Đề án Trình tự tổ chức công tác kiểm toán

th«ng ®ång. 2.2.8 Nghiªn cøu hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé cña kh¸ch hµng vµ ®¸nh gi¸ rñi ro kiÓm so¸t. Nghiªn cøu hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé cña kh¸ch hµng vµ ®¸nh gi¸ rñi ro kiÓm so¸t lµ mét phÇn viÖc hÕt søc quan träng mµ kiÓm to¸n viªn ph¶i thùc hiÖn trong mét cuéc kiÓm to¸n, vÊn ®Ò nµy ®­îc quy ®Þnh trong nhãm chuÈn mùc ®èi víi c«ng viÖc t¹i chç ë ®iÒu thø 2 trong 10 ChuÈn mùc kiÓm to¸n ®­îc chÊp nhËn réng r·i( GASS): “KiÓm to¸n viªn ph¶i cã mét sù hiÓu biÕt ®Çy ®ñ vÒ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé ®Ó lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n vµ ®Ó x¸c ®Þnh b¶n chÊt, thêi gian vµ ph¹m vi cña c¸c cuéc kh¶o s¸t ph¶i thùc hiÖn” . Vµ ®iÒu nµy còng ®­îc quy ®Þnh trong ChuÈn mùc KiÓm to¸n ViÖt Nam sè 400, §¸nh gi¸ rñi ro vµ kiÓm so¸t néi bé: “ KiÓm to¸n viªn ph¶i cã ®ñ hiÓu biÕt vÒ hÖ thèng kÕ to¸n vµ kiÓm so¸t néi bé cña kh¸ch hµng ®Ó lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n vµ x©y dùng c¸ch tiÕp cËn kiÓm to¸n cã hiÖu qu¶”. Trong c¸c b­íc tiÕp theo cña giai ®o¹n lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n, dùa vµo c¸c yÕu tè x¸c ®Þnh trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n tæng qu¸t, kiÓm to¸n viªn sÏ thiÕt kÕ c¸c thñ tôc kiÓm to¸n chi tiÕt vµ so¹n th¶o ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n. ThiÕt kÕ ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n 2.2.9.1 Ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n Ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n lµ nh÷ng dù kiÕn chi tiÕt vÒ c¸c c«ng viÖc kiÓm to¸n cÇn thùc hiÖn, thêi gian hoµn thµnh vµ sù ph©n c«ng lao ®éng gi÷a c¸c kiÓm to¸n viªn còng nh­ dù kiÕn vÒ nh÷ng t­ liÖu, th«ng tin liªn quan cÇn sö dông vµ thu thËp. Träng t©m cña ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n lµ c¸c thñ tôc kiÓm to¸n cÇn thùc hiÖn ®èi víi tõng kho¶n môc hay bé phËn ®­îc kiÓm to¸n. Ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®­îc thiÕt kÕ phï hîp sÏ ®em l¹i nhiÒu lîi Ých: S¾p xÕp mét c¸ch cã kÕ ho¹ch c¸c c«ng viÖc vµ nh©n lùc, ®¶m b¶o sù phèi hîp gi÷a c¸c kiÓm to¸n viªn còng nh­ h­íng dÉn chi tiÕt cho c¸c kiÓm to¸n viªn trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n. §©y lµ ph­¬ng tiÖn ®Ó chñ nhiÖm kiÓm to¸n (ng­êi phô tr¸ch kiÓm to¸n) qu¶n lý, gi¸m s¸t cuéc kiÓm to¸n th«ng qua viÖc x¸c ®Þnh c¸c b­íc c«ng viÖc ®­îc thùc hiÖn. B»ng chøng ®Ó chøng minh c¸c thñ tôc kiÓm to¸n ®· thùc hiÖn. Th«ng th­êng sau khi hoµn thµnh mét cuéc kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn ký tªn hoÆc ký t¾t lªn ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n liÒn víi thñ tôc kiÓm to¸n võa hoµn thµnh. Qui tr×nh thiÕt kÕ ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n Ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n cña hÇu hÕt c¸c cuéc kiÓm to¸n ®­îc thiÕt kÕ thµnh 3 phÇn: tr¾c nghiÖm c«ng viÖc, tr¾c nghiÖm ph©n tÝch vµ tr¾c nghiÖm trùc tiÕp c¸c sè d­. Mçi phÇn ®­îc chia nhá thµnh c¸c chu kú nghiÖp vô vµ c¸c kho¶n môc trªn B¸o c¸c tµi chÝnh. ThiÕt kÕ c¸c tr¾c nghiÖm c«ng viÖc: C¸c thñ tôc kiÓm to¸n: ViÖc thiÕt kÕ c¸c thñ tôc kiÓm to¸n cña tr¾c nghiÖm c«ng viÖc th­êng tu©n theo ph­¬ng ph¸p luËn víi 4 b­íc sau: Cô thÓ ho¸ c¸c môc tiªu kiÓm so¸t néi bé cho c¸c kho¶n môc ®ang ®­îc kh¶o s¸t. NhËn diÖn c¸c qu¸ tr×nh kiÓm so¸t ®Æc thï mµ cã t¸c dông lµm gi¶m rñi ro kiÓm so¸t cña tõng môc tiªu kiÓm so¸t néi bé. ThiÕt kÕ c¸c thö nghiÖm kiÓm so¸t ®èi víi tõng qu¸ tr×nh kiÓm so¸t ®Æc thï nãi trªn. ThiÕt kÕ c¸c tr¾c nghiÖm c«ng viÖc theo tõng môc tiªu kiÓm so¸t néi bé cã xÐt ®Õn nh­îc ®iÓm cña hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé vµ kÕt qu¶ ­íc tÝnh cña thö nghiÖm kiÓm so¸t. Quy m« mÉu chän: Trong tr¾c nghiÖm c«ng viÖc, ®Ó x¸c minh quy m« mÉu chän ng­êi ta th­êng dïng ph­¬ng ph¸p chän mÉu thuéc tÝnh ®­îc sö dông ®Ó ­íc tÝnh tû lÖ cña phÇn tö trong mét tæng thÓ cã chøa mét ®Æc ®iÓm hoÆc thuéc tÝnh ®­îc quan t©m. Kho¶n môc ®­îc chän: sau khi x¸c ®Þnh quy m« mÉu chän, kiÓm to¸n viªn ph¶i x¸c ®Þnh c¸c phÇn tö c¸ biÖt mang tÝnh ®¹i diÖn cao cho tæng thÓ. Thêi gian thùc hiÖn: c¸c tr¾c nghiÖm c«ng viÖc th­êng ®­îc tiÕn hµnh vµo thêi ®iÓm gi÷a n¨m( nÕu hîp ®ång kiÓm to¸n dµi h¹n) hoÆc vµo thêi ®iÓm kÕt thóc n¨m. ThiÕt kÕ c¸c tr¾c nghiÖm ph©n tÝch C¸c tr¾c nghiÖm ph©n tÝch ®­îc thiÕt kÕ ®Ó ®¸nh gi¸ tÝnh hîp lý chung cña c¸c sè d­ tµi kho¶n ®ang ®­îc kiÓm to¸n. Trªn c¬ së kÕt qu¶ cña viÖc thùc hiÖn c¸c tr¾c nghiÖm ph©n tÝch ®ã, kiÓm to¸n viªn sÏ quyÕt ®Þnh më réng hay thu hÑp c¸c tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d­. Trong giai ®o¹n thùc hiÖn kÕ ho¹ch kiÓm to¸n, qui tr×nh ph©n tÝch cßn bao hµm nh÷ng thñ tôc ph©n tÝch chi tiÕt ®èi víi sè d­ c¸c tµi kho¶n vµ ®­îc thùc hiÖn qua c¸c b­íc sau: X¸c ®Þnh sè d­ tµi kho¶n vµ sai sãt tiÒm tµng cÇn ®­îc kiÓm tra. TÝnh to¸n gi¸ trÞ ­íc tÝnh cña tµi kho¶n cÇn ®­îc kiÓm tra. X¸c ®Þnh gi¸ trÞ chªnh lÖch cã thÓ chÊp nhËn ®­îc. KiÓm tra sè chªnh lÖch träng yÕu. §¸nh gi¸ kÕt qu¶ kiÓm tra. ThiÕt kÕ c¸c tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d­ S¬ ®å 3: Ph­¬ng ph¸p luËn thiÕt kÕ c¸c kh¶o s¸t chi tiÕt sè d­ §¸nh gi¸ tÝnh träng yÕu, rñi ro ®èi víi kho¶n môc kiÓm to¸n §¸nh gi¸ rñi ro kiÓm so¸t víi chu kú kiÓm to¸n ®­îc thùc hiÖn ThiÕt kÕ vµ dù ®o¸n kÕt qu¶ c¸c tr¾c nghiÖm c«ng viÖc vµ tr¾c nghiÖm ph©n tÝch ThiÕt kÕ c¸c tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d­ cña kho¶n môc ®­îc xÐt ®Ó tho¶ m·n c¸c môc tiªu kiÓm to¸n ®Æc thï: C¸c thñ tôc kiÓm to¸n, quy m« mÉu chän, kho¶n môc ®­îc chän Ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®­îc thiÕt kÕ ngay trong giai ®o¹n ®Çu cña cuéc kiÓm to¸n vµ cã thÓ cÇn ph¶i söa ®æi do hoµn c¶nh thay ®æi. ViÖc thay ®æi ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ban ®Çu kh«ng ph¶i lµ ®iÒu bÊt th­êng v× viÖc dù kiÕn tr­íc tÊt c¶ c¸c t×nh huèng x¶y ra lµ rÊt khã kh¨n. Theo ChuÈn mùc KiÓm to¸n ViÖt Nam sè 300, lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n, kÕ ho¹ch kiÓm to¸n vµ ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n sÏ ®­îc söa ®æi, bæ xung nÕu cÇn trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n nÕu cã nh÷ng thay ®æi vÒ t×nh huèng hoÆc do nh÷ng kÕt qu¶ ngoµi dù ®o¸n cña c¸c thñ tôc kiÓm to¸n. Nguyªn nh©n dÉn ®Õn viÖc ph¶i cã nh÷ng söa ®æi ®¸ng kÓ trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n hoÆc ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n cÇn ph¶i ®­îc ghi râ trong hå s¬ kiÓm to¸n. Trong thùc tÕ, ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n cã thÓ ®­îc so¹n th¶o trong giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm to¸n hoÆc kh«ng cÇn so¹n th¶o mµ sö dông ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n mÉu cña c«ng ty kiÓm to¸n phï hîp víi ®iÒu kiÖn thùc tÕ. 2.3. Thùc hiÖn kÕ ho¹ch kiÓm to¸n Kh¸i qu¸t qu¸ tr×nh thùc hiÖn kÕ ho¹ch kiÓm to¸n Thùc hiÖn kÕ ho¹ch kiÓm to¸n lµ qu¸ tr×nh sö dông c¸c ph­¬ng ph¸p kü thuËt kiÓm to¸n thÝch øng víi ®èi t­îng kiÓm to¸n cô thÓ ®Ó thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n. §ã lµ qu¸ tr×nh triÓn khai mét c¸ch chñ ®éng vµ tÝch cùc c¸c kÕ ho¹ch, ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n nh»m ®­a ra nh÷ng ý kiÕn x¸c thùc vÒ møc ®é trung thùc vµ hîp lý cña B¸o c¸o tµi chÝnh trªn c¬ së nh÷ng b»ng chøng kiÓm to¸n ®Çy ®ñ vµ tin cËy. Nh­ vËy, thùc hiÖn kÕ ho¹ch kiÓm kh«ng chØ lµ qu¸ tr×nh triÓn khai mét c¸ch m¸y mãc kÕ ho¹ch ®· v¹ch ra, còng kh«ng ph¶i lµ qu¸ tr×nh thu thËp mét c¸ch thô ®éng c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n theo ®Þnh h­íng trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n hoÆc trµn lan theo diÔn biÕn cña thùc tiÔn. Tr¸i l¹i, ®ã lµ mét qu¸ tr×nh chñ ®éng thùc hiÖn c¸c kÕ ho¹ch vµ ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n kÕt hîp víi kh¶ n¨ng cña kiÓm to¸n viªn ®Ó cã ®­îc nh÷ng kÕt luËn x¸c ®¸ng vÒ møc ®é trung thùc vµ hîp lý cña B¸o c¸o tµi chÝnh. H¬n n÷a, ®Ó cã ®­îc nh÷ng kÕt luËn cïng nh÷ng b»ng chøng nµy, qu¸ tr×nh x¸c minh kh«ng chØ dõng ë nh÷ng th«ng tin trªn B¸o c¸o tµi chÝnh mµ quan träng h¬n lµ c¶ nh÷ng th«ng tin c¬ së ®· ®­îc tæng hîp vµo B¸o c¸o nµy th«ng qua “c«ng nghÖ kiÓm to¸n” víi nh÷ng thñ tôc kiÓm to¸n cô thÓ. S¬ ®å 4: Sù kÕt hîp c¸c tr¾c nghiÖm trong thñ tôc kiÓm tra chi tiÕt Thñ tôc kiÓm tra chi tiÕt Tr¾c nghiÖm ®é v÷ng ch·i trong tr¾c nghiÖm c«ng viÖc Tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d­ §Ó hiÓu râ qu¸ tr×nh thùc hiÖn c¸c tr¾c nghiÖm nµy chóng ta sÏ lÇn l­ît nghiªn cøu viÖc thùc hiÖn c¸c thñ tôc kiÓm to¸n vµ vËn dông chóng trong c¸c lo¹i nghiÖp vô. 2.3.2 Thùc hiÖn thñ tôc kiÓm so¸t Thñ tôc kiÓm so¸t chØ ®­îc thùc hiÖn sau khi t×m hiÓu hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé víi ®¸nh gi¸ ban ®Çu lµ kh¸ch thÓ kiÓm to¸n cã hÖ thèng kiÕm so¸t néi bé ho¹t ®éng cã hiÖu lùc. Khi ®ã, thñ tôc kiÓm so¸t ®­îc triÓn khai nh»m thu thËp c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n vÒ thiÕt kÕ vµ vÒ ho¹t ®éng cña hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé. ChuÈn mùc KiÓm to¸n ViÖt Nam sè 500 quy ®Þnh: “Thö nghiÖm kiÓm so¸t( kiÓm tra hÖ thèng kiÓm so¸t) lµ viÖc kiÓm tra ®Ó thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n vÒ sù thiÕt kÕ phï hîp vµ sù vËn hµnh h÷u hiÖu cña hÖ thèng kÕ to¸n vµ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé”. Cô thÓ, c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n ph¶i minh chøng ®­îc: ThiÕt kÕ c¸c ho¹t ®éng kiÓm so¸t cô thÓ cña kh¸ch thÓ kiÓm to¸n thÝch hîp ®Ó ng¨n ngõa, ph¸t hiÖn vµ söa ch÷a c¸c sai ph¹m träng yÕu. Ho¹t ®éng kiÓm so¸t ®· ®­îc triÓn khai theo ®óng yªu cÇu cña thiÕt kÕ trong thùc tÕ. B»ng chøng vÒ sù vËn hµnh h÷u hiÖu nµy liªn quan ®Õn c¸ch thøc ¸p dông c¸c ho¹t ®éng kiÓm so¸t vÒ tÝnh nhÊt qu¸n trong qu¸ tr×nh ¸p dông vµ ®èi t­îng ¸p dông nh÷ng ho¹t ®éng ®ã. C¸c c¸ch thøc hay ph­¬ng ph¸p cô thÓ ®­îc ¸p dông trong kiÓm tra hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé bao gåm: §iÒu tra: bao gåm quan s¸t thùc ®Þa vµ x¸c minh thùc tÕ kÓ c¶ ch÷ ký trªn c¸c chøng tõ hoÆc b¸o c¸o kÕ to¸n. Pháng vÊn: lµ c¸ch thøc ®­a ra nh÷ng c©u hái vµ thu thËp nh÷ng c©u tr¶ lêi cña c¸c nh©n viªn cña kh¸ch thÓ kiÓm to¸n ®Ó hiÓu râ vÒ nh÷ng nh©n viªn nµy vµ x¸c nhËn hä ®· thùc hiÖn c¸c ho¹t ®éng kiÓm so¸t. Thùc hiÖn l¹i:®­îc hiÓu ®¬n gi¶n lµ phÐp lÆp l¹i ho¹t ®éng cña mét nh©n viªn ®· lµm ®Ó x¸c nhËn møc ®é thùc hiÖn tr¸ch nhiÖm cña hä víi c«ng viÖc ®­îc giao. KiÓm tra tõ ®Çu ®Õn cuèi: lµ sù kÕt hîp gi÷a kü thuËt pháng vÊn, ®iÒu tra vµ quan s¸t theo trËt tù diÔn biÕn qua tõng chi tiÕt cña nghiÖp vô cô thÓ ®· ®­îc ghi l¹i trong sæ c¸i. KiÓm tra ng­îc l¹i: theo thêi gian lµ biÖn ph¸p kiÓm tra mét nghiÖp vô tõ sæ c¸i ng­îc l¹i ®Õn thêi ®iÓm ph¸t sinh nghiÖp vô ®ã. Sau khi thùc hiÖn c¸c biªn ph¸p kü thuËt chñ yÕu, cÇn l­u hå s¬ vµ xem xÐt ¶nh h­ëng cña nh÷ng ph¸t hiÖn qua kiÓm tra ®Õn lùa chän c¸c phÐp thö víi mçi ho¹t ®éng kiÓm tra, cÇn l­u tr÷ vµo hå s¬ c¸c tµi liÖu chñ yÕu nh­: tÝnh chÊt, thêi gian vµ ph¹m vi cña c¸c biÖn ph¸p kiÓm so¸t néi bé vµ nh÷ng ph¸t hiÖn cña kiÓm to¸n viªn. NÕu ph¸t hiÖn qua kiÓm tra trïng víi ®¸nh gi¸ ban ®Çu trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n th× c¸c thñ tôc kiÓm to¸n c¬ b¶n ®­îc gi÷ nguyªn theo kÕ ho¹ch. Trong tr­êng hîp ng­îc l¹i cÇn thùc hiÖn theo c¸c ph­¬ng ¸n kh¸c. Ch¼ng h¹n, cã thÓ tiÕp tôc th¶o luËn víi kh¸ch hµng ®Ó x¸c ®Þnh c¸c ho¹t ®éng t­¬ng øng ®Ó cã thÓ cung cÊp cïng mét b¶o ®¶m hoÆc cã thÓ ¸p dông c¸c thñ tôc kiÓm to¸n chi tiÕt sè liÖu ®Ó thu nhËn b»ng chøng cho b¶o ®¶m trªn. Sau kiÓm tra bæ xung trªn, nÕu b¶o ®¶m nµy kh«ng cã c¬ së th× cÇn thay ®æi l¹i ®¸nh gi¸ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé trong kÕ ho¹ch vµ më réng ph¹m vi cña c¸c thö nghiÖm c¬ b¶n kÓ c¶ thñ tôc ph©n tÝch vµ kiÓm tra chi tiÕt. Thùc hiÖn thñ tôc ph©n tÝch C¸c giai ®o¹n chñ yÕu thùc hiÖn thñ tôc ph©n tÝch: Ph¸t triÓn mét m« h×nh: kÕt hîp víi c¸c biÕn tµi chÝnh vµ ho¹t ®éng. Khi ph¸t triÓn mét m« h×nh, chóng ta x¸c ®Þnh c¸c biÕn tµi chÝnh hoÆc ho¹t ®éng vµ mèi quan hÖ gi÷a chóng. ch¼ng h¹n, chi phÝ vÒ tiÒn l­¬ng cã thÓ lµ s¶n phÈm cña c¸c biÕn sè nh­: sè l­îng nh©n viªn vµ møc tiÒn l­¬ng b×nh qu©n hoÆc sè l­îng s¶n phÈm vµ ®¬n gi¸ tiÒn l­¬ng hoÆc tû lÖ tiÒn l­¬ng vµ tæng chi phÝ hay doanh thu…Khi kÕt hîp ®­îc nh÷ng biÕn ®éc lËp cã liªn quan, m« h×nh sÏ cho ta nhiÒu th«ng tin h¬n vµ v× vËy dù ®o¸n sÏ chÝnh x¸c h¬n. Ng­îc l¹i, nÕu m« h×nh vµ dù ®o¸n ®¬n gi¶n ho¸ qu¸ nhiÒu còng ®ång nghÜa víi ®¬n gi¶n ho¸ c¸c phÐp so s¸nh vµ møc h¹n cña b»ng chøng kiÓm to¸n. §Ó cã thÓ t¨ng tÝnh chÝnh x¸c cho c¸c dù ®o¸n b»ng c¸ch ph¸t triÓn m« h×nh theo h­íng chi tiÕt ho¸ d÷ liÖu, thËm chÝ chi tiÕt ho¸ thµnh nhiÒu m« h×nh nhá h¬n. Xem xÐt tÝnh ®éc lËp vµ tin cËy cña d÷ liÖu tµi chÝnh vµ nghiÖp vô: tÝnh ®éc lËp vµ tin cËy cña d÷ liÖu tµi chÝnh vµ nghiÖp vô sö dông trong m« h×nh cã ¶nh h­ëng trùc tiÕp ®Õn tÝnh chÝnh x¸c cña dù ®o¸n vµ tíi b»ng chøng kiÓm to¸n thu ®­îc tõ thñ tôc ph©n tÝch. ¦íc tÝnh gi¸ trÞ vµ so s¸nh víi gi¸ trÞ ghi sæ: dùa theo m« h×nh vµ trªn c¬ së d÷ liÖu ®éc lËp vµ tin cËy cã thÓ so s¸nh ­íc tÝnh nµy víi gi¸ trÞ ghi sæ. PhÐp so s¸nh nµy cÇn chó ý tíi nh÷ng xu h­íng sau: TÝnh th­êng xuyªn cña viÖc ®¸nh gi¸ mèi quan hÖ ®ang ®­îc nghiªn cøu. TÝnh biÕn ®éng tÊt yÕu vµ biÕn ®éng bÊt th­êng. Ph©n tÝch nguyªn nh©n chªnh lÖch: chªnh lÖch ph¸t sinh cã thÓ do sè d­ tµi kho¶n hay lo¹i nghiÖp vô ®­îc kiÓm to¸n chøa ®ùng sai sãt nh­ng cã thÓ chªnh lÖch ®­îc h×nh thµnh tõ chÝnh ­íc tÝnh trong ph©n tÝch. Xem xÐt nh÷ng ph¸t hiÖn qua kiÓm to¸n: b»ng chøng kiÓm to¸n thu nhËn ®­îc tõ thñ tôc ph©n tÝch cÇn ®­îc ®¸nh gi¸ do ph¸t hiÖn qua kiÓm to¸n kh«ng chØ bao gåm nh÷ng sai sãt trong tµi kho¶n mµ c¶ nh÷ng quan s¸t hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé, hÖ thèng th«ng tin vµ nh÷ng vÊn ®Ò kh¸c. Thùc hiÖn c¸c thñ tôc kiÓm tra chi tiÕt KiÓm tra chi tiÕt lµ viÖc ¸p dông c¸c biÖn ph¸p kü thuËt cô thÓ cña tr¾c nghiÖm tin cËy thuéc tr¾c nghiªm c«ng viÖc vµ tr¾c nghiÖm trùc tiÕp sè d­ ®Ó kiÓm to¸n tõng kho¶n môc hoÆc nghiÖp vô t¹o nªn sè d­ trªn kho¶n môc hay lo¹i nghiÖp vô. Qu¸ tr×nh kiÓm tra chi tiÕt bao gåm 4 b­íc c¬ b¶n: LËp kÕ ho¹ch kiÓm tra chi tiÕt: b­íc nµy bao gåm nh÷ng c«ng viÖc chñ yÕu nh­: X¸c ®Þnh môc tiªu cña c¸c biÖn ph¸p kü thuËt: môc tiªu nµy cã thÓ: Thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n vÒ sai ph¹m träng yÕu trong c¸c c¬ së dÉn liÖu thuéc c¸c môc tiªu kiÓm to¸n. ¦íc tÝnh gi¸ trÞ chªnh lÖch kiÓm to¸n ®èi víi nh÷ng c¬ së dÉn liÖu cña B¸o c¸o tµi chÝnh ®ang chøa ®ùng kh¶ n¨ng cã sai ph¹m träng yÕu. Lùa chän c¸c kho¶n môc trong tæng thÓ: bao gåm c¶ x¸c ®Þnh sè l­îng c¸c kho¶n môc vµ chän mÉu kho¶n môc ®Ó kiÓm to¸n. X¸c ®Þnh mÉu chän cô thÓ ph¶i c¨n cø vµo t×nh h×nh thùc tÕ cña kh¸ch thÓ kiÓm to¸n vµ kinh nghiÖm cña kiÓm to¸n viªn. Víi lo¹i h×nh nghiÖp vô, x¸c ®Þnh mÉu chän cÇn chó ý tíi thêi ®iÓm chän mÉu ®Ó b¶o ®¶m tÝnh ®¹i diÖn cña mÉu chän. Lùa chän c¸c kho¶n môc ®Ó kiÓm tra chi tiÕt Cã thÓ ¸p dông c¸c biÖn ph¸p kiÓm tra chi tiÕt víi tõng kho¶n môc trong tæng sè hoÆc víi nhãm c¸c kho¶n môc. NÕu ¸p dông c¸c biÖn ph¸p kiÓm tra chi tiÕt kh«ng ph¶i víi tÊt c¶ c¸c kho¶n môc trong mét tµi kho¶n th× ph¶i chÊp nhËn møc ®é kh«ng ch¾c ch¾n cña b»ng chøng kiÓm to¸n thu ®­îc. §iÒu nµy cã thÓ chÊp nhËn ®­îc v× nh÷ng lý do sau: Trong kiÓm to¸n cÇn thu nhËn nh÷ng b»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh thuyÕt phôc chø kh«ng ph¶i lµ b»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh kÕt luËn. Cã thÓ kÕt hîp b»ng chøng kiÓm to¸n tõ nhiÒu nguån. Chi phÝ kiÓm tra tÊt c¶ c¸c kho¶n môc lµ kh«ng kinh tÕ. Khi kh«ng lùa chän tÊt c¶ c¸c kho¶n môc tõ mét tµi kho¶n th× chóng ta cã thÓ lùa chän mét sè kho¶n môc dùa trªn c¬ së chän ®iÓn h×nh nh÷ng kho¶n môc chÝnh chÝnh hoÆc chän mÉu ®¹i diÖn hoÆc kÕt hîp c¶ hai ph­¬ng ph¸p. Lùa chän kho¶n môc chÝnh C¸c kho¶n môc chÝnh lµ nh÷ng kho¶n môc mµ dùa trªn ®¸nh gi¸, kinh nghiÖm vµ sù hiÓu biÕt vÒ t×nh h×nh kinh doanh cña kh¸ch hµng, kiÓm to¸n viªn thÊy chóng lµ kho¶n môc kh«ng ph¸t sinh th«ng th­êng, kh«ng dù ®o¸n tr­íc ®­îc hay dÔ cã sai ph¹m. §Ó lùa chän ®­îc nh÷ng kho¶n môc chÝnh cÇn ®äc nh÷ng chøng tõ tµi liÖu. B¶ng sè1: c¬ së vµ thñ tôc lùa chän c¸c kho¶n môc chÝnh C¬ së lùa chän kho¶n môc VÝ dô vÒ thñ tôc t­¬ng øng ¸p dông ThiÕu sè thø trong d·y sè liªn tôc §äc danh môc ho¸ ®¬n b¸n hµng ®Ó t×m ra nh÷ng sè thø tù bÞ khuyÕt Trïng l¾p sè thø tù trong d·y sè liªn tôc §äc hå s¬ nh©n viªn ®Ó t×m ra nh÷ng hå s¬ cã 2 b¶n cña cïng mét nh©n viªn trong mét thêi kú nµo ®ã Gi¸ trÞ lín (hoÆc bÐ ) h¬n mét gi¸ trÞ cô thÓ §äc l­ít danh môc hµng tån kho ®Ó ph¸t hiÖn nh÷ng dßng cã gi¸ trÞ ©m v.v… v.v… Thùc hiÖn c¸c biÖn ph¸p kü thuËt kiÓm tra chi tiÕt trªn c¸c kho¶n môc ®· chän Trªn c¬ së c¸c kho¶n môc ®· chän, cÇn thùc hiÖn c¸c biÖn ph¸p kü thuËt ®Ó kiÓm tra chi tiÕt. Cã thÓ ¸p dông c¸c kü thuËt kiÓm to¸n thÝch hîp ®èi víi mçi kho¶n môc lùa chän ®Ó tiÕn hµnh kiÓm tra chi tiÕt nh»m x¸c ®Þnh kh¶ n¨ng tån t¹i nh÷ng chªnh lÖch ®Õn møc ®ßi hái ®iÒu tra vµ theo dâi. Trong c¸c biÖn ph¸p kü thuËt kiÓm tra chi tiÕt x¸c nhËn vµ kiÓm tra thùc tÕ lµ nh÷ng kü thuËt th­êng ®­îc ¸p dông réng r·i trong kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh vµ cÇn ®­îc thùc hiÖn trªn c¬ së x¸c ®Þnh. X¸c nhËn:x¸c nhËn sè d­ vµ nh÷ng nghiÖp vô b»ng mét nguån bªn ngoµi th­êng cung cÊp b»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh thuyÕt phôc. X¸c nhËn th­êng lµ mét thñ tôc kiÓm to¸n cã hiÖu qu¶ v× thñ tôc nµy cã thÓ x¸c nhËn ®­îc thêi ®iÓm b¾t ®Çu cña nghiÖp vô vµ nh÷ng ho¹t ®éng xö lý nghiÖp vô ®ã. VÒ lo¹i x¸c nhËn, tuú theo lo¹i c©u hái vµ c©u tr¶ lêi t­¬ng øng, cã thÓ ¸p dông c¸c lo¹i x¸c nhËn kh¸c nhau: x¸c nhËn më, x¸c nhËn ®ãng, x¸c nhËn chñ ®éng, nh÷ng thñ tôc kiÓm to¸n thay thÕ, vµ x¸c nhËn thô ®éng. KiÓm tra thùc tÕ: kiÓm tra thùc tÕ ®­îc øng dông réng r·i trong kiÓm to¸n tµi s¶n nãi chung vµ ®Æc biÖt trong kiÓm to¸n hµng tån kho. §¸nh gi¸ kÕt qu¶ kiÓm tra chi tiÕt CÇn ®¸nh gi¸ nh÷ng b»ng chøng kiÓm to¸n ®· thu thËp ®­îc tõ qu¸ tr×nh kiÓm tra chi tiÕt. Nh÷ng ph¸t hiÖn bao gåm c¸c sai sãt kh«ng chØ vÒ tµi kho¶n mµ cßn vÒ chøc n¨ng ho¹t ®éng cña hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé, hÖ thèng th«ng tin vµ cã thÓ vÒ tÝnh kh¸ch quan cña ban gi¸m ®èc, vµ n¨ng lùc cña ®éi ngò nh©n viªn. NÕu sau kiÓm tra x¸c ®inh cã chªnh lÖch kiÓm to¸n th× ph¶i ®iÒu tra vÒ tÝnh chÊt vµ nguyªn nh©n, c©n nh¾c tÝnh träng yÕu cña chªnh lÖch kiÓm to¸n nµy trong c¬ së dÉn liÖu B¸o c¸o tµi chÝnh vÒ mét môc tiªu kiÓm to¸n. Còng c©n nh¾c ¶nh h­ëng cña chªnh lÖch nµy ®èi víi t×nh h×nh kinh doanh cña kh¸ch hµng. xö lý chªnh lÖch kiÓm to¸n Xö lý chªnh lÖch kiÓm to¸n tuú thuéc vµo lo¹i chªnh lÖch kiÓm to¸n, nguyªn nh©n cña nh÷ng chªnh lÖch vµ c¶ nh÷ng thñ tôc tiÕn hµnh khi ph¸t hiÖn trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n cho thÊy cã sai sãt. C¸c lo¹i chªnh lÖch kiÓm to¸n: cÇn ®­îc ph©n lo¹i theo kú quyÕt to¸n chªnh lÖch cña n¨m tr­íc vµ chªnh lÖch cña n¨m nay. §iÒu tra tÝnh chÊt vµ nguyªn nh©n cña nh÷ng chªnh lÖch kiÓm to¸n cÇn ®­îc thùc hiÖn víi mét møc ®é hoµi nghi nghÒ nghiÖp thÝch hîp. Theo ®ã, chªnh lÖch kiÓm to¸n tr­íc hÕt ®­îc ph©n lo¹i theo tÝnh chÊt cña vi ph¹m cè ý hoÆc sai sãt v« t×nh. Nh÷ng thñ tôc tiÕn hµnh khi ph¸t hiÖn dÊu hiÖu vi ph¹m tuú thuéc vµo møc ®é ¶nh h­ëng tiÒm tµng cña nã tíi b¸o c¸o tµi chÝnh. B¸o c¸o vÒ nh÷ng chªnh lÖch kiÓm to¸n: cÇn ®­îc thùc hiÖn ngay lËp tøc cho Ban gi¸m ®èc vµ tuú thuéc vµo hoµn c¶nh cã thÓ th«ng tin cho Héi ®ång qu¶n trÞ trong nh÷ng tr­êng hîp sau ®©y: Ph¸t hiÖn ra sai sãt träng yÕu trong B¸o c¸o tµi chÝnh. Ph¸t hiÖn ra mét ®iÓm yÕu quan träng hoÆc mét khÝa c¹nh cÇn ph¶i b¸o c¸o vÒ hÖ thèng kiÓm so¸t néi bé. Ph¸t hiÖn ra sai ph¹m cè ý. Tin r»ng cã tån t¹i sai ph¹m thËm chÝ cã ¶nh h­ëng kh«ng träng yÕu ®èi víi B¸o c¸o tµi chÝnh. Víi nh÷ng chªnh lÖch kiÓm to¸n kh«ng ®­îc söa ®æi cÇn lËp mét tãm t¾t tÝnh träng yÕu cña nh÷ng chªnh lÖch nµy vµ xÐt kh¶ n¨ng ¶nh h­ëng cña chóng ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh. 2.4 KÕt thóc kÕ ho¹ch kiÓm to¸n 2.4.1 Xem xÐt c¸c kho¶n nî ngoµi dù kiÕn: Trong thùc tÕ, cã nh÷ng sù kiÖn ph¸t sinh trong n¨m cã thÓ dÉn ®Õn mét