động của con người vào tự nhiên, nhằm biến đổi nó cho phù hợp với nhu cầu của mình. Xã hội càng phát triển, các ngành sản xuất phi vật thể ngày càng tăng, nhưng vai trò quyết định của sản xuất vật chất không hề suy giảm. Sản xuất vật chất là cơ sở tồn tại và phát triển của con người và xã hội loài người”(1) Bộ Giáo dục và Đào tạo, Giáo trình kinh tế chính trị Mác-Lênin, NXB Chính trị Quốc gia, 2003, trang 24, 25 . Do đó doanh nghiệp sản xuất là loại hình doanh nghiệp không thể thiếu trong nền kinh tế của mỗi quốc gia. Đối với các doanh nghiệp sản xuất, bên cạnh việc sản xuất ra sản phẩm, quá trình bán hàng thu tiền cũng luôn được thực hiện để đảm bảo hàng hóa được lưu thông trên thị trường và đem lại dòng tiền thu về cho doanh nghiệp. Một doanh nghiệp sản xuất càng có quy mô lớn và càng sản xuất ra nhiều sản phẩm thì quá trình bán hàng thu tiền lại càng phức tạp. Khi đó việc theo dõi các khoản phải thu khách hàng là một việc hết sức quan trọng. Xét trên khía cạnh báo cáo tài chính, khoản mục này có liên quan mật thiết đến khoản mục doanh thu trên BCKQHĐKD của doanh nghiệp. Một mặt phản ánh tình hình bán hàng thu tiền, mặt khác cũng phản ánh khả năng kiểm soát và quản lý của doanh nghiệp đối với các khoản doanh thu bán chịu. Đồng thời qua phân tích nợ phải thu khách hàng, chúng ta cũng thấy được tình hình và khả năng thanh toán của một doanh nghiệp trong một thời kỳ nhất định. Hơn nữa khi kiểm toán Nợ phải thu khách hàng, KTV cũng kiểm tra đến tính phù hợp của các khoản dự phòng phải thu khó đòi. Đây là một trong số những ước tính quan trọng trong kế toán và có khả năng xảy ra nhiều sai sót, gian lận do sự cố tình ước tính sai để làm thay đổi chi phí trong kỳ. Do đó, kiểm toán khoản dự phòng đòi hỏi phải có những xét đoán mang tính nghề nghiệp của KTV. Chính vì những lý do trên, nhu cầu hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất nói riêng và hoàn thiện quy trình kiểm toán BCTC nói chung đang là vấn đề rất quan trọng đối với Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA cũng như các công ty kiểm toán khác hoạt động tại Việt Nam. Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất tại Công ty ACPA Qua nghiên cứu và tìm hiểu về kiểm toán Nợ phải thu khách hàng đối với các doanh nghiệp sản xuất tại Công ty, em thấy rằng quy trình này đã được Công ty thực hiện rất hiệu quả. Tuy nhiên, với mục đích hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán khoản mục Nợ phải thu khách hàng, em xin đưa ra một số kiến nghị sau đây với hy vọng có thể giúp Công ty tham khảo nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán: Về phía Công ty Về sự kết hợp phương pháp kiểm toán của Công ty và NEXIA International Khi Công ty đã trở thành thành viên của NEXIA International, ngoài những thuận lợi như đã đề cập ở trên, Công ty sẽ phải đối mặt với những khó khăn mới. Trong đó, quan trọng nhất là việc làm sao kết hợp phương pháp kiểm toán của Công ty hiện nay với phương pháp kiểm toán của NEXIA International để tạo thành một thể thống nhất mà vẫn giữ được những đặc điểm chủ yếu của Công ty. Việc áp dụng những yếu tố mới từ NEXIA International đòi hỏi phải có sự nhạy bén và linh hoạt của các KTV cũng như các nhân viên trong Công ty. Tuy nhiên, Công ty có thể tham khảo kinh nghiệm của các công ty kiểm toán khác ở Việt Nam cũng là thành viên của các hãng kiểm toán quốc tế lớn, như Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO) – thành viên của hãng Deloittee Touche Tohmatsu, Công ty Kiểm toán và dịch vụ tin học (AISC) – liên doanh với Công ty Pricewaterhouse and Coopers, ... Về việc áp dụng phần mềm kiểm toán Sự phát triển nhanh chóng của công nghệ thông tin đã và đang có những ảnh hưởng lớn đến lĩnh vực kế toán và kiểm toán. Bởi lẽ, phần lớn doanh nghiệp đều trang bị hệ thống máy tính cho các bộ phận chức năng và hướng đến sự quản lý chuyên nghiệp với những phần mềm ứng dụng. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 401, Thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học: “KTV và công ty kiểm toán phải có hiểu biết đầy đủ về môi trường tin học để chỉ đạo, giám sát và kiểm tra công việc kiểm toán đã thực hiện. Trong mỗi cuộc kiểm toán cụ thể KTV và công ty kiểm toán phải đánh giá sự cần thiết phải có những kỹ năng chuyên sâu về hệ thống máy tính để phục vụ cho cuộc kiểm toán”. Phần lớn khách hàng của Công ty ACPA hiện nay đều áp dụng kế toán máy trong hạch toán các nghiệp vụ kế toán. Điều này sẽ làm giảm các rủi ro sai sót do tính toán thủ công như trước đây. Tuy nhiên, nếu có những gian lận mang tính hệ thống và cố tình thay đổi phần mềm hoặc có những sai sót trong quá trình sửa chữa phầm mềm thì nếu KTV không kiểm soát được sẽ làm tăng các rủi ro kiểm toán. Chính vì vậy, cần thiết phải có một phần mềm kiểm toán chuyên dụng để giúp KTV kiểm soát được hệ thống kế toán máy của khách hàng. Hiện nay, Công ty chưa có phần mềm kiểm toán riêng để phục vụ điều này. Với những yêu cầu chuyên môn và thực tiễn, Công ty nên phát triển một hệ thống phần mềm để giúp KTV dễ dàng thực hiện kiểm toán trong môi trường tin học. Tuy nhiên trên thực tế ở Việt Nam hiện nay có rất ít Công ty kiểm toán áp dụng phần mềm này trong việc thực hiện các công việc kiểm toán vì điều này đòi hỏi phải đầu tư rất nhìều vốn liếng. Ngoài ra công việc kiểm toán cũng mang tính chất linh động và có sự can thiệp chủ quan khá nhiều của KTV trong các đánh giá và khi nhận định về các thủ tục kiểm toán. Đối với mỗi khách hàng khác nhau cần phải áp dụng các thủ tục kiểm toán khác nhau. Trong tương lai khi có đủ điều kiện thuận lợi, Công ty dự định sẽ thuê chuyên gia xây dựng phần mềm kiểm toán chuyên dụng. Mặc dù vậy, trong thời gian sắp tới, Công ty sẽ phát triển các phần mềm kiểm toán ở dạng đơn giản để phù hợp với công việc kiểm toán hiện tại. Về phương pháp chọn mẫu Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530, Lấy mẫu kiểm toán và các thủ tục lựa chọn khác: “khi thiết kế các thủ tục kiểm toán, KTV phải xác định được các phương pháp phù hợp để lựa chọn phần tử thử nghiệm nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán thỏa mãn mục tiêu kiểm toán”. Phương pháp chọn mẫu thích hợp sẽ giúp KTV chọn ra những mẫu đại diện và mang đặc trưng của tổng thể, đồng thời giúp KTV thu thập bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy. Tại Công ty ACPA, khi tiến hành lựa chọn các khách hàng để gửi thư xác nhận, các mẫu được lựa chọn chủ yếu theo số lớn và theo phán đoán của KTV. Điều này là phù hợp nếu đơn vị được kiểm toán có ít khách hàng. Tuy nhiên, Công ty nên sử dụng thêm phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên vì có nhiều trường hợp quy mô tổng thể lớn, không thể kiểm tra chi tiết hết được. Với quy mô của Công ty hiện nay, Công ty chưa thể áp dụng phần mềm kiểm toán do chi phí xây dựng phần mềm kiểm toán hiện nay còn khá cao. Do đó, Công ty nên áp dụng phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên dựa vào Bảng số ngẫu nhiên hoặc chọn mẫu theo hệ thống (khoảng cách). Bảng số ngẫu nhiên bao gồm các số độc lập được sắp xếp thuận lợi để lựa chọn ngẫu nhiên và đã được thiết kế sẵn bởi Hiệp hội Thương mại Liên quốc gia Hoa Kỳ. Các bước thực hiện của phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên theo BSNN như sau: Bước 1: - Tính số tiền cộng dồn lũy kế. - Định dạng phần tử: các phần tử nằm trong khoảng từ số tiền cộng dồn nhỏ nhất đến số tiền cộng dồn lớn nhất. Bước 2: thiết lập mối quan hệ giữa BSNN với số tiền cộng dồn lũy kế đã định dạng. Có 3 trường hợp xảy ra: Trường hợp 1: Con số định dạng đối tượng kiểm toán gồm 5 chữ số giống như các con số ngẫu nhiên trong BSNN. Khi đó, lấy các con số ngẫu nhiên trong BSNN. Trường hợp 2: Con số định dạng đối tượng kiểm toán ít hơn 5 chữ số. Khi đó KTV xác định trước các cách hoặc lấy các chữ số đầu, hoặc lấy các chữ số giữa, hoặc lấy các chữ số cuối của các con số ngẫu nhiên trong BSNN. Trường hợp 3: Con số định dạng đối tượng kiểm toán lớn hơn 5 chữ số. Khi đó, cần xác định cột chủ (cột gốc) và chọn thêm các hàng số ở cột phụ. Bước 3: Lập hành trình sử dụng bảng, tức là xác định hướng đi cho việc chọn các con số ngẫu nhiên. Hướng đi có thể là dọc xuôi â, dọc ngược á, ngang xuôi à, ngang ngược ß,... Bước 4: - Chọn điểm xuất phát, tức là xác định các con số ngẫu nhiên đầu tiên và số ngẫu nhiên được chọn là điểm mà hướng sử dụng bảng bắt đầu (hàng nào, cột nào). Tìm các số ngẫu nhiên: số ngẫu nhiên nằm trong khoảng số tiền cộng dồn nhỏ nhất đến số tiền cộng dồn lớn nhất. Tìm số tiền cộng dồn lũy kế căn cứ vào số ngẫu nhiên đã chọn. Có thể lấy số tiền cộng dồn lũy kế có khoảng cách gần hơn với số ngẫu nhiên đã chọn hoặc lấy số tiền cộng dồn lũy kế lớn hơn số ngẫu nhiên. Trong quá trình chọn mẫu theo BSNN có những phần tử xuất hiện một lần và những phần tử xuất hiện hơn một lần. Tùy theo việc chấp nhận hay không các phần tử xuất hiện từ lần thứ hai trở đi, có hai cách giải quyết: - Cách 1: Chọn mẫu thay thế (chọn mẫu lặp lại) là cách chọn mà một phần tử trong tổng thể có thể xuất hiện hơn một lần (chấp nhận mẫu trùng nhau). - Cách 2: Chọn mẫu không thay thế (chọn mẫu không lặp lại) là cách chọn không chấp nhận phần tử xuất hiện hơn 2 lần trong mẫu. Khi đó, KTV chọn thêm một số ngẫu nhiên nữa rồi cũng tiến hành lại theo các bước trên cho đến khi phần tử nhận được không trùng nhau. Chọn mẫu hệ thống là cách chọn để sao cho chọn được các phần tử trong tổng thể có khoảng cách đều nhau (khoảng cách mẫu). Các bước thực hiện của phương pháp này như sau: - Gọi K là khoảng cách mẫu, M là số lượng mẫu chọn, ta có: Số tiền cộng dồn lớn nhất – số tiền cộng dồn nhỏ nhất K = M - Mẫu đầu tiên được chọn M1 thỏa mãn: Số tiền cộng dồn nhỏ nhất ≤ M1 ≤ số tiền cộng dồn nhỏ nhất + K. - Ấn định cho M1 một giá trị: M2 = M1 + K M3 = M2 + K = M1 + 2K ... Mt = Mt-1 + K = M1 + (t-1)K - Tìm số tiền cộng dồn lũy kế căn cứ vào giá trị của M đã chọn. Có thể lấy số tiền cộng dồn lũy kế có khoảng cách gần hơn với giá trị của M hoặc lấy số tiền cộng dồn lũy kế lớn hơn giá trị của m. Hai phương pháp này không đòi hỏi phải có phần mềm kiểm toán lại có thể thực hiện tương đối đơn giản bởi các KTV. Các kỹ thuật này có thể giúp Công ty chọn được những mẫu đại diện mang tính khách quan cần kiểm tra để từ mẫu có thể đưa ra nhận xét về tổng thể. Tuy nhiên, các phương pháp này chỉ nên áp dụng với các tổng thể có các phần tử khá tương đồng với nhau, không có những phần tử đặc biệt hoặc có sự dao động lớn giữa giá trị cá biệt với giá trị trung bình của tổng thể. Để nâng cao hiệu quả của việc lấy mẫu, KTV nên kết hợp cả chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn mẫu theo phán đoán nhà nghề. Kỹ thuật này được gọi là kỹ thuật phân tầng trong chọn mẫu kiểm toán. Phân tầng là kỹ thuật phân chia một tổng thể thành nhiều nhóm nhỏ hơn mà các đơn vị của cùng một nhóm có những đặc tính khá tương đồng với nhau (thường là theo quy mô lượng tiền). Kỹ thuật này thường được áp dụng trong các tổng thể có độ phân tán cao, nghĩa là có sự chênh lệch lớn giữa giá trị của các phần tử cá biệt với giá trị trung bình của tổng thể. Việc phân tầng sẽ làm giảm sự khác biệt trong cùng một tầng và giúp KTV có thể tập trung vào những phần chứa đựng nhiều sai phạm. Đối với mỗi tầng, tùy vào mức độ trọng yếu, KTV có thể áp dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau. Thông thường, tầng chứa các khoản phải thu có giá trị lớn hoặc bất thường sẽ được kiểm tra 100%, các tầng còn lại sẽ được kiểm tra chọn mẫu ngẫu nhiên. Ví dụ về việc phân tầng đối với tổng thể có thể thực hiện theo bảng sau: Bảng 3.1: Bảng minh họa kỹ thuật phân tầng trong tổng thể khi gửi thư xác nhận Tầng Quy mô Cấu tạo của tầng Phương pháp kiểm tra Loại yêu cầu xác nhận 1 10 Các khoản phải thu có giá trị > 10.000 USD Xác nhận 100% Yêu cầu gửi thư trả lời trong mọi trường hợp 2 60 Các khoản phải thu có giá trị từ 5.000 USD đến 10.000 USD Dựa trên bảng số ngẫu nhiên Yêu cầu gửi thư trả lời trong mọi trường hợp 3 35 Các khoản phải thu có giá trị < 5.000 USD Chọn hệ thống Chỉ yêu cầu trả lời nếu không đồng ý với thông tin đề nghị xác nhận 4 5 Các khoản có số dư Có Xác nhận 100% Yêu cầu gửi thư trả lời trong mọi trường hợp Cần lưu ý rằng, kết quả mẫu của tầng nào thì chỉ được sử dụng để dự đoán sai sót của tầng đó. Ngoài ra, để kết luận về toàn bộ tổng thể, KTV cần xem xét rủi ro và mức trọng yếu liên quan đến các tầng khác trong tổng thể. Về cách thức gửi thư xác nhận Một trong những thủ tục kiểm toán quan trọng nhất là quá trình xác nhận các khoản phải thu. Mục đích chủ yếu của quá trình xác nhận các khoản phải thu là để thỏa mãn các mục tiêu có căn cứ hợp lý, đánh giá và thời hạn tính. Có hai phương pháp thu thập xác nhận từ khách hàng là: xác nhận khẳng định yêu cầu khách hàng trả lời trong mọi trường hợp và xác nhận phủ định chỉ yêu cầu khách hàng trả lời nếu có bất đồng với thông tin đề nghị xác nhận. Hình thức xác nhận khẳng định là một bằng chứng đáng tin cậy hơn vì KTV có thể thực hiện những thủ tục tiếp sau nếu không nhận được câu trả lời. Với hình thức xác nhận phủ định, không trả lời được xem là sự xác nhận đúng dù người mua có thể lờ đi yêu cầu xác nhận. Tuy nhiên, bù lại nhược điểm về mức tin cậy, sự xác nhận phủ định không tốn kém bằng sự xác nhận khẳng định, và do vậy có thể gửi đi nhiều thư xác nhận hơn với cùng một chi phí. Trong quá trình gửi thư xác nhận nợ phải thu khách hàng, KTV của Công ty ACPA chỉ sử dụng hình thức xác nhận khẳng định mà không sử dụng hình thức xác nhận phủ định. Rõ ràng, xác nhận dạng khẳng định đem lại nguồn thông tin đáng tin cậy hơn. Tuy nhiên, Công ty có thể sử dụng thêm hình thức xác nhận phủ định để tiết kiệm chi phí tùy từng trường hợp cụ thể. Thông thường những tình huống cần sử dụng xác nhận khẳng định là: Khi có số ít các tài khoản phải thu nhưng lại đại diện cho một phần đáng kể của tổng thể các khoản phải thu. Khi KTV tin rằng có khả năng chứa đựng sai phạm trong các tài khoản nợ phải thu. Khi có lý do để tin là người nhận các lời xác nhận không xem xét thư xác nhận đúng mức. Thí dụ, nếu tỷ lệ hồi âm với những thư xác nhận khẳng định ở kỳ trước đạt thấp thì thay thế chúng hoàn toàn bằng các xác nhận phủ định là điều không hợp lý. Khi có văn bản pháp quy yêu cầu người môi giới và thương gia phải thực hiện để bảo đảm lành mạnh trong hoạt động thương mại. Khi các điều kiện trên đây không tồn tại thì có thể sử dụng xác nhận phủ định. KTV cũng có thể phối hợp giữa các dạng thư xác nhận nêu trên. Thí dụ, khi tài khoản Nợ phải thu khách hàng gồm một số ít các khách hàng với số dư khá lớn và rất nhiều khách hàng có số dư tương đối nhỏ, KTV có thể gửi thư xác nhận khẳng định cho tất cả khách hàng có số dư lớn và chọn mẫu một số khách hàng có số dư nhỏ để gửi thư xác nhận dạng phủ định. Khi lựa chọn hình thức gửi thư xác nhận KTV có thể tham khảo mẫu thư xác nhận sau: Bảng 3.2: Mẫu thư xác nhận theo hình thức xác nhận phủ định Công ty XYZ Lô P, Khu Công nghiệp Q , Hà Nội Tel: 84-4-888 8888 Fax: 84-4-888 8888 Ngày 5 tháng 2 năm 2007 Công ty TNHH M&N Nguyễn Du, Hà Nội Kính thưa Quí