kho¶n c«ng nî hay thiÖt h¹i mµ cho ®Õn thêi ®iÓm kho¸ sæ vÉn ch­a thÓ x¸c ®Þnh liÖu cã thÓ ch¾c ch¾n x¶y ra hay kh«ng, vµ sè tiÒn cô thÓ lµ bao nhiªu? VÝ dô: Mät kh¸ch hµng kiÖn ®¬n vÞ trong n¨m, ®ßi hái ®¬n vÞ ph¶i båi th­êng mét kho¶n tiÒn lín. §Õn cuèi n¨m sù kiÖn vÉn ch­a kÕt thóc nªn ch­a thÓ kÕt luËn ch¾c ch¾n r»ng liÖu ®¬n vÞ cã ph¶i båi th­êng kh«ng vµ nÕu cã lµ bao nhiªu? Nh÷ng kho¶n c«ng nî hay thiÖt h¹i ®ã ®­îc gäi lµ c«ng nî ngoµi dù kiÕn hay cßn gäi lµ c¸c kho¶n cßn mËp mê. §ã lµ c¸c nghÜa vô cã thÓ cã do mét sù kiÖn ®· x¶y ra t¹o nªn; vµ viÖc nghÜa vô nµy cã thùc sù cã hay kh«ng, vµ sè tiÒn cô thÓ lµ bao nhiªu th× cßn tuú thuéc vµo mét sè sù kiÖn trong t­¬ng lai. Nãi c¸ch ®©y lµ nh÷ng thiÖt h¹i cã thÓ ch¾c ch¾n x¶y ra, hay cã thÓ x¶y ra, hay lµ rÊt khã x¶y ra, sù mËp mê ®ã chñ yÕu lµ do tuú thuéc ë c¸c sù kiÖn t­¬ng lai. C¸c chuÈn mùc kÕ to¸n th­êng yªu cÇu khai b¸o c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn träng yÕu trªn B¸o c¸o tµi chÝnh d­íi d¹ng chó thÝch. 2.4.1.1 C¸c lo¹i c«ng nî ngoµi dù kiÕn th­êng cã: C¸c vô kiÖn ch­a xÐt xö hoÆc ®ang ®e do¹ vÒ tr¸ch nhiÖm ph¸p lý ®èi víi s¶n phÈm, x©m ph¹m quyÒn së h÷u c«ng nghiÖp v.v… C¸c sù tranh chÊp vÒ thuÕ víi c¬ quan thuÕ. C¸c b¶o l·nh c«ng nî cña ng­êi kh¸c v.v… C¸c cam kÕt th­êng cã mèi quan hÖ gÇn gòi víi c«ng nî ngoµi dù kiÕn. VÝ dô nh­ c¸c cam kÕt mua hµng víi gi¸ cè ®Þnh… lµ nh÷ng hîp ®ång cam kÕt duy tr× nh÷ng ®iÒu kiÖn mµ bÊt chÊp nh÷ng biÕn ®éng t­¬ng lai. Do ®ã c¸c cam kÕt sÏ trë thµnh thiÖt h¹i nÕu x¶y ra c¸c biÕn ®æi kh«ng thuËn lîi, ch¼ng h¹n gi¸ c¶ t¨ng sÏ lµm cam kÕt b¸n hµng víi gi¸ cè dÞnh trë thµnh thiÖt h¹i. C¸c cam kÕt cã thÓ ®­îc khai b¸o riªng, hoÆc kÕt hîp ®Ó khai b¸o cïng víi c¸c c«ng nî ngoµi dù kiÕn trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. 2.4.1.2 Mét sè thñ tôc kiÓm to¸n ®Ó ph¸t hiÖn c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn cña ®¬n vÞ: C¸c thñ tôc kiÓm to¸n thÝch hîp cho viÖc kh¶o s¸t c¸c kho¶n nî ngoµi kh«ng ®­îc x¸c dÞnh râ rµng nh­ c¸c thñ tôc trong c¸c lÜnh vùc kiÓm to¸n kh¸c v× môc tiªu chñ yÕu ë giai ®o¹n ®Çu cña c¸c kh¶o s¸t lµ x¸c ®Þnh sù hiÖn diÖn cña c¸c kho¶n nî ngoµi dù kiÕn, vµ khi kiÓm to¸n viªn nhËn thÊy cã c¸c kho¶n nî ngoµi ý muèn tån t¹i th× viÖc ®¸nh gi¸ tÝnh träng yÕu cña chóng vµ sù c«ng khai quy ®Þnh cã thÓ ®­îc gi¶i quyÕt mét c¸ch tho¶ ®¸ng. Sau ®©y lµ mét sè thñ tôc th­êng ®­îc sö dông ®Ó t×m c¸c kho¶n nî ngoµi dù kiÕn: Trao ®æi víi ng­êi qu¶n lý ®¬n vÞ vÒ kh¶ n¨ng cã thÓ cã c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn ch­a ®­îc khai b¸o. KiÓm to¸n viªn cÇn tr×nh bµy râ cho ng­êi qu¶n lý biÕt vÒ c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn nµo cÇn ph¶i khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Thñ tôc pháng vÊn nµy chØ h÷u Ých nÕu ng­êi qu¶n lý ®¬n vÞ kh«ng cã chñ ®Þnh giÊu c¸c kho¶n c«ng nî nµy. Cuèi cïng, kiÓm to¸n viªn sÏ yªu cÇu ng­êi qu¶n lý ®¬n vÞ cung cÊp mét th­ gi¶i tr×nh x¸c ®Þnh ®· khai b¸o ®Çy ®ñ c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn mµ ®¬n vÞ ®· biÕt. Göi th­ yªu cÇu luËt s­, hay t­ vÊn ph¸p lý cña ®¬n vÞ cung cÊp th­ x¸c nhËn, trong ®ã: + M« t¶ néi dung c¸c vô kiÖn hoÆc bÊt ®ång vÒ thuÕ + §¸nh gi¸ hËu qu¶, + §¸nh gi¸ kh¶ n¨ng thiÖt h¹i. Xem xÐt c¸c biªn b¶n häp héi ®ång qu¶n trÞ ®Ó biÕt ®­îc c¸c hîp ®ång, c¸c vô kiÖn quan träng v.v… Sau cïng, kiÓm to¸n viªn cÇn ®¸nh gi¸ tÇm quan träng cña c¸c kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn vµ néi dung cÇn thiÕt khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. NÕu kh¶ n¨ng x¶y ra cña c¸c kho¶n c«ng nî nµy ®· râ, vµ sai sè tiÒn thiÖt h¹i cã thÓ ­íc tÝnh gÇn ®óng, nã cÇn ®­îc ghi nhËn vµo sæ kÕ to¸n nh­ mét kho¶n c«ng nî thùc sù. NÕu kh¶ n¨ng x¶y ra cña c¸c kho¶n c«ng nî nµy lµ hiÕm, hoÆc kho¶n c«ng nî kh«ng träng yÕu, lóc ®ã viÖc khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh sÏ lµ kh«ng cÇn thiÕt. ViÖc ®¸nh gi¸ cña kiÓm to¸n viªn ph¶i ®­îc tiÕn hµnh mét c¸ch ®éc lËp chø kh«ng ph¶i dùa vµo ý kiÕn cña ®¬n vÞ. 2.4.1.3 Xem xÐt sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ kÕ to¸n: PhÇn lín c«ng viÖc quan träng cña mét cuéc kiÓm to¸n ®­îc tiÕn hµnh sau ngµy kÕt thóc niªn ®é. Riªng tõ ngµy kÕt thóc niªn ®é cho ®Õn hoµn thµnh B¸o c¸o kiÓm to¸n, cã thÓ x¶y ra nh÷ng sù kiÖn cã ¶nh h­ëng ®Õn viÖc ®¸nh gi¸ hoÆc khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Do ®ã, kiÓm to¸n viªn cßn cã tr¸ch nhiÖm xem xÐt c¸c sù kiÖn x¶y ra trong thêi gian nµy, tøc lµ nh÷ng sù kiÖn hay nghiÖp vô x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ kÕ to¸n cho ®Õn tr­íc ngµy hoµn thµnh kiÓm to¸n vµ ph¸t hµnh B¸o c¸o kiÓm to¸n. C«ng viÖc xem xÐt sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ kÕ to¸n th­êng ®­îc kiÓm to¸n viªn tiÕn hµnh vµo cuèi cuéc kiÓm tra. Cã hai lo¹i sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ kÕ to¸n cÇn ®­îc quan t©m bëi nh÷ng lµ qu¶n lý ®¬n vÞ vµ kiÓm to¸n viªn lµ: c¸c sù kiÖn cã ¶nh h­ëng trùc tiÕp ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh vµ ®ßi hái ph¶i ®iÒu chØnh l¹i B¸o c¸o tµi chÝnh; vµ c¸c sù kiÖn kh«ng ¶nh h­ëng ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh nh­ng cÇn ph¶i khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. 2.4.1.4.C¸c sù kiÖn cã ¶nh h­ëng trùc tiÕp ®Õn b¸o c¸o tµi chÝnh vµ ®ßi hái ph¶i ®iÒu chØnh l¹i B¸o c¸o tµi chÝnh: Nh÷ng sù kiÖn hay nghiÖp vô nµy cung cÊp nh÷ng b»ng chøng bæ sung vÒ sù viÖc ®· x¶y ra tr­íc ngµy kÕt thóc niªn ®é, vµ chóng ¶nh h­ëng ®Õn c¸c ®¸nh gi¸ trong qu¸ tr×nh tr×nh bµy B¸o c¸o tµi chÝnh. C¸c chuÈn mùc kÕ to¸n th­êng yªu cÇu ®iÒu chØnh c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh tuú theo sù ®¸nh gi¸ vÒ ¶nh h­ëng cña c¸c b»ng chøng bæ sung vÒ c¸c sù kiÖn sau ngµy kho¸ sæ . VÝ dô: mét kh¸ch hµng cña ®¬n vÞ bÞ ph¸ s¶n trong mét thêi gian ng¾n sau ngµy kÕt thóc niªn ®é, vµ ®ang lóc cuéc kiÓm to¸n ®­îc tiÕn hµnh. §©y lµ mét kh¸ch hµng cã sè d­ rÊt lín trong kho¶n ph¶i thu cña ®¬n vÞ vµ ®­îc ®¸nh gi¸ lµ tèt, hoµn toµn cã kh¶ n¨ng thu håi. ViÖc ph¸ s¶n cña kh¸ch hµng ®ã khiÕn kiÓm to¸n viªn ph¶i yªu cÇu ®¬n vÞ gia t¨ng kho¶n dù phßng nî khã ®ßi vµo ngµy 31/12 cho phï hîp. Bëi viÖc ph¸ s¶n nµy chøng tá t×nh h×nh tµi chÝnh cña kh¸ch hµng ®· suy yÕu tr­íc ngµy 31/12, vµ d¬n vÞ ®· sai lÇm khi ®¸nh gi¸ kho¶n ph¶i thu nµy lµ tèt vµ cã kh¶ n¨ng thu håi. Trong tr­êng hîp nµy, chÝnh b»ng chøng cã ®­îc sau ngµy kho¸ sæ ®­îc dïng ®Ó ®iÒu chØnh l¹i viÖc ®¸nh gi¸ kho¶n ph¶i thu cã ®­îc vµo ngµy kÕt thóc niªn ®é. D­íi ®©y lµ mét sè sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ thuéc lo¹i nµy: KÕt qu¶ xÐt xö mét vô kiÖn sau ngµy kho¸ sæ cho thÊy sè tiÒn ®¬n vÞ bÞ båi th­êng lµ träng yÕu. MÆc dï vô kiÖn ®· ®­îc khai b¸o trªn B¸o c¸o tµi chÝnh