ông/bà, Xác nhận số dư cho mục đích kiểm toán Theo sổ sách của chúng tôi, số dư của Quý Công ty như sau: Số dư ngày 31 tháng 12 năm 2006, khoản phải thu Quý Công ty là: 237.950 USD Nếu số tiền trên phù hợp với sổ sách của Quý Công ty, Quý ông không cần trả lời. Còn nếu số tiền trên không chính xác, đề nghị Quý ông điền vào phần để trống dưới đây và gửi trực tiếp đến kiểm toán viên của chúng tôi theo địa chỉ sau: Công ty Kiểm toán và Tư vấn ACPA Gửi: Ông Nguyễn Mạnh Tuấn Thành viên của NEXIA INTERNATIONAL Trưởng phòng Kiểm toán Tầng 18, Tháp Quốc tế Hòa Bình 106 Đường Hoàng Quốc Việt, Quận Cầu Giấy, Hà Nội Tel: 84 (4) 755 6080 Việt Nam Fax: 84 (4) 755 6081 Tất cả các xác nhận qua fax phải có bản chính/ hoặc xác nhận bản gốc được gửi bằng đường bưu điện theo sau. Do thời hạn hoàn thành báo cáo gấp, trong trường hợp có chênh lệch, xin Quý Công ty vui lòng gửi xác nhận trước ngày 8 tháng 2 năm 2007. Chân thành cảm ơn sự hợp tác của Quí ông/bà. Kính chào, (Chữ ký có thẩm quyền) Nếu Quí ông không đồng ý với số dư trên, xin vui lòng cung cấp các chi tiết: Tôi/Chúng tôi không đồng ý với số dư trên. Theo sổ sách của chúng tôi, số dư nợ phải trả cho Công ty XYZ tại ngày 31/12/06 là…………………… Dấu/ Tên Công ty Chữ ký và họ tên Chức vụ Về việc tìm hiểu HTKSNB trong kiểm toán Nợ phải thu khách hàng Hiểu biết về HTKSNB của khách hàng là một việc hết sức quan trọng và giúp cho KTV có được những quyết định thích hợp trong việc lên chương trình kiểm toán cũng như thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, Bằng chứng kiểm toán: “Bằng chứng kiểm toán thường thu được từ nhiều nguồn, nhiều dạng khác nhau”. Do đó, trong quá trình tìm hiểu về HTKSNB của khách hàng, KTV có thể áp dụng ba hình thức là bảng câu hỏi, bảng tường thuật và lưu đồ. Khi kiểm toán Nợ phải thu khách hàng, Công ty ACPA đã sử dụng bảng tường thuật tương đối hiệu quả để tìm hiểu và đánh giá về HTKSNB của khách hàng. Tuy nhiên có những cách thức khác để tìm hiểu và đánh giá về HTKSNB của khách hàng nhanh chóng và thuận tiện hơn. Đó là việc sử dụng “Bảng câu hỏi” (Questionaire). Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ là bảng liệt kê gồm nhiều câu hỏi đã được chuẩn bị trước về các quá trình kiểm soát trong từng lĩnh vực, kể cả môi trường kiểm soát. Trong hầu hết các trường hợp, bảng câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “Có”, “Không”, hoặc “Không áp dụng”. Câu trả lời “Có” thường được quy ước là biểu thị một tình trạng kiểm soát tốt; ngược lại, câu trả lời “Không” sẽ cho thấy sự yếu kém của kiểm soát nội bộ và những sai sót tiềm tàng có khả năng phát sinh. Để nhấn mạnh mức độ yếu kém, trong bảng câu hỏi có thể đánh giá sự yếu kém của thủ tục kiểm soát đó là quan trọng hay thứ yếu, cho biết nguồn gốc của thông tin sử dụng để trả lời các câu hỏi này, và những giải thích, nhận xét về sự yếu kém. Bảng câu hỏi này có thể được thiết kế như sau: Bảng 3.3: Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng Câu hỏi Trả lời Ghi chú Không áp dụng Có Không Yếu kém Quan trọng Thứ yếu Các khoản bán chịu có được xét duyệt trước khi gửi hàng hay không? Các hóa đơn bán hàng có được đánh số liên tục trước khi gửi hàng hay không? Có quy định bắt buộc kiểm tra để bảo đảm rằng mọi hàng hoá gửi đi đều đã được lập hóa đơn hay không? Có bảng giá được duyệt để làm cơ sở tính tiền trên hoá đơn hay không? Hoá đơn có được kiểm tra độc lập trước khi gửi đi hay không? Hàng tháng có gửi bản sao kê công nợ cho khách hàng hay không? Việc nhận hàng bị trả lại có sự phê chuẩn của người có thẩm quyền hay không? Đơn vị có thực hiện phân cách trách nhiệm và đối chiếu giữa kế toán theo dõi công nợ và kế toán tổng hợp hay không và việc đối chiếu được thực hiện khi nào? Khách hàng có lập dự phòng phải thu khó đòi hay không? Việc xoá sổ các khoản nợ không thu hồi được có sự phê chuẩn bởi cấp có thẩm quyền hay không? v.v… Có thể thấy rằng, bảng câu hỏi có rất nhiều ưu điểm cần được khai thác. Do đã được chuẩn bị từ trước nên KTV có thể tiến hành nhanh chóng, và không bỏ sót những vấn đề quan trọng. Hơn nữa nó có thể được chuẩn bị riêng cho từng phần của mỗi chu trình nghiệp vụ, nên tạo điều kiện thuận lợi cho việc phân công cho nhiều KTV cùng thực hiện. Tuy nhiên, do được thiết kế chung nên bảng câu hỏi có thể không phù hợp với đặc điểm riêng của từng đơn vị và độ chính xác của các câu trả lời phụ thuộc vào sự trung thực, hiểu biết và hợp tác của người được phỏng vấn. Ngoài ra, Công ty có thể sử dụng lưu đồ để tăng hiệu quả của việc nghiên cứu HTKSNB. Lưu đồ là những hình vẽ, sơ đồ biểu thị hệ thống thông tin kế toán và các hoạt động kiểm soát có liên quan bằng những ký hiệu đã được quy ước. Lưu đồ về nghiệp vụ bán hàng và thu tiền có thể được thiết kế như sau: Nhà phân phối Sơ đồ 3.4: Lưu đồ nghiệp vụ bán hàng thu tiền Đại diện bán hàng Phòng kinh doanh Công ty vận tải Kho Phòng kế toán Bắt đầu Đơn đặt hàng (ĐĐH) Phiếu xác nhận ĐĐH (XNĐĐH) Xét duyệt ĐĐH Phê duyệt bán chịu, lập hóa đơn, phiếu xuất kho, phiếu XNĐĐH. ĐĐH ĐĐH (bản copy) Phiếu XNĐĐH ĐĐH Phiếu xuất kho 2 2 2 Phiếu xuất kho 1 1 2 3 Hóa đơn 4 Phiếu XNĐĐH Phiếu xuất kho 1 1 3 2 Hóa đơn 1 Phiếu XNĐĐH Hóa đơn 2 Phiếu xuất kho 1 1 Hóa đơn 3 Nhận hàng và điền vào phiếu XNĐĐH Phiếu XNĐĐH 3 2 Hóa đơn 1 Giao hàng và yêu cầu nhà phân phối ký lên hóa đơn 3 2 Hóa đơn 1 Hóa đơn 1 Xuất hàng, ký tên lên phiếu xuất kho Hóa đơn 3 Phiếu xuất kho 1 1 Phiếu xuất kho (bản copy) 1 Phiếu xuất kho 1 1 Ghi sổ kế toán Kết thúc Hóa đơn 3 Các ký hiệu thường được dùng để vẽ lưu đồ: Xử lý mọi hoạt động bằng thủ công hoặc bằng máy. Biểu thị tài liệu như hóa đơn, phiếu xuất kho,... Lưu trữ độc lập. A Quyết định: chỉ ra các tình huống xử lý khác nhau tùy theo một điều kiện Điểm nối: thoát ra hay nối vào một bộ phận khác của lưu đồ. Điểm nối ra ngoài: chỉ ra nguồn hoặc đích của các khoản thoát ra, hoặc đi vào lưu đồ. Nhờ biểu thị bằng hình vẽ nên lưu đồ có thể giúp cho người đọc có thể nhìn khái quát và súc tích về toàn bộ hệ thống cũng như cho thấy mối quan hệ giữa các bộ phận, giữa các chứng từ và sổ sách... Trường hợp này chỉ áp dụng khi công ty khách hàng có quy mô lớn và đã thiết kế một HTKSNB khá khoa học, những thủ tục kiểm soát của khách hàng sẽ được tóm tắt thông qua lưu đồ. Do đó, KTV có thể dễ dàng nắm bắt được tình hình của khách hàng. Tuy nhiên, việc thiết kế và mô tả lưu đồ là công việc mất khá nhiều thời gian và do đó, KTV chỉ nên sử dụng lưu đồ khi tài liệu này đã được chuẩn bị sẵn từ khách hàng. Về thủ tục phân tích trong phân tích Nợ phải thu khách hàng Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520, quy trình phân tích “là việc phân tích các số liệu thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”. Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán có hiệu lực gồm ba loại: kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỷ suất. Trong quá trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng, Công ty đã thực hiện thủ tục phân tích ở tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán. Điều này là hoàn toàn phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Tuy nhiên, các thủ tục phân tích mà Công ty áp dụng mới chỉ dừng lại ở phân tích tỷ suất và phân tích xu hướng. Việc áp dụng nhiều thủ tục phân tích khác nhau sẽ đem lại những kết quả đánh giá tin cậy hơn và tổng quát hơn. Công ty có thể thực hiện thêm việc kiểm tra tính hợp lý, công việc này thường bao gồm những so sánh cơ bản như: So sánh số nợ phải thu thực tế và số kế hoạch, dự toán,... có thể cho thấy những sai lệch trong