nh­ mét kho¶n c«ng nî ngoµi dù kiÕn, nh­ng b©y giê ®· cã ®ñ b»ng chøng ®Ó x¸c ®Þnh kho¶n thiÖt h¹i nµy mét c¸ch chÝnh x¸c. Do ®ã cÇn ph¶i ®­a nã vµo sè liÖu kÕ to¸n cø kh«ng thÓ khai b¸o d­íi d¹ng chó thÝch ®­îc. Mét sè sec cña kh¸ch hµng ®· ghi vµo tån quü cña ®¬n vÞ ngµy 31/12, ®Çu n¨m sau khi nép ng©n hµng míi ph¸t hiÖn lµ kh«ng cã kh¶ n¨ng thanh to¸n. NÕu sè tiÒn trªn sec lµ träng yÕu, cÇn ph¶i ®iÒu chØnh l¹i tån quü ngµy 31/12 vµ lo¹i trõ c¸c sÐc kh«ng cã kh¶ n¨ng thu tiÒn. Mét tµi s¶n cè ®Þnh kh«ng sö dông ®­îc nh­îng b¸n víi mét gi¸ thÊp h¬n gi¸ ®­îc h¹ch to¸n trªn sæ s¸ch. Tr­êng hîp nµy chØ cÇn ®iÒu chØnh l¹i gi¸ tµi s¶n cè ®Þnh nµy trªn b¸o c¸o tµi chÝnh v× gi¸ h¹ch to¸n trªn sæ s¸ch kh«ng chÝnh x¸c v.v… 2.4.2.C¸c sù kiÖn kh«ng ¶nh h­ëng trùc tiÕp ®Õn b¸o c¸o tµi chÝnh nh­ng c©n fph¶i khai b¸o trªn thuyÕt minh b¸o c¸o tµi chÝnh: C¸c sù kiÖn nµy chØ thùc sù ph¸t sinh sau ngµy kÕt thóc niªn ®é, nªn kh«ng ph¶i ®iÒu chØnh l¹i sè liÖu trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Tuy nhiªn, v× tÝnh chÊt quan träng cña nã nªn cÇn ph¶i khai b¸o trªn thuyÕt minh B¸o c¸o tµi chÝnh ®Ó tr¸nh sù hiÓu lÇm khi sö dông B¸o c¸o tµi chÝnh . VÝ dô: Sau ngµy kÕt thóc niªn ®é, mét trËn ho¶ ho¹n ®· x¶y ra vµ thiieu huû phÇn lín nhµ x­ëng, thiÕt bÞ cña ®¬n vÞ, trong tr­êng hîp nµy, gi¸ trÞ cña nhµ x­ëng, thiÕt bÞ trªn b¸o c¸o tµi chÝnh kh«ng thÓ ®iÒu chØnh gi¶m v× nã thùc sù cßn tèt cho ®Õn cuèi n¨m. Tuy nhiªn nh÷ng ng­êi sö dông b¸o c¸o tµi chÝnh cã thÓ bÞ ngé nhËn nÕu hä kh«ng ®­îc cho biÕt r»ng hÇu hÕt c¸c tµi s¶n ®ã kh«ng cßn kh¶ n¨ng sö dông n÷a. D­íi ®©y lµ mét sè sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ thuéc lo¹i nµy: Sù hîp nhÊt víi mét c«ng ty ®ang c¹nh tranh víi ®¬n vÞ. Sù ph¸t hµnh tr¸i phiÕu hay cæ phÇn. Sù sôt gi¶m gi¸ thÞ tr­êng cña hµng tån kho v× Nhµ n­íc cÊm b¸n lo¹i s¶n phÈm ®ã tõ thêi ®iÓm X… 2.4.3.C¸c thñ tôc kiÓm to¸n : C¸c thñ tôc kiÓm to¸n cã thÓ ¸p dông ®Ó xem xÐt c¸c sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ cã thÓ chia lµm hai lo¹i: Lo¹i thø nhÊt bao gåm c¸c thñ tôc kiÓm tra sè d­ cuèi n¨mcña c¸c tµi kho¶n, vµ lo¹i thø hai lµ c¸c thñ tôc chuyªn dïng ®Ó ph¸t hiÖn c¸c sù kiÖn sau ngµy kho¸ sæ . Lo¹i thø nhÊt th­êng lµ c¸c thñ tôc kiÓm tra chung quanh thêi ®iÓm kho¸ sæ vµ c¸c thö nghiÖm ®¸nh gi¸. Dã chÝnh lµ c¸c thö nghiÖm c¬ b¶n ®­îc tiÕn hµnh khi kiÓm to¸n c¸c kho¶n môc trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Bªn c¹nh viÖc cung cÊp c¸c b»ng chøng vÒ sù chuÈn x¸c cña c¸c sè liÖu nµy, nã cßn cho thÊy nhiÒu sù kiÖn x¶y ra sau thêi ®iÓm kho¸ sæ. VÝ dô khi kiÓm tra kh¶ n¨ng thu håi nî cña c¸c kho¶n ph¶i thu, kiÓm to¸n viªn sÏ ph¶i xem xÐt viÖc thu håi c¸c kho¶n nî ®­îc ghi trªn B¸o c¸o tµi chÝnh sÏ tiÕn hµnh thÕ nµo sau thêi ®iÓm kho¸ sæ. Lo¹i thø hai ®ù¬c thiÕt kÕ ®Ó t×m c¸c th«ng tin vÒ c¸c sù kiÖn x¶y ra sau ngµy kho¸ sæ ®Ó tiÕn hµnh c¸c ®iÒu chØnh, hoÆc bæ sung c¸c thuyÕt minh trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. C¸c biÖn ph¸p cÇn thùc hiÖn nh»m thÈm tra vÒ c¸c sù kiÖn tiÕp theo bao gåm nh÷ng néi dung sau: §äc c¸c biªn b¶n häp §¹i héi cæ ®«ng, Héi ®ång qu¶n trÞ, Ban gi¸m ®èc, c¸c biªn b¶n kiÓm to¸n néi bé sau ngµy lËp b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n, vµ chó ý thÈm tra c¸c vÊn ®Ò ®· ®­îc th¶o luËn tµi ®¹i héi mµ biªn b¶n ch­a ghi. §äc vµ so s¸nh c¸c b¶n B¸o c¸o tµi chÝnh ®Þnh kú gÇn nhÊt cña doanh nghiÖp, còng nh­ c¸c v¨n b¶n cÇn thiÕt kh¸c, ch¼ng h¹n nh­ c¸c b¸o c¸o vÒ ng©n s¸ch, dù ®o¸n l­u chuyÓn tiÒn tÖ, vµ c¸c b¸o c¸o qu¶n lý cã liªn quan kh¸c. ThÈm tra hoÆc ®¸nh gi¸ c¸c phiÕu thÈm tra viÕt hoÆc vÊn ®¸p cña bé phËn t­ vÊn ph¸p lý cña doanh nghiÖp vÒ c¸c vÊn ®Ò ®ang cßn tranh chÊp. So¸t xÐt l¹i c¸c biÖn ph¸p mµ c¸c nhµ qu¶n lý ®· thiÕt lËp ®Ó kh¼ng ®Þnh r»ng c¸c sù kiÖn tiÕp sau quan träng ®· ®­îc x¸c ®Þnh. Hái l¹i c¸c nhµ qu¶n lý xem c¸c sù kiÖn ®· ®­îc c«ng bè trªn B¸o c¸o tµi chÝnh hay ch­a? kiÓm to¸n viªn cã thÓ hái c¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp vÒ c¸c vÊn ®Ò sau: + Cã ph¸t hµnh cæ phiÕu hoÆc giÊy nî hay kh«ng? + Cã sù x¸o trén, hoÆc cã ý ®Þnh x¸o trén vÒ tæ chøc hay kh«ng (ph©n chia, gi¶i thÓ, s¸t nhËp c¸c bé phËn…)? + Cã dù kiÕn b¸n hay ®· b¸n tµi s¶n hoÆc mét bé phËn cña doanh nghiÖp hay kh«ng? +Tµi s¶n cña doanh nghiÖp cã bÞ tæn thÊt hay kh«ng (do ho¶ ho¹n, bÞ thiÕu hôt, bÞ mÊt c¾p…)? + Cã sù ®iÒu chØnh bÊt th­êng nµo, hoÆc cã ý ®Þnh ®iÒu chØnh B¸o c¸o tµi chÝnh sau ngµy lËp b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n hay kh«ng? + C¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp cã nhËn thøc ®­îc nh÷ng sù kiÖn®· x¶y ra, hoÆc sÏ x¶y ra lµm n¶y sinh c¸c vÊn ®Ò cÇn ph¶i xem xÐt trong B¸o c¸o tµi chÝnh hay kh«ng? VÝ dô nh­ c¸c sù kiÖn cã tÝnh chÊt vi ph¹m kh¸i niÖm ho¹t ®éng liªn tôc… NÕu xÐt thÊy c¸c sù kiÖn tiÕp theo cã ¶nh h­ëng träng yÕu ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh, th× kiÓm to¸n viªn ph¶i ¸p dông bæ sung nh÷ng biÖn ph¸p kiÓm tra ®Ó x¸c ®Þnh xem c¸c sù kiÖn ®ã cã ®­îc c«ng bè trong b¸o c¸o tµi chÝnh hay kh«ng? KiÓm to¸n viªn cã thÓ yªu cÇu cung cÊp th­ gi¶i tr×nh x¸c ®Þnh ®· khai b¸o c¸c sù kiÖn träng yÕu. NÕu kiÓm to¸n viªn nhËn thÊy cÇn ph¶i ®iÒu chØnh B¸o c¸o tµi chÝnh hay c«ng bè, nh­ng c¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp kh«ng chÞu thùc hiÖn, th× hµnh ®éng cña kiÓm to¸n viªn tuú thuéc vµo néi dung B¸o c¸o kiÓm to¸n mµ kiÓm to¸n viªn sÏ ®­a cho kh¸ch hµng… ë ®©y kiÓm to¸n viªn cÇn chó ý vÒ tr¸ch nhiÖm ph¸p lý cña m×nh, vµ cÇn tham kh¶o ý kiÕn cña luËt s­. 2.4.4.Xem xÐt tÝnh ho¹t ®éng liªn tôc cña doanh nghiÖp: Khi lªn kÕ ho¹ch kiÓm to¸n , khi thùc hiÖn c¸c thñ tôc kiÓm to¸n, còng nh­ khi ®¸nh gi¸ vµ th«ng b¸o kÕt luËn cña m×nh, chuyªn gia kiÓm to¸n lu«n ph¶i ®¸nh gi¸ xem liÖu tÝnh liªn tôc cña ho¹t ®éng kinh doanh khi lËp B¸o c¸o tµi chÝnh cã ®øng v÷ng kh«ng, hay ®¬n vÞ kh«ng thÓ duy tr× ®­îc ho¹t ®éng s¶n xuÊt kinh doanh cña m×nh. §Ó hiÓu râ vÊn ®Ò nµy, ta ph¶i xem xÐt c¸c dÊu hiÖu xem doanh nghiÖp cã kh¶ n¨ng s¾p ph¶i chÊm døt mäi ho¹t ®éng hay ph¶i thu hÑp quy m« ho¹t ®éng hay kh«ng? C¸c dÊu hiÖu vÒ tµi chÝnh: Gi¸ trÞ thuÇn hoÆc vèn l­u ®éng ©m. C¸c kho¶n vay dµi h¹n ®Õn h¹n tr¶ mµ kh«ng cã triÓn väng gia h¹n hoÆc tr¶ nî, hoÆc chØ sö dông c¸c kho¶n tÝn dông ng¾n h¹n ®Ó tµi trî cho c¸c kho¶n tµi s¶n dµi h¹n. C¸c tØ suÊt tµi chÝnh cho dÊu hiÖu xÊu. Lç kinh doanh lín. ChËm tr¶ hoÆc kh«ng ph©n phèi cæ tøc. Kh«ng thÓ tr¶ c¸c chñ nî ®óng thêi h¹n. Khã kh¨n trong viÖc dÊp øng c¸c ®iÒu kiÖn cña hîp ®ång vay. Ng­êi cung cÊp tÝn dông tõ chèi cÊp tÝn dông trong tr­êng hîp kh«ng thanh to¸n kho¶n nî cò. Kh«ng thÓ t×m ®­îc nguån tµi trî ®Ó ph¸t triÓn c¸c s¶n phÈm míi hoÆc c¸c kho¶n ®Çu t­ mÊu chèt kh¸c… DÊu hiÖu vÒ ho¹t ®éng cña ®¬n vÞ: * Thµnh