BCTC, hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị. Từ đó, đánh giá và điều tra các chênh lệch lớn giữa thực tế và kế hoạch để tìm ra nguyên nhân. So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và số liệu bình quân của ngành để xem số liệu của đơn vị có hợp lý không. Nếu có sự chênh lệch lớn giữa số liệu của đơn vị và của ngành thì cần phải tiến hành điều tra nguyên nhân. Tuy nhiên khi áp dụng phương pháp này cần chú ý sự khác biệt về quy mô, về việc áp dụng chính sách kế toán giữa các đơn vị. So sánh các thông tin tài chính và phi tài chính như mối quan hệ giữa doanh thu và sản lượng bán ra, giữa doanh thu và số lượng khách hàng. Những so sánh này sẽ giúp KTV thấy được sự hợp lý của doanh thu nhưng phải kết hợp với những số liệu thu thập được từ các nguồn khác. Để có thể sử dụng được kết quả từ việc phân tích này thì KTV cần quan tâm đến tính khách quan của các nguồn này. So sánh số liệu của khách hàng với số liệu ước tính của KTV. Số liệu ước tính của KTV thường là những ước tính trên cơ sở những kinh nghiệm từ nhiều cuộc kiểm toán trước. Kiểm toán viên sẽ dựa trên những ước tính này để xác định số liệu của khách hàng có hợp lý hay không. Đối với phân tích tỷ suất, Công ty có thể thực hiện phân tích thêm một số tỷ suất sau: Phân tích cơ cấu nợ phải thu ngắn hạn trong tổng số nợ phải thu của doanh nghiệp để xem xét các khoản thu hồi trong thời gian gần của khách hàng, điều này cũng ảnh hưởng tới khả năng thanh toán của khách hàng. Phân tích ảnh hưởng của các khoản phải thu khách hàng đối với khả năng thanh toán của doanh nghiệp. Kết quả thu được từ những phân tích này nên được kết hợp với nhau để đánh giá một cách tổng quát. Nếu phát hiện được các biến động bất thường chẳng hạn có những sai biệt lớn, các tỷ lệ ngoài dự kiến, những thông tin tài chính không nhất quán với các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được,... KTV cần tiến hành điều tra xác minh bằng cách: - Phỏng vấn người quản lý đơn vị, hoặc xác minh lại các giải trình của đơn vị - Cân nhắc và sử dụng các thủ tục kiểm toán khác để có được kết luận hợp lý. Về phía các cơ quan chức năng Hoàn thiện quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng nói riêng và hoàn thiện kiểm toán nói chung luôn đòi hỏi có sự tham gia rất lớn từ phía các cơ quan chức năng. Chính các cơ quan chức năng là những người dẫn dắt, điều phối các hoạt động của thị trường kiểm toán thông qua hệ thống các văn bản luật, quyết định, chuẩn mực,... của mình. Hiện nay, hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán của Việt Nam đã được ban hành khá đầy đủ với 26 chuẩn mực kế toán và 37 chuẩn mực kiểm toán. Tuy nhiên với một khối lượng kiến thức lớn vừa mới được ban hành, KTV khó có thể nắm bắt được hết. Nhà nước nên ban hành những thông tư hướng dẫn cụ thể về việc thực hiện các chuẩn mực. Cần đặc biệt chú ý đến những vấn đề phức tạp, lần đầu tiên được áp dụng tại Việt Nam thì thông tư hướng dẫn cần phải chi tiết, cụ thể và có nhiều thí dụ minh họa để việc thực hiện chúng được dễ dàng, không để hiểu lầm hiểu sai trong quá trình thực hiện. Khi có điều kiện và thấy cần thiết, cần cập nhật những chuẩn mực kế toán, kiểm toán quốc tế với những thay đổi quan trọng nhằm giúp lĩnh vực kiểm toán ở Việt Nam luôn bắt kịp với thế giới trên con đường hội nhập. Ngoài hệ thống chuẩn mực và các văn bản hướng dẫn, Bộ Tài chính cũng ban hành các văn bản khác liên quan đến lĩnh vực tài chính, thuế. Trong một số trường hợp những văn bản này đề cập đến cùng một nội dung nhưng lại có những quy định khác nhau. Chẳng hạn thông tư 13/2006/TT-BTC, Hướng dẫn trích lập và sử dụng các khoản dự phòng quy định hoàn nhập dự phòng phải thu khó đòi đưa vào thu nhập khác trong khi đó thông tư 89/2002/TT-BTC, Hướng dẫn