viªn quan träng cña ban gi¸m ®èc tõ chøc mµ kh«ng cã ng­êi thay thÕ. MÊt mét thÞ tr­êng quan träng, mét c¬ së sö dông biÓn hiÖu hay c¬ së thuª nh·n hiÖu th­¬ng m¹i quan träng, hoÆc mÊt mét nhµ cung cÊp chÝnh. Rèi lo¹n trong c«ng ty hay thiÕu nh÷ng nguyªn vËt liÖu quan träng. C¸c dÊu hiÖu kh¸c Kh«ng tu©n thñ c¸c nghÜa vô vÒ vèn ph¸p ®Þnh hay c¸c quy ®Þnh ghi trong ®iÒu lÖ kh¸c. Nh÷ng vô kiÖn c¸c ®ang diÔn ra cã thÓ cã kÕt côc rÊt xÊu ®Õn sù tån t¹i cña doanh nghiÖp. Nh÷ng thay ®æi cña luËt ph¸p hay trong quyÕt ®Þnh cña ChÝnh phñ… Trong tr­êng hîp nghi ngê vÒ tÝnh liªn tôc ho¹t ®éng kinh doanh, kiÓm to¸n viªn ph¶i thu thËp c¸c b»ng chøng ®ñ vµ thÝch hîp ®Ó ®¶m b¶o mét c¸ch tho¶ ®¸ng kh¶ n¨ng tiÕp tôc ho¹t ®éng kinh doanh trong mét t­¬ng lai gÇn cña ®¬n vÞ. C¸c thñ tôc kiÓm to¸n nh»m thu thËp c¸c b»ng chøng vÒ tÝnh liªn tôc ho¹t ®éng kinh doanh cña doanh nghiÖp bao gåm: + Ph©n tÝch vµ trao ®æi víi ban gi¸m ®èc vÒ nh÷ng nhu cÇu ng©n quü cña ®¬n vÞ, vÒ c¸c kÕt qu¶ mong ®îi vµ c¸c kho¶n dù trï kh¸c. + Xem xÐt c¸c sù kiÖn sau ngµy kÕt to¸n ®Ó x¸c ®Þnh nh÷ng yÕu tè cã thÓ t¸c ®éng tíi tÝnh liªn tôc cña ho¹t ®«ng kinh doanh. + Ph©n tÝch vµ trao ®æi vÒ c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh gi÷a kú cuèi cïng. + Xem xÐt c¸c ®iÒu kiÖn vµ nghÜa vô cña hîp ®ång vay ®Ó t×m ra tÊt c¶ nh÷ng ®iÒu kiÖn kh«ng ®­îc ®¬n vÞ tu©n thñ. + §äc c¸c biªn b¶n häp ®¹i héi cæ ®«ng, héi ®ång qu¶n trÞ vµ c¸c uû ban quan träng ®Ó t×m ra viÖc nh¾c tíi nh÷ng khã kh¨n tµi chÝnh nµo ®ã. + Hái th«ng tin tõ c¸c luËt s­ vÒ c¸c vô kiÖn c¸o hay tranh chÊp. + X¸c minh tÝnh hiÖn h÷u, tÝnh hîp ph¸p vµ viÖc ¸p dông nh÷ng tho¶ thuËn ký víi mét bªn liªn quan hay mét bªn thø ba vÒ viÖc ®¶m b¶o hç trî tµi chÝnh, ®¸nh gi¸ kh¶ n¨ng tµi chÝnh cña bªn nµy ®Ó cã thÓ cung cÊp c¸c nguån vèn bæ sung. + Xem xÐt c¸c t×nh h×nh ®¬n vÞ vÒ c¸c ®¬n ®Æt hµng miÔn phÝ. Khi thÊy cã vÊn ®Ò vÒ tÝnh liªn tôc ho¹t ®éng kinh doanh cña doanh nghiÖp, th× tuú theo møc ®é kiÓm to¸n viªn sÏ cã nh÷ng gi¶i tr×nh cÇn thiÕt. 2.4.5.Th­ gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc kh¸ch hµng: KiÓm to¸n viªn ph¶i thu thËp ®­îc c¸c gi¶i tr×nh cÇn thiÕt cña ban gi¸m ®èc ®¬n vÞ: Sù thõa nhËn cña ban gi¸m ®èc vÒ tr¸ch nhiÖm lËp b¸o c¸o tµi chÝnh : Chuyªn gia kiÓm to¸n ph¶i thu thËp ®­îc c¸c b»ng chøng r»ng ban gi¸m ®èc thõa nhËn tr¸ch nhiÖm cña m×nh ®èi víi viÖc lËp vµ tr×nh bµy trung thùc B¸o c¸o tµi chÝnh, phï hîp víi mét chuÈn mùc kÕ to¸n x¸c ®Þnh vµ ®· th«ng qua B¸o c¸o tµi chÝnh ®­îc lËp theo tiªu chuÈn trªn. KiÓm to¸n viªn cã thÓ ®­îc ®¶m b¶o vÒ sù thõa nhËn tr¸ch nhiÖm nµy vµ vÒ viÖc th«ng qua B¸o c¸o tµi chÝnh b»ng c¸ch xem xÐt c¸c biªn b¶n häp héi ®ång qu¶n trÞ hoÆc c¬ quan t­¬ng ®­¬ng b»ng c¸ch yªu cÇu c¸c v¨n b¶n gi¶i tr×nh cña ban Gi¸m ®èc hoÆc b¶n sao c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh ®· ®­îc ký. Sö dông c¸c gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc nh­ mét b»ng chøng kiÓm to¸n: + Chuyªn gia kiÓm to¸n ph¶i thu thËp c¸c gi¶i tr×nh b»ng v¨n b¶n cña c¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp vÒ nh÷ng vÊn ®Ò träng yÕu ®èi víi c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh khi thiÕu c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n ®Çy ®ñ vµ thÝch hîp kh¸c. §Ó tr¸nh mäi sù hiÓu lÇm gi÷a chuyªn gia kiÓm to¸n vµ ban gi¸m ®èc, c¸c gi¶i tr×nh b»ng miÖng nªn ®­îc ban Gi¸m ®èc x¸c nhËn l¹i b»ng v¨n b¶n. + C¸c gi¶i tr×nh yªu cÇu ban Gi¸m ®èc cung cÊp chØ cã thÓ giíi h¹n trong c¸c vÊn ®Ò ®­îc coi lµ cã ¶nh h­ëng nghiªm träng tíi B¸o c¸o tµi chÝnh, nÕu xÐt riªng biÖt hoÆc tæng hîp. Khi xÐt thÊy cÇn thiÕt ®èi víi mét ssã kho¶n môc nhÊt ®Þnh, kiÓm to¸n viªn cã thÓ tr×nh bµy víi ban Gi¸m ®èc quan niÖm ciña m×nh vÒ tÝnh träng yÕu. + Trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n, Ban gi¸m ®èc cã thÓ göi nhiÒu b¶n gi¶i tr×nh cho kiÓm to¸n viªn, hoÆc do tù nguyÖn hoÆc do tr¶ lêi c¸c c©u hái, yªu cÇu cô thÓ. Khi c¸c gi¶ tr×nh nµy cã liªn quan ®Õn c¸c vÊn ®Ò träng yÕu cña B¸o c¸o tµi chÝnh th× kiÓm to¸n viªn ph¶i: t×m kiÕm thu thËp b»ng chøng kiÓm to¸n cã tÝnh chÊt cñng cè c¸c gi¶i tr×nh nµy tõ c¸c nguån trong vµ ngoµi doanh nghiÖp; §¸nh gi¸ xem c¸c gi¶i tr×nh cña c¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp cã hîp lý vµ nhÊt qu¸n víi c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n kh¸c ®· thu thËp ®­îc hay kh«ng, kÓ c¶ c¸c gi¶i tr×nh kh¸c ; vµ C©n nh¾c xem ng­êi lËp th­ gi¶i tr×nh cã biÕt râ vÊn ®Ò ®­îc gi¶i tr×nh hay kh«ng. + Gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc kh«ng thÓ thay thÕ cho c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n kh¸c mµ kiÓm to¸n viªn cã kh¶ n¨ng cã ®­îc.VÝ dô nh­ gi¶i tr×nh cña c¸c nhµ qu¶n lý doanh nghiÖp vÒ nguyªn gi¸ cña mét tµi s¶n kh«ng thÓ thay thÕ cho b»ng chøng kiÓm to¸n vÒ nguyªn gi¸ tµi s¶n ®ã mµ th«ng th­¬ng kiÓm to¸n viªn sÏ ph¶i tiÕn hµnh thu th©pf míi cã ®­îc. NÕu kiÓm to¸n viªn kh«ng thÓ thu thËp c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n ®Çy ®ñ vµ thÝch hîp vÒ mét vÊn ®Ò cã hoÆc cã thÓ cã ¶nh h­ëng träng yÕu tíi c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh, trong khi viÖc thu thËp c¸c b»ng chøng ®ã th­êng lµ cã thÓ thùc hiÖn ®­îc, th× ®iÒu nµy t¹o nªn sù giíi h¹n vÒ ph¹m vi kiÓm to¸n, ngay c¶ khi kiÓm to¸n viªn ®· nhËn ®­îc b¶n gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc vÒ vÊn ®Ò ®ã. + Trong nh÷ng tr­êng hîp nhÊt ®Þnh, gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc cã thÓ lµ b»ng chøng duy nhÊt cã kh¶ n¨ng thu thËp ®­îc. + NÕu gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc m©u thuÉn víi c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n th× kiÓm to¸n viªn ph¶i ®iÒu tra x¸c minh t×nh h×nh cô thÓ vµ nÕu thÊy cÇn th× x¸c minh l¹i ®é tin cËy cña c¸c b¶n gi¶i tr×nh kh¸c cña ban gi¸m ®èc. L­u vµo hå s¬ c¸c gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc: + Thång th­êng, kiÓm to¸n viªn l­u vµo trong hå s¬ lµm viÖc cña m×nh b»ng chøng c¸c gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc d­íi h×nh thøc tãm t¾t c¸c lÇn th¶o luËn miÖng hoÆc c¸c b¶n gi¶i tr×nh viÕt cña hä. + Gi¶i tr×nh viÕt lµ b»ng chøng kiÓm to¸n cã gi¸ trÞ h¬n gi¶i tr×nh b»ng miÖng vµ cã thÓ theo c¸c h×nh thuøc d­íi ®©y: Th­ gi¶i tr×nh cña nhµ qu¶n lý Th­ cña kiÓm to¸n viªn nªu lªn nh÷ng hiÓu biÕt chÝnh cña chuyªn gia kiÓm to¸n vÒ c¸c gi¶i tr×nh cña ban gi¸m ®èc vµ ®­îc ban gi¸m ®èc x¸c nhËn lµ ®óng; C¸c biªn b¶n häp héi ®ång qu¶n trÞ hoÆc c¬ quan t­¬ng ®­¬ng, hoÆc mét b¶n sao B¸o c¸o tµi chÝnh ®· ®­îc ký. - BiÖn ph¸p xö lý khi ban gi¸m ®èc tõ chèi cung cÊp th­ gi¶i tr×nh: NÕu ban Gi¸m ®èc tõ chèi cung cÊp gi¶i tr×nh mµ kiÓm to¸n viªn cho lµ cÇn thiÕt th× ®iÒu nµy sÏ lµm h¹n chÕ ph¹m vi kiÓm to¸n vµ kiÓm to¸n viªn ph¶i ®­a ra b¸o c¸o d¹ng chÊp nhËn tõng phÇn hoÆc kh«ng thÓ cho ý kiÕn. Trong nh÷ng tr­êng hîp nh­ vËy, kiÓm to¸n viªn ph¶i ®¸nh gi¸ ®é tin cËy cña c¸c gi¶i tr×nh kh¸c cña ban Gi¸m ®èc trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n vµ c©n nh¾c xem viÖc tõ chèi nµy cã thÓ cã nh÷ng ¶nh h­ëng kh¸c kh«ng tíi B¸o c¸o kiÓm to¸n. 2.4.6. Tæng hîp kÕt qu¶ kiÓm to¸n: Tr­íc khi lËp B¸o c¸o kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn cÇn ph¶i ®¸nh gi¸ tæng qu¸t vÒ c¸c kÕt qu¶ thu thËp ®­îc. C«ng viÖc nµy nh»m so¸t xÐt l¹i toµn bé qu¸ tr×nh kiÓm to¸n, kÕt qu¶ thu ®­îc vµ c©n nh¾c c¸c c¬ së ®Ó ®­a ra ý kiÕn vÒ B¸o c¸o tµi chÝnh. §Ó ®¹t ®­îc môc ®Ých nµy, kiÓm to¸n viªn th­êng tiÕn hµnh c¸c thñ tôc sau: 2.4.6.1.