thực hiện bốn chuẩn mực kế toán đợt 1 lại quy định ghi giảm chi phí quản lý doanh nghiệp. Khi đó, các doanh nghiệp sẽ khó khăn trong việc hạch toán các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi. Do vậy, Bộ Tài chính cần phải ban hành các văn bản với những quy định thống nhất. Trong trường hợp đã ban hành những văn bản với những quy định khác nhau thì cần thiết phải sửa đổi bổ sung những thiếu sót. Bên cạnh đó, các hiệp hội nghề nghiệp như Hội Kế toán Kiểm toán Việt Nam (VAA), Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) cũng cần tăng cường các hoạt động trao đổi bồi dưỡng những kiến thức chuẩn mực mới cho các KTV trong nước. Đồng thời, các hội nghề nghiệp có thể hợp tác với các công ty kiểm toán hoạt động hiệu quả tại Việt Nam để xây dựng quy trình kiểm toán mẫu làm cơ sở để các công ty khác học tập và hoàn thiện quy trình kiểm toán tại công ty mình. Ngoài ra một hành lang pháp lý đầy đủ và chặt chẽ cũng tạo nên khung luật lệ cần thiết cho hoạt động kiểm toán như luật, pháp lệnh về kiểm toán trong đó có quy định nguyên tắc tổ chức, đối tượng, nội dung kiểm toán,…nâng cao hơn nữa tính pháp lý của báo cáo kiểm toán. Chúng ta hy vọng rằng, với sự cố gắng nỗ lực từ nhiều phía, hoạt động kiểm toán của Việt Nam sẽ ngày càng phát triển, quy trình kiểm toán sẽ ngày càng được hoàn thiện, rút ngắn khoảng cách giữa Việt Nam và thế giới. KẾT LUẬN Qua một thời gian tuy không dài thực tập tốt nghiệp, em đã tìm hiểu được rất nhiều kiến thức thực tế về kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA. Em đã có cơ hội được vận dụng những kiến thức mình được học ở trường vào một phần công việc đồng thời cũng nâng cao được hiểu biết của bản thân về quy trình kiểm toán nói chung và kiểm toán Nợ phải thu khách hàng nói riêng tại Công ty. Trong quá trình thực tập em đã được các anh chị trong Công ty tạo mọi điều kiện thuận lợi và giúp đỡ rất nhiệt tình. Chính vì vậy em đã có thể thực hiện tốt công việc của mình trong thời gian thực tập tại Công ty. Bên cạnh đó, nhờ có sự hướng dẫn nhiệt tình của cô giáo Th.S Bùi Thị Minh Hải, em đã hoàn tất khóa luận tốt nghiệp của mình. Mặc dù đã hết sức cố gắng nhưng do những hạn chế nhất định nên trong quá trình viết khóa luận, chắc chắn em còn nhiều thiếu sót. Rất mong cô giáo nhận xét, góp ý cho khóa luận tốt nghiệp này để em có thể rút kinh nghiệm cho những lần nghiên cứu sau. Em xin chân thành cảm ơn các anh chị trong Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA và giáo viên hướng dẫn Thạc sỹ Bùi Thị Minh Hải đã giúp em hoàn thành khóa luận tốt nghiệp một cách tốt nhất. DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO A. Aren & J.K. Locbbecke, Kiểm toán (Sách dịch), NXB Thống kê, 2003. Bộ Giáo dục và Đào tạo, Giáo trình Kinh tế chính trị Mác-Lênin, NXB Chính trị quốc gia, 2003. Bộ Tài chính, Chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam. Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn ACPA, Hồ sơ kiểm toán, giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. GS.TS. Nguyễn Quang Quynh, Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, Đại học Kinh tế Quốc dân, NXB Tài chính, Hà Nội, 2005. GS.TS Nguyễn Quang Quynh, TS. Ngô Trí Tuệ, Giáo trình Kiểm toán tài chính, NXB Đại học Kinh tế quốc dân, Hà Nội, 2006. Hội kế toán và kiểm toán Việt Nam (VAA), Tạp chí kế toán số 57, 61, 2006. PGS.TS. Đặng Thị Loan, Giáo trình Kế toán tài chính, Đại học kinh tế quốc dân, NXB Thống kê, 2005. PGS. TS. Nguyễn Văn Công, Vận dụng chuẩn mực kế toán mới vào các phần hành kế toán doanh nghiệp, NXB Tài chính, 2004. PGS. PTS Phạm Hữu Huy, Kinh tế và tổ chức sản xuất trong doanh nghiệp, NXB Giáo dục, 1998. TS. Vũ Hữu Đức, ThS. Võ Anh Dũng, Kiểm toán, Trường Đại học kinh tế TP.HCM, NXB Thống kê, 2004.