¸p dông c¸c thñ tôc ph©n tÝch: ¸p dông c¸c thñ tôc ph©n tÝch ®Ó ®¸nh gi¸ tÝnh ®ång bé vµ x¸c thùc cña c¸c th«ng tin tµi chÝnh thu thËp ®­îc, nhÊt lµ sè liÖu kiÓm to¸n cña c¸c kho¶n môc trªn B¸o c¸o tµi chÝnh. Mäi diÔn biÕn bÊt th­êng cña c¸c th«ng tin nµy so víi sè liÖu®¬n vÞ, sè liÖu kÕ ho¹ch, sè liÖu n¨m tr­íc, sè liÖu b×nh qu©n trong ngµnh, c¸c th«ng tin tµi chÝnh kh¸c, vµ c¸c th«ng tin khong cã tÝnh chÊt tµi chÝnh, ®Òu cÇn ®­îc gi¶i thÝch thÊu ®¸o. Thñ tôc nµy gióp kiÓm to¸n viªn x¸c ®Þnh ®­îc nh÷ng bé phËn cÇn ph¶i thu thËp thªm b»ng chøng kiÓm to¸n ®Ó lµm v÷ng thªm ý kiÕn cña kiÓm to¸n viªn. §ßng thêi nã h¹n chÕ nh÷ng thiÕu sãt, tÝnh phiÕn diÖn cña c¸c thñ tôc kiÓm to¸n ¸p dông cho tõng bé phËn riªng lÎ. 2.4.6.2.§¸nh gi¸ sù ®Çy ®ñ cña b»ng chøng: Lµ c«ng viÖc cña kiÓm to¸n viªn chÝnh ®Ó ®¶m b¶o r»ng mäi khÝa c¹nh quan träng cña cuéc kiÓm to¸n ®· ®­îc kiÓm tra vµ ®¸nh gi¸ ®Çy ®ñ. §Ó thùc hiÖn môc tiªu nµy, cÇn kiÓm tra l¹i ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®Ó xem mäi bé phËn cña nã ®· ®­îc hoµn tÊt ®óng ®¾n vµ lËp hå s¬ kiÓm to¸n ®Çy ®ñ kh«ng? KiÓm to¸n viªn còng cÇn xem xÐt ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n ®· ®iÒu chØnh vµ c¸c thñ tôc kiÓm to¸n ®· ®­îc thùc hiÖn víi c¸c vÊn ®Ò ph¸t hiÖn ®­îc trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n. VÝ dô nh÷ng sai sãt quan träng ph¸t hiÖn ®­îc trong kh©u tiªu thô, ch­¬ng tr×nh kiÓm to¸n doanh thu cã ®­îc ®iÒu chØnh thÝch hîp kh«ng? 2.4.6.3.§¸nh gi¸ tæng hîp c¸c sai sãt ph¸t hiÖn ®­îc: §Ó cã thÓ ®­a ra ý kiÕn chÊp nhËn toµn bé, kiÓm to¸n viªn cÇn kh¼ng ®Þnh rñi ro kiÓm to¸n, hay kh¶ n¨ng x¶y ra sai sãt träng yÕu trong B¸o c¸o tµi chÝnh ë møc ®é thÊp. Do ®ã kiÓm to¸n viªn cÇn ®¸nh gi¸ tæng hîp c¸c sai sãt ph¸t hiÖn ®­îc tr­íc khi h×nh thµnh B¸o c¸o kiÓm to¸n. Tr­íc tiªn kiÓm to¸n viªn cÇn ®¸nh gi¸ tæng hîp c¸c sai sãt kh«ngträng yÕu ph¸t hiÖn ®­îc trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n. Trong qu¸ tr×nh thùc hiÖn c¸c thñ tôc kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn cÇn t×m thÊy nh÷ng sai sãt trong sè liÖu kÕ to¸n cña ®¬n vÞ. §èi víi nh÷ng sai sãt träng yÕu, kiÓm to¸n viªn lËp ra c¸c bót to¸n ®iÒu chØnh ngay trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n kho¶n môc cã sai sãt ®ã. C¸c sai sãt cßn l¹i sÏ kh«ng dùoc lËp bót to¸n ®iÒu chØnh. Tuy c¸c sai sãt nµy sÏ kh«ng träng yÕu nÕu xÐt riªng tõng sai sãt nh­ng cã thÓ sÏ trë nªn träng yÕu khi kÕt hîp l¹i víi nhau. V× vËy kiÓm to¸n viªn cÇn ®¸nh gi¸ tæng hîp vÒ c¸c sai sãt ch­a ®­îc ®iÒu chØnh nµy, ®Ó xem khi tÝch luü l¹i th× chóng cã trë nªn träng yÕu hay kh«ng? §Ó lµm ®­îc ®iÒu nµy, kiÓm to¸n viªn cÇn ghi l¹i c¸c sai sãt ch­a ®­îc ®iÒu chØnh nµy trong lóc kiÓm tra c¸c kho¶n môc. §Õn khi chuÈn bÞ hoµn thµnh kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn sÏ tiÕn hµnh ®¸nh gi¸ tæng hîp ¶nh h­ëng cña chóng ®Õn B¸o c¸o tµi chÝnh. Mét c«ng cô th­êng ®­îc dïng trong tr­êng hîp nµy lµ BiÓu c¸c sai sãt ch­a ®­îc ®iÒu chØnh. Sau ®ã, kiÓm to¸n viªn cÇn ®¸nh gi¸ tæng hîp c¸c sai sãt dù kiÕn cña toµn B¸o c¸o tµi chÝnh, v× khi ¸p dông kü thuËt lÊy mÉu kiÓm to¸n, kiÓm to¸n viªn kh«ng x¸c ®Þnh ®­îc sai sãt thùc sù cña kho¶n môc (tæng thÓ) mµ chØ dùa vµo kÕt qu¶ mÉu ®Ó ­íc tÝnh sai sãt cña kho¶n môc, gäi lµ sai sãt dù kiÕn. Sai sãt dù kiÕn sÏ ®­îc so s¸nh víi møc sai sãt cã thÓ bá qua ®Ó quyÕt ®Þnh xem cã thÓ chÊp nhËn kho¶n môc ®ã hay kh«ng? Cuèi cïng, kiÓm to¸n viªn cÇn tæng hîp toµn bé sai sãt dù kiÕn cña c¸c kho¶n môc ®Ó xem xÐt chóng cã v­ît møc trong yÕu cña B¸o c¸o tµi chÝnh hay kh«ng, vµ kÕt hîp víi ¶nh h­ëng cña c¸c sai sãt ch­a ®­îc ®iÒu chØnh. NÕu sai sãt tæng hîp nµy v­ît møc träng yÕu hoÆc xÊp xØ møc träng yÕu, kiÓm to¸n viªn kh«ng ®­a ra B¸o c¸o kiÓm to¸n chÊp nhËn toµn bé. Trong tr­êng hîp nµy, kiÓm to¸n viªn sÏ yªu cÇu ®¬n vÞ ®iÒu chØnh l¹i c¸c sai sãt ch­a ®­îc ®iÒu chØnh, hoÆc tiÕn hµnh thªm c¸c thñ tôc kiÓm to¸n bæ sung… HoÆc ®­a ra mét b¸o c¸o kh«ng chÊp nhËn, hoÆc chÊp nhËn cã lo¹i trõ B¸o c¸o tµi chÝnh cña ®¬n vÞ. 2.4.6.4.Rµ so¸t l¹i hå s¬ kiÓm to¸n: Vµo giai ®o¹n hoµn thµnh kiÓm to¸n, viÖc kiÓm tra ®Ó rµ so¸t l¹i hå s¬ kiÓm to¸n lµ mét ®iÒu cÇn thiÕt v×: §Ó ®¸nh gi¸ c«ng viÖc cña kiÓm to¸n viªn phô, v× tuy ®©y lµ nh÷ng ng­êi ®¶m nhiÖm mét khèi l­îng c«ng viÖc rÊt lín trong mét cuéc kiÓm to¸n, ®­îc ®µo t¹o ®Çy ®ñ nh­ng hä th­êng thiÕu kinh nghiÖm, ®iÒu nµy lµm h¹n chÕ kh¶ n¨ng xÐt ®o¸n nghÒ nghiÖp cña hä, nhÊt lµ trong tõng t×nh huèng phøc t¹p. §¶m b¶o sù tu©n thñ c¸c chuÈn mùc kiÓm to¸n. Kh¾c phôc nh÷ng thiªn lÖch trong xÐt ®o¸n cña kiÓm to¸n viªn, v× trong nh÷ng cuéc kiÓm to¸n lín vµ kÐo dµi, kiÓm to¸n viªn ph¶i gi¶i quyÕt nhiÒu vÊn ®Ò phøc t¹p, nªn ®Ô dÉn ®Õn thiÕu c¸i nh×n ®óng ®¾n vµ toµn diÖn. ViÖc rµ so¸t l¹i hå s¬ kiÓm to¸n th­êng ®­îc tiÕn hµnh vµo thêi ®iÓm kÕt thóc giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm to¸n. Th­êng viÖc nµy ®­îc tiÕn hµnh qua c¸c cÊp: KiÓm to¸n viªn chÝnh kiÓm tra hå s¬ kiÓm to¸n cña kiÓm to¸n viªn phô thùc hiÖn; chñ nhiÖm kiÓm tra c«ng viÖc cña kiÓm to¸n viªn chÝnh vµ mét sè ®iÓm chÝnh trong hå s¬ kiÓm to¸n cña kiÓm to¸n viªn phô; cuèi cïng chñ phÇn hïn- ng­êi sÏ ký tªn trªn B¸o c¸o kiÓm to¸n – ph¶i kiÓm tra toµn bé hå s¬ kiÓm to¸n lÇn cuèi, tuy nhiªn lÇn kiÓm tra nµy th­êng tËp trung vµo c«ng viÖc cña c¸c chñ nhiÖm. Trong nh÷ng cuéc kiÓm to¸n lín, cã thÓ cã mét cuéc kiÓm tra toµn bé hå s¬ kiÓm to¸n do mét kiÓm to¸n viªn hoµn toµn ®éc lËp víi cuéc kiÓm to¸n ®ã tiÕn hµnh, ng­êi kiÓm tra sÏ ®ãng vai trß ph¶n biÖn ®Ó b¶o ®¶m chÊt l­îng cña cuéc kiÓm to¸n. §oµn kiÓm tra thùc hiÖn hîp ®ång kiÓm to¸n ®ã ph¶i b¶o vÖ c¸c b»ng chøng thu thËp ®­îc vµ c¸c kÕt luËn ®¹t ®­îc trong qua tr×nh kiÓm to¸n. 2.4.6.5.KiÓm tra c¸c khai b¸o trªn b¸o c¸o tµi chÝnh: KiÓm to¸n viªn cã tr¸ch nhiÖm kiÓm tra xem b¸o c¸o tµi chÝnh cã ®­îc lËp phï hîp víi c¸c chÕ ®é kÕ to¸n thÝch hîp ®­îc ¸p dông nhÊt qu¸n hoÆc nÕu c¸c thay ®æi th× nh÷ng thay ®æi vÒ chÕ®é kÕ to¸n nµy cã ®­îc tr×nh bµy thÝch hîp hay kh«ng; Th«ng tin thÝch hîp cã ®­îc thuyÕt minh, ®­îc ph©n lo¹i vµ miªu t¶ phï hîp víi c¸c chÕ ®é kÕ to¸n cã thÓ chÊp nhËn ®­îc vµ nÕu cã thÓ phï hîp víi c¸c yªu cÇu ph¸p luËt hay kh«ng; Th«ng tin trong b¸o c¸o tµi chÝnh cã khíp víi sù hiÓu biÕt cña kiÓm to¸n viªn vÒ t×nh h×nh kinh doanh cña kh¸ch hµng hay kh«ng CÇn thùc hiªn nh÷ng thñ tôc tôc ph©n tÝch nh­ so s¸nh tØ suÊt vµ xu h­íng trong B¸o c¸o tµi chÝnh víi nh÷ng tØ suÊt vµ xu h­íng theo ­íc tÝnh cña kiÓm to¸n viªn. Nªn c©n nh¾c xenm liÖu dùa vµo b»ng chøng kiÓm to¸n thu thËp ®­îc vµ dùa vµo sù hiÓu biÕt mµ kiÓm to¸n viªn tÝch luü ®­îc vÒ kh¸ch hµng; KiÓm to¸n viªn cã thu nhËn, minh chøng vµ gi¶i thÝch ®­îc vÒ nh÷ng vÊn ®Ò bÊt th­êng hoÆc n»m ngoµi ­íc tÝnh hoÆc vÒ mèi quan hÖ trong B¸o c¸o tµi chÝnh; B¸o c¸o n¨m nay cã vÎ hîp lý so víi B¸o c¸o tµi chÝnh n¨m ngo¸i hay kh«ng; Trªn gãc ®é cña mét ng­êi hîp lý khi sö dông B¸o c¸o tµi chÝnh th× B¸o c¸o tµi chÝnh cã nghÜa hay kh«ng. KÕt qu¶ cña c¸c thñ tôc ph©n tÝch cã thÓ gióp kiÓm to¸n viªn gîi ý ra nh÷ng thay ®æi ®èi víi viÖc tr×nh bµy hoÆc thuyÕt minh, ®Æt thªm c©u hái, thùc hiÖn c¸c thñ tôc kiÓm to¸n kh¸c hoÆc söa ®æi ý kiÕn cña kiÓm to¸n viªn. 2.4.6.6.Xem xÐt c¸c th«ng tin kh¸c trong b¸o c¸o cña ®¬n vÞ: Trong c¸c c«ng ty lín, B¸o c¸o tµi chÝnh vµ B¸o c¸o kiÓm to¸n th­êng ®­îc ph¸t hµnh trong b¸o c¸o n¨m ®Ó cung cÊp cho c¸c cæ ®«ng. Trong b¸o c¸o n¨m bao gåm c¶ mét sè th«ng tin kh¸c ngoµi B¸o c¸o tµi chÝnh, vÝ dô nh­ B¸o c¸o cña ban gi¸m ®èc, c¸c gi¶i tr×nh vÒ ho¹t ®éng cña c«ng ty… C¸c ChuÈn mùc th­êng yªu cÇu kiÓm to¸n viªn ®éc lËp cã tr¸ch nhiÖm ®äc ®Ó ®¶m b¶o c¸c th«ng tin kh¸c vÉn thèng nhÊt víi c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh. NÕu ph¸t hiÖn ®­îc mét sù kh«ng nhÊt qu¸n mét c¸ch träng yÕu, kiÓm to¸n viªn cÇn yªu cÇu ®¬n vÞ ®iÒu chØnh l¹i c¸c th«ng tin nµy. NÕu ®¬n vÞ tõ chèi, kiÓm to¸n viªn cã thÓ söa l¹i B¸o c¸o kiÓm to¸n ®Ó diÔn ®¹t sù thiÕu nhÊt qu¸n nµy, hoÆc kh«ng cho phÐp ®¬n vÞ sö dông B¸o c¸o kiÓm to¸n, hoÆc thËm chÝ rót lui khái hîp ®ång kiÓm to¸n ®ã. 2.4.7. LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n: Trõ khi cã lý do ®Ó ®­a ra mét ý kiÕn chÊp nhËn tõng phÇn, nÕu kh«ng ta cã thÓ ®­a ra ý kiÕn chÊp nhËn toµn phÇn khi: C¸c b¸o c¸o tµi chÝnh ®­îc lËp phï hîp víi c¸c chÕ ®é kÕ to¸n cã thÓ chÊp nhËn, ®­îc ¸p dông nhÊt qu¸n hoÆc nÕu cã sù thay ®æi, nh÷ng thay ®æi kÕ vÒ kÕ to¸n ®­îc tr×nh bµy mét c¸ch phï hîp. Th«ng tin thÝch hîp ®­îc thuyÕt minh, ph©n lo¹i vµ m« t¶ phï hîp víi c¸c chÕ ®é kÕ to¸n ®­îc chÊp nhËn vµ c¸c ®ßi hái vÒ mÆt ph¸p lý, nÕu cã thÓ; Th«ng tin trong c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh phï hîp víi c¸c hiÓu biÕt cña kiÓm to¸n viªn vÒ t×nh h×nh kinh doanh cña kh¸ch hµng. Sau ®©y lµ nh÷ng lý do ®èi víi viÖc ®­a ra mét ý kiÕn chÊp nhËn tõng phÇn hoÆc ý kiÕn tr¸i ng­îc hoÆc tõ chèi kh«ng ®­a ra ý kiÕn: - Cã sù giíi h¹n trong ph¹m vi c«ng t¸c kiÓm to¸n; - KiÓm to¸n viªn bÊt ®ång víi ban qu¶n lý vÒ c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh BÊt cø khi nµo ®­a ra mét ý kiÕn kiÓm to¸n ngoµi ý kiÕn chÊp nhËn toµn bé ra, còng ph¶i m« t¶ mét c¸ch râ rµng toµn bé c¸c lý do trong b¸o c¸o kiÓm to¸n vµ mét phÇn ®Þnh l­îng nh÷ng ¶nh h­ëng cã thÓ lªn c¸c B¸o c¸o tµi chÝnh, trõ khi kh«ng thÓ thùc hiÖn ®­îc. Tèt h¬n lµ th«ng tin nµy nªn ®­îc tr×nh bµy trong mét ®o¹n riªng biÖt, tr­íc khi kiÓm to¸n viªn ®­a ra ý kiÕn hoÆc tõ chèi kh«ng ®­a ra ý kiÕn. Th«ng tin nµy còng tham chiÕu tíi phÇn ®Ò cËp s©u h¬n vÒ lý do nµy trong ghi chó B¸o c¸o tµi chÝnh. 2.4.7.1. ¶nh h­ëng cña ph¹m vi c«ng viÖc kiÓm to¸n ®èi víi ý kiÕn kiÓm to¸n: Trong mét sè t×nh huèng, nÕu nh­ ph¹m vi cña cuéc kiÓm to¸n bÞ giíi h¹n, cÇn cè g¾ng thùc hiÖn mét thñ tôc kiÓm to¸n thay thÕ hîp lý ®Ó thu thËp c¸c b»ng chøng kiÓm to¸n thÝch hîp vµ ®Çy ®ñ nh»m hç trî cho mét ý kiÕn chÊp nhËn toµn bé. VÝ dô: Theo kÕ hoach lµm viÖc th× kiÓm to¸n viªn kh«ng cã kh¶ n¨ng ®Õn tham dù cuéc kiÓm kª kho cña kh¸ch hµng, c¸c ghi chÐp cña kh¸ch hµng cã thÓ lµ kh«ng ®Çy ®ñ, kh«ng thÓ thùc hiÖn mét thñ tôc kiÓm to¸n mµ kiÓm to¸n viªn cho cÇn ph¶i cã. Khi cho r»ng giíi h¹n vÒ ph¹m vi cuéc kiÓm to¸n kh«ng cho phÐp ®­a ra mét ý kiÕn chÊp nhËn toµn bé, th× ph¶i nªu ra giíi h¹n ®ã trong b¸o c¸o kiÓm to¸n. Trong B¸o c¸o kiÓm to¸n chØ ra r»ng ý kiÕn chÊp nhËn tõng phÇn ®­îc ®­a ra liªn quan ®Õn nh÷ng ®iÒu chØnh mµ nÕu kh«ng cã h¹n chÕ vÒ ph¹m vi kiÓm to¸n th× nh÷ng ®iÒu chØnh nµy ®· ®­îc ph¸t hiÖn vµ xö lý. Cã thÓ tõ chèi kh«ng ®­a ra ý kiÕn kiÓm to¸n khi ¶nh h­ëng cña viÖc bÞ giíi h¹n trong ph¹m vi kiÓm to¸n quan träng ®Õn møc kh«ng thÓ ®­a ra ®­îc bÊt kú ý kiÕn nµo vÒ b¸o c¸o tµi chÝnh ®ã. §«i khi gií h¹n vÒ ph¹m vi kiÓm to¸n cã thÓ do kh¸ch hµng ®Æt ra, vÝ dô, khi c¸c ®iÒu kho¶n trong hîp ®ång kiÓm to¸n quy ®Þnh r»ng sÏ kh«ng thùc hiÖn mét thñ tôc kiÓm to¸n mµ theo kiÓm to¸n viªn lµ cÇn thiÕt. Cã thÓ kh«ng thùc hiÖn th­êng xuyªn c¸c hîp ®ång kiÓm to¸n khi nh÷ng giíi h¹n dù kiÕn lµ nh÷ng giíi h¹n buéc kiÓm to¸n viªn ph¶i ®­a ra ý kiÕn tõ chèi hoÆc ¶nh h­ëng ®Õn tr¸ch nhiÖm cã tÝnh luËt ®Þnh cña kiÓm to¸n viªn. 2.4.7.2. ¶nh h­ëng cña sù bÊt ®ång víi ban qu¶n lý ®èi víi ý kiÕn kiÓm to¸n: Cã thÓ bÊt ®ång víi ban qu¶n lý vÒ: - Kh¶ n¨ng chÊp nhËn c¸c chÕ ®é kÕ to¸n ®­îc ¸p dông; - Ph­¬ng ph¸p ¸p dông c¸c chÕ ®é kÕ to¸n ®ã, bao gåm c¶ c¸c phÇn diÔn gi¶i trong b¸o c¸o tµi chÝnh; C¸c b¸o c¸o tµi chÝnh ph¶i tu©n thñ c¸c quy ®Þnh cã liªn quan vµ c¸c yªu cÇu mang tÝnh luËt ®Þnh. KiÓm to¸n viªn ®­a ra ý kiÕn chÊp tõng phÇn khi kiÓm to¸n viªn kÕt luËn r»ng cã mét sai sãt träng yÕu trong c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh do c¸c ®iÒu kiÖn mµ kiÓm to¸n viªn kh«ng thèng nhÊt ®­îc víi ban qu¶n lý. KiÓm to¸n viªn ®­a ra ý kiÕn chÊp nhËn tõng phÇn d­íi h×nh thøc "ngo¹i trõ ¶nh h­ëng" cña sù bÊt ®ång. KiÓm to¸n viªn ®­a ra ý kiÕn tr¸i ng­îc khi ¶nh h­ëng cña sù bÊt ®ång quan träng vµ t¸c ®éng nhiÒutíi b¸o c¸o tµi chÝnh ®Õn nçi mµ kiÓm to¸n viªn ph¶i kÕt luËn r»ng viÖc ®­a ra b¸o c¸o chÊp nhËn tõng phÇn lµ kh«ng ®ñ ®Ó diÔn gi¶i tÝnh chÊt kh«ng ®Çy ®ñ vµ sai l¹c cña b¸o c¸o tµi chÝnh PhÇn kÕt luËn Trªn ®©y em ®· tr×nh bµy c¸c néi dung tr×nh tù c«ng t¸c kiÓm to¸n.Qua thêi gian thùc hiÖn ®Ò ¸n m«n häc nµy, em ®· phÇn nµo hiÓu râ vµ s©u s¾c h¬n vÒ c«ng t¸c tæ chøc kiÓm to¸n, bæ sung nh÷ng kiÕn thøc cßn thiÕu hôt cña m×nh. Tuy nhiªn, do thêi gian thùc hiÖn ng¾n, tr×nh ®é hiÓu biÕt vµ kh¶ n¨ng lý luËn cßn h¹n chÕ nªn bµi viÕt cña em kh«ng thÓ tr¸nh khái nh÷ng sai sãt. Qua bµi viÕt nµy, em rÊt mong sù ®¸nh gi¸ vµ gãp ý cña thÇy gi¸o, c« gi¸o vµ c¸c b¹n ®Ó bµi viÕt cña em ®­îc hoµn thiÖn h¬n. Em xin tr©n thµnh c¶m ¬n Gi¸o s­.ts NguyÔn quang Quynh ®· h­íng dÉn gióp ®ì em hoµn thµnh ®Ò ¸n m«n häc nµy. Hµ Néi, ngµy 25 th¸ng 11 n¨m 2002 Sinh viªn thùc hiÖn Khæng minh dòng